存货的计价方法与清查

第十二章存货一是存货概念。二是存货的计价方法。企业可以采用的发出存货成本的计价方法包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法和移动加权平均法等。三是原材料按实际成本法的核算。四是存货的清查。财产清查的处理一般分为审批之前和审批之后两个步骤。第一节存货概述一、存货的概念及其特征存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货最基本的特征是：1.持有的最终目的是出售，而不是自用，这一特征就使存货明显区别于固定资产等长期资产。2.存货是企业为日常经济活动而持有的。除此之外，存货还具有如下特征：其一，存货具有较大的流动性。其二，存货具有时效性和潜在损失的可能性。其三，存货是有形资产。二、存货的种类存货包括企业持有的原材料、在产品、半成品、库存商品、商品以及周转材料（含包装物、低值易耗品）等。常常有人认为低值易耗品和包装物是单独存在的一类资产，不属于企业的存货，这点容易在学习时产生错误概念。包装物是指为包装本企业的商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。其主要作用是盛装、装潢产品或商品。低值易耗品是指不能作为固定资产核算的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品，以及在经营过程中周转使用的容器等。其特点是单位价值较低，或使用期限相对于固定资产较短，在使用过程中保持其原有实物形态基本不变。三、存货的确认条件按照企业会计准则第1号存货的规定，存货只有同时满足以下两个条件，才能加以确认：1.该存货包含的经济利益很可能流入企业。存货的所有权是存货包含的经济利益很可能流入企业的一个重要标志，企业在判断存货所含经济利益能否流入企业时，通常应结合考虑该项存货所有权的归属。2.该存货的成本能够可靠地计量。存货的成本能够可靠地计量必须以取得的确凿、可靠的证据为依据，并且具有可验证性。【例题多选题】以下属于企业存货的有（）。A.原材料B.在产品C.工程用材料D.周转材料答疑编号正确答案ABD第二节存货的计价方法一、存货的初始计量企业会计准则第1号存货规定：“存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本” 。不同存货的成本构成内容不同：原材料、商品、低值易耗品等通过购买而取得的存货的成本由采购成本构成；产成品、在产品、半成品、委托加工物资等通过进一步加工而取得的存货的成本由采购成本、加工成本以及使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本构成。1.采购成本2.存货的加工成本存货的加工成本是指在存货的加工过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。直接人工是指企业在生产产品和提供劳务过程中发生的直接从事产品生产和劳务提供人员的职工薪酬。制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。企业应当根据制造费用的性质，合理选择制造费用分配方法。在同一生产过程中，同时生产两种或两种以上的产品，并且每种产品的加工成本不能直接区分的，其加工成本应当按照合理的方法在各种产品之间进行分配。3.存货的其他成本存货的其他成本是指除采购成本、加工成本以外，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。企业设计产品发生的设计费用，若为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益：1.非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，应在发生时计入当期损益，不应计入存货成本。如由于自然灾害而发生的直接材料、直接人工和制造费用，由于这些费用的发生无助于使该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应确认为当期损益。2.仓储费用，指企业在存货采购入库后发生的储存费用，应在发生时计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本。如某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准，而必须发生的仓储费用，应计入酒的成本，而不应计入当期损益。3.不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本。【例题多选题】一般纳税人外购存货的采购成本包括（）。A.支付的增值税B.采购人员差旅费、专设采购机构的经费C.运输途中合理损耗D.入库前的整理挑选费答疑编号正确答案CD答案解析增值税可以抵扣，不计入外购存货成本，采购人员差旅费、专设采购机构的经费不计入外购存货成本，计入当期损益。二、发出存货的计价方法日常工作中，企业发出的存货，可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算。如采用计划成本核算，会计期末应调整为实际成本。