（工商管理专业论文）国有商业银行内部控制体系构建研究.pdf

原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下， 独立进行研究所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论 文不包含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的科研成果。对本 文的研究作出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。 本声明的法律责任由本人承担。 论文作者签名： 日期： 关于学位论文使用授权的声明 本人完全了解山东大学有关保留、使用学位论文的规定，同意 学校保留或向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允 许论文被查阅和借阅；本人授权山东大学可以将本学位论文的全部 或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或其他 复制手段保存论文和汇编本学位论文。 ( 保密论文在解密后应遵守此规定) 论文作者签名：导师签名：日期： 山东大学硕士学位论文 摘要 内部控制是现代企业强化内部管理的一种自律行为，是企业为保证其资产安 全完整、会计资料信息真实可靠、经济行为合法合规、经营目标得以顺利完成， 而对各职能部门及员工所从事的经营活动进行控制、管理和相互制约的一系列方 法、措施和程序。内部控制的核心是防范各种风险，提高经营管理水平，从而实 现企业既定的任务和目标。内部控制的重要作用在金融领域表现地尤为突出。 随着我国加入世贸组织，国有商业银行作为金融体系的核心，所面临的风险 和问题日趋多样化和复杂化，必须通过强化内部控制，加强内部管理、规避经营 风险、提高经营效益和市场竞争能力。但从我国国有商业银行内部控制建设现状 看，我国商业银行内部控制仍处于建立制度、摸索方法的阶段，理论准备和实践 经验不足，内部控制的发展水平还比较低，还存在一些影响和制约内部控制作用 有效发挥的困难和问题。如何进一步强化国有商业银行内部控制建设，迅速建立 起先进的与国际接轨的内部控制体系，使内部控制在防范和化解金融风险方面充 分发挥作用，确保我国金融市场安全稳健运行，是摆在我们面前的一项重要课题。 本文从剖析我国国有商业银行内部控制现状入手，以目前国际上先进的c o s o 内部控制理论和实务模式作为比照，通过大量实例的研究分析，揭示了我国国有 商业银行在内部控制建设方面存在的缺陷和薄弱环节，并结合我国国有商业银行 实际，提出了相应的化解和完善之道。 全文共分四个部分。第一部分介绍内部控制的概念，通过对内部控制概念及 理论发展历程的研究，提出：应积极借鉴西方内部控制整体框架概念，以c o s o 报告提出的内部控制三个目标、五个构成要素和巴塞尔委员会提出的有效银行内 控的十三条原则为参照系建立我国国有商业银行内部控制体系。第二部分论述了 山东大学硕士学位论文 商业银行内部控制的相关问题，包括商业银行内部控制的概念、特殊重要性、目 标、原则和局限性等问题，以使读者对商业银行内部控制的全貌有一个大致的了 解。第三部分针对我国国有商业银行经营现状，结合中国人民银行进行的实证调 查结果和国家审计署近年来在国有商业银行内部控制审计中发现的问题，对国有 商业银行目前内部控制建设中存在的薄弱环节进行了细致和全面的归纳和分析， 是本文论述的重点。针对上述问题，本文在第四部分，从控制环境、风险评估、 控制活动、信息与传递和监督评审等五个方面提出了完善国有商业银行内部控制 的对策和建议。 2 关键词：商业银行内部控制风险管理 山东大学硕士学位论文 a b s t r a c t i n t e r n a lc o n t r o li st h es e l f - r e g u l a t o r ys y s t e me s t a b l i s h e db ya l lo r g a n i z a t i o nf o r t h ep u r p o s eo fr e a l i z i n gi t s o b j e c t i v e s o fb u s i n e s sm a n a g e m e n t ，s a f e g u a r d i n gt h e i n t e g r i t yo fa s s e t s ，e n s u r i n gt h ec o r r e c t n e s so fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o na n du r g i n gt h e o r g a n i z a t i o nt o a b i d eb ys t a t ef i n a n c i a ll a w sa n dr e g u l a t i o n sa sw e l la si t so w n p o l i c i e s ，p r i n c i p l e s ，r u l e sa n dr e g u l a t i o n s t h em a i np u r p o s eo f t h ei n t