（财政学专业论文）我国税收风险研究.pdf

摘要 1 9 9 7 年东南亚金融危机爆发之后，人们开始研究我国的金融风险问题。由 于这一时期我国财政收入占g d p 的比重不断走低，从1 9 7 8 年的3 1 2 下降到 了最低1 9 9 6 年的9 7 1 。1 9 9 7 年尽管此比重有所回升，但也只有1 0 4 3 。这 样财政风险问题也开始进入人们的研究视野。随着对财政风险问题研究的深入， 人们逐渐把财政风险细化为税收风险、国债风险、预算赤字风险、财政融资风 险、社会保障风险、财政政策风险等子系统。然而，税收风险的这一概念刚一 提出，就有不少学者提出异议：对于政府来说，税收是政府依托国家政权取得 财政收入的一种形式，具有强制性、无偿性、固定性三个特性，因此不能将“风 险 和“税收 联系起来，并否认“税收风险问题的存在。 事实上，税收风险是客观存在的，尽管其尚未完全为人们所认识。从某种 意义上讲，税收风险的危害性并不亚于金融风险。当一国的税收风险累积到一 定程度时，将引发该国经济、政治的全面危机，甚至危及政权的存在。 本论文以税收风险为题，概述税收风险的涵义，分析国家税收风险的形成 机理，创立税收风险的评估体系与预警机制，评析我国税收风险现状，并提出 防范与控制税收风险的政策建议，力图对我国税收风险问题进行较为系统的研 究。 本文首先对税收风险的涵义进行了论述，并对“税收风险 与“税务风险 这两个概念进行了区分。税收风险是指税收在实现其职能过程中，由于经济环 境和纳税环境的不确定性，以及财税制度本身的缺陷，导致全部或部分税收指 标出现恶化，使政府财政汲取能力和税款使用效率下降，造成政府财政活动预 期与财政活动结果不一致的可能性。税收风险一般是相对政府来说的，属于公 共风险范畴；而税务风险一般是相对个人和企业来说的，是指由于政府税收政 策的变动以及纳税人经营行为的不当可能导致纳税金额或纳税成本增加而形成 的风险，属于私人风险范畴。税收风险具有从属性、积累性、潜伏性和隐蔽性 等特征。 接着，本文对税收风险的形成机理进行了分析。文章认为，税收风险的形 成是多种因素长期共同作用的结果，这里面既有财税制度内部因素，也有制度 外因素，既有经济内的因素，也有经济外因素。税收风险的第一个诱因是税收 流失。税收流失是税收风险的直接原因和主要内容，因为它直接削弱税收收入 汲取能力，税收风险的其他成因都会或多或少地通过税收流失体现出来。征税 与纳税是一个矛盾的两个方面，纳税人的偷逃税行为会导致税收流失，诱发税 收风险，如果仅仅把税收流失的影响因素全部归于纳税人，或者仅从纳税人角 度来分析研究税收流失，显然是有失偏颇和不够全面的。事实上，从征税人角 度来看，税收征管机构及官员的行为不当也会造成税收大量流失，引发税收风 险。税收风险的第二个诱因是税款的低效率使用。在税收收入汲取能力既定的 情况下，税收收入的使用直接或间接地影响国民的经济行为，影响未来税基的 变化，进而影响未来政府收入的实现与汲取，因此，税款低效率使用，也会导 致税收风险程度提高。此外，制度也是造成税收流失，引发税收风险的重要因 素。 在分析税收风险形成机理的基础上，本文尝试着建立了一套风险评价体系， 并提出了税收运行的三个区域，即：税收安全( 所谓绿灯区) 、税收风险( 所谓 黄灯区) 和税收危机( 所谓红灯区) ，且认为这三个区域是量变引起质变、依次 继起的关系。评价税收运行状况必须通过一套指标体系来进行。根据科学性、 综合性、灵敏性、代表性、数据的可获得性、非重复性和适应性等原则，以及 维托坦兹提出的关于发展中国家税收制度的质量特征和我国特殊的文化、制度 背景，公民的法律意识、道德水平等实际情况，选择如下一些指标作为我国税 收风险评价指标体系框架：税收流失规模指标、宏观税负指标、集中性指标、 分散性指标、税基侵蚀指标、征收时滞指标、从量性指标、客观性指标、执行 性指标、征收成本指标、遵从成本指标、公共部门的效率机制指标、税收收入 使用效率指标等。 根据所设计的税收风险的评价体系，结合我国近些年税收运行的状况，本 文对我国的税收风险状况进行基本的评价，认为我国税收在收入汲取和收入使 用方面都存在一定程度的风险，主要体现在：税收流失严重；大口径宏观税负 水平偏高，已经超出了经济的承受能力，可能会进一步导致税基缩小，给税收 收入汲取能力带来风险；税制的集中性指标和从量性指标基本达标，但税制的 分散度较大；税基侵蚀较为严重；拖欠时滞较具普遍性；税基存在一定程度的 非客观性；税收征收成本以及纳税人遵从成本都比较高；公共部门运行效率偏 低，税款使用效率不高，等等。 最后，本文对税收风险的防范与控制提出以下对策建议：从税收制度入手， 按照税制优化理论加快税制改革，优化税制，优化税收征管体系；精简政府机 构，优化财政支出结构，提高税款使用效率：从税收环境入手，通过市场经济 体制改革，推行国家法制建设，净化经济、社会环境等途径，给国民创造一个 符合社会公平、兼顾效率的税收经济环境等等。 