人大财会 第六章+持有至到期投资及长期股权投资

1,第5章持有至到期投资及长期股权投资,5.1持有至到期投资5.2长期股权投资,2,5.1持有至到期投资,5.1.1持有至到期投资的性质与主要会计问题5.1.2持有至到期投资的取得5.1.3持有至到期投资的摊余成本与投资收益的确定5.1.4持有至到期投资的到期兑现5.1.5持有至到期投资的减值,3,5.1.1持有至到期投资的性质及主要会计问题,1、性质：持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。企业持有至到期投资，主要是债权性投资。如国债和企业债券等。特征1.到期日固定、回收金额固定或可确定（时间和金额）2.企业有明确意图将该金融资产持有至到期（主观上）3.企业有能力将该金融资产持有至到期。（客观上）按债券还本付息情况，一般分为：（1）到期一次还本分期付息；（2）到期一次还本付息。,4,5.1.1持有至到期投资的性质及主要会计问题,2、主要会计问题入账价值与取得时的账务处理投资收益的取得与账务处理到期兑现的账务处理期末计价的相关账务处理,5,5.1.1持有至到期投资的性质及主要会计问题,3、科目设置：为了反映各项持有至到期投资的取得、收益、处置等情况，,反映企业计提的到期一次还本付息持有至到期投资应计未付的利息,明细账,6,5.1.1持有至到期投资取得,1、债券溢折价的原因面值购入：当债券票面利率等于金融市场利率时溢价购入:当债券票面利率高于金融市场利率时折价购入:当债券票面利率低于金融市场利率时债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。,7,2、持有至到期投资的入账价值（初始投资成本）,取得的入账价值的确定入账价值购买价格+交易费用交易费用：手续费、佣金等购买时支付的价款中含有已到付息期，尚未领取的利息，应计入应收利息。不能作为其入账价值。,8,3、投资取得的账务处理,在发行日后或两个付息日之间购入债券时借：持有至到期投资成本投资的面值应收利息（支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等实际支付的金额借或贷：持有至到期投资利息调整差额,9,利息调整分为“利息调整借差”和“利息调整贷差”：利息调整借差：（1）溢价与直接交易费用之和（2）直接交易费用大于折价的差额利息调整贷差：折价大于直接交易费用的差额,10,5.1.3持有至到期投资的摊余成本与投资收益的确定,摊余成本是指初始投资成本、计算应计利息、利息调整摊销以及减值准备以后的余额。如果未发生减值，则摊余成本=初始投资成本应计利息利息调整借差摊销（或：利息调整贷差摊销）企业持有至到期的各期投资收益，包括票面利息收入和利息调整摊销两部分。按照利息调整的摊销方法划分，可以分为直线法和实际利率法。,11,5.1.3持有至到期投资的摊余成本与投资收益的确定,直线法直线法是将利息调整在债券存续期内平均摊销。特点是：各期的摊销额和投资收益固定不变。采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业务中各期投资收益率不同，不能客观反映各期的经营业绩。,12,直线法下：投资收益=票面利息利息调整借差摊销或=票面利息利息调整贷差摊销采用直线法摊销分期付息债券利息调整贷差，确认各期投资收益时借：应收利息按票面利息持有至到期投资利息调整；贷差摊销额贷：投资收益按票面利息与利息调整贷差摊销额之和，,13,采用直线法摊销分期付息债券利息调整借差。结转各期投资收益时借:应收利息”科目；贷:持有至到期投资利息调整投资收益,14,采用直线法摊销一次付息债券利息调整贷差。结转各期投资收益时.借：持有至到期投资应计利息借：持有至到期投资利息调整按利息调整贷差摊销额，贷：投资收益按票面利息与利息调整贷差摊销额之和，,15,采用直线法摊销一次付息债券利息调整借差，结转各期投资收益时。借：持有至到期投资应计利息贷：持有至到期投资利息调整贷：投资收益,16,甲公司于20X1年1月1日以751302元的价格购买了乙公司于当日发行的总面值为800000元、票面利率为50%、5年期的债券作为持有至到期投资。债券利息在每年12月31日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用12000元。假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。,例5-1,17,每年摊销利息调整贷差,每年12月31日的账务处理如下:,（1）收到利息。,借：银行存款贷：投资收益,4000040000,（2）摊销利息调整。,借:持有至到期投资利息调整贷:投资收益,6739.66739.6,在直线法下，甲公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为:,18,甲公司于20X1年1月1日以825617元的价格购买了乙公司于当日发行的面值为800000元、票面利率为50%、5年期的债券.作为持有至到期投资。债券利息在每年12月31日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用发生的交易费用10000元。假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。,例5-2,19,每年摊销利息调整借差,每年12月31日的账务处理如下:,（1）收到利息。借：银行存款40000贷：投资收益40000（2）摊销利息调整。