（会计学专业论文）我国高校内部会计控制研究.pdf

我国高校内部会计控制研究 摘要 高校内部会计控制是高校为了确保教育事业活动有序进行 保护资产的安全 和完整 提高会计信息的真实性和准确性 提高资金的使用效率 以及保证国家 法律法规和内部规章制度的贯彻执行 为实现其既定的目标 针对高校价值运动 而建立的具有自我调节功能的开放性监控体系 在我国 高校内部会计控制的不 完善造成了教学科研经费使用不当 国有资产流失 不法分子贪污腐败等比较严 重的问题 高校内部会计控制建设的关键问题是如何建立一套科学 严密 可操 作性强 行之有效的内部会计控制系统 通过对高校内部会计控制现状进行分析 可以看出 高校由于内部会计控制意识淡薄 缺乏对其应有的重视 致使现有的 高校内部会计控制系统流于形式 无法发挥作用 为此 本文针对当前高校内部 会计控制系统存在的问题进行的研究 旨在建立一套符合高校特点的内部会计控 制系统理论框架和运行模式 保证高校会计工作的质量 促进高校教育事业的发 展 本文通过借鉴国内外内部控制理论的研究成果和实践经验 并以控制论 信 息论 系统论和受托经济责任理论为基础 提出了构建高校内部会计控制系统的 思想 并对高校内部会计控制的现状进行分析 找出其存在的问题 提出了加强 和完善高校内部会计控制的必要性 接着 借鉴c o s o 委员会颁布的企业风险管 理框架的研究成果 从高校经济活动的特点出发 构建了高校内部会计控制理论 框架 建立以控制环境为基础 以控制循环系统为核心 以监督和评价为保障 以信息系统为联系的高校内部会计控制系统 然后 以这个框架为指导 对目前 高校的对外投资 工程项目和实物资产等内部会计控制比较薄弱的环节进行具体 的控制实务设计 最后 提出了高校内部会计控制应用中的制度局限 如高校内 部会计控制对管理人员滥用职权 蓄意营私舞弊或内部不相容职务的人员串通作 弊等 除此之外 高校内部会计控制的实施也会受到人员素质 控制成本和例外 事项的制约 为此 提出了应谨慎的举措 关键词 内部控制 高校 受托经济责任 会计控制 风险管理 s t u d yo n in t e r n ala c c o u n t in gc o n t r oio fc oiie g e sa n d 一 u niv e r sltie so tc nin a a b s tr a c t i n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r 0 1s y s t e mo fc o l l e g e sa n du n i v e r s i t i e si s a no p e nm o n i t o r i n gs y s t e mw i t hs e l f a d j u s t i n gf u n c t i o nb u i l tu pi nv i e w o ft h eu n i v e r s i t yv a l u em o v e m e n ta n dc a r r i e do u tc o m m o n l yb ya 1 1t h es t a f f t oe n s u r et h eo r d e r l ya c t i v i t i e so fe d u c a t i o n a lc a r e e r t od r o t e c tt h e s e c u r i t ya n dc o m p l e t i o no fa s s e t s t oi m p r o v et h ea u t h e n t i c i t ya n d a c c u r a c yo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o na n de f f i c i e n c yo ft h ef u n ds o a st o i m p l e m e n tt h es t a t e1 a wa n dr e g u l a t i o n s a n d f u r t h e r m o r et or e a li z et h e e s t a b lis h e d1 0 n g t e r mg o a l i no u rc o u n t r y t h ei m p e r f e c ti n t e r n a l a c c o u n t i n gc o n t r o ls y s t e mc a u s e st h ei i i l p r o p e ru s eo fs c i e n t i f i c r e s e a r c h f u n d l o s so fs t a t ep r o p e r t y e v e nt h ei 1l e g a lp e r s o n n e l se m b e z z l e m e n t a n dc o r r u p t i o ne t c t h ek e yq u e s t i o no fi t sc o n s t r u c t i o ni sh o wt ob u i l d u pas c i e n t i f i c s t r i c t f l e x i b l