【关键词】税收风险 税收流失税制运行风险评价风险防范与控制 2 a b s t r a c t t h ep r o b l e mo ff i n a n c i a lr i s k si nc h i n ai s p a i dm o r ea t t e n t i o na f t e rt h ef i n a n c i 甜 c r i s i s i ns o u t h e a s ta s i a t h er a t i oo ff i n a n c i a lr e v e n u ei ng d p i nt h i sp e r i o dd e c r e a s e d c o n t i n u o u s l yf r o m19 7 8 s31 2 t o19 9 6 s9 71 ，i t so n l y10 4 3 i n19 9 7e v e nt h o u g h t h er a t i oh a sg o n eu p i nt h i ss i t u a t i o n ，t h ei s s u eo ff i n a n c i a lc r i s i sh a sb e c o m eo n e o ft h e f o c u s e so ft h es t u d y w i t hi n d e p t hs t u d yo ft h ep r o b l e mo ft h ef i n a n c i a lr i s k t h e f i n a n c i a lr i s kw a sg r a d u a l l ys u b d i v i d e di n t ot a xr i s k ，n m i o n a ld e b tr i s k ，b u d g e td e f t c i t r i s k ，f i s c a lf i n a n c i n gr i s k ，s o c i a ls e c u r i t yr i s k ，f i s c a lp o l i c yr i s k ，a n ds oo n h o w e v e r m a n yr e s e a r c h e r st o o ke x c e p t i o nt ot h ec o n c e p t i o no ft a xr i s kw h e ni tw a sp u tf o r w a r d f i r s t l y t h e yt h o u g h tt h a tt h et a x m i o nw h i c hh a sf e a t u r e so fc o m p u l s i v e n e s s g r a t u i t o u s n e s sa n df i x i t yi saf o r mo fg o v e r n m e n tr e v e n u eb a s e do nt h es t a t ep o w e r , s o r e s e a r c h e r sc o n s i d e r e dt h a tt h e r ei sn ol i n kb e t w e e n r i s k a n d t a x a t i o n a n dd e n i e dt h e e x i s t e n c eo f t a xr i s k ” i nf a c t ，t h et a xr i s ke x i s t so b j e c t i v e l y , e v e nt h o u g hi th a sn o ty e tb e e nr e c o g n i z e d c o m p l e t e l y i nas e n s e ，t h eh a r m f u l n e s so ft a xr i s ki sn o ti n f e r i o rt ot h a to ff i n a n c i a lr i s k t h et a xr i s kw o u l dl e a dt ot h eo v e r a l le c o n o m i ca n dp o l i t i c a lc r i s i s ，e v e ne n d a n g e rt h e s t a t ep o w e rw h e ni ta c c u m u l a t e st os o m ed e g r e e t h i st h e s i se m p h a t i c a l l ys t u d i e dt h ep r o b l e mo ft a xr i s k b ya n a l y z i n gi t sf o r m a t i o n m e c h a n i s mi n c h i n a ，e s t a b l i s h i n gi t s e v a l u a t i o ns y s t e ma n dw a r n i n gm e c h a n i s m c o m m e n t i n gi t sc u r r e n ts i t u a t i o ni nc h i n aa n dp u t t i n gf o r w a r dp o l i c ys u g g e s t i o n st o a v o i da n dc o n t r 0 1t h et a xr i s k f i r s t l y , t h i st h e s i sd e f i n e dt h et a xr i s ka n dd i s t i n g u i s h e d t a x 。