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刑法论文-税收刑事立法比较与我国税收刑事立法的完善.doc

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刑法论文-税收刑事立法比较与我国税收刑事立法的完善.doc

刑法论文税收刑事立法比较与我国税收刑事立法的完善【内容提要】在对各国税收刑事立法进行比较和对我国现行税收刑事立法缺陷评析的基础上,我国的税收刑事立法应进行如下完善取消偷税罪的列举式和数额加比例式的立法方式,采取列举加概括式和单独数额式的立场方式增设抗税罪的单位犯罪增设税务代理人偷税犯罪对于发票犯罪,按照行为方式的不同来构建法条,以压缩罪名。近年来,随着我国市场经济的发展和税制改革的深化,税收犯罪愈演愈烈,达至空前。以至2001年3月15日九届全国人大第四次会议批准的中华人民共和国国民经济和社会发展第十个五年计划纲要特别强调依法加强税收征管,打击偷、漏、骗税的行为,清缴欠税,严禁越权减、免、退税。税收犯罪如此猖獗,虽然各方面的因素很多,但税收刑事立法不健全、不完善也是不容忽视的。税收犯罪刑事立法在国外大都规定得比较完善,所以尽管各国税收刑事立法受制于该国税制,但是彼此借鉴还是可能与有益的。本文基于此,力图通过比较各国的税收刑事立法和评析我国相关立法缺陷,提出完善我国税收刑事立法的建议。一、税收刑事立法的比较一各国地区税收刑事立法概况税收刑事立法很大程度上受制于税收制度,由于各国地区税制的不同,在税收犯罪的规定上也是差异很大。下面简要对各国地区关于税收犯罪的规定作一介绍注由于资料有限,仅根据现有资料对有代表性的国家或地区的税收刑事立法作一介绍。1.韩国韩国的税犯罪处罚法集中规定了有关税收的犯罪,大致有以下几种1逃税罪。指以欺骗等其他不正当行为进行逃税或接受退税和免税的行为。该罪的处罚依据所逃避的不同税种分别适用,如逃避消费税、酒税,处3年以下徒刑或相当于犯罪数额5倍以下的罚款或500至5000元的少量罚款逃避印花税,则对每个证书和帐簿处以犯罪数额5倍以下的罚款或500至5000元的少量罚款。2滞纳税款罪。纳税义务人在一个会计年度内,无正当理由滞纳一至三次租税时,即构成该罪,应当处1年以下徒刑或处以相当滞纳额的罚款。3征税渎职罪。指征税人员无正当理由没有征税或不缴纳已征得的税款的行为,处以1年以下徒刑或相当于犯罪数额的罚款。4违反增值税法罪。该罪包括两个方面的行为一是应当根据增值税法,制订和交付税金计算书者,故意不缴,并在税金计算书上作出虚假记载时,处以1年以下徒刑或相当于供给价额乘以增值税率所得数额的2倍以下罚款二是应当根据增值税法向政府提交税金计算书者,因暴行、胁迫、煽动、教唆及勾结而不提交税金计算书或提交假造的税金计算书者,处以3年以下徒刑或1百万元以下的罚款暴行、胁迫、煽动、教唆行为实施者亦同。5隐匿财产罪。该罪包括三种情况一是当滞纳人或占有滞纳人财产的人以偷税或使之偷税为目的,藏匿和偷漏财产或制造假契约的,处2年以下徒刑二是当扣押物品的保管者对所保管物品进行藏匿、偷税、消费或毁坏时,对其处罚同前项三是对知情而帮助前两项行为或承诺第一项假契约者处1年以下徒刑。6毁灭帐目罪。对以毁灭证据逃税漏税为目的,将税法要求备置的帐目在制成之日2年内烧毁、毁弃及藏匿者,处以2年以下徒刑或相当于将多计的亏损额视为课税所得额后算出税额的3倍以下罚款。7虚假申报罪。就他人租税而向政府进行虚假申报者,处以2年以下徒刑或2百万元以下的罚款对依法所定申报而作虚假申报者,处以50万元以下的罚款或500元至5000元的小额罚款。