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房地产涉税政策解析及稽查风险防范 目录 2 2010阚振芳版权所有 相关法规 关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知 国税发 2006 187号 财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知 财税 2006 21号 土地增值税清算管理规程 国税发 2009 91号 关于加强土地增值税征管工作的通知 国税发 2010 53号 关于土地增值税清算有关问题的通知 国税函 2010 220号 相关法规 3 2010阚振芳版权所有 关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告 公告2010年第29号 关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知 国税发 2009 31号 关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知 国税函 2010 201号 关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告 总局公告 2010 13号 关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知 国税函 2009 777号 关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 国税函 2010 79号 关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知 国税函 2009 118号 关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知 财税 2009 59号 关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知 财税 2011 70号 关于企业所得税若干问题的公告 总局公告2011年第34号 4 2010阚振芳版权所有 一 土地增值税的清算单位土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算 对于分期开发的项目 以分期项目为单位清算 开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的 应分别计算增值额 二 土地增值税的清算条件 一 符合下列情形之一的 纳税人应进行土地增值税的清算 1 房地产开发项目全部竣工 完成销售的 2 整体转让未竣工决算房地产开发项目的 3 直接转让土地使用权的 二 符合下列情形之一的 主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算1 已竣工验收的房地产开发项目 已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85 以上 或该比例虽未超过85 但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的 2 取得销售 预售 许可证满三年仍未销售完毕的 3 纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的 4 省税务机关规定的其他情况 关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知 5 2010阚振芳版权所有 关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知 三 非直接销售和自用房地产的收入确定 一 房地产开发企业将开发产品用于职工福利 奖励 对外投资 分配给股东或投资人 抵偿债务 换取其他单位和个人的非货币性资产等 发生所有权转移时应视同销售房地产 其收入按下列方法和顺序确认 1 按本企业在同一地区 同一年度销售的同类房地产的平均价格确定 2 由主管税务机关参照当地当年 同类房地产的市场价格或评估价值确定 二 房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时 如果产权未发生转移 不征收土地增值税 在税款清算时不列收入 不扣除相应的成本和费用 四 土地增值税的扣除项目 一 扣除取得土地使用权所支付的金额 房地产开发成本 费用及与转让房地产有关税金 须提供合法有效凭证 不能提供合法有效凭证的 不予扣除 二 税务机关可核定上述四项开发成本的单位面积金额标准 并据以计算扣除 具体核定方法由省税务机关确定 6 2010阚振芳版权所有 关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知 三 房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房 会所 停车场 库 物业管理场所 变电站 热力站 水厂 文体场馆 学校 幼儿园 托儿所 医院 邮电通讯等公共设施 按以下原则处理 1 建成后产权属于全体业主所有的 其成本 费用可以扣除 2 建成后无偿移交给政府 公用事业单位用于非营利性社会公共事业的 其成本 费用可以扣除 3 建成后有偿转让的 应计算收入 并准予扣除成本 费用 四 装修费用可以计入房地产开发成本 房地产开发企业的预提费用 除另有规定外 不得扣除 五 属于多个房地产项目共同的成本费用 应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法 计算确定清算项目的扣除金额 7 2010阚振芳版权所有 国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知 关于拆迁安置土地增值税计算问题 一 房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的 安置用房视同销售处理 按 国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知 国税发 2006 187号 第三条第 一 款规定确认收入 同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费 房地产开发企业支付给回迁户的补差价款 计入拆迁补偿费 回迁户支付给房地产开发企业的补差价款 应抵减本项目拆迁补偿费 二 开发企业采取异地安置 异地安置的房屋属于自行开发建造的 