企业经济责任审计评价体系研究

1、企业经济责任审计评价体系研究上篇 审计评价和责任界定的几个问题下篇 构建企业经济责任审计评价体系框架内部资料 注意保管企业经济责任审计评价体系研究审计署审计科研所 潘 博2012年11月15日目 录 上篇 审计评价和责任界定的几个问题 一、关于经济责任概念的理解 二、关于科学发展观与审计评价关系的理解 三、关于经济责任审计在国家治理中发挥作用的理解 四、经济责任界定的三原则和基本要求 五、直接责任的界定 六、主管责任和领导责任的界定 下篇 构建企业经济责任审计评价体系框架 一、构建企业经济责任审计评价体系框架的原则 二、企业总体财务状况及其任期内的主要变化 三、企业重大经营决策和重大财务违法违

2、规情况 四、企业领导人员廉洁从业的情况 五、企业落实科学发展观、落实国家宏观经济政策和监管政策措施的情况（政策评价） 六、企业重大经营决策项目的实施及其绩效情况 七、企业的公司治理和对所属机构的管控情况企业经济责任审计评价体系研究2010年10月中央办公厅、国务院办公厅发布党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定（以下简称“两办规定”）。根据两办规定和近年经济责任审计的实践来看，对于领导干部（企业领导人员）经济责任审计结果的评价，是被审计领导干部本人及所在地区、部门、企业事业单位最为关注的审计结果之一，也是社会各界最为关注的审计事项之一。因此审计机关需要从“国家治理”的高度，科学地评

3、价审计结果，形成客观、公正的审计结论，以维护经济责任审计的严肃性和权威性。以这种认识为基点，对于经济责任审计评价体系，本文主要研究国有或国有控股企业（包括相应的金融企业，下同）领导人员的经济责任的概念、科学发展观与经济责任审计评价的关系、经济责任审计在国家治理中的作用、经济责任界定、构建企业经济责任审计评价体系框架等几个问题。上篇 审计评价和责任界定的几个问题 一、关于经济责任概念的理解讨论经济责任审计的评价，首先应当清楚何为“经济责任”，其概念是什么，以及企业法定代表人与党政主要领导干部的经济责任有何差别、如何有针对性有区别地评价各自的经济责任。 经过多年的经济责任审计实践和相关问题的研究讨

4、论，社会各界和有关部门（主要是经济责任审计工作联席会议的组成部门，党的纪检监察、组织部门，政府的审计、人力资源、国有资产监管部门）对此已达成共识，并将共识集中体现在有关法律法规中。 2006年2月修订的审计法，第一次在国家法律层面明确了经济责任审计的法律地位，其第二十五条规定：“经济责任”是对于审计监督对象（地区或单位）的主要负责人，“在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况”。简单来说，审计法所规定的领导干部的经济责任，主要是“财政财务收支责任的履行情况”。两办规定第四条规定：经济责任“是指领导干部在任职期间因其所任职务，依法对本地区、本

5、部门（系统）、本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应当履行的职责、义务。”两办规定延续了审计法的规定，再次明确领导干部的经济责任，就是对财政财务收支所担负的职责义务。审计法第二条、第二十一条规定：审计机关对国有或者国有资本占控股、主导地位的企业的财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督。两相对比来看，两办规定和审计法规定的表述内容是相同的，经济责任也相同。两办规定第十七条进一步具体规定了国有企业领导人员的经济责任有三个方面：本企业财务收支的真实、合法和效益情况；有关内部控制制度的建立和执行情况；履行国有资产出资人经济管理和监督职责的情况。这三方面概括起来，主要的经济责任还是企业的财务

