2018年年注册会计师综合阶段试卷(一)真题及答案_第1页
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文档简介

.注册会计师全国统一考试职业能力综合测试一一、案例分析题1、A 公司主要从事电子产品的生产和销售,于 200 年首次公开发行 A 股股票并上市。A公司适用的企业所得税税率为 25%。A 公司 204 年度财务报表由汇泰会计师事务所审计。明星会计师事务所于 205 上半年接受委托审计 A 公司 205 年度财务报表,并委派注册会计师甲担任审计项目合伙人。此外,明星会计师事务所还首次接受 A 公司下属若干子公司委托,审计其各自的 205 年度财务报表,并分别出具审计报告。资料一审计项目组成员针对 A 公司 205 年度集团财务报表审计和下属若干子公司 205 年度个别财务报表审计分别编制了总体审计策略,部分内容摘录如下:1.A 公司 205 年度集团财务报表审计(略)A 公司近几年盈利水平稳定,按 A 公司 205 年度合并财务报表经常性业务税前利润的5%,确定 A 公司 205 年度集团财务报表整体的重要性。各重要组成部分的重要性与集团财务报表整体的重要性相同。(略)2.子公司 205 年度个别财务报表审计(略)子公司个别财务报表整体的重要性:子公司 基本情况 确定财务报表整体重要性的基准K1 制造业公司,近几年经营状况良好,盈利水平稳定 经常性业务税前利润K2贸易公司,营业收入规模较大,但毛利较低,近几年一直处于微利状态经常性业务税前利润K3205 年新设立房地产公司,目前正处于商品房开发阶段,预计两年后开始对外销售经常性业务税前利润(略) (略) (略)(略)资料二A 公司以前年度与其他非关联公司分别出资 5400 万元和 3600 万元设立了 S 公司,A 公司持有 S 公司 60%股权,能够对 S 公司实施控制。205 年 11 月 1 日,S 公司引入新股东 C 公司(非关联方),C 公司向 S 公司注资 14000 万元,A 公司对 S 公司持股比例下降为 32%,自该日起不再对 S 公司实施控制,但仍具有重大影响。C 公司注资前,A 公司对 S 公司长期股权投资账面价值为 5400 万元;注资后,A 公司对 S 公司剩余 32%股权公允价值为 9600 万元。.设立日至本次注资前,S 公司共实现净利润 5000 万元(其中,设立日至 204 年末共实现净利润 4000 万元),一直未进行利润分配,除所实现的净利润外,未发生其他净资产变动。针对上述因 C 公司注资导致对 S 公司持股比例下降,A 公司进行了如下会计处理:(1)A 公司个别财务报表:于丧失控制权日,按新持股比例 32%确认 A 公司享有 S 公司净资产份额 8960 万元(9000万元5000 万元14000 万元)32%,与长期股权投资原账面价值 5400 万元之间的差额3560 万元(8960 万元5400 万元)计入当期损益。对于剩余 32%股权,再按照丧失控制权日该剩余股权公允价值 9600 万元进行重新计量,差额 640 万元(9600 万元8960 万元)计入其他综合收益。(2)A 公司合并财务报表:于丧失控制权日,终止确认 S 公司相关资产、负债账面价值,并终止确认少数股东权益账面价值。对于剩余 32%股权,按照丧失控制权之日 A 公司享有 S 公司净资产份额 8960 万元(9000 万元5000 万元14000 万元)32%进行重新计量,作为长期股权投资核算。将剩余股权账面价值 8960 万元减去按原持股比例 60%计算应享有 S 公司自设立日开始持续计算净资产账面价值的份额 8400 万元(9000 万元5000 万元)60%之间的差额 560 万元计入丧失控制权当期的投资收益。资料三A 公司于 205 年中开始实施一项限制性股票激励计划。根据该计划,A 公司以约定价格每股 10 元向 100 名公司管理部门员工每人发行 1 万股 A 公司股票(每股面值 1 元),并规定锁定期为 12 个月。