房屋价值按国税发 2006 187号第三条第 一 款的规定计算 计入本项目的拆迁补偿费 异地安置的房屋属于购入的 以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费 三 货币安置拆迁的 房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费 土地增值税清算后应补缴的土地增值税加收滞纳金问题纳税人按规定预缴土地增值税后 清算补缴的土地增值税 在主管税务机关规定的期限内补缴的 不加收滞纳金 8 2010阚振芳版权所有 土地增值税清算管理规程 国税发 2009 91号 解析 土地增值税清算管理规程 国税发 2009 91号 解析 清算单位 清算条件 成本扣除 视同处理 拆迁处理 各项扣除注意事项 国税函 2010 220号 对拆迁安置项目筹划重大意义 9 2010阚振芳版权所有 200 土增鉴字号 公司 我们接受委托 于 年 月 日至 年 月 日 对贵公司 项目土地增值税清算税款申报进行鉴证审核 贵单位的责任 对所提供的与土地增值税清算税款相关的会计资料及证明材料的真实性 合法性和完整性负责 我们的责任是 按照国家法律法规及有关规定 对所鉴证的土地增值税纳税申报表及其有关资料的真实性和准确性 在进行职业判断和必要的审核程序的基础上 出具真实 合法的鉴证报告 在审核过程中 我们本着独立 客观 公正的原则 依据 中华人民共和国土地增值税暂行条例 及其实施细则 有关政策规定 按照 土地增值税清算鉴证业务准则 的要求 实施了包括抽查会计记录等必要的审核程序 现将鉴证结果报告如下 一 土地增值税清算税款申报的审核过程及主要实施情况 一 简要评述与土地增值税清算税款有关的内部控制及其有效性 二 简要评述与土地增值税清算税款有关的各项内部证据和外部证据的相关性和可靠性 三 简要陈述对纳税人提供的会计资料及纳税资料等进行审核 验证 计算和进行职业推断的情况 土地增值税清算鉴证报告 10 2010阚振芳版权所有 二 鉴证结论经对贵公司 项目 土地增值税清算税款申报进行审核 我们确认 1 收入总额 元 2 扣除项目金额 元 3 增值额 元 4 增值率 增值额与扣除金额之比 5 适用税率 6 应缴土地增值税税额 元 7 已缴土地增值税税额 元 8 应补 退 缴土地增值税税额 元 清算事项的具体情况详见附件 11 2010阚振芳版权所有 事务所 鉴证报告 沟通与注意事项清算申报技巧不同项目土地增值税筹划原理 举例 12 2010阚振芳版权所有 关于注销前由于预征土地增值税导致多缴企业所得税的退税问题 一 房地产开发企业 以下简称企业 按规定对开发项目进行土地增值税清算后 在向税务机关申请办理注销税务登记时 如注销当年汇算清缴出现亏损 应按照以下方法计算出其在注销前项目开发各年度多缴的企业所得税税款 并申请退税 一 企业整个项目缴纳的土地增值税总额 应按照项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例 在项目开发各年度进行分摊 具体按以下公式计算 各年度应分摊的土地增值税 土地增值税总额 项目年度销售收入 整个项目销售收入总额 本公告所称销售收入包括视同销售房地产的收入 但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额20 的普通标准住宅的销售收入 二 项目开发各年度应分摊的土地增值税减去该年度已经税前扣除的土地增值税后 余额属于当年应补充扣除的土地增值税 企业应调整当年度的应纳税所得额 并按规定计算当年度应退的企业所得税税款 当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的 应作为亏损向以后年度结转 并调整以后年度的应纳税所得额 三 企业对项目进行土地增值税清算的当年 由于按照上述方法进行土地增值税分摊调整后 导致当年度应纳税所得额出现正数的 应按规定计算缴纳企业所得税 四 企业按上述方法计算的累计退税额 不得超过其在项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得税 13 2010阚振芳版权所有 关于注销前由于预征土地增值税导致多缴企业所得税的退税问题 二 企业在申请退税时 应向主管税务机关提供书面材料证明应退企业所得税款的计算过程 包括企业整个项目缴纳的土地增值税总额 整个项目销售收入总额 项目年度销售收入 各年度应分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税 各年度的适用税率等 三 企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后 在向税务机关申请办理注销税务登记时 如注销当年汇算清缴出现亏损 但土地增值税清算当年未出现亏损 或尽管土地增值税清算当年出现亏损 但在注销之前年度已按税法规定弥补完毕的 不执行本公告 主管税务机关应结合企业土地增值税清算年度至注销年度之间的汇算清缴情况 判断其是否应该执行本公告 并对应退企业所得税款进行核实 摘自 关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告 国家税务总局公告2010年第29号 14 2010阚振芳版权所有 PK老31 降低期中税负严格完工管理 预征比例调低救急1 25 止 费用税金口舌 权责发生有所限制 转固不再踌躇 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 成本口径明确掌握有难度 结算要早发票开好 15 2010阚振芳版权所有 16 2010阚振芳版权所有 17 2010阚振芳版权所有 详细见资料 18 2010阚振芳版权所有 开发产品完工清算鉴证报告书 鉴字 2010 第 号 公司 我们接受委托 对贵公司 开发产品开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况进行了审核 我们审核时主要依据国税发 2009 31号的规定及 相关规定 并参照 企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则 试行 和 开发产品 成本对象 完工清算鉴证业务指南 对贵公司提供的凭证 账册 有关会计资料和数据 实施我们认为必要的审核程序 贵公司对所提供有关资料的真实性 合法性 合理性和完整性等事项负责 我们的责任是 按照房地产行业企业所得税有关规定 进行审核鉴证 出具鉴证报告 独立 客观 公正地发表意见 贵公司应当按照鉴证业务委托书的要求使用鉴证报告 委托人或其他第三者因使用鉴证报告不当所造成的后果 与鉴证人及其所在的鉴证机构无关 