6、收支，以及与之密切相关的履行国有资产出资人的管理和监督职责情况。那么企业及其主要领导对于财务收支负有哪些“职责义务”呢？1999年10月全国人大常委会修订的中华人民共和国会计法对此有明确的规定。会计法第三条规定：“各单位必须依法设置会计账簿，并保证其真实、完整”；第五条、第十三条规定：任何单位或者个人不得以任何方式授意、指使、强令会计机构、会计人员伪造、变造会计资料，提供虚假财务会计报告。会计法第三章专门设立了“公司、企业会计核算的特别规定”。关于企业会计核算的真实性，第二十五条规定：“公司、企业必须根据实际发生的经济业务事项，按照国家统一的会计制度的规定确认、计量和记录资产、负债、所有者权益

7、、收入、费用、成本和利润。”关于企业会计核算的合法性，第二十六条规定：“公司、企业进行会计核算不得有下列行为：随意改变资产、负债、所有者权益的确认标准或者计量方法，虚列、多列、不列或者少列资产、负债、所有者损益；虚列或者隐瞒收入，推迟或者提前确认收入；随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法，虚列、多列、不列或者少列费用、成本；随意调整利润的计算、分配方法，编造虚假利润或者隐瞒利润； 违反国家统一的会计制度规定的其他行为。”关于企业履行国有资产出资人的经济责任，2008年通过的中华人民共和国企业国有资产法（简称“国有资产法”）也有明确的规定。其第五章“关系国有资产出资人权益的重大事项”规定，下

8、列事项为国有企业的“重大权益”：企业改制、与关联方的交易、资产评介、国有资产转让。国有资产法第三十条规定：国家出资企业合并、分立、改制、上市，增加或者减少注册资本，发行债券，进行重大投资，为他人提供大额担保，转让重大财产，进行大额捐赠，分配利润，以及解散、申请破产等重大事项，应当遵守法律、行政法规以及企业章程的规定，不得损害出资人和债权人的权益。对于金融机构领导的财务会计责任，2003年修正的中华人民共和国商业银行法第五十四条和五十五条规定：商业银行应当依照法律和国家统一的会计制度，建立健全本行的财务会计制度。商业银行应当按照国家有关规定，真实记录并全面反映其业务活动和财务状况，编制年度财务会

9、计报告，并按照规定及时报送。商业银行不得在法定的会计账册外另立会计账册。两办规定在审计上述第十七条主要内容时，第十八条还规定“应当关注”领导干部在履行经济责任过程中的下列情况：贯彻落实科学发展观，推动经济社会科学发展的情况；遵守有关法律法规、贯彻执行党和国家有关经济工作的方针政策和决策部署情况；制定和执行重大经济决策情况；与领导干部履行经济责任有关的管理、决策等活动的经济效益、社会效益和环境效益情况；遵守有关廉洁从业规定的情况。从法律层次和两办规定的表述看，在企业经济责任审计中已经明确第十七和十八条的“主从关系”，前者为“主要内容”，后者为“关注情况”第十七条是审计和评价的主体，第十八条从属于

10、前者，是在审计评价中“应当关注”的内容。两办规定第十四条也是这样界定的：经济责任审计应当以企业领导干部任职期间，本企业“财务收支以及有关经济活动的真实、合法和效益为基础，严格依法界定审计内容。”另外，第十八条“关注的内容”是针对前面第十五至十七条的内容而言，针对三种不同的审计对象而言，并不仅仅针对企业经济责任审计而言。一个地区的党政领导不是一个单位的领导，他领导的范围和内容包括政治、经济、社会、文化、科技、民生等等很多方面，他的经济责任主要是一个地区的财政收支或预算执行情况。而企业领导的经济责任只能局限于本企业的财务收支，他的经济责任主要是一个企业财务收支及有关的经营活动，以及履行国有资产出资