8煽动、教唆不法罪。对煽动或教唆纳税义务人不申报课税标准,或不征收、不缴纳租税者,处2年以下徒刑或50万元以下罚款。9多计亏损罪。对将法人亏损金额多计入者,处以2年以下徒刑或相当于将多计入的亏损额视为课税所得额后算出税额的三倍以下罚款。12.日本日本税法分中央税和地方税法两大类,税收犯罪也分别规定于这两类税收立法中。日本地方税法中规定的税收犯罪有煽动不缴纳税款罪和抗税罪。前者指煽动纳税义务人对应申报的纳税标准额不作申报或作虚假申报,或者煽动特别征收义务者不征税金或将已征税金不上缴的行为。对该罪处3年以下徒刑或20万元以下罚金。后者指为了不作申报或作虚假申报,为了不征收税金或不缴纳税金,施以暴行或胁迫的行为。犯该罪的,处以3年以下徒刑或20万日元以下罚金。日本国税征收法规定的税收犯罪有非法处分财产罪、不实陈述罪和阻碍检查罪。非法处分财产罪是指滞纳或占有纳税人财产的第三者,为了免除滞纳处分,对其财产予以隐蔽、损害或者伪装财产负担等,进行对国家不利的处分行为。该罪的法定刑是3年以下徒刑或50万元以下罚金,两刑可以并处。不实陈述罪是指滞纳者、占有滞纳财产的第三者、滞纳者的债权人或其他财产关系人,在税务征收人员为滞纳处分而对他们进行质问或对有关帐簿进行检查时,不予回答或作出虚假陈述的,处10万日元以下的罚金。阻碍检查罪是指滞纳者、占有滞纳财产的第三者、滞纳的债权人或其他财产关系人在税务征收人员为滞纳处分而检查有关帐簿文件时,予以拒绝、妨碍、逃避或者在其帐簿或文件中进行虚伪记载并出示的行为。对其处以10万日元以下的罚金。23.德国德国关于税收犯罪的立法集中在德国税法中,其第369条规定了税收犯罪的一般种类,第370条对偷逃税收犯罪行为作了具体规定。其第369条规定的税收犯罪的一般种类有1根据税法应当受刑罚惩罚的行为2违反禁止性规定应受刑罚处罚的行为3伪造或者准备伪造与税收标志有关的价值标志的行为4包庇实施了以上行为的人的。根据其第370条的规定,偷逃税收犯罪的主体是有义务纳税的人,包括有义务为自己交税的人和有义务为别人交税的人。具体指自然人和法人的法定代表人其它没有权利能力的人合团体和财产团体的负责人或者在没有负责人或财产管理人时,指该团体的成员,代理处理税收事务的人,企业的负责人,以及税收顾问。偷逃税收罪的行为只能由故意构成,分三类1向财政管理机关或者其它机关错误地或者不完全地说明对税收有重大意义的事实2违反义务规定,不向财政管理机关说明对税收有重大意义的事实3违反义务规定,不使用税收标志或税收印鉴。对于偷逃税收罪的成立,还要求必须造成短少或者为自己或他人取得税收上的利益的结果。对于偷逃税收犯罪,一般处5年以下监禁或者罚金情节特别严重的,应当处6个月以上10年以下监禁。另外,对犯偷逃税收犯罪的,还可判处附加刑和保安处分。可以判处的附加刑包括剥夺担任公职的资格和剥夺被选举权可以适用的保安处分有吊销驾驶执照和禁止从事特定的职业。34.美国美国关于税收犯罪的规定主要集中于美国联邦税法。当然,由于美国是联邦制国家,每个州都有自己的法律,也都根据自己的情况规定了税收方面的犯罪。下面仅对美国联邦税法中规定的税收犯罪作一介绍1偷逃税罪。是指故意地企图偷税或逃税的犯罪行为。法定刑为1万美元以下罚金或5年以下的监禁刑,或二者并处。该罪是重罪。2不作为的税收诈欺罪。美国法典第26篇第7202节规定凡不征税,不真实地结算或不代征税的行为都是重罪。法定刑为不超过1万美元的罚金或5年以下监禁,或两者并处。3不提交税收报告罪。是指故意违反法律义务,不缴预算税或税款、不提交报告书、不保持或提供记录或资料的行为。法定刑为1万美元以下罚金,或1年以下监禁,或者二者并处。