ea n de f f e c t i v es y s t e m a n a l y s i so f c u r r e n ts i t u a t i o ns h o w st h a tw e a ka w a r e n e s sa n d1 a c ko fa t t e n t i o no f i n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o lm a k e st h es y s t e mam e r ef o r m a l i t ya n dc a nn o t p l a yt h er o l e t h u s t h i st h e s i ss t u d i e st h ee x i s t i n gp r o b l e m so fi n t e r n a l a c c o u n t l n gc o n t r o ls y s t e mi no r d e rt os e tu pat h e o r e t i cf r a m e w o r ka n d p r a c t i c a lm o d ew h i c hi si nl i n ew i t ht h ec h a r a c t e r i s t i c so fc o l l e g e sa n d u n i v e r s i t i e s t oe n s u r eah i g hq u a l i t yo fa c c o u n t i n gw o r ka n db o o s tt h e d e v e l o p m e n to fe d u c a ti o n a lc a u s e r e f e r r i n gt ot h e r e s e a r c h r e s u l t s a n dp r a c t i c a le x p e r i e n c eo f i n t e r n a lc o n t r o lt h e o r ya th o m ea n da b r o a d a n db a s e do nc y b e r n e t i c s i n f o r m a t i o n t h e o r y s y s t e mt h e o r y a n de n t r u s t e de c o n o m i c r e s p o n s i b i l i t i e s t h i s t h e s i sp u t sf o r w a r dt h ei d e a o fc o n s t r u c t i n g i n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o ls y s t e mi nc o l l e g e sa n du n i v e r s i t i e s f i r s t l y i ta n a l y s e st h ec u r r e n ts i t u a t i o na n de x i s t i n gp r o b l e m s e m p h a s i z i n gt h e n e c e s s i t yo fe n h a n c i n ga n dp e r f e c t i n gi n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r 0 1 n e x t o nb a s eo ft h er e s e a r c hr e s u l t so fe n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n tf r a m e w o r k p r o m u l g a t e db yc o s oc o 瑚 i r i i t t e e e m b a r k i n gu p o nt h ec h a r a c t e r i s t i c so f u n i v e r s i t ye c o n o m i ca c t i v i t i e s i ts e t su pa ni n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o l f r a m e w o r ka n db u il d su pa ni n t e r n a la c c o u n ti n gc o n t r o ls y s t e m b y c o n t r o l li n ge n v i r o n m e n tf o rf o u n d a t i o n b yc o n t r 0 1r e c y c li n gs y s t e mf o r c o r e b ys u p e r v i s i o na n da p p r a i s a lf o rp r o t e c t i o n a n da l s ob yi n f o r m a t i o n s y s t e mf o rc o