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企业研究论文-谈企业创新与内部控制变化摘要企业创新是经济发展的产物。但当企业面临生存压力时,创新有时会成为会计造假的一种手段。这种“创新”手段往往会导致审计失败。本文通过分析2004年末颁布的COSO报告,剖析企业创新与传统审计技术失败的关系,指出在多变的经济环境中,随着审计对象的改变,审计行业应保持与时俱进的精神。只有这样,才能使审计技术适应经济环境的变化。关键词COSO报告；企业创新；审计失败一、引言2005年年初,似乎是证券市场灰色的冬天:伊利股份董事长被拘、开开上市公司的高级管理人员携款而逃、创维数码董事局主席以及金正数码和深圳石化原董事长被捕等事件,将中国内地与香港资本市场搞得沸沸扬扬。无独有偶,被国际舆论一致称为继1995年巴林银行丑闻、1996年三井住友银行丑闻之后又一大金融丑闻的中航油巨亏事件,无疑对国际资本市场也产生重大冲击和深远影响。其中最为恶劣的影响或许是:由于中航油的国企背景,使得该事件对我国的国家信用以及我国企业海外上市前景都产生了负面作用。上述案例都给我们提出了一个问题:这些经过严格审计的公司到底出现了什么问题?这些曾经被评为最透明的上市公司怎么会出现如此严重的会计造假现象呢?本文的观点是,目前国际及国内的审计方式需要作重大的改变。在动荡的经营环境下,在波诡云谲的金融市场中,在白领犯罪层次越来越高、技术手段越来越发达的舞弊多发环境下,审计人员需要比以前更关注整体的企业风险管理。2004年10月末,美国反虚假财务报告委员会颁布的COSO(CommitteeofSponsoringOrganizationsoftheTreadwayCommission)新报告企业风险管理总体框架(EnterpriseRiskManagement-IntegratedFramework),在原有的内部控制框架报告上又大大前进了一步。该报告的颁布,对审计技术的改进与发展很有借鉴意义。因此,我们需要在讨论传统审计技术的基础上进一步研究:面对不断创新的企业,审计应该怎么办?二、企业的“创新”与传统审计技术的失败(一)创业性管理层架空了公司的治理结构,传统内部控制对高管人员舞弊行为无能为力一般说来,谁耕耘,谁收获。因此,谁创办企业,谁就是企业的主人。这是市场经济中的一般规律。特别是在企业创业阶段,在成熟市场经济的国家和地区,投资人拿钱请别人创业的情况很少。如美国的比尔.盖茨,香港的李嘉诚等,都是通过自己艰辛劳动,挖到第一桶金,逐步创业,慢慢建立起自己的企业王国。在企业做大之后,再出巨资到社会上去聘请职业经理人,为他打理江山。在这样的企业中,由于公司的财产是股东的、创业过程也是股东付出的。因此,股东们会对自己的财产虎视眈眈,生怕他人染指。他们会通过定期召开股东大会来质询董事会,通过董事会盯牢总经理,通过审计人员审查管理人员。这样,就形成了股东控制董事会、董事会通过审计人员控制总经理的现代企业模式。因此,由股东大会或董事会出面聘请审计人员,再由审计人员来进行查账,其逻辑关系是非常清楚的。然而,当中国处于经济转型阶段时,却出现了一系列在所有成熟市场经济国家中所没有的现象,就是由国家出钱,而且出的并不是很多的钱,再请一批并不是明确意义上的职业经理人(因为,成熟市场的大企业职业经理人是有市场价的)在工资报酬并不丰厚的情况下,经过数十年的拼搏,打造出颇具规模的企业。在这些企业中,随着公司规模的不断扩大、随着公司股东产权的不断增加,这些辛勤耕耘的经理们心里也随之愤愤不平起来:对比成熟市场经济的国家和地区中的企业家,同样是自己辛勤耕耘的企业,境外公司产权归属是劳作者的,收益是自己的；而大陆企业的产权却不是创业者自己的,收益也和效益不成比例。这种大相径庭的结果,就会使管理者产生不平衡心理。于是这些以创业性为主导的企业中,老总们往往可以“挟过去创业业绩、以令股东”:中航油老总陈久霖即使在石油衍生产品期货交易中出现了巨额亏损,但母公司还是看在他过去经营业绩的基础上,不仅向中小股东隐瞒真相,而且还不断出资帮其弥补亏损。在长虹公司中,尽管手下人以辞职方式来警示美国APEX公司在支付货款方面可能存在问题。但公司老总还是力排众议,毫无顾忌地不断给美国公司发放货物。在伊利公司,当独立董事发现公司财务状况有不正常现象、且在董事会上要求进行审计时,董事会非但没有支持独立董事的意见,反而站在公司管理人员一边,将独立董事赶出董事会。在这些公司中,不是股东监督董事会、董事会监督高管人员。而是总经理指挥董事会、董事会指挥股东大会。因此,由总经理出面聘请的审计人员,其立场倾向经营管理者,也就顺理成章了。在这种情况下,公司所存在的内部控制什么都能控制,惟独有一件事不能控制,就是公司第一把手的舞弊问题不能控制。这种避开传统控制方式的创业性管理层公司模式,对审计人员来说,确实是一个新的课题。但审计人员并没有研究出一个新的治理结构评估模式,还是沿用传统的内部控制测试方法,来对这些创业性管理层公司进行传统的审计。这种刻舟求剑的做法,当然无法发现会计信息中的虚假部分,最后必然导致审计的失败。因此,目前这么多虚假会计信息事件与其说是企业舞弊的成功,不如说是传统审计技术的失败。(二)跳开审计人员的账证核对的技术方法,企业进行表外交易活动众所周知,审计人员的看家本领就是对反映企业经济活动的报表进行账表证的核对。尽管在外行看来,会计信息是一套由复杂的逻辑关系所形成的系统,但在审计人员的面前,这却是一幅幅美妙的图片与电影。通过相互对照与印证,审计人员能很快地判断出这些图片与电影是出自真实的记录,还是某些拙劣导演的事后加工。因此,对账表证的核对,几乎成了所有审计人员的惯用方法。然而,在上述所有的造假事件中,许多公司的管理人员似乎对审计人员的看家本领早就了然于胸。例如,在新加坡上市的中国航油(新加坡)股份有限公司,在取得中国航油集团公司授权后,自2003年开始做油品套期保值业务。在此期间,新加坡公司总裁陈久霖擅自扩大业务范围,从2003开始从事石油衍生品期权交易,同日本三井银行、法国兴业银行、英国巴克莱银行、新加坡发展银行和新加坡麦戈利银行等在期货交易场外,签订了合同。陈久霖买了“看跌”期权,赌注每桶38美元,没想到2004年10月以后国际油价一路攀升,新加坡公司所持石油衍生品盘位已远远超过预期价格。根据合同,中航油(新加坡)需向交易对方(银行和金融机构)支付保证金,每桶油价每上涨1美元,新加坡公司要向银行支付5000万美元的保证金,这导致中航油现金流量枯竭,实际损失和潜在损失总计约5.54亿美元。然而,中航油(新加坡)从事以上交易,一直未向中国航油集团公司报告,而且中国航油集团也没有发现这一问题。直到保证金支付问题难以解决,经营难以为继的情况下,新加坡公司才向中国航油集团公司紧急报告。而在长达数年的交