会计学第四章(第五节)长期股权(2011.10).ppt

会计理论与实务 第四章 投资和长期资产 第五节 长期股权投资 一、长期股权投资概述 二、长期股权的初始计量 三、长期股权投资的日常核算 四、长期股权投资的处置 一、长期股权投资概述 长期股权投资形成后，根据投资方投资额占对方 有表决权资本总额的比例以及对被投资方的影响 程度，可将投资方与被投资方的关系分为以下四 类： 1控制 2. 共同控制 3重大影响 4无重大影响 投资企业与被投资企业的关系 （一）控制-母公司和子公司 控制的定义及其特点 控制是指有权决定一个企业的财务和经营 政策，并能据以从该企业的经营活动中获取 利益。 特点： 决定一个企业的财务和经营政策是控制的主 要标志； 获取经济利益是控制的主要目的。 (二)共同控制-合营企业 共同控制的定义和特征 共同控制，是指按照合同约定对某项经济活 动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重 要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致 同意时存在。 特征在于： 两方或多方按合同约定共同决定某一经济活 动的财务和经营政策。 (三）重大影响-联营企业 重大影响的定义和特点 重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参 与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控 制这些政策的制定。 特征： 当一方拥有另一方20%或以上至50%表决权资本，或者 一方虽然只拥有另一方20%以下表决权资本，但实际上具 有参与财务和经营决策的能力，一般认为对另一方具有重 大影响。 如果一方拥有另一方20%以下表决权资本，并没有其 他实施重大影响的途径，可认为不具有重大影响。 补充资料:子公司、合营企业、 联营企业的区别 子公司、合营企业、联营企业的区别主要在于：投资 者对被投资企业的影响程度不同。 子公司与控制相联系，当投资者能够控制被投资企业 的财务和经营政策，则该被投资企业视为投资者的 子公司，投资者视为被投资企业的母公司； 合营企业与共同控制相联系，当投资各方能对被投资 企业的财务和经营政策实施共同控制时，则该被投 资企业视为投资各方的合营企业； 联营企业与重大影响相联系，当投资者能对被投资企 业施加重大影响时，则该被投资企业视为投资者的 联营企业。 补充资料:子公司、合营企业、联营企业的区别 按照民法通则第三章第四节规定:“企业之间或者企业、事 业单位之间联营,组成新的经济实体,独立承担民事责任、具备法人 条件的,经主管机关核准登记,取得法人资格”； “企业之间或者企业、事业单位之间联营,共同经营、不具备法 人条件的,由联营中各方按照出资比例或者协议的约定,以各自所有 的或者经营管理的财产承担民事责任。依照法律的规定,或者协议 的约定负连带责任的,承担连带责任”； “企业之间或者企业、事业单位之间联营,按照合同的约定各自 独立经营的,它的权利和义务由合同约定,各自承担民事责任”。 准则所指的子公司、合营企业、联营企业是有特定含义的,与 民法通则中所述的联营企业法人、合伙型联营、合同型联营的 分类方式不同。 准则中的子公司、合营企业、联营企业基本上与民法通则 中所指的联营企业法人的概念相似。 在实际工作中，应当根据具体情况加以区分。 （四）无重大影响 当投资企业的投资额占被投资企业有表决 权资本总额的比例低于20%时，通常视为投资企 业对被投资企业无重大影响。 当然，上述重大影响与无重大影响的划分 不是绝对的，有无重大影响需要根据多种因素 进行综合判断，如投资额占对方有表决权资本 总额的比例、被投资方股权结构、公司章程及 契约的有关规定等。 二、长期股权投资的初始计量 u 合并形成的长期股权投资初始投资成本 的确定（不讲） u 非合并形成的长期股权投资初始投资成 本的确定 u非合并形成的长期股权投资初始投 资成本的确定 以支付现金取得的长期股权投资 以支付现金取得的长期股权投资，应当按照 实际支付的购买价款作为初始投资成本。 初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相 关的费用、税金及其他必要支出。 2、以发行权益性证券取得的长期股权 投资 以发行权益性证券取得的长期股权投 资应当按照发行权益性证券的公允价值作 为初始投资成本。 3、其他 投资者投入的长期股权投资 投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议 约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值 不公允的除外。 