n t a c t t h e n u n d e rt h ed i r e c t i o no ft h ef r a m e w o r k t h e a b o v e m e n t i o n e ds y s t e mc a r r i e so u tc o n t r 0 1p r a c t i c ed e s i g nt os o m e c o m p a r a t i v e l yw e a k e ra s p e c t ss u c ha sf o r e i g ni n v e s t m e n t e n g i n e e r i n g p r o j e c t sa n dp h y s i c a la s s e t s f i n a l l y t h ee s s a yp r e s e n t st h es y s t e m l i m i t a t i o ni nt h ea p p l i c a t i o no fi n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r 0 11 i k ea b u s e o fp o w e rb yt h es u p e r v i s o r s d e l i b e r a t ec o r r u p t i o n c o l l u s i v ec h e a t i n g a n ds oo n p e r s o n n e l a t t e n ti o n k e yw o r d s a c c o u n t i n g i na d d i t i o n i t si m p l e m e n ti sr e s t r i c t e db yt h eq u a l i t yo f c o n t r o lc o s t sa n de x c e p t i o n a li t e m s t h u s s o m ei s s u e sd r a w i n t e r n a ic o n t r o i e n t r u s t e de c o n o m i cr e s p o n s i b iii t y c o n t r oi ris km a n a g e m e n t 独创声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的 研究成果 据我所知 除了文中特别加以标注和致谢的地方外 论文中不包含其 他人已经发表或撰写过的研究成果 也不包含未获得 洼i 翅遗直墓焦益墓挂别直盟的 奎拦亘窒2 或其他教育机构的学位或证书使 用过的材料 与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明 确的说明并表示谢意 学位论文作者签名 葛玉尢 签字日期 妒7 年r 月 日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留 使用学位论文的规定 有权保留并 向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘 允许论文被查阅和借阅 本人 授权学校可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索 可以采用 影印 缩印或扫描等复制手段保存 汇编学位论文 同时授权中国科学技术信息 研究所将本学位论文收录到 中国学位论文全文数据库 并通过网络向社会公 众提供信息服务 保密的学位论文在解密后适用本授权书 学位论文作者签名 坞玉杰 签字日期 卵年岁月易日 聊签字韶南 签字日期 年月日 我国高校内部会计控制研究 1 绪论 1 1 研究的背景 随着我国市场经济体制的建立和教育体制改革的深化 我国高校已经从单纯 依靠国家财政提供资金的事业单位 转变为事业单位独立法人实体 由于内部环 境和外部环境发生了很大变化 经济活动同益活跃和复杂 我国高校每年现会流 量惊人 且具有资金来源多元化 使用多样化的特征 特别是大学城的负债建设 校舍的变迁 筹资 融资渠道非常活跃 再加上各院校的资源存量 每所院校的 资源状况都是比较可观的 在这种形势下 迫切需要管好 用好这些资源 使之 发挥最大效率和效益 但由于历史原因 高校在思想上 观念上 管理上尚未完 全适应市场经济发展的新情况 没有完全认识到高校是独立法人的含义 高校 经营 对许多人而言还是陌生概念 高校管理层对会计工作的管理意识比较淡漠 会计基础工作也相对薄弱 高校在经济管理活动中存在很多漏洞和不足 致使被 一些人钻了空子 进行违法犯罪活动 使高校蒙受了一定的经济损失 更为高校 的教学与科研工作带来严重的负面影响 近几年高校经济犯罪和腐败问题成了新 闻热点 高校内部会计控制本应是及时制止和发现高校经济犯罪和腐败的最有力 的管理工具 但反观高校内部会计控制的现状 高校管理层对内部会计控制普遍 不重视 缺乏内部会计控制意识 高校内部会计控制制度不健全 执行与检察不 力 考核 奖惩力度不够 缺乏有效的内部审计监督 因此 高校迫切需要对内 部会计控制建设进一步重视和加强 1 2 研究的目的和意义 从西方发达国家的实践来看 