在锁定期内,这些限制性股票不得上市流通和转让。如果员工在 12 个月后仍在 A 公司任职,则其持有的限制性股票可以解锁;如果员工在 12 个月内离开 A 公司,则 A 公司需要按照事先约定的价格每股 10 元向员工回购所持限制性股票,并予以注销。于授予日205 年 7 月 1 日,A 公司收到该 100 名员工缴纳股票认购款 1000 万元,同日,A 公司向员工发行的 100 万股限制性股票也按照有关规定履行了注册登记等增资手续。A 公司于该日借记“银行存款”1000 万元,贷记“股本”100 万元,按其差额,贷记“资本公积”900 万元。A 公司股票于授予日公允价值为每股 15 元。205 年 12 月 31 日,有 10 名员工离开 A 公司,A 公司履行了回购义务,按照支付总价款100 万元,借记“库存股”100 万元,贷记“银行存款”100 万元;同时,注销回购股份,借记“股本”10 万元,借记“资本公积”90 万元,贷记“库存股”100 万元。A 公司估计剩余 90 名员工均会任职至限制性股票解锁日,因此,于 205 年 12 月 31 日,按照授予日 A 公司股票公允价值和预计将会解锁股票数量,确认应计入 205 年度费用金额为 675 万元,借记“管理费用”675 万元,贷记“资本公积”675 万元。资料四审计项目组在审计过程中注意到以下情况:1.205 年度 A 公司某非控股股东的子公司豁免了 A 公司的一项债务,A 公司将接受的上述债务豁免计人营业外收入。2.A 公司 205 年 12 月 31 日其他应收款账面余额中包含 A 公司所购买的若干“理财产品”,明细摘录如下:项目 发行机构 金额 到期日 是否保本 收益率理财产品 证券公司 100 万元 206 年 是 固定,年.A 3 月 化收益率3.5%理财产品B 商业银行 200 万元206 年5 月 否非固定,预期最高年化收益率 4%(略) (略) (略) (略) (略) (略)3.205 年 1 月,考虑到 W 产品生产线生产能力已难以满足发展需要,A 公司决定将该生产线转入改扩建(包括更换部分主要设备部件)。205 年 12 月 31 日,上述生产线改扩建项目完工。A 公司 205 年度相关固定资产和在建工程财务信息摘录如下:(单位:万元) 年初余额 本年计提折旧 本年转出至在建工程本年在建工程转入 年末余额固定资产-W产品生产线: -原值 3000 (3000) 2500 2500-累计折旧 (980) (20) 1000 - -(单位:万元) 年初余额 本年固定资产转入本年增加改扩建支出本年转出至固定资产 年末余额在建工程-W产品生产线 - 2000 500 (2500) -资料五注册会计师甲在复核审计项目组成员编制的审计工作底稿时,注意到以下事项:1.审计项目组在对 A 公司 205 年度营业收入“完整性”认定实施实质性程序时,抽取了205 年一定数量的营业收入记账凭证,检査入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同等一致,未发现差异。审计项目组据此得出“A 公司205 年度营业收入完整性认定不存在重大错报”的结论。2.审计项目组对 A 公司 205 年度集团财务报表某重要组成部分 205 年 12 月 31 日的应收账款账龄实施了测试,并对应收账款余额实施了函证程序,相关审计工作底稿部分内容摘录如下:应收账款账龄分析表(单位:万元)205 年 12 月 31 日 204 年 12 月 31 日1 年以内 1000 90012 年 600 100023 年 1500 8003 年以上 1000 200合计 4100 2900审计说明:审计项目组抽查了 204 年 12 月 31 日和 205 年 12 月 31 日应收账款账面余额对应交易的原始凭证,如销售发票和发运凭证等,以测试账龄划分的准确性,未发现差异。.结论:上述应收账款账龄分析表账龄划分不存在错误。