借：投资收益7123.4贷：持有至到期投资利息调整7123.4在直线法下，甲公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为:,20,P公司于20X3年1月1日以银行存款737260元购买了S公司于当日发行的总面值为800000元、票面利率为50%、5年期的到期一次付息债券，作为持有至到期投资。债券利息按单利计算，于债券到期时一次支付。P公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用10000元。假定P公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。,例5-3,21,每年摊销利息调整贷差,P公司每年12月31日的账务处理如下:,（1）确认应收利息。借:持有至到期投资应计利息贷:投资收益（2）摊销利息调整。借:持有至到期投资利息调整贷:投资收益,4000040000,1054810548,在直线法下，P公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为:,22,实际利率法实际利率法是按照摊余成本和实际利率确认投资收益，将票面利息收入与投资收益的差额作为利息调整的摊销额。,23,所谓摊余成本是指该项投资在初始确认金额的基础上调整了如下因素后的结果：1.扣除已偿还的本金；2.加上或减去摊销利息调整累计额；3.扣除已发生的减值损失4.加上应计利息,24,特点是：1、各期的投资收益率保持不变，但是，由于债券摊余成本在不断变化，使得各期的投资收益也在不断变化；2、利息调整摊销额是票面利息与投资收益（即实际利息）的差额。3、采用实际利率法能够使一项投资业务中各期投资收益率相同，客观反映各期经营业绩，但计算工作较为复杂。,25,实际利率的确定：实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间内保持不变。分期付息情况下实际利率的确定：初始投资成本=债券面值复利现值系数各期票面利息年金现值系数采用插值法计算实际利率。“插值法”见财务管理课程相关内容。,26,一次还本付息情况下实际利率的确定：初始投资成本=（债券面值各期票面利息）复利现值系数采用插值法计算实际利率。或：,27,实际利率法下，分期付息债券的账务处理：投资收益=摊余成本实际利率利息调整借差摊销=票面利息投资收益利息调整贷差摊销=投资收益票面利息借：应收利息应按票面利息贷：投资收益按确认的投资收益借记或贷：持有至到期投资利息调整按票面利息与投资收益的差额，,28,甲公司于20X1年1月1日以751302元的价格购买了乙公司于当日发行的总面值为800000元、票面利率为5%、5年期的债券作为持有至到期投资。债券利息在每年12月31日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用12000元。假定甲公司购买债券后采用实际利率法确定持有至到期投资的摊余成本。,例5-7,29,根据前面的计算结果可知，实际利率为6%。,为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见表5一1。,30,20X1年12月31日的账务处理如下:（1）收到利息。借:银行存款贷:投资收益（2）摊销利息调整。借:持有至到期投资利息调整贷:投资收益,4000040000,5978.125978.12,同理，第5年(20X5年)12月31日的账务处理如下:,（1）收到利息。借:银行存款贷:投资收益（2）摊销利息调整。借:持有至到期投资利息调整贷:投资收益,4000040000,7546.017546.01,31,一次付息的账务处理：借：持有至到期投资应计利息按票面利息；贷：投资收益”科目；按确认的投资收益，借记或贷：持有至到期投资利息调整按票面利息与投资收益的差额如果“持有至到期投资”科目不设明细科目，则可以直接根据确认的投资收益，借记“持有至到期投资”科目，贷记“投资收益”科目。,32,P公司于20X3年1月1日以银行存款737260元购买了S公司于当日发行的总面值为800000元、票面利率为5%、5年期的到期一次付息债券.作为持有至到期投资。债券利息按单利计算.于债券到期时一次支付。P公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用10000元。假定P公司购买债券后采用实际利率法确定持有至到期投资的摊余成本。,例5-9,33,为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见下表。,34,P公司20X3年12月31日的账务处理如下:,（1）确认应收利息。借:持有至到期投资应计利息贷:投资收益（2）摊销利息调整贷差。借:持有至到期投资利息调整贷:投资收益,4000040000,4835.64835.6,同理，第5年(20X7年)12月31日的账务处理如下:,（1）确认应收利巳。借:持有至到期投资应收利息贷:投资收益（2）摊销利息调整贷差。