建立有效的内部会计控制被视为是解决许多潜 在经济问题的有效方法 可以提高资金使用效率 减少财产损失的风险 从内部 控制理论研究来看 对营利性组织的研究比较多 对非营利组织或事业单位的内 部控制研究比较少 非营利组织尤其是我国的事业单位的业务活动和管理目标与 企业相比具有特殊性 研究这一类组织的内部控制建设 对于丰富内部控制理论 扩大内部控制研究领域 具有一定的理论意义 随着社会主义市场经济的建立和 教育体制的改革 高校原有的内部会计控制不能满足高校适应新环境的需要 这 成为大多数高校面临的严峻问题 因此有必要以高校内部会计摔制作为研究对 象 仔细分析高校内部会计控制的现状 发现问题 找出解决问题的办法 建立 我国高校内部会计控制研究 一套科学的 有效的内部会计控制系统 既满足高校快速发展的需要 保证高校 的财产安全 提高高校教育资金的管理水平和经济效益 保证高校改革和发展的 顺利进行 又对内部控制在非营利组织的应用研究具有实践意义 1 3 文献综述 1 3 1 国外研究现状 国际上对普通高校内部控制制度的实践与研究 可以说由来已久 自从公元 8 5 9 年在摩洛哥的非斯城创立加鲁因大学起 到十二世纪在法国创立的巴黎大学 等 都十分重视内部控制制度 收支严格分开 实行严格的预算管理和审批制度 并一直沿用至今 从调查资料来看 国外高校的治理结构及内部控制制度都较为 完善 内部控制引起的问题较少 因此 在科技研究文献中关于国外高校内部控 制的研究很少 但是国外高校的实际操作仍十分严谨 一些发达国家的内部控制 是由专业的组织发布权威性很高的规定 各单位按其规定制定自身的内部控制 这些国家高校的内部控制也是依据这些规定制定的 目前比较权威的是美国的 c o s o 报告 美国 反对虚假财务报告委员会 即t r e a d w a y 委员会 下属的由美 国会计学会 a a a 注册会计师协会 a i c p a 国际内部审计人员协会 i i a 财 务经理协会 f e i 和管理会计学会 i m a 等组织参与的 发起组织委员会 c o 姗i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n s 简称c o s 0 于1 9 9 2 年发布并在1 9 9 4 年进行增补了指导内部控制实践的纲领性文件c o s o 研究报告 内部控制整体框 架 这就是著名的 c o s 0 报告 该报告将内部控制定义为 内部控制是由 企业董事会 经理阶层和其他员工实施的 为企业营运的效率效果 财务报告的 可信性 相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程 其构成要素来 源于管理阶层经营企业的方式 并与管理过程相结合 具体内容包括控制环境 风险评估 控制活动 信息和沟通及监督等五个要素 c o s o 报告是目前国内外 最为权威的内部控制理论 其内涵和外延比以往任何一个内控概念都要深刻和宽 泛 2 0 0 4 年9 月 c o s 0 委员会在其所发布的 企业风险管理框架 中提出了风 险管理的框架 e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n tf r a i i l e w o r k 简称e r m c o s o 委员 会将其定义为 企业风险管理框架是一个在战略决策以及在整个企业中贯穿实 施的过程 用于识别影响企业的潜在风险 将风险控制在企业风险偏好范围内 并为企业目标的实现提供合理的保证 该报告将内部控制整体框架中的5 个要 素扩充为基于风险管理的8 个要素 包括内部环境 目标设定 风险识别 风险 2 我国高校内部会计控制研究 评估 风险反应 控制措施 信息和沟通以及监督 企业风险管理框架 凸显 了风险导向的内部控制新理念 将企业管理的重心由内部控制转向以风险管理 这是内部控制发展到风险管理层面的一个里程碑 1 3 2 国内研究现状 自从2 0 0 1 年财政部颁布 内部会计控制规范 以来 我国会计理论和实务 界的专家也掀起了对内部控制研究的热潮 有许多专家学者提出了内部控制框架 的构想 刘明辉教授 2 0 0 1 提出内部控制的整体框架由四个部分组成 即企业治 理控制 企业管理控制 管理信息系统 企业文化 阎达五 杨有红教授 2 0 0 1 提出 建立和完善内部控制应该抓住关键因素 有步骤 分重点地构建内部控制 体系 关键因素包括 健全管理机构 确立董事会在内部控制框架构建中的核心 地位 内部审计机构设置与科学定位 强化预算管理等 朱荣恩教授 2 0 0 1 提 出 单位内部控制可由三分组成 即组织结构 人员管理 业务程序 并且认为 当前重点是要加强企业业务流程的内部控制 冯均科 2 0 0 3 认为内部控制框 架由一个目标 四个因素组成 一个目标是有效减少经济责任作业误差 四要素 即岗位 文件 作业 流程 刘金文 2 0 0 4 认为一个完整的内部控制理论框架 应由三个必不可少的要素组成 即控制环境 控制系统 监督与评价 控制环境 是基础 控制系统是核心 监督与评价是保障 何燎原 吴清华 2 0 0 5 认为 合企业业务流程管理和控制的需要 内部控制将演变为一种最优化 简洁和理性 的作方式和作业标准 不仅是对资金流的控制 还应该对物流和信息流的控制 追求资会流物流 信息流的高度统一 我国内部会计控制理论和实践的发展远远落后于西方 国内对内部控制的研 