11、人的监督管理职责的情况。以第十八条内容套用到企业经济责任审计时，应当根据实际情况突出重点审计内容，不应当以一个审计模式（内容）套用到所有不同的审计对象上。目前在很多经济责任审计评价中，有些误解或误读二者的关系，将二者关系本末倒置，将十八条的内容作为主体，而十七条的内容作为“从属”，在评价十八条的内容时，“顺便关注”第十七条的内容。这不仅是对两办规定的误解误读，而且是对审计法关于经济责任审计的误解误读。对“经济责任”的这种理解，事关经济责任审计的根基，需要严肃认真讨论，明确最基本的问题。 综上，企业法定代表人的经济责任，最主要的是对本企业财务收支应当履行的责任义务，履行作为国有资产出资人代表的责

12、任，以及与之密切相关的对重大投资与决策等经营活动的经济责任。二、关于科学发展观与经济责任审计评价关系的理解 科学发展观是党的十七大提出的关于国家发展的重大理论和实践指导原则，也是经济责任审计所要重点“关注”的内容。那么企业领导人员如何在经营活动中贯彻落实科学发展观精神、经济责任审计评价又如何“关注”科学发展观的落实情况，也需要深入研究讨论。 2008年9月，胡锦涛总书记提出：要深刻理解和全面把握科学发展观的科学内涵、精神实质和根本要求。第一，要把发展作为党执政兴国的第一要务。第二，要进一步实现好、维护好、发展好最广大人民的根本利益；贯彻落实科学发展观的过程，要成为不断为民造福的过程，成为不断提

13、高人民生活质量和水平的过程。2008年11月，温家宝总理全面阐述了科学发展观的科学内涵、精神实质和根本要求。第一，必须加强和改善宏观调控，促进经济长期又好又快发展。第二，必须统筹城乡发展，坚持把解决好“三农”问题作为全党工作的重中之重。第三，必须大力推进自主创新，加快经济结构战略性调整。第四，必须坚持资源节约和环境保护的基本国策，增强可持续发展能力。第五，坚持以人为本、执政为民，着力发展以改善民生为重点的社会事业。第六，必须深化改革开放，构建有利于科学发展的体制机制。2012年4月，温家宝总理在瑞典一个国际论坛上的发言中指出：中国是世界上最大的发展中国家，正处于工业化、城镇化快速发展的进程中，

14、发展中不平衡、不协调、不可持续的问题还很突出。我们一定要走出一条生产发展、生活富裕、生态良好的文明发展道路。最近十年来，我们有两件事做得比较出色：第一，我们在关注经济发展的同时，更加重视社会事业的发展，包括教育、科技、卫生；第二，我们经过多年努力，已形成一个基本的社会保险体系。关于科学发展观与经济责任审计的关系，主要理解三点。第一，什么是科学发展观，其科学内涵和精神实质是什么，在工作中应当从哪些方面贯彻落实科学发展观，这就是上面引述的中央领导关于科学发展观的论述。第二，科学发展观与经济责任审计评价的关系。根据上述科学发展观的科学内涵和精神实质，可见贯彻落实科学发展观是全党上下的共识和共同努力的

15、目标，这个过程是一种经济责任，但更是政治责任、社会责任、精神文化责任。从这个方面理解，贯彻落实科学发展观，与经济责任有关系也没有关系：在宏观层面上，科学发展观的大部分内容与财政财务收支没有直接关系；但是落实科学发展观的许多具体措施，又与财政财务收支发生直接关系，也就与领导干部的经济责任发生直接关系。因此两办规定很好地处理了这个关系：经济责任审计的主要内容是财政财务收支，另外在审计中“关注”科学发展观的贯彻落实情况及其效果，“关注”领导干部履行经济责任过程中有关的管理、决策等活动的经济效益、社会效益和环境效益。 第三，科学发展观的科学内涵和精神实质表明，科学发展观是全社会经济、社会、民生、文化发

