2012年注册会计考试《税法》1-8章重要考点

第一章 税法总论 本章考情分析 本章是税法学习的基础，许多内容直接影响学员对随后章节的理解和掌握。最近 3 年本章的平均分值为 2 分，题型题量分析见下表： 重要考点：税法的原则 考频： 只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵 税法的原则是反映税收活动的根本属性，是税收法律制度建立的基础。 税法原则包括税法基本原则(四项) 和税法适用原则(六项)。 (一) 税法基本原则 1.税收法定原则 也称为税收法定主义，是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素都必须且只能由 法律予以明确的规定。税收法定主义贯穿税收立法和执法的全部领域，其内容包括税收要件法定原则和税务合法 性原则。 2.税收公平原则 一般认为税收公平原则包括税收横向公平和纵向公平，即税收负担必须根据纳税人的负担能力分配，负担能 力相等，税负相同;负担能力不等，税负不同。税收公平原则源于法律上的平等原则。 3.税收效率原则 税收效率原则包括两个方面，一是指经济效率，二是指行政效率。前者要求有利于资源的有效配置和经济体 制的有效运行，后者要求提高税收行政效率。 4.实质课税原则 是指应根据客观事实确定是否符合课税要件，并根据纳税人的真实负担能力决定纳税人的税负，而不能仅考 虑相关外观和形式。 (二) 税法适用原则 重要考点：税收法律关系 考频： 只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵 税收法律关系包括三方面内容：税收法律关系的构成;税收法律关系的产生、变更与消灭; 税收法律关系的保护。 一方是代表国家行使征税职责的各级税务机关、海 关和财政机关主体 另一方是履行纳税义务的单位和个人（按照属地兼 属人的原则确定） 双方法律地位平等但权利、 义务不对等 客体 即征税对象 税收法律关 系的构成 内容 是主体所享有的权利和所应承担的义务，是税收法律关系中最实质的东西，也是税法的灵魂 税收法律关 系的产生、 变更与消灭 由税收法律事实来决定，税收法律事实分为税收法律事件和税收法律行为 税收法律关 系的保护 税收法律关系的保护对权利主体双方是平等的，对权利享有者的保护就是对义务承担者的制 约 重要考点：我国税收立法、税法调整 考频： 只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵 1.税收立法机关 我国制定税收法规的机关不同，其法律级次也不同： (1)全国人大及常委会制定的税收法律。 (2)全国人大及常委会授权国务院制定的暂行规定及条例。 (3)国务院制定的税收行政法规。 (4)地方人大及常委会制定的税收地方性法规。 (5)国务院税务主管部门制定的税收部门规章。 (6)地方政府制定的税收地方规章。 【解释】具体归纳解释如下表： 法律法规分 类 立法机关 说明 税收法律 全国人大及常委会制定的税收法律 除宪法外，在税收法律体系中，税收法律具有最高法律效力 授权立法 全国人大及常委会授权国务院制定的暂行规定及条例 属于准法律。具有国家法律的性质和地位，其法律效力高于行政法规，为待条件成熟上升为法律做好准备 国务院制定的税收行政法规 在中国法律形式中处于低于宪法、法律，高于地方法规、部门规章、地方规章的地位，在全国普遍适用 税收法规 地方人大及常委会制定的税 收地方性法规 目前仅限海南省、民族自治地区等特定地区 国务院税务主管部门制定的 税收部门规章 国务院税务主管部门指财政部、国家税务总局和海关总署。 该级次规章不得与宪法、法律、法规相抵触。税收规章 地方政府制定的税收地方规 章 在法律法规明确授权的前提下进行，不得与税收法律、行政 法规相抵触。 【解释】 (1)在现行税法中，如 企业所得税法 、 个人所得税法 、 车船税法 、 税收征收管理法以及 1993 年 12 月全国人大常委会通过的关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定 都是税收法律。 (2)人大不止一次授权国务院立法。 2.税收立法、修订和废止程序 税收立法(含制定、认可、修改、补充、废止 )程序的三个阶段。 重要考点：我国税收管理体制 考频： 只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵 一、税收管理体制的概念 税收管理体制是在各级国家机构之间划分税权的制度。 二、税收立法权 注意三个要点： 1.立法权可以给予某级政府，行政上的执行权给予另一级我国的税收立法权的划分就属于这种模式。 2.中央税、中央与地方共享税以及全国统一开征的地方税的立法权集中在中央。 3.地区性地方税收的立法权应只限于省级立法机关或经省级立法机关授权同级政府，不能层层下放。 三、税收执法权 包括税款征收权、税务检查权、税务稽查权、税务行政复议裁决权、其他税收执法权。其中最重要的是税款 征收权。 1.“分税制”财政管理体制将税种划分为中央税、地方税、中央地方共享税，并有不同的征收机关与之对应。 2.税务机构的设置 现行税务机构设置是中央政府设立国家税务总局(正部级) ，省及省以下税务机构分为国家税务局和地方税务局 两个系统。 省级 省以下级 国家税务局 国家税务总局垂直领导 上级税务局垂直领导 地方税务局 地方政府和国家税务总局双重领导，以地方政府领导为主 上级税务局和同级政府双重领导，以上级税务局垂直领导为主 第二章 增值税 本章考情分析 重要考点：增值税征税范围的一般规定 考频： 内容要求必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。 增值税征税范围包括货物的生产、批发、零售和进口四个环节。此外，加工和修理修配劳务也属于增值税的 征税范围。 货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。 加工是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的 业务;修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务，不包括单位或个体工商 户聘用的员工为本单位或雇主提供的加工、修理修配劳务。 