方法具体计算过程个别计价法逐一辨认发出存货和期末存货所属的购进、生产批别，分别按其购进、生产时确定的单位成本，计算发出存货和期末存货成本先进先出法按先进先出的假定流转顺序来选择发出计价及期末结存存货的计价月末一次加权平均法单位成本（月初存货实际成本本月进货实际成本）（月初存货数量本月进货数量）本月发出存货成本本月发出存货数量存货单位成本月末库存存货成本月末库存存货数量存货单位成本移动加权平均法单位成本（原有存货实际成本本次进货实际成本）（原有存货数量本次进货数量）本次发出存货成本本次发货数量本次发货前存货单位成本月末库存存货成本月末库存存货数量月末存货单位成本1.个别计价法。个别计价法，又称个别认定法、具体辨认法、分批实际法。采用这一方法是假设存货的成本流转与实物流转相一致，按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货成本的方法。在这种办法下，是把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。个别计价法的成本计算准确，符合实际情况，但在存货收发频繁情况下，其发出成本分辨的工作量较大。因此，这种方法适用于一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，如珠宝、名画等贵重物品。2.先进先出法。先进先出法是指以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。具体方法是：购入存货时，逐笔登记购入存货的数量、单价和余额；发出存货时，按照先进先出的原则逐笔登记存货的发出成本和结存金额。现举例说明采用先进先出法对发出存货进行计价的方法如下：【例12-1】假设某企业2010年7月份甲材料的入库、发出和结存资料如表12-1所示。表12-1 材料明细账材料类型：黑色金属最高储备量：15 000计量单位：公斤材料编号：10521 最低储备量：3 000 存放地点：第2号库名称及规格：甲材料 2010年 摘要 收入 发出数量 结存数量月日数量（公斤）单位（元）71期初存货4 0002 4 00075购入6 0002.10 10 000710领用 8 0002 000718购入4 0002.15 6 000723领用 4 0002 000728购入2 0002.20 4 000现以表12-1资料为例，运用先进先出法计算发出材料成本，结果如表12-2所示。答疑编号正确答案表12-2 材料明细账材料类型：黑色金属最高储备量：15 000计量单位：公斤材料编号：10521 最低储备量：3 000 存放地点：第2号库名称及规格：甲材料2008年凭证编号 摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额71 期初余额 4 00028 00075略购入6 0002.1012 600 4 0006 000 22.10 8 00012 600 710 领用 4 0004 000 22.10 8 0008 400 2 0002.104 200718 购入4 0002.158 600 2 0004 000 2.102.15 4 2008 600 723 领用 2 0002 000 2.102.15 4 2004 300 2 0002.154 300728 购入2 0002.204 400 2 0002 000 2.152.20 4 3004 400 731 本期发出额及期末余额12 000 25 60012 000 24 9002 0002 000 2.152.20 4 3004 400 优点：随时结出存货发出成本和结存存货成本；而且期末存货成本接近于市价。（单选）缺点：业务较多且单价不稳定时，工作量大。物价上涨时，发出存货成本偏低，利润偏高。（判断）3.月末一次加权平均法。月末一次加权平均法也称加权平均法或全月一次加权平均法，是指以本月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算本月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。计算公式如下：存货单位成本（加权平均单价）= 月初库存存货的实际成本+ （本月各批进货的实际单位成本本月各批进货数量） （月初库存存货数量+本月各批进货数量之和）本月发出存货的成本=本月发出存货的数量存货单位成本本月月末库存存货成本=月末库存存货的数量存货单位成本或本月月末库存存货成本=月初库存存货的实际成本+本月收入存货的实际成本-本月发出存货的实际成本现举例说明采用加权平均法对发出存货进行计价的方法如下：【例12-2】现仍以表12-1资料，运用月末一次加权平均法计算发出材料成本，结果如表12-3所示。甲材料的平均单价=（8 000+25 600）（4 000+12 000）=2.10（元/公斤）发出材料的金额=12 0002.10=25 200（元）期末结存材料金额=4 0002.10=8 400（元）答疑编号正确答案表12-3 材料明细账材料类别：黑色金属最高储备量：15 000计量单位：公斤材料编号：10521 最低储备量：3 000存放地点：第2号库名称及规格：甲材料2010年凭证编号摘要收 入发 出结 存月日 数量单价金额数量单价金额数量单价金额71 期初余额 4 00028 00075略购入6 0002.1012 600 10 000 710 领用 8 000 2 000 718 购入4 0002.158 600 6 000 723 领用 4 000 2 000 728 购入2 0002.204 400 4 000 73l 本期发出额及期末余额12 000 25 600 12 000 2.10 25 200 4 000 2.10 8 400 采用加权平均法只在月末一次计算加权平均单价，比较简单，有利于简化成本计算工作，但由于平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，因此不利于存货成本的日常管理与控制。