借:持有至到期投资利息调整贷:投资收益,16601.4616601.46,4000040000,35,设明细科目，例5-9的会计处理为：203.01.01借：持有至到期投资债券面值800000贷：持有至到期投资利息调整52740银行存款747260不设明细科目，例5-9的会计处理为：203.01.01借：持有至到期投资投资成本747260贷：银行存款747260,36,设明细科目，例5-9的会计处理为：203.12.31借：持有至到期投资应计利息40000.00利息调整4835.60贷：投资收益44835.60不设明细科目，例5-9的会计处理为：203.12.31借：持有至到期投资投资成本44835.60贷：投资收益44835.60摊余成本=74726044835.60=792095.60,37,设明细科目，例5-9的会计处理为：204.12.31借：持有至到期投资应计利息40000.00利息调整7525.74贷：投资收益47525.74不设明细科目，例5-9的会计处理为：204.12.31借：持有至到期投资投资成本47525.74贷：投资收益47525.74摊余成本=792095.6047525.74=839621.34,38,设明细科目，例5-9的会计处理为：205.12.31借：持有至到期投资应计利息40000.00利息调整10377.28贷：投资收益50377.28不设明细科目，例5-9的会计处理为：205.12.31借：持有至到期投资投资成本50377.28贷：投资收益50377.28摊余成本=839621.3450377.28=889998.62,39,设明细科目，例5-9的会计处理为：206.12.31借：持有至到期投资应计利息40000.00利息调整13399.92贷：投资收益53399.92不设明细科目，例5-9的会计处理为：206.12.31借：持有至到期投资投资成本53399.92贷：投资收益53399.92摊余成本=889998.6253399.92=943398.54,40,设明细科目，例5-9的会计处理为：207.12.31借：持有至到期投资应计利息40000.00利息调整16601.46贷：投资收益56601.46不设明细科目，例5-9的会计处理为：207.12.31借：持有至到期投资投资成本56601.46贷：投资收益56601.46摊余成本=943398.5456601.46=1000000,41,设明细科目，例5-9的会计处理为：208.01.01借：银行存款1000000贷：持有至到期投资应计利息200000债券面值800000不设明细科目，例5-9的会计处理为：208.01.01借：银行存款1000000贷：持有至到期投资投资成本1000000,42,补充：例1甲公司201年1月1日购入乙公司当天发行的4年期到期一次还本付息债券，面值为100000元，票面利率为5%，实际支付价款103000元（含直接交易费用）。,43,设明细科目的会计处理为：201.01.01借：持有至到期投资债券面值100000利息调整3000贷：银行存款103000不设明细科目的会计处理为：201.01.01借：持有至到期投资投资成本103000贷：银行存款103000,44,设明细科目的会计处理为：201.12.31投资收益=1030003.9%=4017借：持有至到期投资应计利息5000贷：持有至到期投资利息调整983投资收益4017不设明细科目的会计处理为：201.12.31借：持有至到期投资投资成本4017贷：投资收益4017摊余成本=1030004017=107017,45,设明细科目的会计处理为：202.12.31投资收益=1070173.9%=4174借：持有至到期投资应计利息5000贷：持有至到期投资利息调整826投资收益4174不设明细科目的会计处理为：202.12.31借：持有至到期投资投资成本4174贷：投资收益4174摊余成本=1070174174=111191,46,设明细科目的会计处理为：203.12.31投资收益=1111913.9%=4336借：持有至到期投资应计利息5000贷：持有至到期投资利息调整664投资收益4336不设明细科目的会计处理为：203.12.31借：持有至到期投资投资成本4336贷：投资收益4336摊余成本=1111914336=115527,47,设明细科目的会计处理为：204.12.31投资收益=120000115527=4473（含尾差调整）借：持有至到期投资应计利息5000贷：持有至到期投资利息调整527投资收益4473不设明细科目的会计处理为：204.12.31借：持有至到期投资投资成本4473贷：投资收益4473摊余成本=1155274473=120000,48,设明细科目的会计处理为：205.01.01借：银行存款120000贷：持有至到期投资应计利息20000利息调整100000不设明细科目的会计处理为：205.01.01借：银行存款120000贷：持有至到期投资投资成本120000,49,补充：例2甲公司201年1月1日按照面值购入乙公司当天发行的4年期到期一次还本付息债券，面值为100000元，票面利率为5%，实际支付价款100000元（未发生直接交易费用）。