e r n a lc o n t r o li s t o h e l p t h e o r g a n i z a t i o n t oa v o i db u s i n e s s r i s k , p r o m o t eo p e r a t i o n a le f f i c i e n c y , e n h a n c et h ep o w e ro f c o m p e t i t i o na n de n c o u r a g ea d h e r e n c et op r e s c r i b e dm a n a g e r i a l p o l i c i e s i ti sv e r yi m p o r t a n tf o rt h em o n e t a r yi n s t i t u t i o n st oe s t a b l i s he f f e c t i v ei n t e m a l c o n t r o l s a sw ek n o w , w i mc h i n ag a i n e dt h em e m b e r s h i po ft h ew t o t h ef i n a n c i a l r i s ko f t h es t a t ec o m m e r c i a lb a n k sh a v eb e c o m em o r ea n dm o r es e r i o u s h o wt om a k e f u l lu s eo ft h ei n t e r n a lc o n t r o lm e t h o d st oa v o i db u s i n e s sr i s ka n dt ok e e po u rs o c i a l f i n a n c i a ls y s t e mr u n n i n g s t e a d i l yi st h ev i t a lp r o b l e m t h es t a t ee o m m e i 6 i a lb 批m u s t d e a lw i t h t 1 1 i sa r t i c l e p r o b e s i n t ot h ei n t e r n a lc o n t r o lo ft h es t a t ec o m m e r c i a lb a n k s t h r o u g ht h ea n a l y s i so f t h ef l a wa n dw e a k n e s so ft h ei n t e r n a lc o n t r o ls y s t e ma n dt h e r e s e a r c ho ft h ea d v a n c e di n t e m a lc o n t r o lt h e o r i e s ，s u c ha st h et h e o r yo fc o s o ，t h e c o n c l u s i o n sa b o u th o wt oi m p r o v et h ee s t a b l i s h m e n to ft h ee f f e c t i v ei n t e r n a lc o n t r o l o f t h es t a t ec o m m e r c i a lb a n k sw i l lt h e nb ed r a w n t h e a r t i c l ei sm a d eu po ff o u rp a r t s t h ef i r s tp a r tp r e s e n t st h ec o n c e p to ft h e “i n t e m a lc o n t r o l ”f o r mt h es t u d yo n d e v e l o p m e n t c o u r s eo f t h e b r yo f i n t e r n a lc o n t r o l ， t h ea r t i c l ep r o p o s e st h a tw es h c l u l d 狮l e s s o n f r o 击t h ew e s t e r ni n t e r n a le o n t r o l c o n c e p ta n dc o n s u l tt h ep r i n c i p l e sp u tf o r w a r db yc o s oa c t i v e l yt ob h i l dt h ei n t e r n a l c o n t r o ls y s t e mo ft h es t a t eb a n k so f0 1 1 1 c o u n t r y t h es e c o n dp a r to ft h ea r t i c l e e x p o u n d st h e r e l e v a n tp r o b l e m so ft h ec o m m e r c i a lb a n kc o n t r o l ，c o n c l u d i