4.移动加权平均法。移动加权平均法是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量加上原有库存存货的数量，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本依据的一种方法。计算公式如下：存货单位成本（移动平均单价）=（原有库存存货的实际成本+本次进货的实际成本）（原有库存存货数量+本次进货数量）本次发出存货的成本=本次发出存货数量本次发货前存货的单位成本本月月末库存存货成本=月末库存存货的数量本月月末存货单位成本现举例说明采用移动平均法对发出存货进行计价的方法如下：【例l2-3】仍以表121资料，运用移动平均法计算发出材料成本，结果如表l24所示。答疑编号正确答案表124 材料明细账材料类别：黑色金属最高储备量：15 000计量单位：公斤 材料编号：10521 最低储备量： 3 000 存放地点：第2号库名称及规格：甲材料2010年凭证摘要收 入发 出结 存月日编号数量单价金额数量单价金额数量单价金额71 期初余额 4 00028 00075略购入6 0002.1012 600 10 0002.0620 600710 领用 8 0002.0616 4802 0002.064 120718 购入4 0002.158 600 6 0002.1212 720723 领用 4 0002.128 4802 0002.124 240728 购入2 0002.204 400 4 0002.168 6407 3l 本期发出额及期末余额12 000 25 600 12 000 24 960 4 000 2.16 8 640 注：2.06（元）=（8 000+12 600）（4 000+6 000）2.12（元）=（4 120+8 600）（2 000+4 000）2.16（元）=（4 240+4 400）（2 000+2 000）采用移动加权平均法能够使企业管理当局及时了解存货的结存情况，计算的平均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。但由于每次收货都要计算一次平均单价，计算工作量较大，对收发货较频繁的企业不适用。【例题单选题】采用“先进先出法”计算发出存货成本，期初库存硬盘数量为50件，单价1 000元；本月购入硬盘100件，单价1 050元；本月领用硬盘100件，其领用总成本为（）。A.102 500元B.100 000元C.105 000元D.100 500元答疑编号正确答案A答案解析采用“先进先出法”计算发出存货成本，领用总成本=501 000+501 050=50 000+52 500=102 500（元）。【例题多选题】发出存货按先进先出法计价，其特点是（）。A.发出存货的成本比较接近于其市价B.物价上涨时，发出存货成本偏低，利润偏高C.收入存货时逐笔登记存货的数量单价金额D.期末结存存货成本比较接近市价答疑编号正确答案BCD【例题单选题】采用全月一次加权平均法，月末一次加权平均单价计算公式中的分子是（）。A.月初结存该种存货的实际成本本月购入该种存货的实际成本B.月初结存该种存货的计划成本本月购入该种存货的计划成本C.原结存存货的实际成本本批购入存货的实际成本D.原结存存货的计划成本本批购入存货的计划成本答疑编号正确答案A第三节原材料的核算原材料是指企业在生产过程中经过加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料、主要材料和外购半成品，以及不构成产品实体但有助于产品形成的辅助材料。一、原材料的分类原材料是生产经营过程中的劳动对象，是企业生产经营中不可缺少的物质。在生产过程中，材料被消耗或转化为其他的物质形态，其价值也一次性全部转移到产品的成本中，是产品价值的重要组成部分。在制造业中，材料的品种繁多，用途广泛，为了加强对材料的核算与管理，应对材料进行合理的分类。制造业的原材料按其在生产经营过程中的作用不同，可分为以下几类：1.原料及主要材料原料如纺织厂纺纱用的原棉，冶炼厂冶炼用的矿石等。主要材料是指经加工过的劳动对象，如食品厂生产面包用的面粉，纺纱厂织布用的棉纱等。2.外购半成品外购半成品是指从外部购进的已完成上一生产步骤但需要企业进一步加工或组装的半成品。如纺织厂购进的棉纱、食品厂购进的面粉等。3.辅助材料辅助材料是指直接用于产品生产，有助于产品形成或为产品正常生产创造条件，但不构成产品实体的各种材料，如涂料、机油、包装材料等。4.燃料燃料是指工艺技术过程或非工艺技术过程用来燃烧取得热能的各种材料，包括固体、液体和气体燃料，如煤炭、汽油、天然气等。5.修理用备件修理用备件是指为修理本企业机器设备和运输设备而专用的零部件，如轴承、齿轮、阀门等。修理用的一般零件如螺母、螺栓等，则并入辅助材料。