应收账款函证控制表(单位:万元)客户 函证编号 账面余额 回函确认金额 差异 说明客户 A (略) 50 50 - 1客户 B (略) 40 不适用 不适用 2(略) (略) (略) (略) (略) (略)审计说明:1.未收到回函,但审计项目组已直接致电客户 A 的联系人,对方口头确认不存在差异。无需实施进一步审计程序。2.因客户 B 地址有误,询证函被退回。项目组检查了 205 年 12 月 31 日对客户 B 应收账款余额相关销售交易的销售发票,未发现差异。无需实施进一步审计程序。(略)3.A 公司 205 年 12 月 31 日存货余额中有 1000 件库龄一年以上的某产成品。审计项目组就上述产成品是否存在减值与 A 公司财务人员进行了讨论。财务人员表示,上述产成品中有 50 件已于 206 年 1 月销售给 A 公司的母公司,且售价超过其单位成本,因此,上述产成品在 205 年 12 月 31 日不存在减值情况。审计项目组检查了上述期后销售的合同、发票、发运及收款记录,未发现差异,并注意到上述期后销售售价高于其单位成本。审计项目组据此得出“205 年 12 月 31 日,A 公司上述产成品无需计提存货跌价准备”的结论。4.205 年 12 月 31 日,审计项目组对 A 公司 205 年度集团财务报表某重要组成部分(子公司H 公司)的存货进行了监盘,并按计划抽取若干存货样本实施了抽盘程序,相关审计工作底稿部分内容摘录如下:序号 项目 账面结存数 盘点数 差异(1) 实际抽盘数 差异(2) 注释a b c=b-a d e=d-b 1 存货 A 100 件 120 件 20 件 120 件 - 12 存货 B 80 件 80 件 - 60 件 -20 件 2(略)(略)(略)(略)(略)(略)(略) 审计说明:1.差异(1)对应的 20 件外购存货入已于 205 年 12 月 31 日验收入库,但 H 公司于206 年 1 月才收到供应商开具的发票。H 公司已于 206 年 1 月将上述 20 件存货 A 计入当月存货账簿记录。审计项目组核对了上述 20 件存货 A 的采购发票和 206 年 1 月的入账记录,未发现差异。对差异(1)无需作进一步审计处理。2.差异(2)是由于 H 公司在盘点时将 205 年末实际已毁损的 20 件存货 B 计入盘点数所致,已经要求 H 公司按照实际抽盘结果加以更正,将 20 件已毁损的存货 B 转入 205 年度损益。3.除上述差异(2)外,其余按计划抽盘的样本均未发现差异。无需作进一步审计处理。.结论:除存货 B 存在上述差异(2)外,于 205 年 12 月 31 日,H 公司其他存货账面结存数量不存在错报。资料六审计项目组在审计过程中注意到以下情况:1.A 公司 205 年 12 月 31 日某资产组原值减去累计折旧和减值准备后的账面价值为 1000万元,由于存在减值迹象,A 公司对其进行了减值测试。经测试,该资产组于 205 年 12月 31 日公允价值减去处置费用后的净额为 800 万元,预计未来现金流量现值为 700 万元。考虑到近期无处置该资产组的意图,A 公司将预计未来现金流量现值作为可收回金额,于205 年 12 月 31 日对该资产组计提了 300 万元资产减值准备。A 公司在申报 205 年度企业所得税应纳税所得额时,将上述 300 万元资产减值损失作了全额税前扣除。2.A 公司于 205 年 12 月 31 日以分期收款方式向某非关联公司销售了一批产品,合同约定销售价格为 120 万元(不含增值税),约定收款期为三年,206 年至 208 年每年年末各收取 40 万元。A 公司于 205 年 12 月 31 日向该非关联公司交付了该批产品,并于当日确认 120 万元营业收入,结转相应营业成本。A 公司在申报 205 年度企业所得税应纳税所得额时,将销售该批产品的利润纳入了 205 年度应纳税所得额。3.A 公司于 205 年 1 月 1 日在一级市场上按面值购入每年付息、到期还本的 2 年期国债10 万元,将其作为持有至到期投资核算。A 公司于 205 年末收到该国债利息 4000 元,将其计入当期损益。