（工商管理专业论文）基于作业成本法的产品定价决策研究.pdf

哈尔滨工程大学硕士学位论文 摘要 先进制造技术的迅猛发展 使企业所处的内外环境发生了根本性的变 化 制造成本核算法已不能满足企业经营决策的需要 基于成本动因理论的 作业成本法应运而生 它避免了制造成本核算法对成本信息的扭曲 增强了 产品成本信息在定价决策等企业经营决策中的基础性作用 本文选择基于作 业的产品定价决策作为研究方向 是因为产品定价关系到企业的生存和发展 而且目前对这一理论的研究尚未取得实质性进展 本文构建了基于作业的成本性态模型 并依据通用成本性态模型构建了 基于作业的本量利分析模型 以此为基础 构建了基于通用成本性态模型的 完全成本加成定价 变动成本加成定价及变动与作业成本定价模型 并给出 了后两种模型的简化形式 此外 在综合考虑需求价格弹性的基础上 给出 了基于作业的系列产品最优定价决策模型 最优定价决策可保证企业利润最 大化目标的实现 这些模型的建立为企业进行定价决策提供了可行的方法 本文还研究了基于作业的新产品定价决策问题 分别给出了基于全新产 品及其它新产品的定价决策模型 在此基础上 对新产品的定价策略进行了 研究 关键词 作业成本法 成本性态 本量利分析 定价决策 a b s t r a c t d h et ot h ei m p e t u o u sd e v e l o p m e n to fa d v a n c e dm a n u f a c t u r et e c h n e l e g y a m t s o m ef u n d a m e n t a l l yc h a n g e si n s i d ea n do u t s i d ea ne n t e r p r i s eh a v et a k e n p l a c e t h e ym a k em a n u f a c t u r ec o s t i n gn o tm e e to p e r a t i o nd e c i s i o n s n e e d s s ot h e a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g a b e b a s e do nd r i v e rt h e o r yc o m e si n t ob e i n g w h i c hc a n r e f r a i nf r o md i s t o r t i o no ft h et r a d i t i o n a lc o s t i n gt oc o s ti n f o r m a t i o n a n de n h a n c e t h eb a s i cf u n c t i o no fc o s ti n f o f i n a t i o ni no p e r a t i o nd e c i s i o n ss u c ha sp r i c i n g b e c a u s ep r o d u c tp r i c i n gi sr e l a t e dt oa ne n t e r p r i s e 8e x i s t e n c ea n dd e v e l o p m e n t r e s e a r c ho nt h et h e o r yh a s n tm a d ev i r t u a l p r o g r e s s t h i sp 卸e rc o n s i d e r s a c t i v i t y b a s e dp r o d u c tp r i c i n gd e c i s i o na si t sr e s e a r c hd i r e c t i o n t h i sp a p e rc o n s t r u c t sa c t i v i t y b a s e dc o s tb e h a v i o rm o d e l s t h e nb a s e do n t h ec o m m o nm o d e l i tc o n s t r u c t i o n sa c t i v i t y b a s e dc o s t v o l u m e p r o f i t c v p m o d e l o nt h eb a s i so ft h em e d e l i tc o n s u u c t sf u l lc o s t v a i l a b l ec o s t v a r i a b l e a n da c t i v i t yc o s tp l u sp r i c i n gm o d e l sb a s e do n 也ec o m m o nc o s tm o d e l a n d s i m p l i f i e st h el a s tt w om o d e l s w h a t sm o r e o nt h ec o n s i d e r a t i o no ne l a s t i c i t i e s i tc o n s t r u c t so p t i m a lp r o d