究和规定又主要是针对企业 这就使得高校的内部会计控制远远落后于企业和国 外高校 我国从2 0 世纪9 0 年代起政府开始加大对内部控制的推动作用 目前 已有的涉及内部会计控制内容的规范性文件主要有 1 9 9 7 年颁布实施 高等学 校财务制度 第四十七条规定 财务监督是贯彻国家财经法规以及学校财务规章 u 阎达五 杨有红 内部控制框架的构建 会计研究 2 0 0 1 2 9 1 4 朱荣恩 建立和完善内部控制的思考 j 会计研究 2 0 0 l 1 2 4 3 1 西冯均科 关丁报告内部控制框架的一种理论修正 j 中国软科学 2 0 0 2 8 1 1 6 1 1 7 锄刘金文 三要素 内部控制理论框架的最佳组合 j 审计研究 2 0 0 4 0 2 8 3 8 5 劫何燎原 吴清华 内部控制之理论框架 业务流程观卜 的重新审视 j 中央财经人学学报 2 0 0 5 0 2 7 一7 5 我国高校内部会计控制研究 制度 维护财经纪律的保证 高等学校必须接受国家有关部门的财务监督 并建 立严密的内部监督制度 1 9 9 9 年1 0 月颁布 2 0 0 0 年7 月实施的 会计法 第 二十七条规定 各单位应当建立 健全本单位内部会计监督制度 教育系统内 部审计准则 的出台 表明教育系统也已经意识到高校的内部会计控制存在问题 目前 虽然我国各高校大都建立了初步的内部会计控制 但还没有相对完整 系 统的内部会计控制规范进行约束 2 内部控制的理论基础 2 1 信息论基础 信息论是关于信息的本质和传输规律的科学的理论 是研究信息的计量 发 送 传递 交换 接收和储存的一门新兴学科 它用来解决如何提高信息传输系 统的有效性与可靠性的问题 信息论的创始人是美国数学家申农 申农将信息定 义为 信息是人们对事物了解的不确定性的消除或减少 信息论可以帮助我们减 少或消除所处理和研究对象 环境的 不确定性 内部会计控制与信息有着密 切的联系 现代会计属于信息科学 从会计确认 计量 记录 报告等程序来看 会计的基本任务是在生产经营活动过程中收集数据 依据一定的准则规范加工转 变为对决策有用的财务信息 财务报告信息就是会计的最终产品 会计信息对企 业的各种决策和财务控制具有至关重要的作用 c o s o 报告把财务报告的可靠性 作为目标之一 并且认为信息和沟通这个要素在内部控制整体框架中起着神经中 枢的作用 把内部控制的其他各个要素有机地联系在一起 内部会计控制系统的 建立与信息论密切相关 内部会计控制系统的控制目标就是要保证会计信息的准 确畅通 保证会计信息的正常反馈和使用 因此 信息处理和传递的控制既是内 部会计控制的条件 也是其控制的目的 2 2 系统论基础 系统一词 来源于古希腊语 是由部分构成整体的意思 通常把系统定义为 由若干要素以一定结构形式联结构成的具有某种功能的有机整体 系统思想源远 流长 但作为一门科学的系统论 理论生物学家l v 贝塔朗菲创立的系统论被 人们公认为是研究系统的一般模式 结构和规律的学问 系统论原理所界定的系 统是由很多相互联系 相互依赖 相互制约 相互作用的事物和过程所形成的统 一整体 系统论认为 整体性 联系性 层次结构性 动态平衡性 时序性等是 4 我国高校内部会计控制研究 所有系统共同的基本特征 系统论认为系统无处不在 无所不包 内部会计控制 就是系统 内部控制结构 内部控制整体框架 风险管理框架也都是按照系统论 的原理构建的 都是由特定的要素组成 具有一定的层次和结构并与环境发生关 系的系统 高校也和其他组织一样 是一个为实现一定目标 由若干相互联系 相互作用的要素有机结合在一起的复杂的偶合运行的人造经济系统 为了对高校 各项经济活动进行有效的控制 实现其管理要求 提高其经济效益 就要运用系 统论的原理 合理安排系统的结构和调整各要素之间的关系 使系统达到优化的 目标 而实现这一过程的控制 就是所说的高校内部会计控制 2 3 受托经济责任 受托经济责任是人类社会发展到一定阶段 为适应所有权与管理权或经营权 相分离的经营管理方式而产生的 受托经济责任存在于委托人和受托人之i 只j 的经 济责任关系中 在这种关系中 受托人应承担经营管理受托财产的责任 行为责 任 并应及时向委托人报告受托经济资源的管理状况 报告责任 而委托人则 有必要对其受托经济责任的状况进行检查 就组织而言 受托经济责任分为组织 外部受托经济责任和组织内部受托经济责任 组织外部受托经济责任来源于财产 所有者与财产经营者或管理者之间的权利与义务关系 随着组织规模的扩大 管 理层次的增加 组织的高级管理层需要把承担的责任分配给下级管理人员 于是 在组织内管理层和下属产生了委托受托关系 就形成了组织内部受托经济责任 委托者要监督受托者的经济责任情况 并对受托者的经营业绩进行审查和评价 于是内部会计控制就成为最好的工具 因此 可以说内部会计控制是为适应受托 经济责任的需要而建立的 随着我国高校体制改革的深入 教育界对高校产权进行了大量的研究 虽然 还没取得突破性进展 但我们看到高校也存在着组织内部和组织外部的委托受托 经济责任关系 因此 高校也迫切需要建立有效的内部会计控制 增强对高校经 济活动的控制和监督 在高校 委托一受托 行为发生的过程中 存在着两层委 托受托责任关系 一层是政府将高校的经营管理权委托给高校行政负责人而形成 的委托受托责任关系 委托人是政府和公众 受托人是高校行政负责人 对于市 