n gt h e s p e c i a li m p o r t a n c e ，t h eg o a l ，t h ep r i n c i p l e ，t h eb a s i cc o n t e n ta n dt h el i m i t a t i o no ft h e c o m m e r c i a lb a n ki n t e r n a lc o n t r 0 1 i nt h et h i r tp a r t ，t h ea r t i c l ea n a l y s e st h ew e a k p a r t s 3 i nt h e p r o c e s so fi n t e r n a lc o n t r o l a c c o r d i n gt o t h ec u r r e n ts i t u a t i o no ft h es t a t e c o m m e r c i a lb a n k so fo u rc o u n t r y t h ef o r t h p a r to f t h ea r t i c l eg i v e st h ew a yt os o l v e t h ep r o b l e m sp r e s e n ta b o v e f i r s t , t h es t a t ec o m m e r c i a lb a n ks h o u l dt a k e p o s i t i v e a c t i o nt or e f o r mt h e m a n a g e m e n ts y s t e m ，s t r e n g t h e np e r s o n a lm a n a g e m e n t , m a k e g r e a te f f o r t st ob u i l dg o o di n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n t s e c o n d ，e s t a b l i s ho v e r a l lr i s k m a n a g e m e n tc o n s c i o u s n e s s ，s e tu pa n da m p l i f y t h ei n s i d er i s k a s s e s s i n g a n d m o n i t o r i n gs y s t e m t h i r d ，s t r e n g t h e n t h ei n s i d e o r g a n i z a t i o n a n di n s t i t u t i o n a l i m p r o v e m e n t f o u r t h ，i m p r o v ei n f o r m a t i o np r o c e s st e c h n o l o g ya n ds e tu ps c i e n c e h i g h e f f i c i e n ti n f o r m a t i o ns y s t e mo fi n t e r n a lc o n t r o lt or a i s et h ee f f i c i e n c yt h a tt h e i n f o r m a t i o nt r a n s m i t sa n du s i n gi n s i d et h e b a n k f i t t h ，s t r e n g t h e n i n t e r n a la u d i t s u p e r v i s i o n a n dp e r f e c tt h e s e l f - d i a g n o s i s a n ds e l f - p e r f e c t i o nm e c h a n i s mo ft h e i n t e m a lc o n t r o ls y s t e m 4 k e yw o r d s ：c o m m e r c i a lb a n ki n t e r n a lc o n t r o l m a n a g e m e n t o f r i s k 山东大学硕士学位论文 刖吾 内部控制是现代企业强化内部管理的一种自律行为，是企业为保证其资产安 全完整、会计资料信息真实可靠、经济行为合法合规、经营目标得以顺利实现， 而对各职能部门及员工所从事的经营活动进行控制、管理和相互制约的一系列方 法、措施和程序。内部控制的核心是：防范各种风险，提高经营管理水平，确保 资源合理有效利用，从而实现企业既定的任务和目标。其实质是企业对经营管理 行为进行自我自动控制，以保证企业发展战略和经营目标得以实现所采取的一种 管理手段。 内部控制的重要作用在金融领域表现的犹为突出。2 0 世纪7 0 年代以来，银 行业在世界金融市场自由化、创新化、国际化以及一体化发展浪潮的冲击下，危 机频发，直接影响到全球金融业的稳定运行。远至1 9 9 4 年发生的墨西哥金融危 机，近至1 9 9 7 年爆发的亚洲金融危机，均表明下一次国际性的经济危机很有可 能源于一次银行危机。