r i s k ，f r o m t a x p a y m e n tr i s k ”t a xr i s ki sap o s s i b i l i t yt h a tg o v e r n m e n tr e v e n u ec a n n o tm e e t r e q u i r e m e n t si ni m p l e m e n t i n gi t sf u n c t i o n ，w h i c hr e s u l tf r o mu n c e r t a i n t yo fe c o n o m i c a n dt a xe n v i r o n m e n t ，d e f e c t so ft a x a t i o ns y s t e m ，d e t e r i o r a t i o no ft o t a lo rp a r t i a lt a x a t i o n i n d e x e s ，d e c l i n eo ft a x a t i o nc r e d i tl e v e la n dd e c r e a s eo f c a p a c i t yf o rc o l l e c t i n g g o v e m m e n tf u n d sa n dt a x a t i o nu s a g ee f f i c i e n c y t a xp a y m e n tr i s ki so n eo far i s kt h a t t a x p a y e r st a xl i a b i l i t yo rt a x - p a y i n gc o s tm a y b ei n c r e a s eb e c a u s eo ft a x p o l i c y ， a d j u s t m e n to rt a xp a y e r 。m a n a g e m e n tb e h a v i o rm i s c o n d u c t t a xr i s ki so n eo f p u b l i c r i s k sf r o mt h eg o v e r n m e n tp o s i t i o n ，b u tt a xp a y m e n tr i s ki so n e o f p r i v a t er i s k sf r o mt h e i n d i v i d u a la n d e n t e r p r i s ep o s i t i o n t a xr i s kh a sc h a r a c t e r i s t i c so fs u b o r d i n a t i o n a c c u m u l a t i o n ，l a t e n c y , c o n c e a l m e n ta n ds oo n 1 c o n t i n u o u s l y , t h i s t l l e s i sa n a l y z e dt h et a xr i s k f o r m a t i o nm e c h a n i s m i nt h i st h e s i s ， t h ef o r m a t i o no ft a xr i s kc o m e sf r o mt h ec o m m o na c t i o no fm a n yf a c t o r s ，i nw h i c ht h e r e a r eb o t hi n n e rf a c t o r sa n do u t e ro n e so ft a x a t i o ns y s t e m ，a sw e l la sb o t hi n n e rf a c t o r s a n do u t e ro n e so fe c o n o m i cs y s t e m t h et a xr i s k sf i r s ti n d u c e m e n ti st a xl o s i n g t a x l o s i n gi st h ed i r e c tc a u s ea n dm a i nc o n t e n t so ft a xr i s kw h i c h c o u l dw e a k e nt h ec a p a c i t y f o rc o l l e c t i n gt a x a t i o nr e v e n u e t h eo t h e r sc a u s e so ft a xr i s kc a nb es h o w e dm o r eo rl e s s b yt a xl o s i n g t a xl e v ya n dt a xp a y m e n ta r et w or e s p e c t