场经济条件下的高等学校来说 其经费来源往往来自于政府拨款 学生缴纳的学 费 科研经费 民间捐助等 由此必然会形成政府与高等学校之间 学生及其家 庭与高等学校之间 捐款人与高等学校之间的委托代理关系 高等学校也必然对 我国高校内部会计控制研究 政府 广大纳税人 学生及其家庭 捐款人等形成受托责任 对高校来说 这属 于高校外部的委托受托经济责任关系 另一层是高校行政负责人将财产管理权委 托给下级经营管理者而形成的受托责任关系 委托人是高校行政负责人 受托人 是下级经营管理者 这属于高校内部受托责任关系 高校的委托受托关系要远比 企业复杂得多 首先 高校最重要的资本是人力资本 作为公立高校受托人 他 们通常按国家标准获得报酬 少数人也许还有升迁机会 不可能像约束企业受托 人一样 通过经理人市场或薪酬制度约束等措施对其实现有效监控 其次 人力 资本与其所有者的不可分离性还意味着人力资本所有者会极力争取 劳动的节 约 这种不可外见性活动为受托人侵害委托人利益提供了机会 也给以人力资 本为主的高校带来了比企业更严重的委托受托问题 再次 高校作为一个提供教 育服务 生产和传播知识的组织 其经营成果非物质性的生产特点及其经营目标 无法像企业利润一样考核的特性 决定了委托人无法获知受托人掌握的信息 造 成更加突出的信息不对称问题 最后 高校法人是事业法人 在内部运行及外部 关系的委托上有着与企业法人不同的特殊性 这就意味着在与政府的关系上 高 校要比公司密切得多 因此 和企业相比 政府与高校管理者之间的委托受托关 系显得尤为重要 3 内部控制理论与高校内部控制的链接 3 1 内部控制理论 内部控制作为一种管理手段或方法 是动态的 变化的 它必然会与特定的 社会发展 经济环境 管理思想相联系 因此 内部控制理论是一个逐渐演变的 过程 在这一过程中体现了内部控制目标 内容和范围的变化 从社会组织诞生 开始 内部控制的原始形态 内部牵制 就被广泛应用 经过数千年的实践 尤 其是2 0 世纪之后 随着生产的社会化程度不断提高 内部控制理论逐渐发展 成熟和完善起来 内部控制是在内部牵制的基础上 由组织管理人员在经营管理实践中创造 并经相关学者 审计人员的理论总结而逐步完善的自我监督和自行调整的管理体 系 纵观内部控制理论的发展 大致经历了以下过程 本世纪4 0 年代前的内部牵 制 4 0 年代末至7 0 年代初的内部控制制度 7 0 年代以来的内部控制结构 9 0 6 我国高校内部会计控制研究 年代以来的内部控制框架阶段 1 内部牵制 i n t e r n a lc h e c k 内部控制源于内部牵制 古代内部牵制的实践是我们现代意义上的内部控制 的渊源 受当时生产条件和科技水平的限制 在当时只是闪现了内部 会计 控制 的思想火花 出现了简单的内部牵制实践 没有也不可能具有现代意义上的内部 控制思想 一般认为 2 0 世纪4 0 年代以前是内部牵制阶段 1 5 世纪末 随着资本主义 经济的初步发展 复式记账法开始出现 使得内部牵制同趋成熟 纵观该时期的 内部牵制 它基本上是以查错防弊为目的 以职务分离和账目核对为方法 以钱 账 物等会计事项为主要控制对象 柯氏会计辞典 k o h l e r sd i c t i o n a r y f o ra c c o u n t a n t 将内部牵制定义为 以提供有效的组织和经营 并防止错误和 其他非法业务发生的业务流程设计 它的主要特点是以任何个人或部门不能单独 控制任何一项或一部分业务权力的方式进行组织上的责任分工 每项业务通过正 常发挥其他个人或部门的功能进行交叉检查控制 实际有效的内部牵制使每 项业务能完整正确地经过规定的处理程序 而在这规定的处理程序中 内部牵制 机能永远是一个不可缺少的组成部分 内部牵制是基于以下两个假设 两个或两 个以上的人或部门 无意识犯同样错误的机会很小 两个或两个以上的人或部门 有意识地合伙舞弊的可能性远远低于一个人或部门舞弊的可能性 它以账目问的 相互核对为主要方法并实施一定程度的岗位分离 在当时一直被认为是保证账目 正确无误的一种理想控制方法 1 8 世纪工业革命以后美国的一些企业逐渐摸索 出一些组织 调节 制约和检查企业生产经营活动的办法 逐步建立了内部牵制 制度 早期内部牵制机能的设计 大致可分为实物牵制 如保险柜两把钥匙两人 分别持有 机械牵制 如保险柜门要按正常程序操作方可打开 体制牵制 如 采用双重控制预防错误和舞弊的发生 和簿记牵制 如定期将明细账与总账进行 核对 人们对上述内部牵制概念长期来没有根本的异议 以致在现代的内部控制理 论中 内部牵制仍占有相当重要的地位 它是现代内部控制理论中有关组织机构 控制 职务分离控制的雏形 李风鸣 内部控制学 北京人学出版社 2 0 0 2 1 0 我国高校内部会计控制研究 2 内部控制阶段 i n t e r n a lc o n t r 0 1 2 0 世纪4 0 年代末到7 0 年代 在内部牵制的基础上 逐渐产生了内部控制 的概念 这时 一方面企业需要在管理上采用更为完善 更为有效的控制方法以 改变传统的靠小生产方式及经验管理对企业的影响 另一方面 为了适应当时社 会经济的发展 保护投资者和债权人的经济利益 西方各国纷纷以法律的形式要 求通过内部控制强化对企业财务会计资料以及各种经济活动的内部管理 1 9 4 9 年美国注册会计师协会下属的审计程序委员会发表了一份题为 内部控制 