通过非货币性资产交换取得的长期股权投资 通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投 资成本应当按照企业会计准则第7号非货币性资 产交换确定。 通过债务重组取得的长期股权投资 通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应 当按照企业会计准则第12号债务重组确定。 三、长期股权投资的日常核算 （一）核算方法的选择 （二）成本法 （三）权益法 （一）核算方法的选择 长期投资取得后，根据不同的情况分别采用权益法或 成本法核算。 1、成本法的适用范围 （1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权 投资(持股比例50及以上）。 。 （2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影 响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能 可靠计量的长期股权投资.持股比例20及以下） 2、权益法的适用范围（持股比例20以上50以下） 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长 期股权投资，采用权益法核算。 （二）长期股权投资成本法的核算要点 1、成本法的性质 成本法指以长期股票投资的实际成本作为 登记“长期股权投资”账户的依据，投资金 额不受被投资企业权益变动的影响。 2、成本法核算账户 借 长期股权投资 贷 取得投资时 1.成本法改为权益法时; 2.转让或收回投资时. 余额 注意：这个账户除了按投资种类和被投资单位开明细账外， 一般不需要开特殊的明细账。 3、成本法核算要点 投资发生时，按实际成本入长期股权投资账 。 u投资入账后，除实际投资额发生增减变动， 一般不得调整长期投资的账面价值。 被投资企业宣告发放现金股利时，投资企业 作投资收益入账，被投资企业虽盈利但未分 配股利以及被投资企业发生亏损，投资企业 均无需做账务处理。 例1 M公司1999年1月4日购入H公司发行的500万股普通股 的10%，每股售价1.1元，款项通过银行支付。1999 年4月5日，H公司宣布每股分派股利0.1元。 M公司投资时的会计分录为： 借：长期股权投资 H公司 550 000 贷：其他货币资金存储投资款 550 000 H公司宣布分派股利时的会计分录为： 借：应收股利 50000 贷：投资收益 50000 例2 1999年H公司的净利润为5 000 000元，即每股收 益1元，2000年3月2日宣告每股发放股利1元。 借：应收股利 500 000 贷：投资收益股票投资收益 500 000 假设H公司2000年3月2日宣告每股发放股利0.8元。 借：应收股利 400 000 贷：投资收益 400 000 （三）长期股权投资权益法的核算要点 1、权益法的性质 权益法指“长期股权投资” 账户的金额要 随被投资企业的盈亏状况进行相应调整， 以完整反映投资企业在被投资企业中的实 际权益。 2、权益法的账户设置 长期股权投资投资成本 损益调整 其他权益变动 3、权益法核算要点 投资取得时 u长期股权投资的初始投资成本大于投资时 应享有被投资单位可辨认净资产公允价值 份额的，不调整长期股权投资的初始投资 成本； u长期股权投资的初始投资成本小于投资时 应享有被投资单位可辨认净资产公允价值 份额的，其差额应当计入当期损益，同时 调整长期股权投资的成本。 例3 P公司2001年1月5日购买G公司5 000万股普遍股的 30%，每股买价为6.5元，款项用存款支付。购买G 公司股票后，P公司拥有G公司所有者权益份额的 公允价值为97 500 000元。 会计分录为： 借：长期股权投资 投资成本(G公司) 97500000 贷：其他货币资金存储投资款 97500000 例4 X公司按协议收购价800万元购买Y公司的股票 ，投资额占对方普通股股本总额的25%，X公 司按25%的比例计算出的拥有对方权益公允价 值的金额为750万元。 借：长期股权投资 投资成本(Y公司)8000000 贷：其他货币资金 存储投资款 8000000 例5 X公司按协议收购价600万元购买Y公司的股票，投 资额占对方普通股股本总额的25%，X公司按25%的 比例计算出的拥有对方权益公允价值的金额为750 万元。 