,50,设明细科目的会计处理为：201.01.01借：持有至到期投资债券面值100000贷：银行存款100000不设明细科目的会计处理为：201.01.01借：持有至到期投资投资成本100000贷：银行存款100000,51,设明细科目的会计处理为：201.12.31投资收益=1000004.7%=4700借：持有至到期投资应计利息5000贷：持有至到期投资利息调整300投资收益4700不设明细科目的会计处理为：201.12.31借：持有至到期投资投资成本4700贷：投资收益4700摊余成本=1000004700=104700,52,设明细科目的会计处理为：202.12.31投资收益=1047004.7%=4921借：持有至到期投资应计利息5000贷：持有至到期投资利息调整79投资收益4921不设明细科目的会计处理为：202.12.31借：持有至到期投资投资成本4921贷：投资收益4921摊余成本=1047004921=109621,53,设明细科目的会计处理为：203.12.31投资收益=1096214.7%=5152借：持有至到期投资应计利息5000利息调整152贷：投资收益5152不设明细科目的会计处理为：203.12.31借：持有至到期投资投资成本5152贷：投资收益5152摊余成本=1096215152=114773,54,设明细科目的会计处理为：204.12.31投资收益=120000114773=5227（含尾差调整）借：持有至到期投资应计利息5000利息调整227贷：投资收益5227不设明细科目的会计处理为：204.12.31借：持有至到期投资投资成本5227贷：投资收益5227摊余成本=1147735227=120000,55,设明细科目的会计处理为：205.01.01借：银行存款120000贷：持有至到期投资应计利息20000利息调整100000不设明细科目的会计处理为：205.01.01借：银行存款120000贷：持有至到期投资投资成本120000,56,说明：在设置明细科目的情况下，如果按照债券面值取得持有至到期投资，初始入账时不存在“利息调整”。但是，前几期确认的投资收益小于票面利息，将出现利息调整贷差；后几期确认的投资收益则大于票面利息，将出现利息调整借差。上述贷差或借差只是起到平衡的作用，没有实际意义。如果不设置明细科目，则不需进行调整，便于理解，也便于操作。,57,5.1.4持有至到期投资的到期兑现,如果是一次付息的债券，到期时企业可以收回债券面值和利息；如果是分期付息的债券，到期时企业可以收回债券面值。收回债券面值及利息时，借：银行存款贷：持有至到期投资,58,5.1.5持有至到期投资的减值,持有至到期投资发生减值时，应当将该持有至到期投资的账面价值减记至预计未来现金流量的现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备预计未来现金流量现值，应按照该持有至到期投资初始确定的实际利率折现计算。,59,持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值得以恢复，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。注意:该转回后的账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该持有至到期投资在转回日的摊余成本。,60,5.2长期股权投资,5.2.1长期股权投资概述5.2.2长期股权投资的取得5.2.3长期股权投资核算的成本法5.2.4长期股权投资核算的权益法5.2.5长期股权投资的减值5.2.6长期股权投资的处置5.2.7长期股权投资成本法与权益法的转换,61,5.2.1长期股权投资概述,1、长期股权投资的性质2、投资企业与被投资企业的关系,62,1、长期股权投资的性质,长期股权投资是指通过投出各种资产取得被投资企业股权且不准备随时出售的投资。其主要目的是为了长远利益而影响、控制其他在经济业务上相关联的企业。,63,2、投资企业与被投资企业的关系,按照投资企业对被投资企业的影响程度，投资企业与被投资企业的关系可以分为以下几种类型：（1）控制（2）共同控制（3）重大影响（4）无重大影响,64,（1）控制控制是指投资企业有权决定被投资企业的财务和经营决策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。持有被投资企业半数以上表决权资本，通常认为对被投资企业具有控制权；此外，如果投资企业未持有被投资企业半数以上表决权资本，但能够通过章程、协议、法律等其他方式拥有半数以上表决权，或能够任免董事会多数成员，或在董事会中拥有半数以上投票权等，也视为对被投资企业拥有控制权。拥有控制权的投资企业一般称为母公司；被母公司控制的企业，一般称为子公司。,65,（2）共同控制共同控制是指按照合同约定与其他投资者对被投资企业所共有的控制。一般来说，具有共同控制权的各投资方所持有的表决权资本相同。被各投资方共同控制的企业，一般称为投资企业的合营企业,66,（3）重大影响重大影响是指对一个企业的财务和经营决策有参与的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些决策的制定。一般来说，投资企业在被投资企业的董事会中派有董事，或能够参与被投资企业的财务和经营决策的制定，则对被投资企业形成重大影响。被投资企业如果受到投资企业的重大影响，一般称为投资企业的联营企业。,67,（4）无重大影响无重大影响是指投资企业对被投资企业不具有控制和共同控制权，也不具有重大影响。,68,5.2.2长期股权投资的取得,企业的长期股权投资，可以分为两大类：一类是企业合并取得的；另一类是非企业合并取得的。企业合并取得的长期股权投资，又分为：同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并取得的长期股权投资。不同方式取得的长期股权投资，会计处理方法有所不同。,69,5.2.2长期股权投资的取得,1、同一控制下企业合并取得的长期股权投资2、非同一控制下企业合并取得的长期股权投资3、非企业合并取得的长期股权投资,70,1、同一控制下企业合并取得的长期股权投资会计处理,同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。