16、展的总体目标，这是一个地区发展的责任；而一个企业的经营发展只能与其中一项或一个方面的具体发展目标相关联，不可能涉及所有发展目标。这样，一个企业领导干部的经济责任很难与所有科学发展观目标相关联，他贯彻落实科学发展观的经济责任，只能体现在这个企业的具体经营活动中，体现在财务收支中。只有搞清楚这个企业的经营状况和财务收支状况，才能搞清楚其主要负责人落实科学发展观的具体措施和社会效果，而不是把这个审计过程颠倒过来。所以，企业领导和地区领导贯彻落实科学发展观的经济责任有很大区别；只有明晰这种区别，才可能恰当地、有针对性地实施经济责任审计，并给予客观公正的审计评价意见。三、关于经济责任审计在国家治理中发挥

17、作用的理解刘家义审计长提出：国家审计实质上是国家依法用权力监督制约权力的行为，是一个内生的、具有预防、揭示和抵御功能的“免疫系统”，是国家治理的重要组成部分。这段论述是对国家审计本质的全面、深刻的认识、理解和解读，也深刻揭示了经济责任审计与国家治理的关系，同样对经济责任审计工作具有重要的指导意义。具体来说，经济责任审计要在几个方面发挥和实现“参与国家治理”的职能作用。第一，经济责任审计发挥国家治理的作用，首先要按照两办规定第十八条的要求，在审计中“关注”企业贯彻落实科学发展观的情况，例如企业的环境保护和污染情况，能源资源的节约或消耗水平，企业的职工收入和社会保障情况，企业履行社会责任的情况等等

18、，关注企业为推动经济社会发展做出的具体贡献及其经济效益、社会效益、环境效益等。 第二，在经济责任审计中，要关注企业贯彻落实国家产业政策和宏观经济调控政策的情况，关注监管部门贯彻落实监管政策的情况及其实施效果，特别要关注企业经营发展中的体制机制等宏观经济问题，为中央的宏观经济决策和维护国家经济安全提供有说服力的依据。第三，经济责任审计可以站在国家治理的立场和高度上，监督国有企业及其监管部门，切实履行国有资产出资人的职责，切实维护国家所有者的权益。为此，经济责任审计要按照会计法的要求，特别关注企业的成本费用核算、利润分配情况，关注监管部门的监管政策执行情况、执行效果，对监管政策提出科学的具体的评介

19、意见。对于企业的经济责任审计，不可回避国资委、银监会、证监会、保监会等监管部门的监管。这些部门建立十多年来（包括部门建立前的相应机构），实践证明其监管是很有效的，特别经历这次全球金融危机和我国经济最近十多年飞速发展的检验，更充分证明我国的金融监管和国有企业监管是极其成功的。因此对企业的经济责任审计评价，要充分尊重这些监管内容和监管政策，审计评价体系、评价内容和评价意见不应当脱离这些监管考核内容；经济责任审计评价应当支持监管部门对企业的监管和考核。当然，经济责任审计不能替代或等同于监管内容，评价体系要有“审计”特色，要站在“国家治理”的立场上，对企业的监管政策措施、监管效果、监管机制等做出评介，

20、提出评介意见。 第四，审计机关或者经济责任审计在国家治理中发挥作用，最终目标都是维护国家经济安全和经济利益；或者说，如果经济责任审计实现了上述三个目标，也就发挥了参与国家治理的作用。当然，从国家治理的高度评价企业领导的经济责任，也要以其对财务收支履行的职责义务为基础、为依据，来评价这方面的审计事项。四、经济责任界定的三原则和基本要求所谓领导干部的经济责任界定，是指根据两办规定，将经济责任按照实际情况区分为直接责任、主管责任和领导责任，其中直接责任比较重，领导责任比较轻。根据实际情况区分轻重不同的三种责任，是在以往规定基础上的重要创新，是经济责任审计结果最受社会各界关注的焦点之一。两办规定发布两