so fac o n t r a d i c t i o n o nt h eo n e h a n d ，t a x p a y e r st a xe v a s i o nl e a d st ot a xl o s i n gt h a tw o u l de v o k et a xr i s k o nt h eo t h e r h a n d ，t h em i s f e a s a n c eo ft a xc o l l e c t i o na n dm a n a g e m e n ti n s t i t u t i o n sa n di t so f f i c i a l s a l s oc a u s eh u g et a xl o s i n g i t su n f a i ra n di n c o m p l e t ei ft h ei n f l u e n c i n gf a c t o r so ft a x l o s i n ga t t r i b u t e dt ot a x p a y e r t h et a xr i s k ss e c o n di n d u c e m e n ti sl o we f f i c i e n c yi nt h e u s eo ft a xr e v e n u e w h e nt h ea b i l i t yo ft a xd e r i v e si sf i x e d ，t h eu s eo ft a xr e v e n u ec a n i n f l u e n tt h eb e h a v i o ro ft h en a t i o n a le c o n o m yd i r e c t l yo ri n d i r e c t l y , e f f e c tt h et a xb a s ei n t h ef u t u r e f u r t h e r m o r e ，i tw i l lh a v ea ni m p a c to ng o v e r n m e n tr e v e n u e sr e a l i z a t i o na n d d e r i v e s o ，l o we f f i c i e n c yi nt h eu s eo ft a xr e v e n u ew o u l di n c r e a s et h et a xr i s k sd e g r e e i na d d i t i o n ，s y s t e mi sa l s oa r li m p o r t a n tf a c t o ro ft a xl o s i n gw h i c hc a u s et a xr i s k b a s e do nt h ea n a l y s i so ft a xr i s k sf o r m a t i o nm e c h a n i s m ，t h i st h e s i sa t t e m p t st o e s t a b l i s has e to fr i s ke v a l u a t i o ns y s t e m t h i sp a p e rp r e s e n t e dt h a tt a xs y s t e mo p e r a t i o n h a v et h r e er e g i o n s ，t h a ti s ，t a xs e c u r i t y ( s o c a l l e dg r e e nl i g h td i s t r i c o ，t a xr i s k ( s o c a l l e d y e l l o wl i g h td i s t r i c t ) a n dt a xc r i s i s ( s o c a l l e dr e dl i g h td i s t r i c t ) t h et h r e er e g i o n s r e l a t i o n s h i pi sq u a n t i t a t i v ec h a n g ec a u s i n gq u a l i t a t i v ec h a n g e sa n ds u c c e s s i o no r d e r a p p r a i s i n gt h et a xs y s t e mo p e r a t i o ns t a t u ss h o u l dr e c u rt oas e to fr i s ke v a l u a t i o n s y s t e m a c c o r d i n g t ot h e p r i n c i p l e s o fs c i e n c e ，c o m p r e h e n s i v e n e s s ，s e n s i t i v i t y , r e p r e s e n t a t i v e n e s s ，d a t ap r o c u r a b i l i t y , n o n - r e p e a t a b i l i t y , a d a p t a b i l i t y , a sw e l la sq u a l i t y c h a r a c t e r i s t i c so fd e v e l o p i n gc o u n t r i e s t a xs y s t e mp u tf o r w a r db yv i t ot a n z ia n d c h i n a ss p e c i a lc u l t u r a l ，s y s t e mb a c k g r o u n d ，c i t i z e n sl e g a lc o n s c i o u s n e s s ，m o r a ll e v e l ， a n ds oo n ，t h i st h e s i ss e l e c t st h ef o l l o w i n gi n d e x e sa sr i s ke v a l u a t i o ni n d e xs y s t e m f r a m e w o r k ，t h a ti s ，t a xl o s i n gs c a l ei n d e x ，m a c r ot a xb u r d e ni n d e x ，c o n c e n t r a t i o ni n d e x ， d i s p e r s i o ni n d e x ，t a xb a s e e r o s i o ni n d e x ，c o l l e c t i o nl a g si n d e x ，s p e c i f i c i t yi n d e x ， o b j e c t i v ei n d e x ，e n f o r c e m e n ti n d e x ，c o s t - o f - c o l l e c t i o ni n d e x ，c o m p l i a n c ec o s ti n d e x ， e f f i c i e n c yo fp u b l i cd e p a r t m e n ti n d e x ，e f f i c i e n c yo fu s i n gr e v e n u ei n d e x ，a n ds oo n a c c o r d i n gt ot a xr i s ke v a l u a t i o ns y s t e m ，b a s e do nc h i n a st a xs y s t e mo p e r a t i o n s t a t u si nr e c e n ty e a r s ，t h i st h e s i se v a l u a t e dt a xr i s ks t a t e ，a n dp o i n t e do u tt h er e v e n u eo f 4 d r a wa i l du s ee x i s tr i s k st os o m ed e g r e e i tm a i n l ym a n i f e s t e di nt a xl o s i n gh e a v i l y , b i g c a l i b e rm a c r o t a xb u r d e nl e v e lb e i n gt o oh i g ht h a ti te x c e e d t h ee c o n o m i cc a p a c i t ya n d i tm a y b er e s u i ti nt a xb a s er e d u c e ，c o n c e n t r a t i o ni n d e xa n ds p e c i f i c i t yi n d e xr e a c h i n g t h es t a i l l d 莉b a s i c a l l y , b u tt a xs y s t e mh a dh i g h e rd i s p e r s i o n ，t a xb a s eb e i n ge r o d e d s e r i o u s l y , c o l l e c t i o nl a g sh a v i n gu n i v e r s a l i t y , t a x b a s eh a v i n gn o n o b j e c t i v i t y , t a x c o l l e c t i o nc o s ta n dt a x p a y e rc o m p l i a n c ec o s th a v i n gh i g hc o s t ，p u b l i cs e c t o ro p e r a t i o n e f f i c i e n c yb e i n gr e l a t i v e l yl o w , e f f i c i e n c yo f u s i n gr e v e n u eb e i n gn o th i g h ，a n ds