4故意制作失实税收文件罪。是指故意制作和签署包含有在一旦违反即将被处以伪证之刑的条件下,制作书面声明或依此声明加以核对的而签署人明知事实材料不真实和不正确的任何报告书、陈述或其它文件的行为。法定刑为5000美元以下罚金或不超过3年的监禁刑,或二者并处。5故意提供失实税收文件罪。是指故意向国家税收总局提供任何明知是虚假的名单、报告书、帐册、陈述或其它文件的行为。法定刑为1000美元以下罚金,或1年以下监禁,或者二者并处。另外,美国法典第2章T部分1节4条还规定了帮助、参与、促使、商讨或建议税收欺诈罪。45.俄罗斯俄罗斯联邦刑法典规定的税收犯罪只有两个,即第198条和第199条规定的公民逃避纳税罪和逃避缴纳向组织征收的税款罪。前者指公民在必须对收入提出申报时而以不进行申报,或者将明知歪曲的关于收支情况的材料列入申报单的手段逃避缴纳税款,数额较大的行为。法定刑为处数额为最低劳动报酬200倍至500倍或被判刑入2个月至5个月的工资或其它收入的罚金,或处180小时至240小时的强制性工作,或处1年以下的剥夺自由上述行为如果是具有逃避纳税罪前科的人员实施的,或数额特别巨大的,处数额最低劳动报酬500倍至1000倍或被判刑入5个月至1年的工资或其他收入的罚金,或处3年以下剥夺自由。后者是指采取将明知歪曲的收支情况计入会计凭证的手段,或以隐匿其他征税项目的手段,逃避缴纳向组织征收的税款,数额巨大的行为。法定刑为处5年以下剥夺担任一定公职或从事某种活动的权利,或处4个月以上6个月以下的拘役,或处3年以下的剥夺自由多次实施上述行为的,处5年以下的剥夺自由,并处3年以下剥夺担任一定职务或从事某种活动的权利。56.我国香港香港是自由港,税种少、税率低,税务征管自然简便,常被作为避税地。对于税收违法犯罪行为,都规定在税务条例中。被规定为犯罪的是该法第82条第1款规定的逃税罪。该款规定任何人员,如意图逃税或协助他人逃税而故意在本条例规定填具报税表内漏报任何应报之款项在本条例规定填具报税表内作虚假声明或虚报资料在根据本条规定申请扣除额或免税额时,作虚假声明签署本条例规定提交之任何声明书或报税表,但却无合理理由相信其为正确者对根据本条例而提出之问题或索取资料之请求,以口头或书面予虚假之答复设置或授权任何虚假之帐簿或其他记录,或者伪造或授权伪造任何帐簿或记录利用任何欺诈手段、诡计或谋略,或授权利用此等欺诈手段、诡计或谋略。犯轻罪,如若经简易程序审讯定罪,可判罚款5000元,并加罚一笔相当于该罪项而短缴,或倘若该罪项未为人侦悉则本应可能短缴之税款3倍之罚款,以及监禁6个月倘经公诉定罪,则可判罚款2万元,并加罚在上述情形下短缴税款3倍之罚款,以及监禁3年。此外,在各个具体税法中,如印花税条例,还规定了若干针对该税的逃税犯罪行为及处罚。7.我国台湾台湾的税收犯罪规定在捐税稽征法和其他一些税法中,主要有1逃税罪。是指纳税义务人以诈术或其他不正当手段逃漏捐税的行为。对犯该罪的,处以5年以下有期徒刑、拘役或者单处或者并处1000元以下罚金。2代征人、扣缴义务人逃税罪。是指代征人、扣缴义务人以诈术或其他不正当手段匿报、短征或不为代征或扣缴捐税的行为。该罪的法定刑为处以5年以下有期徒刑、拘役,或者单处或并处1000元以下罚金。3代征人、扣缴义务人侵占罪。是指代征人或扣缴义务人擅自侵占已经代征或已扣缴的捐税的行为。该罪的法定刑是处以5年以下有期徒刑、拘役或者单处或并处1000元以下罚金。4税收帮助、教唆罪。教唆或帮助上述犯罪的,处3年以下有期徒刑、拘役或科1000元以下罚金执行业务之律师或会计师犯前项之罪者,加重其刑至1/2。二税收刑事立法的初步比较1.