u c tl i n ep r i c i n gd e c i s i o nm o d e lb a s e do na b c t h i sp a p e rs t i l ls t u d i e sn e wp r o d u c tp r i c i n gd e c i s i o nu n d e ra b c c o n s t r u c t s n e wp r o d u c tp r i c i n gd e c i s i o nm o d e l s o nt h eb a s i so ft h e s em o d e l s i tr e s e a r c h e s p r i c i n gc o u n t e r m e a s u r e s a tl a s t t h i sp a p e rs t u d i e sc o m p e t i t i o np r i c i n ga n d p r o d u c tp r i c i n gf o rt a k i n ga d v a n t a g eo f u n u s e dp r o d u c t i o na b i l i t y k e y w o r da c t i v i t y b a s e dc o s t i n g a b c c o s tb e h a v i o r c o s t v o l u m e p r o f i t c v p a n a l y s i s p r i c i n gd e c i s i o n 哈尔滨工程大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明 本论文的所有工作 是在导师的指导 下 由作者本人独立完成的 有关观点 方法 数据和文 献的引用已在文中指出 并与参考文献相对应 除文中已 注明引用的内容外 本论文不包含任何其他个人或集体已 经公开发表的作品成果 对本文的研究做出重要贡献的个 人和集体 均已在文中以明确方式标明 本人完全意识到 本声明的法律结果由本人承担 作者 签字 堑兰丝 日期 一f 年 月r 1 日 第1 章绪论 1 1 选题背景及意义 1 1 1 选题背景 2 l 世纪的社会是高新技术迅速发展 由工业社会向知识经济社会迅速转 化的社会 其中以计算机技术 通讯技术和网络技术为代表的信息革命是其 核心 它将给人类社会的各个方面带来巨大的影响 当然也包括对现代管理 理论 管理观念 管理方法和管理技术的巨大影响 作业成本计算 a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g 简称a b c 就是在这种背景下产生 是自2 0 世纪8 0 年代末期以来在西方先进制造企业首先应用的一种全新的企业管理理论和方 法 近一 二十年来 在电子技术革命的基础上出现了一批高度自动化的先 进制造企业 这些企业能够及时满足客户多样化 小批量的商品需求 能快 速 高质量地生产出多品种 少批量的产品 在这种崭新的制造环境下 企 业传统采购与制造过程发生了巨大的变化 相应地 原来为传统采购与制造 乃至企业决策服务的产品成本计量与控制 会计决策 业绩评价等会计理论 和方法也将发生相应变革 例如 在先进制造环境下 许多人工已被机器取 代 因此直接人工成本比例大大下降 而固定制造费用大比例上升 据有关 资料显示 7 0 年前的间接费用仅为直接人工成本的5 0 6 0 而今天大多 数企业的间接费用为直接人工成本的4 0 0 5 0 0 过去直接人工成本占产 品成本的4 0 5 0 而今天不到1 0 甚至仅占产品成本的3 5 产 品成本结构如此重大的变化 使得传统的制造成本核算法所产生的成本信息 也不再是生产经营过程中产品对经济资源的真实耗费 据此进行生产经营决 策 必将导致决策的失误 必须代之以适合新工艺 新营销方式的成本会计 系统 作业成本计算法 a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g a b c 便应运而生了 1 作业成本计算是一个以作业为基础的管理信息系统 它以作业为中心 作业的划分是从产品设计开始 到物料供应 生产工艺流程的各个环节 质量检验 总装 到发运销售的全过程 通过对作业及作业成本的确认 计 量 最终计算出相对真实的产品成本 作业成本计算与传统成本计算所不同 的是 分配基础 成本动因 发生了变化 它不再局限于传统成本计算所采 用的单一数量分配基准 而是采用多元分配基准 集财务变量与非财务变量 于一体 并且特别强调非财务变量 产品的零部件数量 调整准备次数 运 输距离 质量检测时间等 的作用 由于这种分配方式提高了与产品实际耗 费的相关性 从而使作业成本会计能提供 相对准确 的产品成本信息 提 高决策 计划 控制的科学性和有效性 最终达到提高企业的市场竞争能力 和盈利能力 增加企业价值的目的 作业成本法与制造成本法两种核算方法相比较 有以下三点不同 这些 不同点更突出了作业成本法的优势 第一是适用环境不同 制造成本法适用于稳定且自动化程度不高的经营环境 在此种情况下 公司只生产几种产品 构成产品成本最重要的因素是直接人工成本和直接材 料成本 且这两种成本占产品成本的很大比重 