205 年 12 月 31 日,该国债公允价值上升了 1 万元,A 公司因此调增其账面价值,同时确认公允价值变动收益 1 万元。A 公司在申报 205 年度企业所得税应纳税所得额时,将该国债上述利息收入和公允价值变动收益共计 14000 元纳入了 205 年度应纳税所得额。4.A 公司于 205 年 12 月 31 日直接向某民办小学捐赠现金 20 万元,其中 10 万元用于补助该小学 205 年度教育经费,其余 10 万元用于补助该小学 206 年度校舍建设。A 公司于 205 年 12 月 31 日将其中 10 万元计入营业外支出(该金额远低于 A 公司 205 年度利润总额的 12%),其余 10 万元确认为预付账款。A 公司在申报 205 年度企业所得税应纳税所得额时,将上述计入营业外支出的 10 万元捐赠支出做了全额税前扣除。5.A 公司 205 年度委托一家境内非关联公司进行一项研发活动,共计发生研究费用 100万元,由于该研发活动尚处于研究阶段,A 公司将其全部计入当期损益。A 公司在申报205 年度企业所得税应纳税所得额时,将上述 100 万元研究费用做了全额税前扣除,并按照 100 万元的 50%做了加计扣除。6.A 公司于 205 年度将一批自产产品发放给管理人员作为员工福利,A 公司按该批产品账面价值 10 万元计入管理费用。A 公司在申报 205 年度企业所得税应纳税所得额时,将上述 10 万元管理费用做了全额税前扣除。资料七A 公司财务总监就以下事项征询注册会计师甲的意见:1.A 公司于 205 年与三家非关联公司共同出资成立 B 公司(有限责任公司),A 公司持有40%股权,另外三家非关联公司各持有 20%股权。B 公司章程规定:B 公司的相关活动主要由其权力机构(股东会和董事会)决策;股东会会议由股东按持股比例行使表决权,相关股东会决议需经代表 50%以上表决权的股东同意方可通过;董事会共 5 名成员,其中 A 公司拥有 2 个席位,另外三家非关联公司各拥有 1 个席位,相关董事会决议需经半数以上董事同意方可通过。205 年度,A 公司将对 B 公司的投资作为对联营企业的长期股权投资核算。.206 年初,出于经营战略考虑,A 公司拟与 B 公司的另一现有股东签订一份一致行动协议。根据该协议,自协议生效之日起,A 公司与该股东在 B 公司股东会和董事会上必须一致行动,即在 B 公司股东会和董事会进行表决时,双方均应做出同样的投票决定,否则,双方需协商一致后再进行表决。财务总监希望注册会计师甲就上述一致行动协议生效后 A 公司是否能够控制 B 公司提出分析意见。2.A 公司于若干年前出资 1000 万元,与非关联公司一一 D 公司共同出资设立 E 公司,A 公司持有 20%股权,D 公司持有 80%股权。出于战略调整需要,A 公司拟在 206 年将所持 E公司 20%股权全部出售给 D 公司。E 公司自设立以来经营状况良好,一直盈利,于 205 年末有较多留存收益(包括未分配利润和盈余公积)。经测算,A 公司所持 E 公司 20%股权于205 年 12 月 31 日公允价值为 2000 万元。A 公司财务人员向财务总监提出了以下两个处置方案:方案一:直接将所持 E 公司股权按照公允价值 2000 万元转让给 D 公司。方案二:A 公司以从 E 公司撤回投资的方式收回 2000 万元,然后由 D 公司再向 E 公司另行投资 2000 万元。财务总监希望注册会计师甲就上述两个方案对 A 公司企业所得税应纳税所得额的影响存在哪些区别提出分析意见。、针对资料一,假定不考虑其他条件,指出审计项目组编制的总体审计策略是否存在不当之处。如果存在不当之处,简要说明理由,并提出恰当的处理意见。【正确答案】 存在不当之处。(0.5 分)理由:A 公司 205 年度集团财务报表审计:各重要组成部分的重要性应当低于集团财务报表整体的重要性。(0.5 分)处理建议:子公司 205 年度个别财务报表审计:(1)K2 公司处于微利状态,不宜用经常性业务税前利润作为确定财务报表整体重要性的基准。