银行危机的爆发除了国家宏观经济政策失误和整体经济结 构失调等因素外，j 商业银行内部控制不完善导致经营失败是重要原因之一。从 我国目前情况看，随着加入世贸组织，国有商业银行作为金融体系的核心，所面 临的风险和问题日趋多样化和复杂化，如何通过强化国有商业银行内部控制，加 强银行内部管理和战略执行控制，提高银行经营效益，使内部控制在防范金融风 险、提高银行运营效率方面发挥作用，确保我国金融市场安全稳定运行和商业银 行顺利实现业务哥标及可持续发展，是摆在我们面前的一项重要课题。 目前，我国理论界对内部控制理论的研究正逐步深入，各国有商业银行内部 控制建设也已初具规模，但仍存在概念不清、框架不明、体系设计不科学、控制 措施执行不力等问题，制约了内部控制作用的充分发挥。本文拟从剖析我国国有 商业银行内部控制现状入手，以目前国际上先进的内部控制管理理论和实务操作 模式作为比照，揭示我国银行业在内部控制建设方面存在的缺陷和薄弱环节，并 在研究解决应对之策方面作一些尝试。 山东大学硕士学位论文 第一章内部控制概念及评价 人类社会的各方面活动，大至一个国家的社会活动及经济活动，小至一个企 业的生产经营活动，都需要控制与调节。也就是说，只要有人类社会的群体活动， 就必然会有控制存在。根据现代汉语词典的解释，控制指“掌握、操纵，使 不任意活动或越出范围”。从现代管理学的角度来解释，所谓控制即按照一定的 标准对组织活动进行管理、指挥、引导和调节，以纠正所发生的偏差，确保组织 计划目标的实现。人类社会发展到今天，绝大多数组织都存在于一种充满变化的 复杂环境中，不管前期的计划安排如何周到，总是难以完全适应环境变化的要 求，风险无处不在；同时，环境的发展变化导致社会竞争的加剧，也不断对组织 的经营效率和管理质量提出更高要求。为此，任何组织都希望通过有效的控制活 动，在一种有条不紊的高效率方式下开展活动，尽量减少决策的失误和任务执行 中的风险和偏差，以优化组织行为、提高资源使用效率、提高竞争能力，确保实 现组织目标。当这种控制在组织系统内部由组织自行设计、安排和实施时，就称 其为内部控制。 内部控制作为一种重要的管理方法，其理论在2 0 世纪中叶后随著现代经济 管理技术的进步和管理范围的拓宽而不断丰富和发展。从我国内部控制发展现状 看，许多概念和理论都借鉴了西方的研究成果，而西方审计、会计及管理界由于 学科范围、职能要求和实践发展阶段的不同，对内部控制的定义并不统一，内部 控制的内涵有大有小、不一而足。因此，在讨论商业银行内部控制有关问题之前， 笔者觉得有必要重温内部控制理论的发展演进过程，在此基础上对内部控制的概 念进行科学界定。 一、西方内部控制概念的沿革过程 至今，西方内部控制理论的发展总体上经历了四个阶段，即上世纪4 0 年代 前的内部牵制，4 0 年代末至7 0 年代的内部控制，7 0 年代至9 0 年代初的全面内 部控制理论，9 0 年代开始的内部控制整体框架。 6 山东大学硕士学位论文 ( 一) 内部牵制 内部控制作为一个专用名词和完整概念被人们接受的时间并不长，但在2 0 世纪4 0 年代前的漫长岁月中，早已存在着内部控制的基本思想和初级形式一内 部牵制。柯氏会计辞典( k o h l e r sd i c t i o n a r yf o ra c c o u n t a n t ) 将内部牵 制定义为“以提供有效的组织和经营，并防止错误和非法业务发生的业务流程设 计。其主要特点是以任何个人或部门不能单独控制任何一项或一部分业务权力的 方式进行组织上的责任分工，每项业务通过正常发挥其他个人或部门的功能进行 交叉检查或交叉控制。它的基本思路是以查错防弊为主要目的，以职务分离和账 目核对为主要方法，以钱、账、物等会计事项为主要控制对象。总之，内部牵制 着重组织内分工的控制，它是现代内部控制理论中有关组织控制、职务分离控制 的雏形。 ( ：) 内部控制 内部控制是现代化大生产催生的产物。2 0 世纪4 0 年代后，随着第二次世界 大战的结束，西方国家对经济进行了大改组，股份经济和资本市场迅猛发展，竞 争日益激烈。在这种环境下，企业为了求生存，被迫转向寻求健全和强化内部组 织协调机制，制定和发展有助于对生产经营活动实行严格控制与监督的一系列方 法、措施和制度。于是，内部控制得以产生和发展并且被逐渐引进审计理论与方 法体系，成为现代审计发展的一个基本特征。1 9 4 9 年，美国注册会计师协会( a i c p a ) 首次正式阐述了内部控制的定义，即“内部控制包括组织机构的设计和企业内部 采取的所有协调方法和措旌，旨在保护资产、检查会计信息的准确性和可靠性， 提高经营效率，促进既定管理政策的贯彻执行”，这就形成了内部控制制度思想。 但这一阶段内部控制的概念主要指对企业资产管理和对会计、财务业务真实性的 控制，是基于注册会计师对内部控制进行评审的需要而建立起来的，存在一定的 局限性。 ( 三) 全面内部控制理论 随着经济的不断发展，理论界和业界逐渐意识到，内部控制所包含的丰富内 容对企业管理当局加强内部管理工作是如此重要，其作用不仅仅限于加强会计和 财务管理，而是涉及到预算控制、成本控制、定期报告、统计分析和内部审计等 企业内部管理的各个方面，对企业战略制订、实施和作业控制等全过程发挥作用。 为此，1 9 7 3 年a i c p a 所属审计准则委员会颁布了审计准则文告第一号，对内 7 山东大学硕士学位论文 部控制作出如下定义：内部控制分为两类，内部会计控制和内部管理控制。