系统 协调的要素及其对管理部门和独立公共会计师的重要性 的特别报告 首次提出 了内部控制的定义 内部控制是企业为了保证财产的安全完整 检查会计资料 的准确性和可靠性 提高企业的经营效率以及促进企业贯彻既定的经营方针 所 设计的总体规划及所采用的与总体规划相适应的一切方法和措施 科这一概念 己突破了与财务部门直接有关的控制的局限 使内部控制扩大到企业内部各个领 域 1 9 5 8 年该委员会又发布了第2 9 号审计程序公告 独立审计人员评价内部控 制的范围 并将内部控制划分为内部会计控制和内部管理控制 内部会计控制 包括组织的计划及与保护该组织的财产和保证会计记录的可信性有关的程序和 记录 以确保经济业务的实施都可以得到管理部门的批准 经济业务得到完善记 录 账面记录和实物每隔一段适当的时期相互核对等 内部管理控制包括组织的 计划和为提高经营效率 保证企业既定管理政策的实施而采取的所有措施和方 法 它与记录通常识有间接的联系 管理控制的主要目的是为了保证组织目标的 实现 管理政策的实施 经营效率的提高 并为内部会计控制提供基础 这种区 分使内部控制的涵义和以前相比更为明晰和规范 但也有其不足的一面 管理控 制和会计控制的界限难以划分得很清 例如业务授权是一项管理职能 直接与实 现组织目标的职责有关 但它也是建立各种业务的会计控制的起点 另一方面 管理控制的概念在还是显得比较空泛和模糊 有许多控制措施既可以看作是会计 控制的内容 又可以看作管理控制措施 3 内部控制结构阶段 i n t e r n a lc o n t r o ls t r u c t u r e 2 0 世纪8 0 年代 西方会计审计界对内部控制的研究重点逐步从一般涵义向 具体内容深化 美国注册会计师协会于1 9 8 8 年发布的审计准则公告第5 5 号 会 s h y a ms u n d e r t h e o 巧o f a c c o u l t i n ga n dc o n 仃0 l s o u m w e s t e mc o l l e g e 8 我国高校内部会计控制研究 计报表审计中对内部控制结构的关注 中明确提出了 内部控制结构 的概念 这被认为是内部控制理论研究的一个新的突破性成果 该公报将内部控制定义 为 为合理保证实现企业的具体目标而建立的一系列政策和程序 并指出内部 控制结构是由控制环境 会计制度和控制程序三个要素组成 控制环境是对企业 内部控制的建 泣和实施有重人影响的因素的统称 诸如管理肯的管理思想和经营 作j x l 企业组织结构 董事会及其所属委员会特别是审计委员会发挥的职能等 环境控制反映了董事会 管理者 业主和其他人员对控制的态度 认识以及行动 会计控制是指企业为了认定 汇总 分析 分类 记录 报告企业交易 明确相 关资产与负债的受托责任而建立的各种方法和记录 一个有效的会计系统应能为 每笔交易提供一个完整的 交易轨迹 即做到以下几点 确认并记录所有真实 的交易 及时 充分 详细的描述交易 计量交易的价值 确定交易的发生时问 对各项经济业务进行适当的分类 作为编制会计报表的依据 在会计报表中适当 的表达交易和披露相关事项 控制程序是指为了合理保证目标的实现而建立的政 策和程序的总和 如经济业务和活动的批准权 明确人员职责分工 资产和记录 的接触控制等 规范账簿和凭证的设置 记录与使用 对已经登记的业务和记录 及时复核 从而达到一定的控制目的 4 内部控制框架阶段 i n t e r n a lc o n t r 0 1i n t e g r a t e d f r a m e w o r k 进入9 0 年代以后 学术界对内部控制的研究进入了一个新的阶段 美国 反 对虚假财务报告委员会 即t r e a d w a y 委员会 下属的由美国会计学会 a 从 注 册会计师协会 a i c p a 国际内部审计人员协会 ii a 财务经理协会 f e i 和管 理会计学会 i m a 等组织参与的 发起组织委员会 c o 啪i t t e eo fs p o n s o r i n g o r g a n i z a t i o n s 简称c o s 0 于1 9 9 2 年发布并在1 9 9 4 年进行增补了指导内部控 制实践的纲领性文件c o s 0 研究报告 内部控制整体框架 这就是著名的 c o s o 报告 该报告将内部控制定义为 内部控制是由企业董事会 经理阶层和其 他员工实施的 为企业营运的效率效果 财务报告的可信性 相关法令的遵循性 等目标的达成而提供合理保证的过程 其构成要素来源于管理阶层经营企业的方 式 并与管理过程相结合 具体内容包括控制环境 风险评估 控制活动 信 息和沟通及监督等五个要素 c o s 0 报告是目前国内外最为权威的内部控制理论 其内涵和外延比以往任何一个内控概念都要深刻和宽泛 2 0 0 4 年9 月 c o s 0 委员会在其所发布的 企业风险管理框架 中提出了风 9 我国高校内部会计控制研究 险管理的框架 f n t e r p r is er js km a n a g e m e n tf a m e w o r k 简称e r m c o s o 委员 会将其定义为 企业风险管理框架足一个住战略决策以及征整个企业l j 员穿实 施的过程 用于识别影响企业的潜在时问 将风险控制在企业风险偏好范围内 并为企业目标的实现提供合理的保证 