oo n f i n a l l y , t h i st h e s i sp u tf o r w a r dt h ef o l l o w i n gc o u n t e r m e a s u r e sa n ds u g g e s t i o n st o p r e v e n ta n dc o n t r o lt h et a xr i s k s s t a r t i n gw i t ht a xs y s t e ma n d a c c o r d i n gt ot h et a x a t i o n s y s t e mo fo p t i m i z a t i o nt h e o r y , c h i n as h o u l dq u i c k e n t h er e f o r m a t i o no ft a xi n s t i t u t i o n ， i m p r o v e t h et a xs y s t e m ，o p t i m i z et h e t a x l e v ys y s t e m ，s i m p l i f yg o v e r n m e n t o r g a n i z a t i o n s ，o p t i m i z et h ef i s c a le x p e n d i t u r es t r u c t u r e ，a n di m p r o v ee f f i c i e n c yo fu s i n g r e v e n u e b e g i n n i n g w i t ht a xe n v i r o n m e n t ，c h i n a s h o u l dc r e a t ea ne c o n o m i c e n v i r o n m e mw h i c ha c c o r d sw i t hs o c i a lj u s t i c ea n de f f i c i e n c yf o rn a t i o n a lp e o p l eb y n l a f k e te c o n o m ys y s t e mr e f o r m ，c a r r yo u tt h ec o n s t r u c t i o no fs t a t el e g a ls y s t e m ，p u n f y t h ee c o n o m i ca n ds o c i a le n v i r o n m e n t ，a n ds oo n k e yw o r d s lt a x 慰s k t a xl o s i n gt a xs y s t e mo p e r a t i o n r i s ka s s e s s m e n t r i s i cp r e v e n t i o na n dc o n t r o l 5 独创性声明 本人声明所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究工 作及取得的研究成果尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢 的地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写的研究成果，也 不包含为获得江西财经大学或其他教育机构的学位或证书所使用 过的材料与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均巳在 论文中作了明确的说明并表示了谢意 签名： 日期：型：! ：j ， 关于论文使用授权的说明 本人完全了解江西财经大学有关保留、使用学位论文的规定， 印：学校有权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅和借阅； 学校可以公布论文的全部或部分内客，可以采用影印、缩印或其 他复制手段保存论文 ( 保密的论文在解密后遵守此规定) 签名：导师签名： 日期： 1 导论 l 导论 1 1 论文研究对象 税收是国家凭借政权力量，参与国民收入分配和再分配，无偿地征收实物或 货币，以取得财政收入的一种工具。它具有强制性、无偿性、固定性三个特征。 因此，在人们的意识中，国家是不存在税收风险问题的，甚至否认“税收风险” 这一概念的提法。然而，在我国税制运行中，存在着大量的税收流失，税收增长 与经济增长不协调，税制结构不尽合理，政府收入不规范以及税款使用效率不高 等多方面的风险。对此，我们必须给予足够的重视，构建防范和化解税收风险的 长效机制。本论文以税收风险为题，分析国家税收风险的形成机理，建立税收风 险的评估体系与预警机制，评析我国税收风险现状，并提出防范与控制税收风险 的政策建议，力图对税收风险问题进行较为系统的研究。 1 2 选题的理论意义和实践意义 1 2 1理论意义 税收风险是税收在实现其职能过程中，由于经济环境和纳税环境的不确定性， 财税制度本身的缺陷，以及政策、管理方面的失误，导致全部或部分税收指标出 现恶化，使政府财政汲取能力和税款使用效率下降，造成税收职能执行预期与税 收职能执行结果不一致的可能性，是财政风险的重要方面。