内部 管理控制包括与管理层业务授权相关的组织机构的计划、决策程序及书面的规章 制度，但又不仅仅局限于此。这种授权是直接与达到组织的目标相联系的一种管 理职责，是建立交易业务会计控制的起点。内部会计控制由保全资产和保证财务 记录的真实准确性相关的经营管理计划及程序、凭证记录所组成，为组织活动提 供如下合理保证：第一，按照管理层总体或具体的授权从事经营与交易业务；业 务活动的凭证记录，包括财务报表，必须根据公认的会计准则或其他法规许可的 标准来准备：第二，只有管理层授权才被允许接近资产；第三，定期对资产的账 面记录与现存资产进行核对( 账实核对) ，并对可能出现的任何差异采取适当的 措旌。 当然，这种划分在当时的首要目的是为了规范内部控制检查和评价的范围， 目的在于缩小注册会计师的责任范围。根据这一定义，注册会计师根据职责范围 主要负责对内部会计控制的审查，而不涉及管理控制，只有当管理控制对财务报 表可靠性有重大影响时，才有责任去检查管理控制。无论怎样，现代内部控制的 定义正式将管理控制概念引入其制度体系之中，赋予了内部控制宽广的职能，既 满足了注册会计师开展内部控制评审( 主要是对内部会计控制的评审) 的需要， 又全面涵盖了内部控制的内容，克服了内部控制只与资产管理和会计信息质量有 关，而与企业战略制订和执行以及经营管理效率无关的错误认识，把内部控制置 于很高的层面上，实现了内部控制由“部分控制论”向“全面控制论”的转化， 使内部控制的研究渗透到企业经营的各个方面和管理的全过程。 ( 四) 内部控制整体框架 在最近的1 0 年中，伴随着世界经济的发展，有关内部控制的研究也取得了 新的突破，其中最为重要的就是由美国反对虚假财务报告委员会。的发起组织委 员会( t h ec o m i t r e e o f s p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n s o ft h et r e a dw a y c o m m i s s i o n ，简称c o s o ，该委员会所探讨的问题之一就是欺骗性财务报告产生的 原因，其中包括内部控制不健全问题) 于1 9 9 2 年9 月发布的内部控制一整体 o 1 9 8 5 年，由美国注册会计师协会( a i c p a ) 、美周审计总署( a a a ) 、财务经理人协会( f e i ) 等机构共同赞助 成立了美国反对虚假财务报告委员会( n a t i o n a l c o m m i s s i o n o n f r a u d u l e n t f i n a n c i a l r c p o r t i n g ) ，即l r 曲g l - - w a y 委员会t r e a d - - w a y 委员会旨在研究舞弊性财务报告产生的原园及其相关领域其中包括内部控制不健全 的问题t r e a d - - w a y 委员会就内部控制问题提出了许多有价值的建议并倡议建立一个专门研究内部控制 问题的委员会因此，t 陀- a d - - w a y 委员会的赞助机构成立了私人性质的c o s o ，其组成人士包括美国会计 师学会、内部审计师协会、金融管理学会等专业团体的成员1 9 9 2 年，c o s 0 提出了内部控制整体框架 报告，并在1 9 9 4 年进行了增补 山东大学硕士学位论文 框架( i n t e r n a lc o n t r o l i n t e g r a t e df r a m e w o r k ) 。“c o s o 报告”标志着国际 上对内部控制的研究进入了一个新阶段，是迄今为止对内部控制晟为全面最为科 学的描述，其所表述的内容及相关标准，对任何企业均适用，得到世界上许多国 家理论及实务界的认可。 c o s o 报告认为，内部控制是由企业董事会、经理层和其他员工实摘的，为 营运的效率效果、财务报告的真实可靠、相关法令的遵循等目标的实现而提供合 理保证的过程。筒言之，内部控制是实现企业目标的必要条件。与企业目标相适 应，内部控制由五个相互关联的要素组成，这五个组成要素是： 1 控制环境( c o n t r o le n v i r o n m e n t ) 。控制环境是指对建立、加强或削弱 特定政策和程序效率发生影响的各种因素。它反映了董事会及高级管理层对内部 控制的重视程度，是推动内部控制工作的发动机，是所有内部控制组成部分的基 础，它奠定了组织经营的风格和结构，涉及组织活动的核心一人。控制环境塑造 企业文化，影响企业员工的控制意识。其内容包括：企业文化、员工的价值观和 能力、董事会和审计委员会的功能、经营者的管理哲学和经营风格、组织结构、 授权和责任的划分、人力资源政策及执行等。 2 风险评估( r i s ka s s e s s m e n t ) 。任何组织都面临来自外部和内部的风险， 这些风险影响组织的存活能力和持续发展能力，决定了企业能否在所处的产业中 获得成功。因此，研究风险产生规律并有效地控制风险、减少损失，即开展风险 管理，是每个企业管理当局的重要任务。风险的评估是识别、确认私分析那些妨 碍实现经营管理目标的困难因素的活动，对风险的分析评估构成了风险管理决策 的基础。