重要考点：视同销售 考频： 内容要求必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心 一、视同销售行为(八项 )： 将货物交付其他单位或者个人代销; 销售代销货物; 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设 在同一县(市) 的除外; 将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目; 将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费; 将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户; 将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者; 将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。 二、视同销售行为的销售额要按照如下规定的顺序来确定，不能随意跨越次序： 1.按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定; 2.按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定; 3.按组成计税价格确定。 组价公式一：组成计税价格=成本(1+ 成本利润率) 公式中的成本是指：销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。用这个公式组价的 货物不涉及消费税。 组价公式二：组成计税价格=成本(1+ 成本利润率)+消费税税额 属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额，这里的消费税额包括从价计算、从量计算、复 合计算的全部消费税税额。公式中的成本利润率按照消费税一章中，国家税务总局规定的成本利润率确定。 重要考点：混合销售行为和兼营行为的征税规定 考频： 内容要求必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。 经营行为 分类和特点 税务处理原则 纳税人兼营增值税应税项目与 非应税项目 要划清收入，按各收入对应的税种、税率计算纳 税。对划分不清的，由主管税务机关核定货物或 者应税劳务的销售额 纳税人兼营不同税率应税项目 要划清收入，按各收入对应的税率计算纳税。对 划分不清的，一律从高从重计税 兼营 纳税人兼营免税、减税项目 应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别 核算销售额的，不得免税、减税 混合销售 概念：一项销售行为既涉及增 值税应税货物，又涉及非应税 劳务 特点：销售货物与提供营业税 劳务之间存在因果关系和内在 联系 基本规定：按企业主营项目的性质划分应纳税种 一般情况下：交纳增值税为主的企业的混合销售交 增值税，交纳营业税为主的企业的混合销售交营业 税 特殊规定：纳税人的下列混合销售行为，应当分别 核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额， 并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增 值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算 的，由主管税务机关核定其货物的销售额： （1）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为 （2）财政部、国家税务总局规定的其他情形 重要考点：一般纳税人和小规模纳税人的认定 考频： 只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵 一、一般纳税人和小规模纳税人的划分标准 要点 具体规定 年应税销售额的规模： （1）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物 生产或者提供应税劳务为主的纳税人，年应征增值税销售额（以 下简称应税销售额）在 50 万元以下（含）的，为小规模纳税人 （2）对上述规定以外的纳税人，年应税销售额在 80 万元以下的， 为小规模纳税人年应税销售额 年应税销售额的范围： 年应税销售额包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估 调整销售额、税务代开发票销售额和免税销售额 【解释】经营期是指在纳税人存续期内的连续经营期间，含未取 得销售收入的月份 基本划分标准 资格条件 （新增） （1）有固定的生产经营场所 （2）能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有 效凭证核算，能够提供准确税务资料 特殊划分标准 （1）年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳 税人纳税 （2）非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模 纳税人纳税 （3）从 2002 年 1 月 1 日起，对从事成品油销售的加油站，无论 其年应税销售额是否超过规定标准，一律按增值税一般纳税人征 税 下列纳税人不办理一般纳税人 资格认定 （1）个体工商户以外的其他个人（指自然人） （2）选择按照小规模纳税人纳税的非企业性单位指行政单位、事 业单位、军事单位、社会团体和其他单位 （3）选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生应税行为的企业 （指偶然发生增值税应税行为的非增值税纳税人 资格认定权限 （1）一般纳税人资格认定权限，在县（市、区）国家税务局或者 同级别的税务分局 （2）除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人 后，不得转为小规模纳税人 二、一般纳税人资格认定的基本规则 小规模纳税人以外的纳税人(一般纳税人) 应当向主管税务机关申请资格认定。 