,71,合并方按照被合并方的净资产账面价值进行初始计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。,72,（1）合并方以支付货币资金、转让非现金资产或承担债务等方式取得被合并方的股权。借：长期股权投资投资成本（按享有被合并方所有者权益的账面价值份额）资本公积（股本溢价）盈余公积利润分配未分配利润贷：银行存款固定资产清理无形资产应付账款（账面价值）投资企业支付的价款中如果含有已宣告发放但尚未支取的现金股利，应作为债权处理，不计入长期股权投资成本。,73,（2）合并方以发行股票等方式取得被合并方股权。借：长期股权投资（享有被合并方所有者权益的账面价值份额）资本公积（股本溢价）盈余公积利润分配未分配利润贷：股本（面值）,74,（3）合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。（4）合并方发行债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始成本。企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。,75,A公司为B公司和C公司的母公司。20X7年1月1日，A公司将其持有C公司60%的股权转让给B公司，双方协商确定的价格为8000000元，以货币资金支付；此外，B公司还以货币资金支付审计、评估费10000元。合并日，C公司所有者权益的账面价值为12000000元;B公司资本公积余额为2000000元。,例5-11,76,根据以上资料，编制B公司取得长期股权投资的会计分录如下:,B公司初始投资成本,借:长期股权投资投资成本资本公积管理费用贷:银行存款,7200000800000100008010000,77,乙公司于2007年10月30日投资于同一企业集团内的四季青公司，取得了四季青公司70%的股权。为取得该股权，乙公司以土地使用权作为对价。土地使用权的账面余额为5000万元，累计摊销500万元，公允价值6000万元。合并日四季青公司的资产总额为20000万元，负债总额为11000万元，净资产账面价值为9000万元。,同一控制下的企业合并,78,同一控制下的企业合并,甲2007年1月1日在其母公司统一安排下，将集团内另一家公司进行控股合并，收购和平公司全部股份。2007年1月初经审计后的和平公司账面净资产为2000万元，甲公司支付2200万元作为合并对价。甲公司的资本公积为150万，盈余公积为60万。,79,【例82】甲公司和乙公司同为丙公司的子公司。2007年2月1日，甲公司和乙公司达成合并协议，约定甲公司以固定资产、无形资产和银行存款1200万元向乙公司进行投资，占乙公司股份总额的60%。2007年2月1日，乙公司所有者权益总额为4000万元；甲公司参与企业合并的固定资产原价为1400万元，已提折旧400万元，未计提固定资产减值准备；无形资产账面原价为1000万元，已摊销500万元，未计提无形资产减值准备。假定甲公司所有者权益中资本公积余额为400万元。,80,根据上述经济业务，甲公司所做会计处理如下：借：固定资产清理10000000累计折旧4000000贷：固定资产14000000借：长期股权投资24000000累计摊销5000000资本公积资本溢价（股本溢价）3000000贷：固定资产清理10000000无形资产10000000银行存款12000000,81,A公司为B公司和C公司的母公司，持有B公司70%的股权，持有C公司60%的股权。2007年1月1日，B公司以发行每股面值为1元的股票2000000股，换取A公司持有的C公司60%的股权，并以银行存款支付发行股票手续费20000元。合并日，C公司所有者权益的账面价值为12000000元。,例5-12,82,根据以上资料，编制B公司取得长期股权投资的会计分录如下:,B公司初始投资成本=12000000X60%=7200000（元）,借:长期股权投资投资成本贷:股本银行存款资本公积,72000002000000200005180000,83,2、非同一控制下企业合并取得的长期股权投资会计处理,非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以公允价值为基础进行计量。按照购买方在购买日所付出资产、发生或承担负债以及发行权益性证券的公允价值计量。付出资产公允价值和账面价值之间的差额，计入合并当期损益。,84,非同一控制下企业合并取得的长期股权投资会计处理,以支付现金方式取得的长期股权投资长期股权投资=实际支付购买价款注意：应收股利以发行权益性证券方式取得的长期股权投资长期股权投资=发行权益性证券的公允价值=股本+资本公积以其他方式取得的长期股权投资长期股权投资=合同协议约定的价值,85,借：长期股权投资（合并对价的公允价值累计摊销贷：银行存款固定资产清理无形资产应付账款主营业务收入营业外收入股本资本公积应交税费应交增值税同时，结转资产成本，确认资产转让损益。,86,投资企业支付的价款中如果含有已宣告发放但尚未支取的现金股利，应作为债权处理（应收股利），不计入长期股权投资成本。购买方为进行长期股权投资发生的各项直接相关费用也应计管理费用。,87,W公司于20X9年1月1日，以货币资金10000000元以及一批库存商品、机器设备购入X公司70%股权。库存商品的账面价值为900000元，未计提存货跌价准备，不含增值税的公允价值为1000000元，增值税销项税额为170000元；机器设备的原始价值为8000000元(不含增值税)，累计折旧为3000000元，不含增值税的公允价值为6000000元，增值税销项税额为1020000元。