6.包装材料包装材料是指一般包装时用的材料，如纸张、麻绳、铁皮等，也可归入辅助材料类。不同的企业因生产的要求不同，所需材料千差万别，同一种材料在不同的企业中有不同的用途。各企业应根据具体情况，按不同的标准对材料进行分类。二、原材料采用实际成本法核算（一）科目设置材料按实际成本计价核算时，材料的收发及结存，无论总分类核算还是明细分类核算，均按照实际成本计价。使用的会计科目有“原材料”、“在途物资”等。“原材料”科目。“在途物资”科目。期末余额在借方，反映企业在途物资的采购成本。“应付账款”科目。期末余额一般在贷方，反映企业尚未支付的应付账款。“预付账款”科目。预付款项情况不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，而将此业务通过“应付账款”科目中核算。（二）账务处理1.购入材料由于支付方式不同，原材料入库的时间与付款的时间可能一致，也可能不一致，在会计处理上也有所不同。（1）货款已经支付或开出、承兑商业汇票，材料已验收入库。【例124】企业为一般纳税人，某日该企业购入原材料一批，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为12 600元，增值税额为2 142元，发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，材料已验收入库。答疑编号正确答案借：原材料12 600应交税费应交增值税（进项税额） 2 142贷：银行存款14 742（2）货款已经支付或开出、承兑商业汇票，材料尚未到达或尚未验收入库。【例125】企业为一般纳税人，某日该企业购入原材料一批，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为12 600元，增值税额为2 142元，发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，但材料尚未运到。企业应于收到发票等结算凭证时作如下会计分录：答疑编号正确答案（1）采购：借：在途物资12 600应交税费应交增值税（进项税额） 2 142贷：银行存款14 742（2）上述材料到达验收入库时，再作如下分录：借：原材料12 600贷：在途物资12 600（3）货款尚未支付，材料已经验收入库第一种情况：材料已到，发票账单已到，但由于存款不足而暂未付款【例126】企业从外地西江钢铁厂购入甲种材料2 000公斤，买价4 000元，增值税发票上的增值税额为680元，供应单位代垫运杂费400元。材料已到达并已验收入库，但货款尚未支付。应据有关发票账单及收料单等凭证作如下分录：答疑编号正确答案借：原材料原料及主要材料4 400应交税费应交增值税（进项税额） 680贷：应付账款西江钢铁厂5 080 第二种情况：材料已到，发票账单未到，而货款未支付【例127】假设上述购入材料的业务，材料已经运到并验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。月末，按照暂估价入账，假设其暂估价为4 500元，有关会计处理如下：（1）在实际工作中，对这些业务月份内可暂不进行总分类核算，只在材料明细账中登记收入数量，待发票到达后，按实际成本入账。（2）但如果月终仍未收到发票账单，应暂估入账：答疑编号正确答案借：原材料4 500贷：应付账款暂估应付账款4 500（3）下月初用相反的会计分录冲回：答疑编号正确答案借：应付账款暂估应付账款 4 500贷：原材料 4 500（4）待发票账单到达后再按实际成本入账。【例题多选题】对月末仍未付款、结算凭证未到的收料业务，正确的处理方法是（）。A.月末在材料明细账中记入收入材料的暂估金额B.下月初将暂估金额冲回C.实际付款时再将收入材料的实际金额入账D.月末不能入账，待实际收到结算凭证时入账答疑编号正确答案ABC答案解析本题考核原材料入账的处理方法。（三）材料发出的总分类核算明细分类账：平时登记总分类账：月末一次【例128】表125发料凭证汇总表应贷账户应借账户生产成本制造费用管理费用在建工程销售费用其他业务成本合计原料及主要材料43 430 43 430辅助材料2 737.101 075.65747.40 4 560.15外购半成品7 615.40 7 615.40修理用备件3 181.50 3 181.50包装材料 燃料 合计56 9641 075.65747.40 58 787.05答疑编号正确答案借：生产成本 56 964制造费用 1 075.65管理费用 747.40贷：原材料58 787.05第四节存货的清查一、存货清查概述（一）存货清查的概念存货清查是指通过对存货的实地盘点，确定存货的实有数量，并与账面结存数核对，从而确定存货实存数与账面结存数是否相符的一种专门方法。（二）存货清查的方法存货清查通常采用实地盘点的方法。实地盘点法是在财产物资存放现场逐一清点数量或用计量仪器确定其实存数的一种方法。应运用度、量、衡等工具，通过点数，逐一确定被清查实物实有数。这种方法适应范围较广，而且数字准确可靠，大多数财产物资都可采取这种方法，但工作量较大。实施盘点时，盘点人员应做好盘点记录；盘点结束后，盘点人员应根据财产物资的盘点记录，编制“存货盘点报告表”，并由参与盘点人员、财产物资保管人员及其相关责任人签名盖章。同时应就盘存表的资料以及相关账簿资料填制“实存账存对比表”，并据以