而制造费用的比重很小 因 此 少量的制造费用由构成产品成本主体的直接人工去分配 所导致的误差 是微小的 产品成本信息是比较准确的 而作业成本法适用于先进的制造环 境 此种情况下 产品工艺复杂 生命周期短 而且制造费用比重增大 直 接人工比重下降 从而制造费用分配率很大 此时用作业成本法核算产品成 本可以提高产品成本信息质量 第二是计算对象不同 制造成本法以产品为计算对象 许多间接成本都必须经过人为地分配才 能计入相应的产品 而作业成本法以作业为核算对象 通过资源动因的确认 和计量 归集资源费用到作业上 再通过作业动因的确认计量 将作业成本 归集到产品或顾客 使产品的成本更加贴近实际 第三是间接成本的归集和分配不同 首先 制造成本法中所有的间接成本都通过 制造费用 科目归集 而 作业成本法根据间接成本的性质不同设置若干个成本库 分别归集各类间接 成本 从而避免了不同性质的间接成本归集到一处互相干扰的局面 其次 制造成本法只按照直接人工工时 机器工时等单一分配标准来分配间接费用 2 哈尔滨工程人学工商管理硕上学位论文 而不考虑各项间接费用是否与分配标准相关 在作业成本法下 间接成本是 按照同质原则将成本归集到各个成本库 因而与选择的分配标准有关 从而 使作业成本法可以提供相对准确的成本信剧 作业成本法在世界范围内的快速发展为我们提出了一个新课题 那就是 作业成本法下产品的定价问题 在作业成本法下 产品成本的构成发生了变 化 随着成本性态的拓展 成本进一步划分为变动成本 短期变动成本 作 业成本 长期变动成本 和固定成本三部分 作业成本法下完全成本内涵发 生了变化 它包括研究与开发费用及客户服务等价值连上的所有成本 使得 单位完全成本的范围较之以前扩大了 这就有必要对基于作业的完全成本加 成定价决策进行重新研究 随着成本构成的变化 同样有必要对基于作业的 变动成本加成定价决策进行重新研究 此外 针对新情况 基于作业的变动 和作业成本加成定价决策也成为一个新的研究领域 1 1 2 选题目的及意义 产品定价关系到企业的生存和发展 是企业的重要经营决策之一 虽然 企业的产品价格最终还要受市场规律的制约 但是为了避免和减少生产经营 过程中的盲目性 仍然有必要为每一种产品制定一个目标价格 3 并争取在 可能的条件下按目标价格销售产品 实现尽可能多的经济效益 根据企业定价目标不同 制造成本法下的产品定价决策可分为两大类 一是以实现利润最大化为目标 以市场为基础的定价决策 二是以获得满意 目标利润为目标 以成本为基础的定价决策 传统的以市场为基础的产品定价决策倾向于利用经济学的利润最大化原 理 m r m c 来进行定价 本文中将以市场为导向确定产品最优价格的定 价决策称为最优定价决策 传统的以成本为基础的定价决策主要有成本加成定价决策 这是一种应 用最为普遍的定价方法 又可进一步划分为完全成本加成定价法和变动成本 加成定价法 两种方法的定价模型如下所示 完全成本加成定价模型 价格 变动成本 固定成本 1 力1 1 成率 变动成本加成定价模型 价格 变动成本x 1 b l l 成率 固定成本 在进行定价决策过程中 企业必须综合考虑顾客 竞争者和成本这三个 因素 有时还要考虑政治 法律以及与企业形象有关的问题 4 对于企业而 言 在其提供的产品质量一定的情况下 客户需求和市场竞争属于外部因素 对此企业难以左右 而产品成本则属于内部因素 是企业可以控制的因素 因此成本是影响产品价格变动的一个基本要素f 5 而成本计算的准确性又决 定了产品定价决策的准确性 然而 制造成本法下的成本信息是不科学的 不过在粗放式劳动密集型 产业中 人工 材料等直接成本占产品总成本的绝大部分 而间接成本所占 比重很小 所以即使制造成本法下对间接费用的分配不够合理 但由于这部 分不合理数额所占的比例较小 所导致的产品成本信息的扭曲是非常微小的 几乎可以忽略不计 6 j 通常不会导致严熏的决策失误 但是 随着科学技术的快速发展 全球性竞争的加剧 企业及其生产经 营环境发生了巨大的变化 生产工人工资等直接成本所占的比例大大减少 许 多企业直接人工只占总成本的5 一1 0 7 间接成本比例大幅度增加 此时 若再依据传统成本法来获取相关成本信息 会高估高产量低复杂程度的产品 成本 而低估低产量高复杂程度的产品成本 引 这是因为复杂程度高的产品 消耗的作业活动多 每个作业活动都要消耗资源 所以产品的实际单位成本 应该较高 由于在制造成本核算法下 是按照产品的工时等单一的分配标准 分配产品成本 因此不能反映工艺复杂程度对产品成本的影响 而作业成本 法首先确定间接费用分配的合理基础 作业 按各产品所消耗的作业量比 例将其分配到产品成本中 从而使许多原本与产量无关的固定成本在决策中 由不相关成本转变成相关成本 使产品成本更加真实 9 1 更能直接反映产品 的实际生产消耗情况 从而提高了相关成本决策的正确性 科学性 1 0 同时 在作业成本法下 产品成本的构成发生了变化 依据传统成本性态获得的成 本信息已经不能再作为定价基础 而利用基于作业的成本性态可以获得相对 准确的成本信息 从而增加定加决策的可靠性 l l l0 2 1 传统的最优定价决策 是以传统的成本性态为基础 它隐含着一个基本 假设 产品的产销量是唯一的成本动因 在作业成本法下 依据拓展的成本 性态将成本划分为变动成本 短期变动成本 作业成本 长期变动成本 