考虑到针对贸易公司,财务报表使用者通常较关注营业收入,因此,选择营业收入作为确定财务报表整体重要性的基准更加合适。(1.5 分)(2)K3 公司尚未开始对外销售,没有经常性收入和利润,不宜用经常性业务税前利润作为确定财务报表整体重要性的基准。考虑到 K3 公司处在新设立阶段,并且针对处于商品房开发阶段的房地产公司,财务报表使用者通常较关注资产,因此,选择总资产作为确定财务报表整体重要性的基准更加合适。(1.5 分)、针对资料二,假定不考虑其他条件,指出 A 公司在个别财务报表层面和合并财务报表层面的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处,提出恰当的处理意见(不考虑相关税费或递延所得税的影响)。【正确答案】 个别财务报表:存在不当之处。(0.5 分)处理建议:于丧失控制权日,按新的持股比例 32%。确认 A 公司享有 S 公司因增资扩股而增加净资产的份额 4480 万元(14000 万元32%),与持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值 2520 万元.(5400 万元28%/60%)之间的差额 1960 万元计入当期损益。剩余 32%股权由原成本法改按权益法核算,对该剩余股权视同自取得时即采用权益法核算进行调整。注资以后按照新持股比例计算享有 S 公司自设立日至注资期初之间实现的净损益为 1280 万元(4000 万元32%),调整增加长期股权投资的账面价值,同时调整留存收益;注资期初至注资日之间实现的净损益 320 万元(1000 万元32%),调整增加长期股权投资的账面价值,同时计入当期投资收益。(2 分)合并财务报表:存在不当之处。(0.5 分)处理建议:于丧失控制权日,终止确认 S 公司相关资产、负债账面价值,并终止确认少数股东权益账面价值。对于剩余 32%股权,按照丧失控制权之日该剩余股权的公允价值 9600 万元进行重新计量,作为长期股权投资核算。剩余股权公允价值减去按原持股比例 60%计算应享有 S 公司自设立日开始持续计算的净资产账面价值的份额 8400 万元(9000 万元十 5000 万元)60%之间的差额 1200 万元,计入丧失控制权当期的投资收益。(2 分)、针对资料三,假定不考虑其他条件,指出 A 公司的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处,提出恰当的处理意见(不考虑相关税费或递延所得税的影响)。【正确答案】 存在不当之处。(1 分)处理建议:(1)A 公司应当于 205 年 7 月 1 日,就回购义务确认负债,借记“库存股”1000 万元,贷记“其他应付款”1000 万元(在 10 名员工离开 A 公司时,相应冲减“其他应付款”100 万元)。(1.5分)(2)205 年 12 月 31 日,A 公司应当基于所发行股份于授予日的公允价值与员工认购价格的差额 5 元/股(15 元/股10 元/股)及锁定期的影响,相应确认成本费用 225 万元(901 万股5 元/股/2)。(1.5分)、针对资料四第 1 项至第 3 项,假定不考虑其他条件,指出 A 公司的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处,提出恰当的处理意见。【正确答案】 (1)存在不当之处。接受非控股股东的子公司的债务豁免,应当将相关利得计入所有者权益(资本公积)。(1 分)(2)存在不当之处。非保本非固定收益理财产品 B 的回收金额不固定也不确定,不能分类为应收款项,应当分类为可供出售金融资产。(1.5 分)(3)存在不当之处。W 产品生产线改扩建更换了部分主要设备部件,应当将被替换部分的账面价值扣除,而不应保留转入完成改扩建之后的固定资产账面余额。(1.5 分)、针对资料五第 1 项至第 4 项,假定不考虑其他条件,指出注册会计师甲在复核项目组成员的工作底稿时,针对项目组成员的审计处理,应当提出哪些质疑和改进建议。.