这种评估能帮助确定何处存在风险、怎样进行风险管理以及需要采取何 种措施加以规避。审计部门的工作重点之一就是开展风险评估。 3 控制活动( c o n t r o la c t i v i t i e s ) 。控制活动是指为了保证管理指令得到 实施而制定并执行的具体控制政策、程序和制度。这些政策、程序和制度将针对 实现目标所涉及的风险采取必要的防范或减少损失的措施，确保组织管理方针得 以遵循，经营目标得以实现。它存在于组织整体，并体现在各管理阶层及功能部 门中，主要包括：高层检查、直接管理、审批授权、确定指标、信息核实、会计 控制、资产保全、职责分工等一系列活动。 4 信息与传递( i n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t i o n ) 。为了有效地经营企业， 企业必须收集、处理和交流各种内部和外部信息。内部信息包括企业营运、财务 9 山东大学硕士学位论文 会计与法规信息等，外部信息来自外部的事件、活动和外部环境。首先，企业凭 借这些信息使业务得以进行，并对其加以控制。其次，管理层与员工间自上而下 和自下而上的信息的收集和传递，能使企业员工从管理层清楚获知自己应承担的 义务，了解自己在企业内部控制中所扮演的角色，使员工能更好地履行其职责， 管理层也能据此对员工的工作业绩进行经常性的评价。第三，建立一个开放和畅 通的信息反馈渠道，便于找出内部控制中潜在的薄弱环节，并及时采取相应的预 防和纠正措施。 5 监督评审( m o n i t o r i n g ) 。内部控制系统需要监督，监督可确保内部控制 有效运作。它是一个不断评估系统运行质量的过程。它通常由管理层自测和由董 事会委派内部审计部门或外部审计机构进行审计来完成。审计部门一般在下列方 面为组织提供监督服务：评估组织风险水平、评估内部控制的健全性和有效性、 针对检查出的问题向最高管理层及董事会提出改进意见。 c o s o 对内部控制的解释和设计，反映了以下几个重要观点：第一，内部控 制是风险管理制度的核心内容，它不是单项的事件或行为而是一连串的影响企 业经营管理的行为。第二，内部控制的目标和构成要素不再仅仅局限于纠错防弊， 而更多是为了保障企业战略目标实现，提高组织管理水平。从这个角度上说，内 部控制作为一种重要的管理方法和手段，是决策、计划、组织、领导、控制职能 的组成部分，其主导应是内部管理控制，根本目标是强化内部管理，降低运营和 操作风险，以保证企业战略目标的实现。这一目标又可归纳为三个方面：管理和 经营的有效性、财务报告的可靠性和对现行法规的遵循性。三大目标既满足了不 同的需要，又相互联系，不可分割。第三，内部控制是由人来实现的- 它并非仅 仅是规章制度、条款、手册和表格，也并非只是管理层的事情，而是牵涉到企业 各部门中每一层级的人员。内部控制是通过企业的管理层和职员来推行的，内控 的目标、控制机制也是由人来制定的，反过来又影响人、制约人的行为。 c o s o 报告将内部控制从理论上分析成为一个贯穿组织管理全过程的系统的 有机结合的整体，使内部控制的概念和内涵得到了极大的丰富和完普，同时，也 使内部控制由一个单独的会计学课题转变为管理学课题，彻底实现了由以内部会 计控制为主导向以内部管理控制为主导的转化，从而大大拓展了内部控制的研究 领域和作用范围。从c o s o 报告关于内部控制的定义看，内部控制从控制目标角 度可分为财务报告可靠性、营运效率效果和相关法令遵循。其中t 财务报告可靠 l o 山东大学硕士学位论文 性控制属于内部会计控制，它是内部控制的前提和基础；营运效率效果控制属于 内部管理控制，它是内部控制的核心和关键；遵循相关法令的控制则是内部控制 的保证。对于现代企业而言，其根本目标应该是实现资本保值增值，维护股东利 益，因此提高营运的效率效果应该是企业内部控制的最高目标。这一目标决定了 为实现企业营运效率效果的管理控制在企业内部控制中占有重要支配地位，并发 挥主导作用，而其他控制目标则是服从于这一根本目标。基于内部控制的这一概 念，可将内部控制从管理学角度划分为三个层次：一是战略规划控制，即董事会 对战略制订的控制，由董事会实施：二是战略实施控制，即管理者对战略执行的 控制，由管理者实施；三是任务控制，即员工对作业的控制，由员工实施。管理 控制从广义上讲，包括上述三个方面的内容，从狭义上讲主要包括战略实施阶段 的控制。 至此，现代内部控制理论经历了由内部牵制、内部控制、全面内部控制到内 部控制整体框架的长期演进，已从单纯的控制实务发展成为融会计理论、审计理 论、管理理论、信息论、系统论、控制论为一体的比较完整的理论体系，从单一 的、封闭的会计控制行为发展为全面的、关注风险评估、信息传递和内外环境影 响的全员控制活动，已成为现代企业管理中不可或缺的重要环节。从以上内部控 制的嬗变过程看，最初定义为内部控制并不断丰富其内涵、拓展其外延的主要是 注册会计师行业，主要原因在于注册会计师在验证会计信息正确性时离不开对内 部控制的评价。但这只是一个重要原因，推动内部控制发展的另一个重要原因在 于组织管理当局自身在日益激烈的竞争环境中逐渐认识到强化内部管理、实现战 略目标的迫切性和必要性。