21、年来，审计机关对于经济责任界定有着不同的理解和不同的做法，其中一种比较普遍但不很适当的理解和做法，是把直接责任等同于“主管工作责任”，即领导干部直接主管部门、主管工作的责任，此外的问题都是领导责任。经济责任如果按照“主管财务工作”来理解，那么领导干部如果不主管财务工作，岂不是不用承担经济责任？目前有的企业领导和地方政府领导正是通过“不分管财务或财政部门”的办法，来规避经济责任的。从审计实施效果来看，这种理解和做法很难行得通，大部分领导干部的财务收支问题都归结为领导责任，就是这种做法的直接结果。因此，经济责任审计评价如何理解、责任界定如何实施，需要进一步讨论。两办规定第三十三、三十四条规定：审计

22、机关应当根据审计查证或者认定的事实，依照法律法规、国家有关规定和政策，以及责任制考核目标和行业标准等，在法定职权范围内，对被审计领导干部履行经济责任情况作出客观公正、实事求是的评价。审计评价应当与审计内容相统一，评价结论应当有充分的审计证据支持。审计机关对被审计领导干部履行经济责任过程中存在问题所应当承担的直接责任、主管责任和领导责任，应当区别不同情况作出界定。根据这些规定的精神，可以归纳出经济责任界定的三原则。第一个原则，所有问题都要明确直接责任，要形成经济责任链条。对于经济责任审计中查证认定的所有问题，特别对于界定为领导责任的问题，都要依据相关法律法规同时界定直接责任和主管责任，形成经济责

23、任链条。根据两办规定的精神，在经济责任审计中发现的任何问题都有三个责任（直接责任、主管责任、领导责任），这是一个责任链条。审计机关应当追求和实现经济责任界定的责任链条，即在领导干部不承担直接责任的情况下，发生问题的经济责任的链条不能断开，要根据审计认定的事实，由相应的领导干部填补这个链条，承担相应的责任。只有坚持这个原则，形成责任链条，才能使经济责任人格化，使之落到实处。经济责任审计要避免经济责任空泛化，为下一步运用经济责任审计结果和“问责”奠定基础，也需要坚持这个原则。第二个原则，程序合法不能免除经济责任。审计法第二十五条、两办规定第四条，都明确规定领导干部的经济责任是履行财政财务收支的责任

24、或“职责义务”，都没有规定与决策程序相关联。因此，按照法律法规，经济责任与程序合法无直接关联，集体讨论的意见不能免除领导干部的经济责任，更不能作为规避或推卸经济责任的借口；在经济责任审计中更不能以“程序合法”免除经济责任。在经济责任审计中有一种误解，即程序合法就不必承担经济责任，似乎只要决策程序经过集体讨论、多数同意，主要领导对于企业经营发生的重大失误就可以不承担经济责任，或者只承担领导责任，这是最大的误解。企业主要经营者的经济责任主要是“财务收支责任”，有关法律法规和监管部门也有明确的考核原则和考核指标，有具体的经营业绩考核责任书来确定这种法律关系。经济责任只考核经营成果或财务状况，领导人员

25、只对经营结果负责，不能以“程序合法”免除经济责任。 如果以程序合法代替经济责任，在经济责任审计中也很难操作。首先，有关法律法规和监管部门都以经营业绩、财务收支状况作为考核依据，以程序合法替代经济责任，则于法无据。其次，审查“程序”不是审计机关的专长，也超出审计责任，更不符合审计法和国家审计准则的规定，审计中难以操作。经济责任审计证据主要是财务凭证和有关书面文件；重大经营决策之前，企业高管或者董事之间会有许多情况和决策意见沟通，这些沟通情况很难取得相关的审计证据，并形成有适当和充分审计证据支持的审计评价意见和责任认定依据，据此认定直接责任或领导责任更是依据不足。第三个原则，主管工作不能等同于直接