此外，W公司还以货币资金支付审计、评估费20000元。购买日，X公司所有者权益的账面价值为25000000元，W公司与X公司不属于关联方。,88,W公司初始投资成本=10000000十1000000十6000000十1190000十20000=18210000(元),根据以上资料，编制W公司取得长期股权投资的会计分录如下:,借:长期股权投资投资成本贷:银行存款主营业务收入固定资产清理应交税费应交增值税(销项税额)借:主营业务成本贷:库存商品借:固定资产清理累计折旧,182100001002000010000006000000119000090000090000050000003000000,贷:固定资产借:固定资产清理贷:营业外收入,800000010000001000000,89,丁公司与A公司属于不同的企业集团，两者之间不存在关联关系。2007年12月31日，丁公司发行1000万股股票(每股面值1元)作为对价取得A公司的全部股权(保留A公司法人资格)，该股票的公允价值为4000万元。,非同一控制下的企业合并,90,3、非企业合并取得的长期股权投资,非企业合并取得的长期股权投资，其初始投资成本的确定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投资成本的确定方法相同。,91,A公司于20X7年1月1日购入联营企业B公司40%的股权，实际支付价款4000000元；购买日，B公司所有者权益账面价值为9000000元.公允价值为10500000元。根据以上资料，编制A公司取得长期股权投资的会计分录如下:借:长期股权投资投资成本贷:银行存款,40000004000000,例5-14,92,5.2.3长期股权投资核算的成本法,1、成本法的适用范围2、成本法下投资成本的后续计量,93,成本法,取得时按照初始投资成本计量。（第一节已经讲述）被投资单位宣告分派现金股利或利润时，确认为当期投资收益，但是仅限于被投资企业接受投资后产生的累计净利润的分配额，如果超过上述数额，作为投资成本的收回。,94,1、成本法的适用范围,（1）投资企业能够对被投资企业实施控制的长期股权投资。由于投资企业能够对被投资企业实施控制，需要编制合并财务报表，以免在编制合并财务报表时，抵销过多的内部重复计算项目，因此，长期股权投资可以按照成本计价。但在编制合并财务报表时按照权益法进行调整。,95,1、成本法的适用范围,（2）投资企业对被投资企业不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。由于投资企业对被投资企业不具有影响力，因此，按照重要性原则，投资成本可以按照成本计价，不再反映在被投资企业所有者权益中享有份额的变动情况。,96,2、成本法的基本核算程序,97,（1）初始投资或追加投资例公司于2006年5月1日购买A企业的股票320000元，占A企业具有表决权资本的10%。对被投资单位不具有共同控制或重大影响，活跃市场无报价，公允价值不能可靠计量。借：长期股权投资A320000贷：银行存款320000,98,（2）投资当年利润或现金股利的处理通常情况下，投资企业投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润，应作为投资成本的收回06年7月1日，A企业宣告发放2005年现金股利，共发放现金股利90万元。借：应收股利A90000贷：长期股权投资A90000收到股利借：银行存款90000贷：应收股利90000,99,（3）以后年度现金股利或利润以后年度，被投资单位累积分派的现金股利或利润超过投资后至上年末止被投资单位累积实现净损益的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分，作为投资成本的收回。具体可按以下公式计算：本期应冲减的初始投资成本=投资后至本年末（或本期末）止被投资单位累计分派的现金股利或利润-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益投资企业持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本本期应确认的投资收益=投资企业当年获得的现金股利或利润-本期应冲减的初始投资成本,100,07年7月1日，A企业宣告发放06年现金股利，06年实现净损益240万，发放现金股利180万。应冲减初始投资成本=90+1802408/1210%-9=2（万元）应确认的投资收益=18-2=16（万元）借：应收股利A180000贷：长期股权投资A20000投资收益股票投资收益160000,101,07年7月1日，A企业宣告发放06年现金股利，06年实现净损益240万，发放现金股利150万。应冲减初始投资成本=90+150-2408/1210%-9=-1（万元）应确认的投资收益=15-（-1）=16（万元）借：应收股利A150000长期股权投资A10000贷：投资收益股票投资收益160000,102,如果07年7月1日，A企业宣告发放06年现金股利，06年实现净损益240万，发放现金股利50万。