税收风险源于整个税 收过程，包括纳税、征税和用税过程。税收风险的存在直接影响到财政收入的数 量和质量，进而影响政府整个财政活动的质量，这种风险或是单独地，或是与支 出风险一道共同地给政府平衡财政收支的努力带来额外的困难。更为常见的是， 在这两种风险共f j 作用下政府财政赤字会持续扩大，进而扩大国债规模，并诱发 其他类型的财政风险。因此，税收风险的防范与化解有助于财政风险的防范与化 解，税收风险理沦是财政风险理论的一个重要补充。 1 2 2 实践意义 税收风险的存在必然会给社会经济活动和政府经济活动带来直接的影响。首 先，税收风险会使财政信息扭曲，误导政府做出一系列错误的经济决策，在微观 层面上扭曲企业和个人的经济行为，在宏观层面上弱化财政政策的导向作用；其 次，在政府收入机制尚不健全的情况下，税收风险会进一步削弱政府的财政汲取 。参见张卓元主编：政治经济学大辞典，经济科学出版社，1 9 9 8 年第l 版。 1 我国税收风险研究 能力，诱发政府部门不断扩大行政性收费以弥补支出不足的冲动，导致政府收入 行为的不规范；最后，税收风险会扭曲市场正常的资源配置功能，加剧社会收入 分配的不平等。另外，税收风险的存在本身就会诱导国民从事避税、逃税、偷税、 骗税等活动，达到减轻税收负担的目的，这不仅会造成国民之间的税负不公，反 过来还会扩大税收风险。当一国的税收风险累积到一定程度时，将引发该国经济、 政治的全面危机，甚至危及政权的存在。 因此，研究税收风险问题是十分必要的。通过系统研究税收风险问题，建立 一套税收风险程度评价体系，将有助于化解财政风险，规范政府收入行为，改进 税务工作，提高政府的税务管理水平，为政府从事税收风险管理奠定基础，有利 于公平税收环境的建立与和谐社会的构建。 1 3 国内外的研究现状 1 9 9 7 年东南亚金融危机爆发之后，人们开始研究我国的金融风险问题。由于 这一时期我国财政收入占g d p 的比重不断走低，从1 9 7 8 年的3 1 2 下降到了最低 1 9 9 6 年的9 7 1 。1 9 9 7 年尽管此比重有所回升，但也只有1 0 4 3 。这样财政风险问 题也开始纳入人们的研究视野。随着对财政风险问题研究的深入，人们逐渐把财 政风险细化为税收风险、国债风险、预算赤字风险、财政融资风险、社会保障风 险、财政政策风险等子系统。然而，税收风险的这一概念刚一提出，就有不少学 者提出异议：对于政府来说，税收是政府依托国家政权取得财政收入的一种形式， 具有固定性、无偿性、强制性三个特性，因此不能将“风险”和“税收”联系起 来，并否认“税收风险”问题的存在。 事实上，税收风险是客观存在的，尽管其尚未完全为人们所认识。从某种意 义上讲，税收风险的危害性并不亚于金融风险。当一国的税收风险累积到一定程 度时，将引发该国经济、政治的全面危机，甚至危及政权的存在。然而，目前为 止，关于政府税收风险问题，在各类学术刊物上只能找到零星的几篇文章，长篇 大作更是非常罕见，这说明目前我幽对税收风险问题的研究还是比较薄弱的。 税收风险源于整个税收过程，包括纳税、征税和用税过程。理论上，税收风 险包括税收收入汲取能力风险和税收收入使用风险。税收汲取能力风险主要体现 在税收流失规模上，税收流失也是产生税收风险的直接原因，因此，税收流失理 论与实证是税收风险研究的核心内容；税收收入使用风险主要体现在公共产品提 供效率下降上。 国内外关于税收收入汲取能力风险、税收收入使用风险以及税制的有效性等 方面的文献还是比较丰富的，这为税收风险的研究奠定了基础。 2 1 导论 1 3 1国内外对于税收汲取能力风险的研究 税收汲取能力风险主要体现在税收流失上。税收流失威胁着国家的经济秩序、 经济安全和经济、社会的平稳发展，税收流失的治理已成为世界性难题。对于税 收流失问题国内外的研究是相当深入并且是富有成果的。 从国外的研究情况来看，对税收流失问题的研究比较早。并把偷逃税问题作 为研究税收流失的重点。如果不做严格意义的考证，现代最早研究偷逃税问题的 是美国经济学家卡甘( c a g a n ，p ) ，他在1 9 5 8 年发表的论文与货币总供给相对应的 通货需求( c a g a n ，p ，“t h ed e m a n df o rc u r r e n c yr e l a t i v e t ot h et o 协lm o n e y s u p p l y ”，j o u r n a lo f p o l i t i c a le c o n o m y ，a u g u s t ，1 9 5 8 ) 中，首先运用现金比率法来估测 美国由于存在地下经济活动和纳税人故意少申报应纳税所得额而进行偷逃税的规 模。真正把偷逃税问题作为一个独立的研究范畴，最早在宏观和微观层次上展开 理论和实证分析研究的，当属阿林汉姆( a l i n g h a m ，m q ) 、桑德莫( s a n d m o ，a ) 和斯 里尼瓦桑( s r i n i v a s a n ，t m ) 。