和 固定成本三部分 其中短期变动成本相当于传统意义上的变动成本 而作业 4 成本随业务量的变动而变动 同样是决策相关成本 基于成本动因理论的作 业成本法对传统的成本性态及其假设产生了强烈的冲击 所以对基于传统成 本性态的最优定价决策必须加以修正后才能适用于作业成本法 在作业成本法下 产品成本的构成发生了变化 随着成本性态的拓展 成本进一步划分为变动成本 作业成本和固定成本三部分 13 1 作业成本法下 完全成本内涵发生了变化 它包括了研究与开发费用及客户服务等价值连上 的所有成本 使得单位完全成本的范围较之以前扩大了 这就有必要对基于 作业的完全成本加成定价决策进行重新研究 随着成本构成的变化 同样有 必要对基于作业的变动成本加成定价决策进行重新研究 此外 针对新情况 基于作业的变动和作业成本加成定价决策也成为一个新的研究领域 此外 先进制造环境下的企业面临剧烈变化的市场 与传统制造环境的 企业相比会经常面临一些特殊的情形 接受或拒绝特殊定价方案的决策在企 业时有发生 这样的决策往往集中于相关成本与收益的分析上 而以前这种 情况很少 所以在新的成本核算体系下 针对特殊情况下的产品定价问题也 有待研究 综上 由于基于作业的产品定价问题还没有形成深入 系统 完 善的体系 许多地方有待于完善 本文的目的就是尝试丰富和完善这一理论 1 2 国内外研究现状 1 2 1 国外研究现状 作业成本法的产生 最早可以追溯到2 0 世纪杰出的会计大师 美国 人埃里克 科勒 e r i ck o h l e r 教授 科勒教授1 9 5 2 年编著的 会计师词 典 中 首次提出作业 作业帐户 作业会计等概念 1 9 7 1 年 乔治 斯托 布斯 g e o r g ei s t a u b u s 教授在 作业成本计算和投入产出会计 a c t i v i t y c o s t i n ga n di n p u t o u t p u ta c c o u n t i n g 中对 作业 成本 作业会计 作业投入产出系统 等概念作了全面系统的讨论 这是理论上研究作业会 计的第一部宝贵著作 尽管当时理论界对此持冷淡态度 实务界也未采纳 但在作业会计理论框架形成中占有重要地位 2 0 世纪8 0 年代后期 随着以 m r p i i 为核心的管理信息系统 m i s 广泛应用 以及集成制造 c i m s 兴起 使得美国实业界普遍感到产品成本信息与现实脱节 成本扭曲普遍存在 且 扭曲程度令人吃惊 经理们根据这些扭曲的成本信息做出决策时感到不安 甚至怀疑公司财务报表的真实性 这些问题严重影响到公司的盈利能力和战 略决策 美国芝加哥大学的青年学者罗宾 库珀 r o b i nc o o p e r 和哈佛大 学教授罗伯特 s 卡普兰 r o b e r ts k a p l a n 注意到了这种情况 在对美 国公司调查研究之后 发展了斯托布斯的思想 提出了以作业为基础的成本 计算 又称作业成本计算 1 自2 0 世纪7 0 年代以来 国外在定价领域虽取得了不少成果 并建立了 大量模型 但真正针对作业成本法下定价决策的研究并不多 在现有的研究 成果中 大多数作者偏重于作业基础产品定价问题的某一方面 或者仅就某 一企业的特例对这一问题进行分析研究 从目前收集的资料来看 在国外并 没有形成针对这一理论的系统 完整 成熟的体系 在国外 许多学者对系列产品的最优定价决策进行了研究 如u r b a n 早 在1 9 6 9 年就考察了系列产品中各品牌的价格 广告和分销的相互依存性 建 立了一个度量每个营销量的需求价格弹性和交叉价格弹性的模型 l 习 p a l d a 同年提出了对具有不同需求和成本依存性的系列产品的最优价格决策所做的 几种理论解释 m o n r o e 等人在1 9 7 9 年建立了在需求和成本相关条件下系 列产品的单阶段利润最大化定价模型 l7 1 l i t t l e 等人在1 9 8 0 年考察了零售 商经营多种商品时与顾客的相互关系 得出了其最优价格出自产品的自身价 格弹性 交叉价格弹性 需求性质和总的边际贡献共同决定的结论l l 羽 尽管 他们没有提供实证估计 但他们讨论了这一应用 最为重要的是 他们指出 非线性反函数的重要性 d j r e i b s t e i n 等人在1 9 8 4 年拓展了l i t t l e 等的 研究成果 给出了非线性的需求函数表达式 并在此基础上构建了系列产品 的最优定价决策模型悖 1 9 8 9 年a a m e r s h i 等人通过研究得出基于作业的单位成本在最优定价 决策中的重要经济价值 2 1 9 9 4 年r d b a n k e r 等人在其基础上考虑了超 标作业成本可能存在也可能不存在两种情况 给出了不含固定成本的基于作 业的随机成本模型 同时考虑了存在市场不确定因素将对预期需求产生影响 的情况 给出了线性的需求函数表达式 并得出了基于作业的最优定价决策 模型 2 1 1 6 喑尔滨工程大学工商管理硕士学位论文 卡普兰是作业成本法领域的权威人士 他在2 0 世纪8 0 年代初期即对作 业成本法进行了研究 他与d w e i s s 和e d e s h e h 等人对基于作业的转移价 格进行了研究 他们结合t e n a 制药厂作业成本法下内部转移价格的实际应用 指出 