特别是2 0 世纪以来，企业所面临的环境更加不确定， 消费者需求的多样化、技术的不断更新、组织结构的更加复杂、企业规模的不断 扩大，再加上经济全球化趋势的加强，这一切都迫使需要对各个层次的管理都进 行更多的授权，以对环境的交化作出灵活及时的反应；同时，企业迫切需要加强 内部控制，以降低企业分权管理所带来的潜在风险，提高企业的管理水平，以确 保战略目标和组织目标的实现。 二、我国对内部控制的定义 我国经过2 0 年的改革实践，越来越感到强化企业内部管理的重要性，同时 也在不断探索强化企业内部管理的有效途径，随着国际社会反复强调内部控制的 山东大学硕士学位论文 重要性，我国理论和实务界也加强了对这一问题的研究。财政部、中注协、证监 会、国家审计署等部门都曾基于自己的职能范围和业务内容对内部控制下过定 义，虽然在叙述上有相通之处，但显然都“各有所司”，有所侧重，没有涵盖内 部控制的所有内容。如，财政部在2 0 0 1 年6 月发布的内部会计控制一基本规 范中只侧重了对内部会计控制的定义：内部控制是单位为了提高会计信息质量， 保护资产的安全完整，确保有关法律和规章制度的贯彻执行而制定和实施的一系 列控制方法、措施和程序：中注协的定义较为宽泛，基本套用了西方审计界对内 部控制的定义：内部控制是被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产 的安全和完整。防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完 整而制定和实施的政策与程序；证监会的定义主要基于防范上市公司及金融、保 险机构的会计信息失真，国家审计署主要为了防范政府机关和国有事业单位资产 流失和信息失真，而中纪委主要为了防范领导干部贪污腐败等等。在具体表述上， 有的将内部控制定义为“制度”，有的将内部控制定义为“过程”，有的将其定义 为“体系”或“结构”，均不十分科学。 归纳起来，我国当前对内部控制的研究主要存在以下几方面的不足：一是国 家有关部门以及各类组织对内部控制在概念界定上并不一致，在内控体系的设计 上明显存在各自为政、就事论事的倾向：二是我国目前无论是理论界还是实务界， 主要都是从确保会计信息可靠性的角度强调内部会计控制的构建，而忽略了经营 效率提高这一根本目标，从而忽略了内部管理控制系统的构建、评价和研究：三 是我国企业现有的内部控制制度只注重制度的文字编写环节，严重忽略了如何执 行制度、判断和报告制度执行的情况，以及如何矫正制度执行的偏差，距离按照 c o s o 五要素要求建立内部控制的整体框架的目标还很远：四是在内部控制理论 研究方面同西方国家相比还有较大差距，实用主义倾向较强，缺乏具体应用措施， 与中国经济发展的现实脱节。 在我国成功加入w t o ，积极参与世界竞争的今天，必须迅速建立起一套科学 有效的与国际接轨的企业内部控制体系，努力提高我国企业特别是国有商业银行 的经营管理水平和竞争能力，以随时应对来自国际市场的风险和冲击。我认为， 应积极借鉴西方内部控制整体框架概念，以c o s o 报告提出的内部控制三个目标、 五个构成要素为参照系建立我国国有商业银行内部控制体系。 山东大学硕士学位论文 第二章商业银行内部控制相关问题 一、商业银行加强内部控制的特殊重要。陛 商业银行特殊的经营对象一货币资金，特殊的经营方式一信用中介，决定 了商业银行经营活动“高负债”、“高风险”的基本特征及其在国民经济体系中的 特殊地位。建立并不断完善内部控制，既是商业银行在追求自身经济利益过程中 安全稳健运行的可靠保证，又能切实保障存款人利益，维护金融体系正常有序运 行和国民经济持续协调发展。 ( - - ) 商业银行的宏观特征决定了其稳健经营是社会经济健康发展的重要保证 现代经济的一个重要特征就是已不存在没有金融的纯实物经济，金融已渗透 到经济活动的各方面，而商业银行是整个金融体系中最古老、最重要的组成部分。 商业银行相对于中央银行和其他专业性银行而言，是唯一能够吸收、创造和收缩 存款货币的金融组织。国际货币基金组织将其称之为存款倾向货币银行。商业银 行作为经营货币的特殊企业，在经济运行中发挥着独特的作用，它通过中介活动 将社会闲置的和可周转的资金转为资本，扩大了社会资本总额，加速了社会生产 和流通的发展。商业银行的这一特殊职能，决定了其经营状况对一国金融发展和 整个经济的稳定运行起到举足轻重的作用。众所周知，商业银行所经营的商品货 币不完全是银行自身的资本，而是众多存款人将货币的使用权暂时让渡给银行， 银行再将这种使用权转让给生产者或资金需要者。这种暂时的让渡是以银行信用 为保证的，如果这个过程中的任何一个环节出现问题，就会出现信用关系的中断， 银行就可能出现支付困难。如果这种信用危机和支付危机在整个社会范围内不断 循环扩大，商业银行就将面临巨大的流动性风险，从而导致银行倒闭，金融市场 瘫痪，进而爆发全社会经济危机。这种风险的破坏性是一般行业所无法比拟的， 可谓“牵一发而动全身”。 ( - - ) 商业银行经营的业务特点要求其必须将风险管理放在首要位置 商业银行经营产品的特殊性，使其在微观特征或者说业务特点上有别于一般 山东大学硕士学位论文 的工商企业，其面临的风险更大。首先，商业银行保管着大量现金和其他易变现 票据，保证这些钱财和票据的安全，显然比一般商品困难和复杂，为此商业银行 财产极易受到内部和外部的侵吞和欺诈。其次，作为一种社会公共服务业，几乎 所有的人和所有机构都需要与银行打交道，因此商业银行从事交易的数量和价值 远比一般企业庞大繁杂，内部管理的难度极大。