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税收理论论文-经济学与法学中的税收内容提要：由于税收总是与国家、政府、政治权力、对财产权的侵害以及暴力、反抗联系在一起，因此有什么样的国家理论，就有什么样的税收理论，进而就会有与之相适应的税法理论，国家理论的分歧是税收与税法理论分歧的根源。本文在经济学与法学的对比中进一步明确了税收的涵义、特征及其他几个基本问题。关键词：税收法学经济学一、关于税收的几个基本问题（一）课税的主体我国理论界一般认为税收是国家出现之后的产物，税收总是与国家或政府联系在一起，对不具有国家资格的公共团体是否具有课税资格缄默不语。把课税的主体仅仅局限于国家，是与我国历史悠久的中央集权传统和目前的政治现实有关。但是，在近代意义上的国家A出现以前，还存在许多准国家组织。如，在中世纪的欧洲，教会组织、城市和封建领地都享有制定法规、建立法庭的权力。B教会组织不仅拥有大量土地和依附农民，而且拥有征税权，如，征收什一税，如果认为只有国家才能征税，那么什一税是不是税呢？中世纪欧洲的城市拥有高度的自治权，其中就包括征税的权力。至于封建领主在各自领地内的征税权，如设立关卡对过往商人征收各种过境税就更加司空见惯了。在欧洲这些准国家组织发展过渡为近代意义的民族国家之后，才建立了统一的法律制度，才逐步把征税权集中到政府手中。综上所述，从历史角度分析，税收的主体并不一定是国家或政府。一个组织只要拥有制定法律和执行法律的强制力，就可以拥有征税权，成为税收的主体。只有当一个国家拥有了在其领土之内制定法规的垄断权之后，课税的主体才可能被局限为国家。以上的分析只是历史，从现状来看，我们能否认为，国家是课税的惟一主体呢？在北野弘久所著的税法学原论中指出：国家或地方公共团体是进行课税的主体。D这里在国家之外特别指出了地方公共团体作为课税的主体，地方公共团体的课税权是日本宪法保障“地方自治”的条款引申出的权力。而在德国的租税基本法中则将课税的主体定义为“公法上的团体”。E如果我们把地方公共团体看作地方政府，地方政府是国家的组成部分，国家仍然可以看作课税的惟一主体。但是，依据“地方自治”原则产生的地方自治组织与中央政府任命的地方政府是不同的。依据“地方自治”原则建立的地方自治组织其征税权来源于宪法的规定，与中央政府的征税权是平行的。而中央政府任命的地方政府的征税权是中央政府赋予的，地方政府在某种程度上只是中央政府的派出机构。在我国，一个现实而突出的问题是：在分税制的财税体制下，地方政府有没有征税权，其征税权的来源和依据是什么？另外，村民委员会是法律规定的村民自治组织，而不是政府组织，但是在农村税费改革中规定了改革后村内集体公益事业（原公积金支出项目）、“两工”使用等都通过一事一议方式筹资或者筹劳。这种一事一议的用于集体公益事业的筹资或筹劳方式是不是税收呢？赋予村民自治组织的这种筹资或筹劳权是不是自治组织内的征税权呢？这些问题是我国税收立法权纵向分配过程中必须解决的重要问题。（二）税收的依据众所周知，课征税收所依据的是政治权力，而不是财产权利。这种区分使我们将近代国家称为“税收国家”，以区别于以封建领地地租收入为主的封建“家产国家”。但是，在历史与现实中，财产权利与政治权力是不能截然分开的，财产权利要依靠政治权力得以实现。我国唐代前期以均田制为基础的租庸调制就是租税合一的财政体制。在封建的土地国有制下，封建国家单方面增加、并依靠政治权力强制征收的地租与税收是没有差别的。也就是说，如果没有竞争性的财产权利，我们是无法区分税与租的。正是在这个意义上，我们把税收与市场经济联系在一起，只有在竞争性的市场机制下，才能区分基于财产权利的收益与基于政治权力的收益。如，一般而言，国有企业上缴国库的利润被认为是基于财产权利的收益。但是，如果国家通过法律赋予某个国有企业在特定市场上的垄断权，上缴国库的利润大部分来自于高于市场竞争价格的垄断定价，那么，国家的这部分收益就是基于政治权力的收益，是对作为消费者的纳税人的剥夺，这种收入与特种消费税没有本质的差别。