基于作业的内部转移价格可以协调各利益部门的冲突 同时他们对单 位层次 批别层次 产品层次以及设施层次等成本的分配过程进行评述 最 后提到了未利用生产能力的处理问题 2 2 他们的论述具有很强的指导作用 但没有给出一个通用的成本模型 罗纳德 w 希尔顿把作业成本法融入他的专著 管理会计 中 指出 作业成本法需要的数据更易取得 基于作业的产品定价法更利于企业做出正 确的定价决策方案 此外 d t h i c k s 对中小企业基于作业的产品定价决 策进行了研究1 2 3 1 j l d a l y 对基于作业的产品定价的竞争优势进行了研究 2 还有一些学者对竞争性报价进行了研究 综上 不难看出 国外对作业成本法下的产品定价决策的研究较为分散 虽然大多数的管理会计类书籍中都有大量篇幅介绍产品定价决策 但真正针 对作业成本法下产品定价决策的研究还比较少 不过国外对这一领域问题的 研究大多和企业的实例结合起来 进行实证分析研究 使问题深入浅出 这 一点是值得借鉴的 1 2 2 国内研究现状 在我国 作业成本法尚未得到法律和制度的认可 因而对这一问题的研 究重视不足 但已有学者开始对此加以研究 l 哈尔滨工程大学刘希宋教授的 新的成本管理方法 作业成本法 机理 模型 实证分析 是国内第一本融理论 方法 实证分析为一体的作 业成本管理的专著 该书在以作业为基础的企业管理的新思维指导下 构建 了作业成本管理的新体系 精心设计和系统阐述了作业成本核算 预测 控 制及作业评价四个子系统的机理 模型 方法及应用 同时介绍了作业成本 法在国内两家大型企业成功应用的实证分析 为我国企业采用作业成本法提 供了有效 有力的借鉴1 2 5 2 西安交通大学的王平心教授在其 作业成本计算理论与应用研究 堕笙堡王堡查堂三塑笪垄堡主兰堡丝苎 一书中 对作业成本法进行了深入研究 并在基于作业的定价领域取得了一 定成果 在书中 王教授给出了作业基础产品定价模型 在此基础上给出了 作业基础标准产品完全成本加成定价模型 同时 书中还谈及了作业基础新 产品定价和特殊产品定价问题 3 哈尔滨工业大学的王福胜教授在 作业成本法对存货估价 产品定 价及成本控制的影响 一文中指出进行定价决策时应考虑五个重要的业务功 能成本 研究与开发成本 设计成本 制造成本 营销成本和客户服务成本 这五个业务功能的成本类型正好是价值链上的所有与职能相关的成本 定 价决策可以分为短期定价决策和长期定价决策 由于作业成本法可以提供比 制造成本更准确 更全面的成本信息 使得作业成本法可以支持短期定价决 策 此外由于作业成本法下的成本包括价值链上的所有相关成本 所以它能 更好地支持长期定价决策 在结合实例的基础上 王教授指出当竞争激烈 而厂家又需要降价时 作业成本法可以为厂家提供诸如企业可降价的幅度到 底有多大 降到什么价位时为确保企业获得一定利润不可再降价的信息 2 6 4 石家庄铁路工程学校的李晓红老师在 作业成本法在目标价格决策 中的应用 一文中指出在了现行目标价格决策中存在弊端 在此基础上 结 合实例给出了全部成本法下的目标价格决策方法 同时叙述了变动成本法下 的目标价格决策方法 2 7 1 3 论文结构及创新之处 1 3 1 论文结构 目前 基于作业的最优定价决策问题在国内还是一个崭新的课题 而这 一定价决策尽管存在一些局限性 但它却可以保证企业利润最大化目标的实 现 而且为企业进行定价决策提供了一个有用的参考 因为即使企业以成本 为基础进行定价决策 为了实现尽可能多的利润 也会使价格尽可能地接近 利用最优定价决策得出的价格 本论文以作业成本法下的产品定价为主要内 容 并对与之相关的背景情况以及它所依赖的信息基础等进行了较为详尽的 研究与探讨 论文结构如下 堕玺堡三堡杰堂三塑笪堡壁土生垡丝兰 第1 章首先介绍论文写作的背景和意义 研究思路 第2 章对作业成本计算法和定价决策的理论基础进行阐述 并且对传统 成本性态模型进行了修正 建立了基于作业的成本性态模型 第3 章按照不同的成本基础对基于作业的成本加成定价进行了研究 第4 章通过对传统最优定价决策模型的阐述 经过推导得出非完全竞争 市场条件下考虑存在需求价格弹性情况时的基于作业成本模型的最优定价决 策模型 第5 章以作业成本法为基础 对新产品的定价问题进行研究 1 3 2 论文创新之处 第一由于现有作业成本法下的产品定价基本模型只考虑了变动成本和作 业成本 本文在综合考虑固定成本的作用及定价模型完整性的基础上 对基 于作业基础的产品定价基本模型进行了修正 第二根据传统最优定价决策模型 把作业成本作为决策相关成本引入到 定价模型中 构建了基于作业的最优定价决策模型 阐述了其相关的理论和 方法 第三针对多数定价决策中的新产品往往仅指全新产品这一现象 创造性 地将新产品分为全新产品 属企业新产品但非市场新产品 部分新产品三种 类型 并对各类新产品相应的定价策略进行了论述 第2 章相关理论综述 2 1 产品定价的理论基础 在营销组和中 价格是唯一影响销售收入的因素 企业的产品价格制定 的得当与否 往往决定了该产品能否为市场所接受 并直接影响企业的竞争 力 销售收入和利润 从而也关系到企业的生存和发展 对企业来讲 定价 决策是根据企业经营战略的要求明确定价目标 按照一定的定价程序和方法 制定价格 并决定价格应用和调整的策略和方法的决策过程 传统产品定价决策可分为两大类 一是以成本为导向 