应冲减初始投资成本=90+50-2408/1210%-9=-11（万元）应确认的投资收益=5-（-9）=14（万元）借：应收股利A50000长期股权投资A90000贷：投资收益股票投资收140000,103,07年7月1日，A企业宣告发放06年现金股利，06年实现净损益240万，发放现金股利160万应冲减初始投资成本=90+160-2408/1210%-9=0（万元）应确认的投资收益=16-0=16（万元）借：应收股利A160000贷：投资收益股票投资收益160000,104,比较（3）（4）（5）（6）应冲减初始投资成本,=90+1802408/1210%-9=2（万元）=90+150-2408/1210%-9=-1（万元）=90+50-2408/1210%-9=-11（万元）=90+160-2408/1210%-9=0（万元）,105,用公式应冲减初始投资成本计算时：若前者后者，差为正数，表明应该冲减初始投资成本：若前者后者，差为负数，表明不应该冲减初始投资成本，还有应该恢复数，但前提是以前冲减过，并且恢复数不应该超过前冲减数；若前者=后者，差为零，表明既没有冲减数，也没有恢复数；,结论,106,例：甲企业2002年1月1日以银行存款购入A公司10的股份，并准备长期持有。实际投资成本为25万元。A公司于2002年5月2日宣告分派2001年度的现金股利10万元并于5月25日实际发放。2002年实现净利润40万元，2003年5月1日宣告分派现金股利33万元并于2003年5月25日实际发放，2003年实现净利润20万元，2004年5月1日宣告分派现金股利25万元并于5月25日实际发放。编制甲公司相应的会计分录。（单位：万元）,107,成本法,累计应冲减的成本=4.34=0.3但是由于以前已经冲减1万元成本，所以本次转回0.7万元,108,成本法,累计应得股利6万元，累计实得股利6.8万元已经冲减0.3万元成本，所以本次应继续冲减0.5万元的成本。,109,某企业根据发生的有关长期股权投资业务.编制会计分录如下:,（1）20X9年1月10日，购入A公司普通股股票10000股，占A公司普通股股本的10%，准备长期持有，且对A公司无重大影响，用银行存款实际支付买价100000元，手续费300元，共计100300元。采用成本法进行核算。借:长期股权投资投资成本100300贷:银行存款100300,20X9年5月15日，A公司宣告发放现金股利，每股0.6元。借:应收股利6000贷:投资收益600020X9年5月25日，收到A公司发放的现金股利6000元，存入银行。借:银行存款6000贷:应收股利6000,例5-15,110,5.2.4长期股权投资核算的权益法,1、权益法的适用范围2、权益法核算的科目设置3、权益法下初始投资成本的调整4、权益法下投资损益的确认5、权益法下被投资单位分派股利的调整6、权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整,111,1、权益法的适用范围,长期股权投资核算的权益法，是指最初以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资账面价值进行调整的方法，大体上反映在被投资企业所有者权益中占有的份额。包括被投资单位实现的净利润或发生的净亏损以及其他所有者权益项目的变动。投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应采用权益法进行核算。,112,2、权益法核算的科目设置,采用权益法进行长期股权投资的核算，可以在“长期股权投资”科目下，设置“投资成本”、“损益调整”、“所有者权益其他变动”等明细科目。,113,明细账,总账,114,3、权益法下初始投资成本的调整,应将初始投资成本按照被投资企业可辨认净资产公允价值和持股比例进行调整。被投资单位可辨认净资产公允价值，是指取得长期股权投资时，被投资单位可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额。,115,3、权益法下初始投资成本的调整,初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的初始成本。,116,取得投资时；借：长期股权投资投资成本贷：银行存款等长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本，借：长期股权投资投资成本贷：营业外收入,117,【例】凯丰公司于2006年12月23日支付700万元取得甲企业30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为2000万元，凯丰公司能够对甲企业施加重大影响。公司根据上述经济业务，作如下的会计处理：借：长期股权投资甲（成本）7000000贷：银行存款7000000长期股权投资的初始投资成本700万元大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额200030%=600万元，不调整长期股权投资的初始投资成本。,118,【例86】上例中，如果凯丰公司投资时被投资甲企业可辨认净资产公允价值为2500万元，则公司的账务处理如下：借：长期股权投资甲（成本）7000000贷：银行存款7000000长期股权投资的初始投资成本700万元小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额250030%=750万元，调整长期股权投资的初始投资成本，并确认营业外收入。