1.向谁申请 凡增值税一般纳税人(以下简称一般纳税人 )，均应向其企业所在地 (县、市、区)国家税务局或者同级别的税务 分局(简称认定机关)申请办理一般纳税人认定手续。 2.申请时间 (1)新开业的纳税人，可在办理税务登记之日起 30 日内申请一般纳税人资格认定。税务机关对有固定经营场所、 能按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证账簿提供准确纳税资料的纳税人认定为一般纳税 人。 (2)已开业小规模纳税人转为一般纳税人 主动申请认定：在销售额达到一般纳税人标准的申报期(月份或季度) 结束后 40 日(工作日) 内，向主管税务 机关报送增值税一般纳税人申请认定表。认定机关应当在主管税务机关受理申请之日起 20 日内完成一般纳税 人资格认定，并由主管税务机关制作、送达税务事项通知书告知纳税人。 被动通知认定：纳税人未在规定期限内申请一般纳税人资格认定的，主管税务机关应在规定期限结束后 20 日内制作并送达税务事项通知书，告知纳税人。 年应税销售额已超过小规模纳税人标准，应当在收到税务事项通知书后 10 日内向主管税务机关报送增 值税一般纳税人申请认定表。 (3)可做“一般”或“ 小规模”选择性认定的纳税人，即使不办理一般纳税人认定，也须申请 “认定”或“不认定” ，并 得到“认定” 或“不认定”批准。 3.相关规定 (1)纳税人自认定机关认定为一般纳税人的次月起， (新开业纳税人自认定机关认定为一般纳税人的当月起)， 按税法规定计税并按规定领购、使用增值税专用发票。 (2)除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。 (3)主管税务机关可在一定期限内对下列一般纳税人的企业实行纳税辅导期管理： 小型商贸批发企业辅导期管理期限 3 个月; 国家税务总局规定的其他企业(有违规行为的企业)辅导期管理期限 6 个月。 (4)辅导期纳税人应在“应交税金”科目下增设“ 待抵扣进项税额”明细科目。 重要考点：销项税额的计算 考频： 内容要求必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。 （一）纳税人销售货物或提供应税劳务，按照销售额或应税劳务收入和规定的税率计算并向购买方收取的增 值税额为销项税额。 具体公式如下： 销项税额=销售额 税率 增值税的销售额不包括收取的增值税销项税额，因为增值税是价外税，增值税税金不是销售额的组成部分， 如果纳税人取得的是价税合计金额，还需换算成不含增值税的销售额。具体公式为：销售额=含增值税销售额(1+ 税率) 价外费用和逾期包装物押金一般均为含税收入，需要换算成不含增值税的销售额。 【重要疑点归纳】需要作含税与不含税换算的情况归纳： (1)商业企业零售价 (2)普通发票上注明的销售额 (一般纳税人和小规模纳税人都有这种情况 ) (3)价税合并收取的金额 (4)价外费用一般为含税收入 (5)包装物押金一般为含税收入 (6)建筑安装合同上的货物金额 (主要涉及销售自产货物并提供建筑业劳务的合同 ) (二) 复习时注意若干种特殊销售方式下的销售额的特殊计算规则： 1.采取折扣方式销售 注意三个概念-折扣销售、销售折扣、销售折让。 折扣销售(商业折扣)符合发票管理规定的，可按折扣后的余额计算销项税额。 折扣销售只限于价格的折扣，对于实物折扣多付出的实物，不按照折扣销售处理，而按照视同销售计算增值 税。 销售折扣(现金折扣)折扣额不得从销售额中减除。 销售折让，是指货物销售后，由于其品种、质量等原因购货方未予退货，但销售方需给予购货方的一种价 格折让。对销售折让可以折让后的货款为销售额。 2.采取以旧换新方式销售 一般按新货同期销售价格确定销售额，不得减除旧货收购价格; 金银首饰以旧换新业务按销售方实际收到的不含增值税的全部价款征税。 3.采取还本销售方式销售销售额就是货物的销售价格，不能从销售额中减除还本支出。 4.采取以物易物方式销售 双方以各自发出货物核算销售额并计算销项税; 双方是否能抵扣进项税还要看能否取得对方开具的增值税专用发票、换入的货物是否属于允许抵扣进项税 额的范围等因素。 5.包装物押金是否计入销售额 收取一年以内且未逾期，单独核算的，不做销售处理; 收取一年以内但逾期不再退还的，单独核算的，做销售处理; 收取一年以上，一般做销售处理(特殊放宽期限的要经税务机关批准); 酒类(黄酒、啤酒除外 )包装物押金，收到时就做销售处理。 6.一般纳税人销售自己使用过的固定资产(作为固定资产管理提过折旧的固定资产) 应区分不同情形征收增值税： (1)除另有规定外，销售自己使用过的 2009 年 1 月 1 日以后购进或者自制的属于可抵扣进项税范围的固定资 产，按照适用税率征收增值税; (2)2008 年 12 月 31 日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的 2008 年 12 月 31 日以前购进或者自制的固定资产，按照 4%征收率减半征收增值税： 应纳税额=含税销售额(1+4%)4%/2 无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。 (3)2008 年 12 月 31 日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值 税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照 4%征收率减半征收增值税;销售自己使用过的在本地区扩大 增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的属于可以抵扣进项税范围的固定资产，按照适用税率征收增值税。 重要考点：销项税额的计算 考频： 内容要求必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。 纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者负担的增值税额为进项税额。 (一) 可以从销项税额中抵扣的进项税额分以下两种情况： 凭票抵扣税一般情况下，购进方的进项税由销售方的销项税对应构成。故进项税额在正常情况下是在增 值税专用发票及海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税税额。 计算抵扣税特殊情况下，自行计算进项税的两种情况： (1)购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品( 免税农产品)收购发 票或者销售发票上注明的农产品买价和 13%的扣除率计算的进项税额。 收购农产品的买价，包括纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按规定缴纳的烟 叶税。 (2)运输费用。购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运 输费用金额和 7%的扣除率计算的进项税额。 计算基数这里所称的准予抵扣的货物运费金额是指在运输单位开具的货票上注明的运费、建设基金， 但不包括随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费。 发票种类准予计算进项税额扣除的货运发票种类，不包括增值税一般纳税人取得的国际货物运输代理 业发票、国际货物运输发票和货运定额发票。 (二) 不得从销项税额中抵扣的进项税额 纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律，行政法规或者国务院税务主管部门有关 规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。 1.用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。 所称个人消费包括纳税人的交际应酬消费。所称非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务、转让无形 资产、销售不动产和不动产在建工程。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。 本规定不包括既用于增值税应税项目(不含免征增值税项目) 也用于非增值税应税项目、免征增值税(以下简称 免税)项目、集体福利或者个人消费的固定资产。 2.非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。 所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。 3.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。 4.国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品。 纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。 5.上述四项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。 6.一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵 扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额=当月无法划分的全部进项税额 当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计当 月全部销售额、营业额合计。 7.纳税人境外采购实付款项与海关专用缴款书的差额。 (三) 不得抵扣增值税的进项税的三类处理 第一类，购入时不予抵扣-直接计入购货的成本。 第二类，已抵扣后改变用途、发生损失、出口不得免抵退税额-作进项税转出处理(此类转出又分为三种情况 ) 第三类，平销返利的返还收入冲减进项税额 具体分析： 第一类，购入时不予抵扣-直接计入购货的成本。 第二类，已抵扣后改变用途、发生损失、出口不得免抵退税额-作进项税转出处理 进项税额转出有常见的三种转出方法，即： 直接计算转出法; 还原计算转出法; 比例计算转出法。 (1)直接计算进项税转出的方法 适用于材料的非正常损失 (2)还原计算进项税转出的方法 -适用于免税农产品、运费的非正常损失 (3)比例计算进项税转出的方法 -适用于在产品、产成品的非正常损失 第三类，平销返利的返还收入冲减进项税额 凡与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、 上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营 业税。 凡与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算) 的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有 关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。 取得的返还收入采取冲减进项税的方法： 当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金/(1+所购货物适用增值税税率)所购货物适用增值税税率 商业企业向供货方收取的各种收入，即便缴纳增值税，也一律不得开具增值税专用发票。 重要考点：小规模纳税人应纳税额的计算 考频： 只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵 计算公式：应纳税额=销售额征收率 销售额=含增值税销售额(1+征收率) 【例题单选题 】某生产企业为增值税小规模纳税人，2011 年 3 月对部分资产盘点后进行处理：销售边角废 料，由税务机关代开增值税专用发票，取得含税收入 82400 元;销售自己使用过的小汽车 1 辆，取得含税收入 72100 元 (原值为 140000 元)。