二是以市场为导 向 2 其中 以市场为导向的定价决镶着眼于 就目前顾客的需求和竞争者 的反应 我们应制定何种价格 而以成本为导向的定价决策则着眼于 根据 制造产品的成本 我们应索取什么样的价格才能弥补成本并产生满意的利润 1 2 9 1 以成本为导向的产品定价决策被定义为以企业产品成本作为制定产品价 格基本依据的一种定价决策方法 这种定价决策强调对企业产品成本的充分 补偿和盈利的可能 企业的定价必须以产品成本为最低界限 在保本的基础 上考虑不同的情况制定对企业最为有利的价格 其主要方法是成本加成定价 这一方法的基本原理是 以成本为基础制定产品价格 不仅能保证生产中的 耗费得到补偿 而且能保证企业获取必要的利润 成本加成定价法又可分为 完全成本加成定价法和变动成本加成定价法 2 1 1 成本加成定价方法 1 完全成本加成定价法 如果企业从事多品种产品的生产 则在企业成本中存在无法归集到具体 产品上的 共同成本 一般企业的做法是将共同成本按照某种分配标准分摊 到各个产品上 以此计算求得产品的单位完全成本 然后按此成本加成定价 0 暗尔踬工程大学工两霄理破士学位站z 这种定价方法称为完全成本加成法 定价模型如下 产品价格 单位完全成本x t j i 成率 2 1 采用完全成本加成定价具有以下显著的优点 第一 计算简单 手续简 便 企业只需在产品成本基础上加上目标利润即可 第二 可缓和竞争 同 行业各个企业如果都采用此方法 则在生产条件基本相同的情况下 产品的 销价大体一致 不会引起较大的价格战 第三 对买卖双方都比较公平 容 易被双方接受 这种定价方法 卖方 以本求利 可以保持合理的收益 对 购买产品的消费者而言 他们通常认为一个公司必须从它的产品中获取利润 以维持正常的生产经营 可见完全成本加成定价法提供了一个被所有利益关 系人均认为是公正的价格 第四 当某公司的竞争者具有相同的经营和成本 结构时 以全部成本为基础的成本加成定价为管理层提供了一个分析竞争者 是如何制定价格的依据 完全成本加成定价法也存在明显的局限性 主要反映在定价过程中没有 考虑市场需求的变化和竞争的影响 而且它不是在较严格的统计和分析的基 础上进行的 因而用这种方法定出的价格往往不能保证边际收入等于边际成 本 也就是很难保证企业实现利润最大化目标 2 变动成本加成定价法 在传统管理会计中 我们知道在一定时期和一定业务量范围内 随着业 务量 产量或销量 的增加 单位产品的固定成本会呈现反比例下降的趋势 设想一种极限的情况 即产量趋于无穷大 则产品的单位完全成本近似等于 产品的单位变动成本 从而衍生出了变动成本加成定价法 定价模型如下 产品价格 单位变动成本x 1 加成率 2 2 变动成本加成定价法与完全成本加成定价法相比较 具有以下优点 第 一 能避免固定成本分摊上的主观随意性 不但简化了计算工作 而且提高 了成本分析的准确性与科学性 第二 有利于企业进行经营决策 增强企业 竞争力与应变力 按照完全成本加成定价法思想 企业应拒绝接受销售价格 低于全部成本的交易 但从变动成本法来看 只要单价高于单位变动成本 就可以为企业创造边际贡献 该价格就可以接受 可见变动成本加成法有利 于企业正确决策 提高企业收益 第三 便于准确掌握成本信息 加强成本 管理 完全成本加成定价法下 产品产销量越多 单位产品成本越低 产销 堕堡堡三堡盔堂三塑笪型堡主兰垡丝塞 量越少 单位产品成本越高 因此 有时会出现单位产品的直接材料费升高 但由于产销量增加 结果却导致单位产品成本降低 这种现象使管理者难以 掌握成本的变化情况 给成本管理带来困难 如果采用变动成本加成定价法 在分析成本时则不会出现此类现象 第四 有利于改善企业的经营管理 变 动成本加成定价法有助于企业在经营管理中抓住关键和主要矛盾 努力改善 限制因素 提高产品盈利能力 此外由于企业可接受的价格范围扩大 促使 企业密切注视市场环境变化 加强调研 进行科学定价决策 尽管变动成本加成定价法在理论和实践上具有许多优点 但它仍有一些 局限性 如果公司决策者将产品的变动成本视为定价的基础 他们往往会使 价格制定得过低 从而公司无法弥补其发生的固定成本 久而久之 这将发 展成灾难性的后果 所以如果采用变动成本数据作为成本加成定价决策的基 础 决策者就必须懂得采用加成额的必要性 以确保所有的成本都能得到弥 补 2 1 2 最优定价方法 以市场为导向的定价决策往往倾向于利用经济学的利润最大化原理来进 行定价决策 在本论文中 将以市场为导向确定产品的最优价格 以实现企 业利润最大化目标的定价决策称为最优定价决策 根据经济学的基本原理 在完全自由竞争市场中 当产品每单位的边际 成本 m c 与其边际收入 m r 相等时 企业能实现最大的利润 且此 时的产品价格是最优价格 上述原理可通过如下推导得出 设企业利润为石 在以销定产的情况下 企业的产销量为工 销售收入 为豫 销售成本为咒 根据经济学理论 边际收入指每增加一个单位的产 量所增加的收入 在数学上等于销售收入对产销量求导 其数学表达式为 m r d t r d x 边际成本值每增加一个单位的产量所增加的成本 在数学上 等于销售成本对产销量求导 其数学表达式为m c d t c l d x 利润函数的数 学表达式为石 t r 一兀 为确定企业的最大利润 首先求利润对产销量的一 阶导数 并令利润的一阶导数为零 即 3 0 即 d 