经过审查 贵公司 开发产品完工清算实际销售与预售毛利额差异有关数据鉴证结果如下 19 2010阚振芳版权所有 可售面积 平方米 已实现销售的可售面积 平方米 已销开发产品的销售收入 元 已销开发产品的计税成本 元 已销开发产品的毛利额 元 开发产品预售收入 元 开发产品预售毛利额 元 实际销售与预售毛利额差异 元 现场讲解见资料 20 2010阚振芳版权所有 计税成本管理 1 会计成本核算 2 计税成本特点 3 权责发生制与合法凭证与计税成本协调 4 不同会计核算处理优劣 5 新规动向 6 转回税款与转回利润区别协调 21 2010阚振芳版权所有 关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收处理 融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后 又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为 融资性售后回租业务中承租方出售资产时 资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移 一 增值税和营业税根据现行增值税和营业税有关规定 融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为 不属于增值税和营业税征收范围 不征收增值税和营业税 二 企业所得税根据现行企业所得税法及有关收入确定规定 融资性售后回租业务中 承租人出售资产的行为 不确认为销售收入 对融资性租赁的资产 仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧 租赁期间 承租人支付的属于融资利息的部分 作为企业财务费用在税前扣除 摘自 关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告 国家税务总局公告 2010 13号 22 2010阚振芳版权所有 国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 一 关于租金收入确认问题根据 实施条例 第十九条的规定 企业提供固定资产 包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入 应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现 其中 如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度 且租金提前一次性支付的 根据 实施条例 第九条规定的收入与费用配比原则 出租人可对上述已确认的收入 在租赁期内 分期均匀计入相关年度收入 出租方如为在我国境内设有机构场所 且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业 也按本条规定执行 二 关于债务重组收入确认问题企业发生债务重组 应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现 三 关于股权转让所得确认和计算问题企业转让股权收入 应于转让协议生效 且完成股权变更手续时 确认收入的实现 转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后 为股权转让所得 企业在计算股权转让所得时 不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额 23 2010阚振芳版权所有 国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 四 关于股息 红利等权益性投资收益收入确认问题企业权益性投资取得股息 红利等收入 应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期 确定收入的实现 被投资企业将股权 票 溢价所形成的资本公积转为股本的 不作为投资方企业的股息 红利收入 投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础 五 关于固定资产投入使用后计税基础确定问题企业固定资产投入使用后 由于工程款项尚未结清未取得全额发票的 可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧 待发票取得后进行调整 但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行 六 关于免税收入所对应的费用扣除问题根据 实施条例 第二十七条 第二十八条的规定 企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用 除另有规定者外 可以在计算企业应纳税所得额时扣除 24 2010阚振芳版权所有 国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 七 企业筹办期间不计算为亏损年度问题企业自开始生产经营的年度 为开始计算企业损益的年度 企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出 不得计算为当期的亏损 应按照 国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知 国税函 2009 98号 第九条规定执行 八 从事股权投资业务的企业业务招待费计算问题对从事股权投资业务的企业 包括集团公司总部 创业投资企业等 其从被投资企业所分配的股息 红利以及股权转让收入 可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额 25 2010阚振芳版权所有 财政部国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知 一 在计算应纳税所得额时 企业实际支付给关联方的利息支出 不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分 准予扣除 超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除 企业实际支付给关联方的利息支出 除符合本通知第二条规定外 其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为 一 金融企业 为5 1 二 其他企业 为2 1 二 企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料 