关于税收犯罪立法方式的比较关于各国地区对税收犯罪采取的立法方式,大致可以分为三种一是刑法典式,即将税收犯罪规定在统一的刑法典中,如俄罗斯、中国等。二是专门刑法典式,即将税收犯罪规定在相当于刑法典的专门税收处罚法中。如韩国的税犯处罚法就可以看作一部专为税收犯罪而设的小刑法典既有总则,规定了适用范围、适用对象、处罚原则等内容还有分则,规定了各个罪种及刑事责任。6三是附属刑法式,即将税收犯罪规定在具体的税法中,如美国、日本、德国、我国台湾等。一般情况下,在税收程序法中作一般规定,在税收实体法中还作具体规定。这几种立法方式都有自己的利弊。刑法典式的立法能保持刑法的统一、集中,有利于树立刑法的权威,便于人们对这一类犯罪的总体上的掌握缺点是具体罪状与法定刑分离,不借助具体税法,人们无以搞清其具体犯罪构成。另外,这种立法方式对罪刑法定原则的贯彻有所影响,也对变动不居的税收立法表现出不适应。附属刑法式立法最大的优点是可以随着税收立法的变化而变化,即能随着客观现实的变化而废、改、立。其缺点则是显得杂乱无章,不便于人们总体上把握,也不好树立刑法的权威。专门税收刑法典式处于刑法典式与附属刑法式这两种立法方式之间,自然也就兼有二者的优点和缺点,但都有所弱化。一般来讲,各个国家具体采用哪种立法方式是与自己的经济发展、法律文化传统、法律习惯相联系的。我国对税收犯罪采取刑法典式立法,符合我国法律文化传统,也与我国基本国情相适应。我国法律文化中特别强调统一、集中,历史上我国也一直是集权国家,喜欢法典的编纂。因此,对税收犯罪采取刑法典式立法也就顺然成章。即使存在单行刑法,也是权宜之计,在成熟时也要收录法典中。另外,法典式立法对于税收犯罪来说,只要采取科学的立法技术,能够避免罪状与法定刑的脱节,可以适应税收法规变动不居的现实,也能保持法律的统一与集中。所以,我国在税收犯罪的立法方式上是与我国国情相适应的,只是在具体立法技术上还存在一些问题。这主要是税收犯罪的罪状如何设计、如何与税收法规衔接的问题。2.关于税收犯罪种类的比较我国刑法规定的税收犯罪有偷税罪、抗税罪、逃避追缴欠税罪、骗取出口退税罪和发票犯罪。一般情况下,偷税罪是各个国家都规定的,是税收犯罪最基本的犯罪。对于抗税罪,很少有国家单独规定,一般作为妨碍公务罪处理,如美国、德国、韩国等都没有单独规定,但日本作了规定。我国的逃避追缴欠税罪与别国的逃税罪不是一个概念,别国的逃税罪一般指偷税和漏税,其罪状与我国的逃税罪极大不同。骗税犯罪也是一样,我国的骗税犯罪专指骗取出口退税罪,在国外,骗税行为一般作为偷税罪处理,如日本等。另外,发票犯罪应该是我国关于税收犯罪立法的一大特色,别国一般对此不作特别规定。一国的税收犯罪种类很大程度受制于本国的税制和税收实践。如果一国没有实行某种税收制度,自然也就不可能有涉及这种税制的刑事立法如果一国在税收某方面的违法现象不严重,自然也不会引起立法者对这方面的兴趣。我国的现行税制是以增值税和所得税并重,以其他税种为补充的复合税制。以前、目前以至以后一段时期内,增值税是我国的最主要的税种。自从我国实行以增值税专用发票为标志的增值税抵扣制度以来,有关增值税专用发票方面的犯罪愈演愈烈。本来以增值税专用发票来遏制偷税,可增值税专用发票却演变成偷税的重要工具。面对这种情况,立法者设立增值税专用发票方面的犯罪就成为必然。但是,在国外,尤其是西方发达国家,早已完成了以增值税为主体的税制向以所得税为主体的税制的转变,所以,没有规定增值税专用发票方面的犯罪就不足为奇了。我国规定骗取出口退税罪亦然。如果我国不实行出口退税制度,骗取出口退税活动不

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