【正确答案】 (1)质疑:以营业收入记账凭证为起点,追查至销售发票、发运凭证和销售合同,通常不能发现少计的营业收入。(0.5 分)改进建议:应当以 205 年销售交易原始记录(如发运凭证等)为起点,追查至对应的营业收入账簿记录。(0.5 分)(2)质疑:205 年 12 月 31 日应收账款账龄在 23 年的余额大于 204 年 12 月 31 日应收账款账龄在12 年的余额,账龄划分存在异常。(0.5 分)改进建议:应进一步检查应收账款账龄分析表的准确性(特别是 205 年 12 月 31 日应收账款账龄在23 年余额和 20 乂 4 年 12 月 31 日应收账款账龄在 12 年余额的账款划分),查找账龄划分异常的原因,并建议被审计单位根据检查结果重新编制应收账款账龄分析表,同时考虑对应收账款坏账准备计提合理性的可能影响。(1 分)质疑:对询证函的口头回复不能作为可靠的审计证据。未调查地址有误的原因,可能无法识别被审计单位虚构客户 B 及其地址的可能性,并且实施的替代程序不当。(0.5 分)改进建议:应当要求对方向项目组直接提供书面回复,如果仍未收到书面回函,需要通过实施替代程序,寻找其他审计证据以支持口头回复中的信息。应进一步调查地址有误的原因,识别是否存在虚构客户 B及其地址的情况。如非虚构,应按正确的地址向客户 B 重新发函;在实施替代程序时,应检查的原始凭据不应仅限于被审计单位开具的销售发票,还应关注销售合同、销售订购单、发运凭证及相关期间和期后收款的回款单据等。(2 分)(3)质疑:该产成品期后销量仅占其 205 年末库存的 5%,且为关联交易,因此不足以直接认定该产成品不需计提存货跌价准备。(0.5 分)改进建议:应基于市场公允价格对 205 年末相关产成品进行减值测试,以确定是否需要计提跌价准备,并进一步检查销售给关联方的价格是否公允。(0.5 分)(4)质疑:差异(1)显示于 205 年 12 月 31 日存货 A 存在错报,但未建议客户作出调整。(0.5 分)改进建议:应建议被审计单位将已于 205 年 12 月 31 日验收入库的存货 A 在 205 年度财务报表中予以暂估入账。(0.5 分)质疑:差异(2)显示被审计单位的存货盘点在准确性方面存在错误,但未进一步考虑其对测试范围的影响。(0.5 分)改进建议:应进一步考虑错误的潜在范围和重大程度,在可能的情况下,扩大检查范围以减少错误的发生。(0.5 分)、针对资料六第 1 项至第 6 项,假定不考虑其他条件,逐项指出 A 公司的会计处理以及企业所得税的处理是否存在不当之处。如果存在不当之处,提出恰当的处理意见。.【正确答案】 (1)会计处理:存在不当之处。(0.5 分)处理意见:资产可收回金额的估计,应当根据公允价值减去处置费用后的净额与资产未来现金流量现值两者之间的较高者确定。(0.5 分)所得税处理:存在不当之处。(0.5 分)处理意见:企业提取的固定资产减值准备不得税前扣除。(0.5 分)(2)会计处理:存在不当之处。(0.5 分)处理意见:该交易属于具有融资性质的分期收款销售,应当按照合同总价款的公允价值确认收入,通常按其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。(1 分)所得税处理:存在不当之处。(0.5 分)处理意见:以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现。(0.5 分)(3)会计处理:存在不当之处。(0.5 分)处理意见:应冲回公允价值变动收益 1 万元,相应调减持有至到期投资账面价值。持有至到期投资应当以摊余成本进行后续计量(不应当根据公允价值变动调整其账面价值)。(1 分)所得税处理:存在不当之处。(0.5 分)处理意见:A 公司从发行者直接投资购买的国债,持有期间从发行者取得的国债利息收入 4000 元免征企业所得税;公允价值变动 1

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