该企业上述业务应缴纳增值税 ( C )元。A.2400 B.3773.08 C.3800 D.4500 【解析】该企业上述应纳增值税=82400/(1+3%)3%+72100(1+3%)2%=2400+1400=3800(元)。 重要考点：进口货物应纳税额的计算 考频： 内容要求掌握，在脑子里形成印象，看到相关习题能有思路，不用刻意背诵。 根据增值税暂行条例的规定，申报进入中华人民共和国海关境内的货物，均应缴纳增值税。 确定一项货物是否属于进口货物，必须首先看其是否有报关进口手续。一般来讲，境外产品要输入境内，都 必须向我国海关申报进口，并办理有关报关手续。只要是报关进口的货物，不论其是国外产制还是我国已出口而 转销国内的货物，是进口者自行采购还是国外捐赠的货物，是进口者自用还是作为贸易或其他用途等，均应按照 规定缴纳进口环节的增值税。 进口货物的纳税人是进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人。进口货物计税一律使用组成计税价格 计算应纳增值税。 进口货物应纳税额的计算公式为： 应纳税额=组成计税价格税率 组成计税价格=关税完税价格+关税+ 消费税 【提示】 (1)进口货物的税率为 17%和 13%，不使用征收率。 (2)进口环节按组价公式直接计算出的是应纳税额，在进口环节不能抵扣任何境外税款。 (3)进口环节增值税、关税、消费税的组合出题是常考不衰的组合。 重要考点：“免、抵、退”税的计算 考频： 内容要求必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。 在计算免抵退税时，考虑退税率低于征税率，需要计算不予免抵退税的金额，从进项税中剔除出去，转入出 口产品的销售成本中(与所得税一章衔接 )，因此，免抵退税计算实际上涉及免、剔、抵、退四个步骤。 【提示】为方便学习，这里把相关的知识归纳整理如下： 免抵退税计算实际上涉及免、剔、抵、退四个步骤。 免即出口货物不计销项税。 剔就是作进项税额转出的过程，把这部分需要剔除的增值税转入外销的成本： 借：主营业务成本(或营业成本 )外销成本 贷：应交税费应交增值税(进项税额转出) 抵用出口应退税额抵减内销应纳税额，让企业用内销少缴税的方式得到出口退税的实惠。 “抵” 之后企业应纳税额可能出现的结局结果为正数或结果为负数。 退在企业计算出当期应纳税额0 时，才会涉及出口退税。 增值税免抵退税涉及三组公式： 第一组是综合考虑内、外销因素而计算应纳税额的公式(免、剔、抵的环节);(P60-61) 第二组是计算外销收入的免抵退税总额(最高限) 的公式 (计算限额的环节);(P62) 第三组是将一、二两组公式计算结果进行比大小对比确定应退税额和免抵税额(明确退与免抵的金额的环节) 。 (P62) 【提示】为方便学习，这里把教材上的公式归纳整理如下： 免、抵、退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价格 外汇人民币牌价(出口货物征税率-出口货物退税 率)-免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额 免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格 (出口货物征税率- 出口货物退税率) 简化计算： 剔出的金额=(外销额 FOB-免税购进原材料价格)征退税率之差 当 P60(1)公式出现正数时，纳税人的出口免抵退税应享受的优惠，均通过抵减内销应纳税的方式体现出来。 当 P60(1)公式出现负数时，需要进一步追究造成负数的原因。需要用 P62(2)公式计算免、抵、退税总限度， 并将负数的绝对值与第二组公式算的限度进行比对，哪个小，就用哪个数作为退税数。 对 P62(2)公式的理解计算免抵退税的总限度。 免、抵、退税额=出口货物离岸价格外汇人民币牌价出口货物退税率-免、抵、退税额抵减额 免、抵、退税额抵减额=免税购进原材料价格出口货物退税率 简化公式： 免、抵、退税额=(外销额 FOB-免税购进原材料价格 )退税率 教材 P62(3)第三组公式就是比大小确定应退税额和免抵税额的公式。 重要考点：“先征后退”的计算 考频： 只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵 由于外贸企业出口环节免税，所以外贸企业的先征后退，不是退其应纳税额，而是退其采购进货的增值税发 票注明的收购金额与退税率相乘计算的金额。 应退税额=外贸收购不含增值税购进金额退税率 【先征后退政策归纳】 重要考点：“先征后退”的计算 考频： 只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵 由于外贸企业出口环节免税，所以外贸企业的先征后退，不是退其应纳税额，而是退其采购进货的增值税发 票注明的收购金额与退税率相乘计算的金额。 应退税额=外贸收购不含增值税购进金额退税率 【先征后退政策归纳】 重要考点：“先征后退”的计算 考频： 只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵 由于外贸企业出口环节免税，所以外贸企业的先征后退，不是退其应纳税额，而是退其采购进货的增值税发 票注明的收购金额与退税率相乘计算的金额。 应退税额=外贸收购不含增值税购进金额退税率 【先征后退政策归纳】 重要考点：“先征后退”的计算 考频： 只需理解，在脑子里形成印象，不需背诵 由于外贸企业出口环节免税，所以外贸企业的先征后退，不是退其应纳税额，而是退其采购进货的增值税发 票注明的收购金额与退税率相乘计算的金额。 应退税额=外贸收购不含增值税购进金额退税率 【先征后退政策归纳】 重要考点：增值税纳税义务发生时间 考频： 内容要求掌握，在脑子里形成印象，看到相关习题能有思路，不用刻意背诵。 纳税义务发生时间涉及增值税“当期销项税” 的“当期” 问题，非常重要。 (一) 一般规定 1.销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天; 先开具发票的，为开具发票的 当天。 