26、责任。两办规定第三十五条明确规定：直接责任是“履行经济责任过程中”应当承担的责任。另外，根据会计法和国资委对企业负责人考核办法的规定，其直接责任首先是财务会计责任，与其是否主管财务会计工作或部门无关。所以，领导干部主管的部门或主管的工作不能等同于其直接责任。在坚持经济责任界定的上述原则的同时，经济责任审计还要根据两办规定第三十四、三十五条的规定，符合三个基本要求。第一个要求，在审计机关职权范围内认定经济责任，即根据审计法第三章（审计机关职责）和第四章（审计机关权限）规定的职权范围认定责任。超出这些职权范围的事项，都不应当是经济责任审计的事项，例如审查领导干部的“重要人事任免”等事项。再例如查清

27、楚企业领导人员授意、指使、强令、纵容、包庇下属人员违反法律法规、国家有关规定和单位内部管理规定的行为，已经大大超出审计机关的职责权限，审计机关也难以实现。第二个要求，经济责任审计评价事项，要作为审计内容、经过审计程序、并有充分的审计证据支持。经济责任审计评价或界定的事项，要与审计内容相统一，评价结论应当有充分的审计证据支持。经济责任审计认定的事实，一定是审计机关查证认定的事实，其他机关或单位认定的“事实”只能作为参考或辅助证据，例如环保部门、安监部门、会计师事务所认定的事实。在经济责任审计中，审计评价不能超出审计责任，偏离审计目标，收集的审计证据要适当，应当符合相关性、可靠性、充分性的要求，发

28、表审计评价意见要有审计证据支持。审计评价意见要执行相应的审计程序作为基础，不能照抄一些其他部门的材料，评价意见不能超出经济责任的范围。第三个要求，依法评价、依法界定责任。领导干部经济责任审计的结果或认定的事实，要依据相关法律法规和制度规定作出评价，并界定经济责任；没有相关法律法规和制度规定的审计事项，不能作出评价更不能界定责任。另一方面，有相关法律法规和制度规定的审计事项，一定要作出审计评价和界定责任，不能遗漏或者隐瞒或者回避这些事项。 五、直接责任的界定两办规定第三十五条规定：“直接责任”是指领导干部“对履行经济责任过程中”的行为应当承担的责任：直接违反法律法规、国家有关规定和单位内部管理规

29、定的行为；授意、指使、强令、纵容、包庇下属人员违反法律法规、国家有关规定和单位内部管理规定的行为；未经民主决策、相关会议讨论而直接决定、批准、组织实施重大经济事项，并造成重大经济损失浪费、国有资产（资金、资源）流失等严重后果的行为；主持相关会议讨论或者以其他方式研究，但是在多数人不同意的情况下直接决定、批准、组织实施重大经济事项，由于决策不当或者决策失误造成重大经济损失浪费、国有资产（资金、资源）流失等严重后果的行为；其他应当承担直接责任的行为。在这方面，党政领导和企业的法定代表人的经济责任有很大差别。那么，企业领导、法定代表人对于财务收支应当承担什么责任义务，相关法律法规如何规定的？第一，会

30、计法和审计法的规定。会计法对于企业领导履行财务收支的职责义务，在多处明确规定要承担直接责任。会计法第四条规定：“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。”第二十一条第二款规定：“单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整。”第二十八条规定：“单位负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责，不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项。”第四十六条规定：“单位负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复，构成犯罪的，依法追究刑事责任；不构成犯罪的，由其所在单位或者有关单位依法给予行政处分。”会计法第五

31、十条并且具体明确，单位负责人在企业是指“法定代表人”。审计法根据会计法的这些规定，相应地在第三十一条第二款规定：被审计单位负责人对本单位提供的财务会计资料的真实性和完整性负责。会计法明确企业法定代表人对财务收支负直接责任，“应当保证会计工作、财务会计报告真实、完整、合法”，也经历了曲折过程。会计法1985年经第六届全国人大常委会审议实施后的实际情况表明，会计资料和财务会计报告造假的问题，绝大多数是企业法定代表人所为，即授意、指使、强令会计人员或会计机构提供虚假资料或报告。因此1993年、1999年修订会计法时，专门将“不得提供虚假的会计资料和会计报告”的责任，直接落实到企业法定代表人头上。因此