从外表来看，这种财政收入没有税的形式，我们完全可以将其称之为“专卖”或者其他名称，但从政治权力的角度，这种收入却具有税的实质，是所谓的“寓税于价”。与之相关的另一个问题是关于税与费的区分，从一般意义上讲，税收的一个基本特征是具体的纳税人与直接受益人之间无法建立严格的对应联系，而政府的收费是按受益程度向直接受益者收取的费用，体现了受益与负担的对称。但是，具有行政垄断权力的政府提供的公共服务是没有竞争者的，从而是无法选择和替代的，因此政府可以利用这种垄断对社会成员进行强制性的收费，获得远远高于成本的超额利润。这种强制性在表现形式上与市场上的垄断厂商利用经济垄断获取超额利润相似，但是政府收费的强制性却来源于政治权力造成的垄断，这部分超额利润可以被认为是凭借政治权力无偿获得的。经合组织在税收的分类中指出，在满足以下条件时，征收可以被视为无偿的：（1）费大大超过服务的成本；（2）费的支付者并非利益的获得者；（3）政府并不根据收到的征收额提供相应的具体服务；（4）只有付费的人受益，但每个人所得到的利益并不必然同支付成比例。如果一种政府收入在形式上满足上述条件，那么实际上就是税收。这种区分对于税收法治的意义重大，只有在市场经济条件下，我们才能够区分基于竞争性财产权利获得的平均利润与基于政治权力获得的超额利润，为了防止政府利用政治权力获得超额的财产收益，形成不公平竞争，需要对政府拥有经营性财产进行严格的控制和监督。正是在这个意义上，以市场经济为基础的近代国家被称为“无产国家”，“无产国家”必然只能凭借政治权力获得收入，因此才有了所谓的“税收国家”。在发达的市场经济国家，国家的“无产化”与对国家政治权力进行控制的“法治化”是相辅相成、共同形成的。还有一种重要的国家凭借政治权力获得收入的形式，即“通货膨胀税”，国家如果垄断了货币的发行权，通过滥发货币也可以获得丰厚的财政收入，在历史上这种情况屡见不鲜。利用发行货币弥补财政赤字相当于对全体货币持有者征税。因此，在现代法治国家，对政府货币发行权的管制至关重要。（三）税收的目的在常见的税收定义中，还包括关于税收目的的内容。关于税收目的的界定大体可以分成两类：一类定义所说的税收目的实际上是税收应当做什么，如，美国财政学家塞里格曼于1895年指出：“赋税是政府对于人民的一种强制征收，用以支付谋取公共利益的费用，其中并不包含是否给予特种利益的关系。”H与之相似的一个定义是：“税收是为了满足一般的社会公共需要，凭借政治权力，按照国家法律规定的标准，强制、无偿地取得财政收入的一种分配关系。”I这种定义实际上将税收的概念延伸到了税收的使用，即财政支出的领域，由此可以推论，不用于社会公共需要或公共利益的税收是非法的，应当被禁止的。另一类定义是从实证的角度说明税收的目的，如，日本传统的税收定义认为税收的目的是为了满足国家或地方公共团体的必要开支。J1919年德国租税基本法规定税收是公法上的团体以收入为目的收取的金钱给付。但是，税收的实践表明，现代国家的税收不仅仅为了取得财政收入，还具有进行宏观调控、促进经济发展、维护社会公平等诸多目标。因此，为了适应这种变化，1977年德国租税基本法第三条第一款在租税定义中添加了：“可以将所得到的收入作为从属目的”的语句。K还有的定义强调税收的非惩罚性，以便与以惩罚为目的的行政处罚的罚款与刑事处罚的罚金相区分。尽管税收与罚款和罚金在形式上可以进行明确的区分，但不可否认，对烟草、酒类的高额消费税以及国际贸易中的反倾销税也包含明显的惩罚性。还有一类税收目的的定义将税收界定为按负担能力征收的，用于一般财政开支的收入形式，以区别为满足特定事业费用而对该事业具有特别关系的人，根据其关系征收的负担费。所谓负担费，是对特定公益事业的特殊利害关系人，就负担其事业必要费用的全部或部分所课征的金钱给付，根据负担者的种类不同，分