第三，商业银行通常具有相当广 泛的地域分布，包括在世界各地建立分支机构，这必然涉及到更大程度的授权和 管理功能，包括会计和控制职能的分散，由此增加了建立和维持统一的管理制度 的困难。尤其是在当今国际金融全球体化的浪潮中，各种金融衍生产品和表外 交易层出不穷，更增加了风险管理的难度。商业银行的这些经营特点，使商业银 行内部控制建设日显重要。近年来，许多国际性大银行的倒闭和经营危机都与内 部控制不健全、对风险控制能力低下紧密相关，而随着国际金融市场一体化程度 的进一步加深，单个银行内部控制系统不完善形成的经营风险常常冲击各国的金 融市场。以巴林银行事件为例：巴林银行在英国有规定，一名交易员的交易超过 3 0 0 万美元就停止交易，而里森的巨额投机交易行为却因巴林银行内控预警系统 的严重失效而未被及时发现，致使巴林银行因损失1 1 亿美元而倒闭，对新加坡 和香港乃至英国的金融市场造成了巨大的震动。1 9 9 5 年1 0 月，新加坡财政部长 胡锡道博士在提交的“巴林事件调查报告书”中也以大量事实向人们揭示：里森 只是导致巴林银行倒闭的直接责任者，内部控制的严重缺陷以及内部管理的彻底 失败才是根本原因。 随着金融体系改革的不断深入和市场经济体制的不断建立完善，我国国有商 业银行机构的发展异常迅猛，金融创新力度不断加大，金融业务日趋多样化和复 杂化，面对的经营风险也不断加大。近年来，国家审计署通过对工、农、建、中 四大国有商业银行的审计发现，国有商业银行因内部控制不力，被内部外部单位 或个人诈骗、逃废银行债务、非法侵吞银行资产及管理效率低下问题日趋严重， 已影响到国有商业银行体系的正常运营，加强内部控制建设的任务十分紧迫。 ( 三) 建立和发展我国商业银行内部控制是遵守巴塞尔协议规定和加入 y r r o 的客观要求 我国虽非巴塞尔协议的签约国，但是，为了尽快同国际金融市场接轨， 我国已经表示同意接受巴塞尔协议。接受该协议，意味着要按照国际惯例监 督管理我国银行和金融机构，促进商业银行稳健经营，防止出现系统性或区域性 山东大学硕士学位论文 的金融风险。根据巴塞尔协议，各国中央银行必须积极致力于对金融机构的 有效监管，尤其是在监管力量配备不足、稽核对象点多面广的情况下，中央银行 更是要把对商业银行的内部控制制度进行稽核、分析、评价，并提出改进的意见 和建议作为其监管的一项主要内容。因此，我国商业银行特别是国有商业银行应 不断加强内部控制，特别是加强业务工作的标准化建设，向国际惯例靠拢，为中 央银行监管打下良好基础。 强化我国商业银行内部控制的必要性还在于我国已成功加入世界贸易组织 ( w t 0 ) ，国内的金融服务贸易市场开始向世界开放，国外实力雄厚、技术先进的 大型跨国银行将不断涌入。面对日益激烈的竞争环境，我国国有商业银行能否生 存和发展下去，将是关系到我国金融业成败的关键。我国国有商业银行要走向国 际金融市场，积极参与国际竞争并力争在竞争中取得优势，就必须建立和完善自 身运行的各项机制，强化内部控制，增强风险管理能力，以更好地迎接即将到来 的机遇和挑战。 二、商业银行内部控制的定义 ( 一) 巴塞尔银行监管委员会对商业银行内部控制的定义 巴塞尔银行监管委员会( b a s l e ) o 近年发布的所有文件，几乎都贯穿了加强 银行内部控制的精神。该委员会在吸取各成员国经验基础上，借鉴c o s o 的研究 成果，总结银行经营失败的教训，于1 9 9 7 年发布了银行组织中内控制度的框 架，描述了一个健全的银行内部控制系统及其基本构成要素，进一步强调了董 事会和高级管理层对内部控制的影响，提出了若干原则供监管当局用于评价银行 的内部控制系统。其核心内容主要体现在三个方面：第一，内部控制活动已成为 银行日常经营中必不可少的一部分。第二，内部控制的实旌操作状况应始终得到 有效的监督。第三，金融监管当局应适时对内部控制系统做出客观地评价。 巴塞尔委员会将内部控制的三大目标分解为操作性目标、信息性目标和合规 性目标。操作性目标不只针对经营活动，而且包括其他各种活动；信息性目标包 括管理信息，明确要求实现财务和管理信息的可靠性、完整性和及时性。下表是 c o s o 报告和巴塞尔委员会对内控目标表述的对比： 。巴塞尔银行监管委员a ( b a s e lc o m m i t t e e o i l b a n k i n gs u p e r v i s i o n ) ：十国组织成员图的央行行长在1 9 7 5 年成 立的委员会，宗旨是促进国际在银行监管事宜上的合作由比利时、加拿大、法国、德国、意大利、日本、 卢森堡、荷兰、瑞典、瑞士，英国和美国的中央银行及监管当局的代表组成，通常在其常设秘书处( 即位于 巴塞尔的国际结算银行) 举行会议 山东大学硕士学位论文 表1 内部控制的三大目标 c o s o 的内控目标b a s l e 的内控目标 经营的效率和效果操作性目标：各种活动的效果和效率 财务报告的可靠性信息性目标：财务和管理信息的可靠性、完整性和及时性 对现行法规的遵循遵从性目标：遵从现行法律和规章制度 同时，巴塞尔委员会在内部控制组成要素的控制环境中强调了管理层的监督 和控制文化；在控制活动方面又突出了职责分离的重要性：还特别对信息与交流 作了更多的解释；除了监督评审活动之外，还把缺陷的纠正这种被c o s o 认为并 非内控的活动也纳入了内控。( 见表2 ) 表2