1 9 7 2 年阿林汉姆和桑德莫共同发表了名为个人所得 税逃税：一种理论分析( a l i n g h 锄，m ga n ds a n d m o ，a ， i n c o m et a xe v a s i o n ：a t h e o r e t i c a la n a l y s i s ，j o u r n a lo f p u b l i ce c o n o m i c s ，v 0 1 1 ，1 9 7 2 ) 的论文，他们建立了 预期效用最大化模型，简称a s 模型。几乎在阿林厄姆和桑德姆对个人所得税偷 逃税行为进行研究的同时，斯里尼瓦桑也在进行类似的研究，他在1 9 7 3 年发表了 一篇题为偷逃税：一种模型( s r i n i v a s a n ，t m ，”t a xe v a s i o n ：am o d e l ，j o u r n a lo f p u b l i ce c o n o m i c s ，v 0 1 2 ，1 9 7 3 ) 的论文，在假定一系y 0 - 自；j 提条件下，建立了分析个人 是否偷逃税影响因素的预期所得最大法模型。阿林厄姆和桑德姆的a s 模型和斯 里尼瓦桑的预期所得最大法模型共同构建了国外对偷逃税研究分析的基本理论框 架。 此后，大多数经济学家和学者对偷逃税的研究都是建立在阿林厄姆桑德姆模 型和斯里尼瓦桑的预期所得最大法模型的基础之上的，并不断地加以检验、深入 和拓展。 国内对税收流失问题的研究起步则相对较晚，但进展较快。改革开放之前， 我国实行严格的统收统支的计划经济，缺乏独立的经济利益主体，税收的作用被 严重削弱甚至取消，税收名存实亡，自然就没有人关注和研究税收流失这样的问 题。改革开放之后，随着各种独立经济利益主体的涌现，在利益机制的驱动下， 它们为了实现自身利益的最大化，都存在通过各种手段减轻自己的税收负担的趋 向，再加上我国的税收制度尚处在不断的改革完善之中，税收征管水平较低，从 而使得各种偷逃税、漏税、抗税、任意减免、避税的情况愈演愈烈，引起了越来 。参见梁朋：税收流失经济分析，中陶人民人学出版社，2 0 0 0 3 我国税收风险研究 越多的专家、学者和实际部门人员来关注、研究税收流失问题，并在各方面取得 了一些富有启发性的成果。其中对税收流失问题研究的较为深刻并形成了系统研 究成果的专家、学者当属梁朋博士和贾绍华博士。 梁朋博士在其税收流失经济分析( 中国人民大学出版社，2 0 0 0 ，1 1 ) 一书 中，分析了税收流失的种种现象，在此基础上给税收流失探寻了一个合适的定义， 进而对税收流失的各种影响因素进行了深入的研究，并运用现金比率法、收支差 额法、税收收入能力测算法等，对我国税收收入流失规模进行了多角度的测算， 为税收流失的定量分析提供了思路。贾绍华博士在其中国税收流失问题研究( 中 国财政经济出版社，2 0 0 2 ，6 ) 一书中，从税收流失的因素分析、机理分析、制度 分析和成因分析四个方面，揭示了造成税收流失的内在因素、机理、制度设计和 成因，为探索治理税收流失的途径和方法提供了科学的理论依据，并指出治理税 收流失有利于防范和化解财政风险。 1 3 2 国内外对于税收收入使用风险的研究 税收收入使用风险主要体现在公共产品提供效率下降上。税收风险之所以研 究税收收入使用风险，这是因为在税收汲取能力既定的情况下，税收收入的使用 直接或间接地影响国民的经济行为，影响未来税基的变化，进而影响未来政府收 入的实现与汲取。由于税收收入使用效率的高低，直接影响到公共产品成本的高 低，从而决定公共产品的需求，并最终影响公众对公共产品所愿支付的价格( 税 收) 的高低。从税收与公共产品的关系看，税收作为公共产品的一种成本或代价， 尽管征税与纳税，在形式上表现为纳税人单方面的义务和征收机关单方面的权利， 但全面考察整个税款的征收与使用过程，在本质上这一过程其实是一个平等主体 之间的权利交换过程。根据制度经济学的代理理论，纳税人与用税人( 政府) 之 间实际上是一种委托代理关系，这种委托代理关系建立在规范的契约( 税法与预 算法等) 之上，委托人为纳税人，代理人为政府，委托人( 纳税人) 授权代理人 ( 政府) 使用财政资源的同时，仍然对这些资源享有剩余索取权。因此，政府在 用税时就应考虑所提供的公共产品的质量和效率，才能获得下一期的货币选票( 意 愿价格一税收) 。若政府单位税收收入所提供的公共产品的价值下降，或单位税收 收入的社会福利含量降低，意味着公共产品供给效率低，税收收入使用风险增加， 公共产品价值被打折扣，纳税也必然大打折扣，税基将以各种形式被侵蚀。这说 明税收收入的使用效率将会直接影响到其对税收收入的汲取能力。因此，研究税 收风险不能忽略税收收入的使用f u j 题。 一般来说，个国家的财政收入主要来源于税收，对税收收入使用效率的研 究与考察可以从对财政支出效牢的考察中得到解答。 4 1 导论 西方发达国家对财政支出效率问题的研究受到政府公共管理模式及财政管理 模式的影响，其发展历程主要经历了萌芽阶段( 1 9 世纪和2 0 世纪初) 、发展阶段( 2 0 世纪二三十年代至七十年代中期) 、成熟阶段( 2 0 世纪七十年代中期以后) 。在西 方国家财政支出绩效评价的萌芽阶段，正值传统的自由经济时期，在理论和实践 中盛行古典经济学，政府的角色只是“守夜人”，经济活动完全接受市场经济的自 动调节。此时政府的财政收支规模较小， 国家审计为表现形式，审查的范围很小， 财政支出的绩效评价是以对财政支出的 且审查只关心合法性和合规性