兀d t r d xd x d t c o d x m r m c 0 m r m c 2 3 由以上推导可知 进行最优定价决策必须以成本函数和利润函数 本量 利分析模型 为基础 而要建立成本函数和利润函数的数学模型 其前提是 成本性态分析模型的建立 利润最大化的原则是m r m c 它表明 如果边际收入大于边际成本 则增加一个单位产品的产量所增加的收益大于生产该单位产品所耗费的成 本 即企业仍有潜力可以挖掘 此时增加生产有利可图 有远见的企业必然 会扩大生产规模 使市场供给增加 其结果是边际成本上升 边际收入减少 当边际成本与边际收入相等时 企业应停止追加投入 如果边际收入小于边 际成本 则增加生产一个单位产品所增加的收益小于生产该单位产品所增加 的耗费 表明企业此时存在亏损 企业应该压缩生产 其结果是市场供给减 少 价格上升 边际收益增加 边际成本降低 直到边际收入等于边际成本 最优定价决策对企业而言是一种最优决策行为 它可以保证企业利润最 大化目标的实现 当企业以成本为基础进行定价决策时 利用最优定价决策 所得出的结果可为其提供一个参考价格 但这种方法也有其自身的局限性 利用最优定价决策定价需要知道企业确定的需求曲线和成本曲线 但是实际 上 企业只能大致了解其需求曲线和成本曲线 就需求曲线而言 统计方法 是获得需求曲线的重要方法 但是统计方法本身就不是十分确定 而对相互 依存的寡头垄断企业来说 更难得到确切的需求曲线 企业也不能得到一个 精确的成本曲线 因为即便是适应先进制造环境的作业成本法 也多会面临 联合成本 间接成本的分配问题 故而作业成本法也只能提供相对准确的成 本信息 2 2 基于作业的成本性态模型 2 2 1 传统成本性态模型 传统管理会计根据相关范围内成本与业务量的依存关系 将成本划分为 变动成本和固定成本 变动成本是指在相关范围内随业务量 产量或销售量 的变化而成正比例变化的成本 如构成产品实体的直接材料成本 固定成本 是在相关范围内不随业务量 产量或销售量 发生任何变化的成本 如按直 线法计提的固定资产折旧费 令孢代表总成本 f c 代表固定成本总额 v 代 表单位变动成本 x 代表业务量 则传统的成本性态分析模型为 t c v x f c 2 4 若企业生产n 种产品 v 和t 分别代表产品i 的单位变动成本和产销量 则传统的成本性态分析模型为 t c u x j f c 2 5 i i 在传统管理会计中 上述模型是企业进行生产及经营决策的前提 是整 个传统管理会计的方法论基础 而实质上这种分法反映的是产品与作业成本 在相关范围内的关系 而不是产品与所耗资源的关系 例如 调整准备费用 与产量既不能说是变动成本关系 也不能说是固定成本关系 从而掩盖了作 业在产品成本形成过程中的关键作用 在作业成本法下 有必要对传统的成 本性态分析模型加以修正 以得出基于作业的成本性态模型 2 2 2a b c 成本性态模型 作业成本法通过作业环节可以准确地反映产品与所耗资源的关系 作业 成本法将作业划分为单位水平作业 批次水平作业 产品水平作业和维持性 作业 根据产品 作业 资源三者之间的依存关系 把成本划分为变动成本 作业成本和固定成本三种形态 1 4 j 1 变动成本 1 4 变动成本也称为短期变动成本 与传统管理会计中的变动成本相类似 在传统管理会计中被定义为 在相关范围内随业务量变动呈正比例变动的成 本 如直接材料成本 设备运行能量成本 计件工资等 从作业成本法角度 看 变动成本与单位水平作业有关 单位水平作业是使单位产品或顾客受益 的作业 由于单位水平作业消耗的资源成本一般与产品产量呈正相关关系 因此变动成本采用产量或与产量密切相关的动因 工时 机时 重量 体积 等 作为分配间接费用的基准 变动成本总额随这些动因呈正比例变动 而 单位变动成本 或成本动囡率 在相关范围内保持固定不变 设公司生产n 种 产品 第f f 1 n 产品的产销量为畸 单位变动成本为v j 则公司变动成本 总额为 叶 畸 变动成本具体可划分为两类 技术性变动成本和合约式变动成本 技术 性变动成本指与产品有明确的技术 工艺 实物关系的变动成本 此类成本 随工艺设计 产品设计等因素的改变而改变 是利用企业生产能力进行生产 所必需的成本 例如生产桌子可以用红木 也可以用塑胶板或胶合板等发生 的成本 生产杯子是用不锈钢 还是用塑料所发生的成本等 合约式变动成 本指通过合约管理行为可以改变其数额 与工艺设计 产品设计等属性无关 的短期变动成本 这类成本随合同约定而改变 例如按销售额提取的销售佣 金 按产品产销量计提的设备租金 特许权使用费等 2 作业成本 作业成本又称长期变动成本 是以作业为分配间接费用的基准 它随着 作业量变动而成正比例变动 并连续作用于2 个作业间隔期间的成本 如生 产中的调整准备成本 它主要是由生产各种产品所需的调整准备次数的多少 决定的 而不是每次有多少数量单位的产品被生产 调整准备成本的特点是 第一 决定成本高低的不是产品数量 而是作业量 调整准备次数 第二 调整准备成本可以持续作用到下一次调整准备的开始 换言之 它不象变动 成本随单位产品的完工而完成 而是与完工产品有一个 时间差 这样 即 使减少本批次的产品产量 本批产品应承担的调整准备成本也不会相应减少 制造费用中典型的作业成本还有 订购 接收 检验 搬运 质量保证等作 业成本 