借：长期股权投资 投资成本(Y公司)7500000 贷：其他货币资金 存储投资款 6000000 营业外收入 1500000 被投资企业净损益变动时 u投资企业取得长期股权投资后，应当按照 应享有或应分担的被投资单位实现的净损 益的份额，确认投资损益并调整长期股权 投资的账面价值。 u投资企业按照被投资单位宣告分派的利润 或现金股利计算应分得的部分，相应减少 长期股权投资的账面价值。 例6 G公司2001年的净利润为3 600 000元，宣告从中支付 现金股利1 200 000元，P公司编制的会计分录如下： （1）按持股比例计算出本公司应享有的权益份额时： P公司应享有的权益份额=3 600 000元30%=1080000元 借：长期股权投资损益调整(G公司) 1080000 贷：投资收益股票投资收益 1080000 （2）G公司宣告发放现金股利时： P公司股利=1 200000元30%=360000元 借：应收股利-G公司 360000 贷：长期股权投资损益调整(G公司) 360000 例7 G公司2002年度亏损900000元，则P公司应分担的数 额为270000元（900000元30%）。 账务处理如下： 借：投资收益股票投资收益 270000 贷：长期股权投资损益调整(G公司)270000 被投资企业发生净亏损时 u投资企业确认被投资单位发生的净亏损， 应当以长期股权投资的账面价值以及其他 实质上构成对被投资单位净投资的长期权 益减记至零为限，投资企业负有承担额外 损失的情况除外。 u被投资单位以后实现净利润的，投资企业 在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额 后，恢复确认收益分享额。 例8 A企业2005年1月2日用970000元向H业投资 ，A企业的投资占H企业有表决权资本的 40，其投资成本与应享有H企业所有者权益 公允价值的份额相等。 2005年H企业全年实现净利润550,000元； 2006年2月份宣告分派现金股利350,000元； 2006年H企业全年净亏损2,300,000元；2007年 H企业全年实现净利润850,000元 （1）投资时 借：长期股权投资 -H企业（投资成本） 970,000 贷：其他货币资金存储投资款 970，000 （2）2005年12月31日 借：长期股权投资 -H企业（损益调整） 220,000 （550,00040） 贷：投资收益-股权投资收益 220,000 （3）2005年末“长期股权投资-H企业”科目的账面余 额970,000220,0001, 190,000元。 （4）2006年宣告分派股利 借：应收股利-H 企业 140,000（350,00040） 贷：长期股权投资-H企业（损益调整） 140000 宣告分派股利后“长期股权投资-H企业”科目的帐面 余额1,190,000140,0001,050,000（元） （5）2006年12月31日 借：投资收益-股权投资损失 1,050,000 (注) 贷：长期股权投资-H企业（损益调整） 1,050,000 （6）2006年12月31日“长期股权投资-H企业”科目的 帐面余额为零。 注：通常情况下，长期股权投资的帐面价值减记至零 为限。备查登记中应当记录未减记长期股权投资的 金额为130000元（2,300,000401,050,000） 备查登记。 （7）2007年12月31日 可恢复“长期股权投资-H企业”科目帐面价值 850,00040130,000 210,000（ 元） 借：长期股权投资 -H企业（损益调整） 210000 贷：投资收益-股权投资收益 210000 被投资单位除净损益以外所有者权 益的其他变动时 企业的长期股权投资采用权益法核算的，在 持股比例不变的情况下，被投资单位除净损 益以外所有者权益的其他变动，企业按持股 比例计算应享有的份额， 借：长期股权投资其他权益变动 贷：资本公积其他资本公积 例9 C企业对D企业的投资占D企业注册资本的40%。2001年 12月D企业资产负债表日，可供出售金融资产的公 允价值高于其账面余额的差额为200000元， D企业 账务处理为： 借：可供出售金融资产 贷：资本公积其他资本公积 则C企业按权益法调整属于本企业份额为： 借：长期股权投资其他权益变动 80000 贷：资本公积其他资本公积 80000 四、长期股权投资的处置 处置长期股权投资，其账面价值与实 际取得价款的差额，应当计入当期损益。 采用权益法核算的长期股权投资，因 被投资单位除净损益以外所有者权益的其 他变动而计入所有者权益的，处置该项投 资时应当将原计入所有者权益的部分按相 应比例转入当期损益。 【例10】 甲公司拥有乙公司有表决权股份的30%，