2.进口货物，为报关进口的当天。 3.增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。 (二) 具体规定 纳税人收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体分为： 1.采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天; 对于纳 税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物，已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或 取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或者取得索取销售款凭据的 当天;先开具发票的，为开具发票的当天。 2.采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。 3.采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约 定收款日期的，为货物发出的当天。 4.采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过 12 个月的大型机械设备、船舶、 飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。 5.委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单 及货款的，为发出代销货物满 180 天的当天。 6.销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。 7.纳税人发生本实施细则第四条第(三) 项至第(八)项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。 重要考点：增值税纳税地点 考频： 内容要求掌握，在脑子里形成印象，看到相关习题能有思路，不用刻意背诵。 三、纳税地点(参考教材 P84) 【例题单选题】以下关于增值税纳税地点的表述中，错误的是( )。 A.固定业户在其机构所在地申报纳税 B.非固定业户在其居住所在地申报纳税 C.进口货物向报关地海关申报纳税 D.总机构和分支机构不在同一县(市) 的，分别向各自所在地主管税务机关申报纳税 【答案】B 第三章 消费税 最近 3 年题型题量分析 2009 年 2010 年 2011 年 题量 分值 题量 分值 题量 分值 单项选择题 1 1 1 1 1 1 多项选择题 1 1.5 1 1 1 1 计算题 1 6 1 5 1 5 综合题 1 2 1 1 1 1 合 计 4 10.5 4 8 4 8 重要考点：消费税计税依据的具体规定 考频： 内容要求掌握，在脑子里形成印象，看到相关习题能有思路，不用刻意背诵。 一、从价计征 (一) 销售额的确定 1.销售额的基本内容 销售额是纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用，包括消费税但不包括增值税。 价外费用是指价外收取的基金、集资费、返还利润、补贴、违约金(延期付款利息) 和手续费、包装费、包装物 租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项以及其他各种性质的价外收费。但承运部门的运费发 票开具给购货方的，纳税人将该项发票转交给购货方的代垫运费不包括在内。同时符合条件的代为收取的政府性 基金或行政事业收费也不包括在销售额内。 2.包装物的计税问题 包装物计税规则见下图： 计税方式 包装物状态 直接并入销售额计税 应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价， 也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征 收消费税 应税消费品包装物的租金 对酒类产品生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无 论押金是否返还及会计上如何核算，均应并入酒类产品销售额 中征收消费税。（与教材 42 页增值税包装物押金规定共用一个 文件） 逾期并入销售额计税 对收取押金（酒类以外）的包装物，未到期押金不计税。但对 逾期未收回的包装物不再退还的和已收取 12 个月以上的押金， 应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收 消费税 注：啤酒的包装物押金不包括供重复使用的塑料周转箱的押金。 (二) 含增值税销售额的换算 计算消费税的价格中如含有增值税税金时，应换算为不含增值税的销售额。换算公式为： 应税消费品的销售额=含增值税的销售额(以及价外费用)(1+增值税的税率或征收率) 上述公式中的增值税税率为 17%;增值税征收率为 3%。 二、从量计征 1.销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量。 2.自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量。 3.委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量。 4.进口的应税消费品为海关核定的应税消费品进口征税数量。 三、从价从量复合计征 只有卷烟、粮食白酒和薯类白酒采用复合计税的方法。应纳税额等于应税销售数量乘以定额税率再加上销售 额乘以比例税率。(这里的销售额是不含增值税的 ) 四、计税依据的特殊规定 在确定消费税应税销售额时还要注意四个方面： 1.纳税人通过自设非独立核算门市部销售的自产应税消费品，应按门市部对外销售额或者销售数量征收消费税。 2.纳税人用于换取生产资料、消费资料、投资入股、抵偿债务的应税消费品，按照同类应税消费品的最高销售 额计算消费税。 3.