借：长期股权投资甲（成本）500000贷：营业外收入捐赠利得500000,119,4、权益法下投资损益的确认,投资企业取得长期股权投资后，应当按照被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，投资企业应享有或应分担的份额确认投资损益，同时相应调整长期股权投资的账面价值,按应享有的收益份额,按应承担的亏损份额,120,4、权益法下投资损益的确认,在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整：一是：被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。二是：投资企业在确认投资损益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产的公允价值为基础，对被投资单位的净损益进行调整后加以确定。,121,4、权益法下投资损益的确认,三是投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。顺流交易，是指投资企业向其联营企业或合营企业出售资产；逆流交易，是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。,122,承前例，凯丰公司于2006年12月23日支付700万元取得甲企业30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为2000万元，除表81中项目外，甲企业其他资产、负债的公允价值与账面价值相同，凯丰公司能够对甲企业施加重大影响。表81甲企业资产中公允价值与账面价值之间存在差异情况表,123,124,存货公允价值与账面价值的差额应调减的利润=（700-500）80%=160（万元）固定资产公允价值与账面价值之间的差额应调整增加的折旧额=120016-100020=25（万元）无形资产公允价值与账面价值之间的差额应调整增加的摊销额=8008-60010=40（万元）,125,调整后的净利润=500-160-25-40=275（万元）凯丰公司应享有份额=27530%=82.5（万元）公司根据上述经济业务，作如下的会计处理借：长期股权投资甲（损益调整）825000贷：投资收益825000,126,4、权益法下投资损益的确认,注意：存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因。第一种情况，无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；第二种情况，投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与账面价值之间的差额较小；第三种情况，其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。,127,权益法,2006年1月1日，A公司购入合作伙伴财富公司股票1000万股，占该公司总股本的20%，作为战略投资长期持有。为完成此次收购，A公司共支付现金2400万元。购入股份当天，财富公司的可辨认净资产公允价值为15000万元，公允价值账面价值存货11001000固定资产设备57005000无形资产专利权600400,128,说明：所有存货均在当年消耗，固定资产设备剩余使用期限10年，使用年限平均法进行摊销，无形资产专利权剩余使用期限5年，使用年限平均法进行摊销。2006年财富公司实现净利润1500万元。2006年3月20日，财富公司宣告发放现金股利，每股0.2元。,129,权益法,2006年1月1日初始取得时：,130,权益法,2006年被投资企业实现净利润时：先将净利润调节成以公允价值为基础算出来的利润：,以公允价值为基础的利润=1500100（57005000）10（600400）5=1290（万元）企业应该确认的投资收益=129020%=258（万元）,131,权益法,2006年宣告现金股利时：,132,5、取得现金股利或利润的会计处理当被投资单位宣告分派现金股利或利润时，投资企业按应获得的现金股利或利润抵减长期股权投资的账面价值投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视为投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本被投资单位分派股票股利时，投资企业不进行账务处理，但应于除权日在备查簿中登记增加的股份。,133,6.超额亏损的会计处理，应当按照以下顺序进行处理：,借：投资收益贷：长期股权投资XX公司（损益调整）长期应收款减值准备预计负债,以长期股权投资的账面数冲为0为限,其他实质上构成对被投资单位的净投资,按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务,134,6.超额亏损的会计处理，,如果经过上列顺序确认应分担的亏损额后，仍有未确认的亏损分担额，投资企业应先作备忘记录，待被投资单位以后年度实现盈利时，再按应享有的收益份额，先扣除未确认的亏损分担额，然后按与上述相反的顺序进行处理。,135,【例88】南方公司持有乙企业40%的股权，2006年12月31日投资的账面价值为1000万元，包括投资成本以及因乙企业以前期间实现净利润而确认的投资收益。2007年由于一些主要经营业务市场条件发生变化，当年度发生亏损2000万元。假定南方公司在取得投资时，乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。,136,根据上述经济业务，南方公司在乙企业发生亏损时，确认投资损失的会计处理如下：借：投资收益8000000贷：