该报告将内部控制整体框架中的5 个 要素扩充为基于风险管理的8 个要素 包括内嗣 环境 目标设定 风险谚5 别 风 险评估 风险反应 控制措施 信息和沟通和监督 企业风险管理框架 凸显 了风险导向的内部控制新理念 将企业管理的重心山内部控制转向以风险管理 这是内部控制发展到风险管理层面的一个罩程碑 3 2 高校会计管理的特征 高校根据国家下达的招生汁划和工作任务 使用国家拨付的经费 学生上交 的学费以及其他方式筹集到的资金 为社会培养高级专业技术人爿 提供科研成 果和服务 不以营利为目的 尽管高校也结合自己的任务和发展规划 设立一些 校办产业 如附属工厂 研究所 医院 出版社和企业集体事业 实行企业化管 理和有偿服务 但这并不能构成高校工作任务的主流 改变高校搞好教学和科研 的目标 与企业相比 高校有明显不同的特点 1 高校是知识密集型单位 活劳 动和物化劳动相比 前者所占比重很高 2 高校的目标是培养社会各个领域的 高级专业人才 3 高校的大部分试验设备 仪器仪表等 不是用来加工商品 主要是用于培养人才 获得科学研究成果 满足社会物质和文化方面的多种需要 高校的性质和特点决定了高校会计管理具有以下特点 l 涉及范围的广泛性 高校会计管理涉及范围比较广泛 除了自身的财务工作内容外 还要将各类 型的附属单位 如附属工厂 医院 设计院 出版社 校办工厂等纳入高校的会 计管理体系 因此 在高校会计管理制度建设中既要遵守高等学校财务制度 又 要执行有关行业的财务制度和规定 2 管理内容和种类的多样性 高校内部 既有单纯从事教学 科研业务的单位 又有从事服务性 生产性 的单位 既有 只有支出 没有收入 的单位 又有 收大于支 或 支大于收 李麟 c o s o 内部控制整体框架 财会研究 2 0 0 2 7 p 1 6 1 0 我国高校内部会计控制研究 的单位 既有国家财政性拨款 各方无偿捐赠 又有学生上交的学费收入和埘外 有偿服务收入 同时 随着r f j 场经济的发展 外部环境的变化 高校会计管理的 内容逐步呈现出复杂化和多样性的特点 3 目标的多元化 高校内部会计管理己不再足传统e 的核算和查弊纠错 而足涉及到高校管理 的方方面面 随着科技进步和高校规模的进一步扩大 建市新的内部会计控制框 架为主体的内部控制机制被提上了同程 这种内部会计控制 其目标不仅包括保 护高校财产的安全与完整和确保会计信息的准确可靠 还包括促进高校实现总体 目标和提高管理效率 3 3 高校建立内部控制的s w o t 分析 为了币确认识建立内部控制的优势 劣势和叮能遇到的威胁和机会 在此 借助战略管理中s w o t 分析法来分析高校建立 健全内部控制的优势 劣势 机 会和威胁 1 优势 s 优势主要指高校建立内部控制有哪些组织内部优势 高校在建立内部控制上 的主要优势有 高校承担社会受托责任 有建立内部控制体系的内在需求 应当 建立良好的内部控制 有效 规范的运营 提高社会公信力 高校有良好的发展 态势 但通常也会有一定的生存危机和发展压力 学校内部在寻求一种能够提高 办学水平和办学能力 提高竞争力的管理途径和手段 建立内部控制体系 实现 组织内部基于制度信任的管理机制 能提高管理的理性化水平 内部控制体系的 建立 可以堵住经济管理中的漏洞 提高有限资金的使用效率 为获得更多的资 金支持创造了管理条件 建立内部控制 实行科学民主的决策机制和透明的信息 公开制度 能够促进廉政建设 2 劣势 w 劣势主要指高校建立内部控制有哪些组织内部劣势 高校在建立内部控制上 的主要劣势有 认识上的误区 认为高校为非营利组织 建立内部控制的意义不 大 得不到学校校级管理层的支持 高校中没有负责内部控制建立的专门机构 操作具有一定难度 缺乏高校内部控制研究 设计的先例 建立 健全内部控制 是一件复杂的工程 需要各部门的协作和一定的人力 物力投入 建立内部控制 会触及一些人的利益 建立过程中会遇到阻力 内部控制的设计存在缺陷 成为 我国高校内部会计控制研究 人们攻击内部控制的理由 内部打滞0 体系缺乏有机联系性 只是相关制度的堆砌 3 机会 0 机会是指高校在建立内部控制中会遇到哪些米白于组彩 外部环境的有利因 素 高校在建立内部控制上的主要机会有 符合市场经济对高校管理提出的新要 求 在高等教育改革中 挖掘高校的内部管理潜力 建立内部控制 提高高校管 理水平 顺应了高校教育改革的潮流 建市内部控制 抑制了市场经济下 因经 济活动多样性和经济利益诱惑所产生的经济犯罪问题 内部控制为高校资金管理 的科学化 效益化 规范化创造了条件 提高了学校的竞争实力 通过建立内部 控制 提高了管理绩效 为适应未来可能发生的改革建立了基础 4 威胁 t 威胁是指高校在建立内部摔制中会遇到哪螳来自于组织外部环境的不利因 素 高校在建立内部控制上的主要威胁为 高等教育的改革在继续 不断进行的 改革造成高校管理体系不断的变化 这就要求内部控制也随之而小断变动 从s w 0 t 分析可以看出 高校建立健全内部控制制度既是改革的需要 又有 自身的内在需求 s w o t 分析可以清楚的认识到改革面临的困难 我们的研究就 是要解决改革中的 劣势 发挥优势 把握机会 建立内部控制符合市场经济 知识经济对高校管理的要求 顺应了高校改革的大趋势 有利于提高高校的竞争 实力 与学校内部发展的需求相吻合 有利于提高学校的经济管理水平 保证会 计信息的真实完整 防止国有资产流失 因此 在高校中建