作业成本总额与作业量之 自j 存在正相关关系 而单位作业成本保持 不变 设第f 种产品消耗第 种作业的数量为y 1 一m 第 种作业的单位 哈尔滨工程大学工商臂理硕士学位论文 作业成本为 则公司作业成本总额为 沏 y 口 i z l z l 3 固定成本与成本性态模型 固定成本指在相关范围内不随数量基础和作业基础的成本动因量而变 化 相对稳定不变的成本 如公司管理部门人员的工资 房屋 设备等固定 资产的折旧 广告费 审计费 财产税等 固定成本主要是维持性作业消耗 的资源费用 维持性作业指使企业内部某部门或机构受益 而与产品或顾客 几乎没有联系的作业 设公司固定成本总额为 p c 总成本为t c 由于作业 成本法下 机器设备折旧等固定成本在实践中多是作为相应作业中心的作业 成本划归到各作业成本库 因而固定成本总额占总成本的比重较低 可将总 成本模型写为 t c n 一 m y 0 2 6 西方一些学者如r d b a n k e r 和j s h u g h e s 曾根据不含固定成本的作业成 本模型进行定价及生产决策 但为了保持总成本模型的完整性 在本论文中 仍引入了固定成本 模型如下 t c v 一 y 口 即 2 7 j lh lp i 2 3 作业基础本量利分析模型 本量利分析是对成本 业务量 产量或销量 利润之间相互关系进行分 析的 种简称 也称c v p 分析 c o s t v o l u m e p r o f i ta n a l y s i s 传统的本量利 分析模型是在一系列假设前提下建立起来的 总成本可按成本性态分解为变动成本和固定成本 销售收入和成本与业 务量之间里线性关系 模型线性假设 首先是固定成本不变假设 用模型来表示就是 f c f c f c 为固定成本 f c 为定数 其次是变动成本与业务量呈完全线 性关系 用模型来表示就是v v x v 为变动成本总额 v 为单位变动成本 z 为业务量 最后是销售收入与销售数量里完全线性关系 用数学模型来表 1 6 示就是 f x i 为销售收入 为销售单价 x 为销售数量 产销平衡假设 产量这一业务量的变动无论是对固定成本 还是对变动 成本都可能产生影响 这种影响当然也会影响到收入与成本之间的对比关系 所以当站在销售数量的角度进行本量利分析时 就必须假设产销关系平衡 品种结构不变假设 本假设是指在一个多品种生产和销售的企业中 各 种产品的销售收入在总收入中所占的比重不会发生变化 单期间假设 基于此假设基础 可以不考虑货币的时间价值 在这些假设基础上 传统的本量利分析模型为 z p x v x f c 2 8 若企业生产h 种产品 则传统的本量利分析模型为 r e p j 而 一e v i z i 一f c 2 9 k lf 1 1 作业成本法对传统本量利分析的前提条件产生了强烈冲击 首先 随成 本性态的扩展 使成本划分复杂化 其次 成本 收入与业务量并不呈简单 线性关系 最后 由于 顾客化生产方式 的采用 品种结构变得很不稳定 作业基础本量利分析的基本假设发生如下变化 第 线性假设 它分为线性成本假设和线性收入假设 线性成本假设 假定企业成本与产量和作业量呈现性关系 其中变动成本与产量呈正比变动 作业成本与作业量呈正比变动 固定成本与产量和作业量无关并保持不变 线性收入假设指销售收入是销售量 销售价格的函数 且售价与售量线性无 关 设p 为f 产品的销售单价 则全部产品的销售收入为 p 第二 固定成本可分假设 由于机器设备折旧等费用实践中多是作为相 应作业中心的作业成本划归到各作业成本库 因此需选择某种方法对其进行 分摊 以便进行产品的作业基础本量利分析 总固定成本可以表示为f c 产品i 所消耗的固定成本为f c i 第三 产销平衡假设 为便于分析 假定企业产销平衡 在市场经济条 件下 特别是j r r 环境下 上述假设与实际的误差一般较小 具有实际意义 第四 确定性假设 与传统简单本量利模型相同 作业基础本量利模型 假定所有参数都是确定的值 由于模型建立在数据完全确定的基础上 所以 1 7 销售收入函数和总成本函数都是确定性的 从而利润函数也是确定性的 第五 单期间假设 与传统简单本量利分析相同 假定作业基础本量利 分析的期间为一个会计报告期间 通常为一年以内 由于一年以内的决策分 析不考虑货币的时间价值 因此该模型为静态模型 单期间假设也称静态假 设 设企业利润为 r 在上述基本假设前提下 可得作业基础本量利模型 石 n v f x 一 y g f c 2 l o j越f 越 考虑到固定成本可分假设 对于任意i 产品 有作业基础本量利模型 三 口2 p i v j 而一 m y y f f c i 2 1 1 i 作业基础本量利模型与传统本量利模型相比 对决筇的最大不同在于决 策基础不同 传统本量利模型以贡献毛益作为决策基础进行一系列经营决策 然而贡献毛益只考虑了与产品直接相关的传统变动成本 没有考虑与作业相 关的作业成本 作业成本随产品消耗作业量变动 也应该属于决策的相关成 本 由于传统本量利分析以贡献毛益作为经营决策指标时没有完整地考虑相 关成本 因此容易导致企业决策失误 作业基础本量利模型以作业贡献毛益作为企业经营决策指标 其中作业 贡献毛益指传统意义上的贡献毛益与作业成本之差 这样不仅考虑了与产品 相关的决策成本 还考虑了与作业相关的决策成本 因此作业基础本量利模