关联方交易要符合独立企业之间业务往来的作价原则，白酒生产企业向商业销售单位收取的“品牌使用费”应 属于白酒销售价款的组成部分。 【归纳】通常情况下，从价定率和复合计税中从价部分用于计算消费税的销售额，与计算增值税销项税的销 售额是一致的，但有如下微妙差异：纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等方面的应税消 费品，应当以纳税人同类消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。而增值税没有最高销售价格的规定， 只有平均销售价格的规定。 重要考点：生产销售环节应纳消费税的计算 考频： 内容要求掌握，在脑子里形成印象，看到相关习题能有思路，不用刻意背诵。 纳税人 行为 纳税环节 计税依据 生产领用抵扣税额 从价定率：销售额 从量定额：销售数量自产出厂 出厂销售环节 复合计税：销售额、 销售数量 用于连续生产应税 消费品的，不纳税 不涉及 从价定率：同类消费 品价格或组成计税价 格 从量定额：移送数量 生产应税消费品的单位和 个人 自产自用 用于生产非应税消 费品，用于在建工 程；用于管理部门、 非生产机构；提供 劳务；用于馈赠、 赞助、集资、广告、 样品、职工福利、 奖励等方面的，在 移送使用时纳税 复合计税：同类产品 价格或组成计税价格、 移送数量 在计算出的当期应 纳消费税税款中， 按生产领用量抵扣 外购或委托加工收 回的应税消费品的 已纳消费税税额 (一) 直接对外销售应纳消费税的计算 (二) 自产自用应纳消费税的计算 1.自产自用应税消费品的计税规则 纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税;用于其他方面的，于移送使用时纳税。 2.自产自用应税消费品的税额计算 纳税人自产自用的应税消费品。凡用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、 馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的，应当纳税。具体分以下两种情况： 第一种情况，有同类消费品的销售价格的，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。 应纳税额=同类消费品销售单价自产自用数量 适用税率 第二种情况，自产自用应税消费品没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。 (1)实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式： 组成计税价格=(成本+ 利润 )(1-比例税率) =成本(1+成本利润率)(1-比例税率) (2)实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式： 组成计税价格=(成本+ 利润 +自产自用数量定额税率)(1-比例税率) =成本(1+成本利润率)+ 自产自用数量定额税率(1-比例税率) 公式中的“成本”，是指应税消费品的产品生产成本。 公式的“利润”，是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润。应税消费品的全国平均成本利润率由 国家税务总局确定。 【相关链接】按照新的消费税规定，增值税与消费税组价公式对比： 消费税组价 增值税组价 成本利润率 从价计税 （成本+利润） （1-消费税税率）这里是比例税率 成本（1+成本利润率）+消费税 或：成本（1+成本利润率） （1-消费税比例税率） 消费税的成本利润 率 从量计税 不组价 成本（1+成本利润率）+消费税 规定的成本利润率， 规定出台前沿用旧 的规定（10% ） 复合计税 （成本+利润+自产自用数量定额税率）（1-消费税比例税率） 成本（1+成本利润率）+消费税 消费税的成本利润率 不缴纳消费税货物 不计税 成本（1+成本利润率） 规定的成本利润率， 规定出台前沿用旧 的规定（10% ） 重要考点：委托加工应税消费品应纳税额的计算 考频： 内容要求必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。 【重点归纳】委托加工的委托方与受托方之间关系见下表： 委托方 受托方 委托加工关系的条件 提供原料和主要材料 收加工费和代垫辅料 加工及提货时涉及税种 购买材料涉及增值税进项税 支付加工费涉及增值税进项税 视同自产消费品应缴消费税 买辅料涉及增值税进项税 收取加工费和代垫辅料费 涉及增值税销项税 消费税纳税环节 提货时受托方代收代缴（受托方为个人、个体户的除外） 交货时代收代缴委托方消费税款 代收代缴后消费税的相关处理 直接出售的不再缴纳消费税 连续加工后销售的在出厂环节缴纳消费 税，同时可按生产领用量计算抵扣已纳消 费税 及时解缴税款，否则按征管 法规定惩处（请链接教材 401 页） 2.受托方代收代缴消费税的计算 委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税;没有同类消费品销售价格的，按照组 成计税价格计算纳税。 实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式： 组成计税价格=(材料成本 +加工费)(l-比例税率) 实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式： 组成计税价格=(材料成本 +加工费+委托加工数量定额税率)(1-比例税率) 其中“材料成本”是指委托方所提供加工材料的实际成本。如果加工合同上未如实注明材料成本的，受托方所在 地主管税务机关有权核定其材料成本。“加工费” 是指受托方加工应税消费品向委托方所收取的全部费用 (包括代垫 辅助材料的实际成本)，但不包括随加工费收取的销项税额，这样组成的价格才是不含增值税但含消费税的价格。 3.如果委托加工的应税消费品提货时受托方没有代收代缴消费税时，委托方要补交税款。