并证明相关交易活动符合独立交易原则的 或者该企业的实际税负不高于境内关联方的 其实际支付给境内关联方的利息支出 在计算应纳税所得额时准予扣除 三 企业同时从事金融业务和非金融业务 其实际支付给关联方的利息支出 应按照合理方法分开计算 没有按照合理方法分开计算的 一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出 四 企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税 26 2010阚振芳版权所有 国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告国家税务总局公告2011年第34号 根据 中华人民共和国企业所得税法 以下简称税法 以及 中华人民共和国企业所得税法实施条例 以下简称 实施条例 的有关规定 现就企业所得税若干问题公告如下 一 关于金融企业同期同类贷款利率确定问题根据 实施条例 第三十八条规定 非金融企业向非金融企业借款的利息支出 不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分 准予税前扣除 鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况 企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时 应提供 金融企业的同期同类贷款利率情况说明 以证明其利息支出的合理性 金融企业的同期同类贷款利率情况说明 中 应包括在签订该借款合同当时 本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况 该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业 包括银行 财务公司 信托公司等金融机构 同期同类贷款利率 是指在贷款期限 贷款金额 贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下 金融企业提供贷款的利率 既可以是金融企业公布的同期同类平均利率 也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率 27 2010阚振芳版权所有 六 关于企业提供有效凭证时间问题企业当年度实际发生的相关成本 费用 由于各种原因未能及时取得该成本 费用的有效凭证 企业在预缴季度所得税时 可暂按账面发生金额进行核算 但在汇算清缴时 应补充提供该成本 费用的有效凭证 七 本公告自2011年7月1日起施行 本公告施行以前 企业发生的相关事项已经按照本公告规定处理的 不再调整 已经处理 但与本公告规定处理不一致的 凡涉及需要按照本公告规定调减应纳税所得额的 应当在本公告施行后相应调减2011年度企业应纳税所得额 特此公告 国家税务总局二 一一年六月九日 28 2010阚振芳版权所有 目录 29 2010阚振芳版权所有 1 项目设立及取得阶段 读图 5 成本项目处理 成本对象确立 利息资本化等成本核算对后期两税影响 6 契税 土地使用税 印花税 个人所得税 企业所得税风险揭示及应对 30 2010阚振芳版权所有 税务自检与检查 项目开发 项目取得 31 2010阚振芳版权所有 税务自查与检查 项目开发 项目建设 32 2010阚振芳版权所有 2 开发阶段 1 项目开发阶段介绍 2 前期成本合同订立对土地增值税影响 3 设计合同几点注意事项 营业税 所得税及土地增值税处理 4 成本核算对象对所得及土增影响 5 开发阶段的的测算 6 基础设施与分摊 7 建安费 合同 结算 发票 处理 分摊及分配处理 8 利息与资本化 9 不同分摊方法对会计利润 所得税及土地增值税影响 其他见图 33 2010阚振芳版权所有 税务自查与检查 项目开发 项目前期 34 2010阚振芳版权所有 税务自查与检查 项目开发 项目建设 35 2010阚振芳版权所有 税务自查与检查 项目开发 项目建设 36 2010阚振芳版权所有 3 预售及销售阶段 1 预售及销售介绍及会计处理 2 营业税 土地增值税 企业所得税最新规定 营业税条例及细则 国税发 2006 187号及国税函 2010 220号 所得税31号文件 3 税务自检要点及应对 展开讲解营业税 所得税要点 4 项目备案登记规定及筹划 5 核算提示 6 收入税务检查重点 展开重点讲解 37 2010阚振芳版权所有 税务自查与检查 项目开发 项目预售 38 税务自查与检查 项目开发 项目预售 销售 39 税务自查与检查 项目开发 项目预售 销售 40 2010阚振芳版权所有 4 完工阶段 见图 41 2010阚振芳版权所有 房地产开发企业开发品完工年度提示 开发产品完工后 企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额 同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额 计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额 在年度纳税申报时 企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料 有完工及未完工填报技巧预收收入与基数填报完工时间选择 42 2010阚振芳版权所有 税务自查与检查 项目开发 项目完工 43 2010阚振芳版权所有 所得税完工检查举例分析 1 某内资开发企业2006年8月份已取得项目全部完工备案表 2006 2007两年企业按账面自行结转并计提计算成本 2006至2008年自报应纳税所得均为正数 根据税法规定2006年2007年分别会计核算比税务规定多结转成本4000万 8000万元 2008年企业一次性将成本调整 即将2006 2007按税务结成本在2008年调整 同时调增应纳税所得交纳企业所税 2009年6月份税务检查企业所得税 企业与税务就成本结转差异无异义 税务机关初步要求企业 1 2006年影响4000万应纳税所得 应按33 补税交加收滞纳金 2 2007年影响6000万应纳税所得 应按33 补税交加收滞纳金 企业提出 由于工程结算滞后 直到2008年才结算完 由于原规定不允许计提 所以可以补税但不应交滞纳金 44 2010阚振芳版权所有 完工所得税举例 2 接上例 某内资开发企业2006年8月份已取得项目全部完工备案表 2006 2007两年按账面自行结转并计提计算成本 2006至2008年自报应纳税所得均为正数 根据税法规定2006年2007年分别会计核算多结转成本4000万 8000万元 企业已分