委托方补交税款的依 据是：已经直接销售的，按销售额(或销售量) 计税; 收回的应税消费品尚未销售或用于连续生产的，按下列组成计 税价格计税补交： 组成计税价格=(材料成本 +加工费)(1- 消费税税率) 组成计税价格=(材料成本 +加工费+委托加工数量定额税率)(1-比例税率) 【难点提示】委托加工应税消费品计算消费税的难点材料成本的确定 委托方提供的材料成本不包括可以抵扣的增值税但是包含采购材料的运输费(也不含可以抵扣的增值税) 、采购 过程中的其他杂费和入库前整理挑选费用等。 4.委托加工的应税消费品在提取货物时已由受托方代收代缴了消费税，委托方收回后直接销售时不再缴纳消费 税;但如果连续加工成另一种应税消费品的，销售时还应按新的消费品纳税。为了避免重复征税，税法规定，按当 期生产领用量，将委托加工收回的应税消费品的已纳税款准予扣除。 重要考点：进口应税消费品应纳税额的计算 考频： 内容要求必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。 进口的应税消费品，于报关进口时由海关代征进口环节的消费税。由进口人或其代理人向报关地海关申报纳 税，自海关填发海关进口消费税专用缴款书之日起 15 日内缴纳税款。 (一) 适用比例税率的进口应税消费品实行从价定率办法按组成计税价格计算应纳税额组成计税价格=( 关税完税 价格+关税)(1-消费税税率) 应纳税额=组成计税价格消费税税率 公式中的关税完税价格是指海关核定的关税计税价格。 (二) 实行定额税率的进口应税消费品实行从量定额办法计算应纳税额 应纳税额=应税消费品数量消费税单位税额 (三) 实行复合计税方法的进口应税消费品的税额计算 组成计税价格=(关税完税价格 +关税+进口数量消费税定额税率)(1-消费税比例税率) 应纳税额=应税消费品数量消费税单位税额+ 组成计税价格 消费税税率 消费税由税务机关征收，进口的应税消费品的消费税由海关代征。 【提示】进口卷烟在计征进口环节消费税时需要两次组价： 第一次组价按照标准条组价，以判断其等级和确定复合计税中使用的比例税率(每标准条的) 。 每标准条组成计税价格=(关税完税价格+ 关税+0.6)(1-36%) 第二次组价是用确定的税率组成本批次卷烟的计税价格(整批的) 。 组成计税价格=(关税完税价格 +关税+进口数量消费税定额税率)(1-消费税比例税率) 重要考点：消费税纳税义务发生时间 考频： 内容要求掌握，在脑子里形成印象，看到相关习题能有思路，不用刻意背诵。 除委托加工纳税义务发生时间是消费税的特有规定之外，消费税的纳税义务发生时间与增值税基本一致。 纳税人委托加工的应税消费品，其纳税义务发生时间，为纳税人提货的当天。 重要考点：消费税纳税地点 考频： 内容要求掌握，在脑子里形成印象，看到相关习题能有思路，不用刻意背诵。 纳税人销售的应税消费品，以及自产自用的应税消费品，除国务院另有规定外，应当向纳税人机构所在地或 者居住地的主管税务机关申报纳税。 委托加工的应税消费品，除委托个人加工以外，由受托方向所在地主管税务机关代收代缴消费税税款。委托 个人加工的应税消费品，由委托方向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。 进口的应税消费品，由进口人或者其代理人向报关地海关申报纳税。 纳税人到外县(市)销售或者委托外县(市) 代销自产应税消费品的，于应税消费品销售后，向机构所在地或者居 住地主管税务机关申报纳税。 纳税人的总机构与分支机构不在同一县(市) 的，应当分别向各自机构所在地的主管税务机关申报纳税 ;经财政 部、国家税务总局或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳 税。 【相关链接】卷烟批发企业的纳税地点比较特殊，应在卷烟批发企业的机构所在地，总机构与分支机构不在 同一地区的，由总机构申报纳税 纳税人销售的应税消费品，如因质量等原因由购买者退回时，经机构所在地或者居住地主管税务机关审核批 准后，可退还已缴纳的消费税税款，但不能自行直接抵减应纳税额。 第四章 营业税法 营业税作为现实生活和考试中都比较重要的税种，易出单选、多选、计算题型，也能与其他税种(如增值税、 城建税、所得税等)混合,成为综合题中的一部分。该税种与增值税之间在征税范围上的板块结构与具体政策上的犬 牙交错关系，成为 CPA 考试经常出现的考点。 重要考点：营业税纳税义务人 考频： 内容要求必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。 在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，是营业税的纳税人。 营业税纳税人包括企业(内资及涉外) 、行政及事业单位、个体户、中外籍个人。 构成营业税纳税人的三个条件： 1.地域范围在中华人民共和国境内。 【归纳】 (1)劳务提供或接受方在境内 (2)转让无形资产接受方在境内 (3)转让或出租土地使用权 土地在境内 (4)转让或出租不动产 不动产在境内 2.行为范围提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的行为必须属于营业税的征税范围，要注意与增值 税范围的划分。 3.行为的有偿性有偿或视同有偿提供应税劳务、转让无形资产的所有权或使用权、转让不动产的所有权。 【特别提示】 (1)单位和个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供劳务，不属于营业税的征收范围。 (2)单位或者个人自己新建 (以下简称自建)建筑物后销售，要交纳两道营业税。 重要考点：营业税税目与税率 考频： 内容要求必须掌握，相关内容需背诵，熟记于心。 营业税一共有 9 个税目，包括 7 个应税劳务以及转让无形资产和销售不动产。营业税采用比例税率，基本税 率为 3%和 5%;还有一个 5%20%的幅度比例税率。 税目 税率 注意问题 交通运输业 3% 包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输、装卸搬运 凡与运营业务有关的各项劳务活动，均属此税目的征税范围（P123） 远洋运输业的程租、期租和航空运输业的湿租业务属于此税目 自 2005 年 6 月 1 日起，对公路经