32、，领导干部对于本单位、本地区违反会计法、预算法等财政财务法律法规制度的行为，无论是否直接操纵或指使（会计法没有规定操纵、指使的相应条款），都应当将其经济责任界定为直接责任。这是会计法修订的主导思想。第二，国有资产法和商业银行法的规定。两个法律关于国有企业法定代表人对于财务会计和国有资产经营管理应当承担的责任义务，也有明确规定。国有资产法第七十一条规定：“国家出资企业的董事、监事、高级管理人员有下列行为之一，造成国有资产损失的，依法承担赔偿责任；属于国家工作人员的，并依法给予处分：利用职权收受贿赂或者取得其他非法收入和不当利益的；侵占、挪用企业资产的； 在企业改制、财产转让等过程中，违反法律、行

33、政法规和公平交易规则，将企业财产低价转让、低价折股的；违反本法规定与本企业进行交易的；不如实向资产评介机构、会计师事务所提供有关情况和资料，或者与资产评估机构、会计师事务所串通出具虚假资产评估报告、审计报告的；违反法律、行政法规和企业章程规定的决策程序，决定企业重大事项的；有其他违反法律、行政法规和企业章程执行职务行为的。”对于违反上述规定的企业领导，造成国有资产重大损失的，由国资委依法予以免职或者提出免职建议。商业银行法第七十五条、七十八条规定：商业银行提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告、报表和统计报表的，情节特别严重或者逾期不改的，对于其责任人员，应当给予纪律处分；构成犯罪的，依法追

34、究刑事责任。第三，国资委的规定。国资委代表国家履行国有资产出资人的监管职责；2010年修订施行的中央企业负责人经营业绩考核暂行办法（简称“业绩考核办法”）规定，一个企业主要领导的经济责任，首先是“财务责任”，这是由企业经营目标和考核目标决定的。从企业主要领导的经营能力看，他最重要的经济责任或经营活动目标是财务状况和重大经营决策；如果他不能承担财务责任和重大经营决策结果，则丧失了经营管理企业的基本能力。从国家所有者对国企主要经营者考核的目标看，国资委考核企业经营业绩的目标是：国有资产保值增值；股东价值最大化；企业可持续发展。从企业经营的财务状况看，其主要决定因素之一是重大经营决策，这也是主要经营

35、者应当承担的主要经济责任。考核重大经营决策的经济责任主要是考核财务成果，而不是考核“决策程序”；如果决策程序合法合规，但决策结果失败，造成财产损失甚至财务状况恶化，主要决策者（企业主要领导）同样应当承担相应的经济责任。业绩考核办法对于央企负责人的财务会计责任还有更直接的规定第三十三条规定：“企业违反中华人民共和国会计法、企业会计准则等有关法律法规规章，虚报、瞒报财务状况的，国资委根据具体情节给予降级或者扣分处理，并相应扣发企业法定代表人及相关负责人的绩效薪金、任期激励或者中长期激励；情节严重的，给予纪律处分或者对企业负责人进行调整；涉嫌犯罪的，依法移送司法机关处理。”第三十四条规定：企业法定代

36、表人及相关负责人违反国家法律法规和规定，导致重大决策失误、重大违纪和法律纠纷案件，给企业造成重大不良影响或者造成国有资产流失的，国资委根据具体情节给予降级或者扣分处理，并相应扣发其绩效薪金、任期激励或者中长期激励；情节严重的，给予纪律处分或者对企业负责人进行调整；涉嫌犯罪的，依法移送司法机关处理。如上所述，企业法定代表人的经济责任认定，主要依据审计法、会计法、两办规定、国资委、金融监管机构等与之签订的经营业绩责任书等，而不是依据所主管的工作或部门，或者是其他因素认定责任。根据审计法、会计法、两办规定，以及领导干部个人廉洁从业的有关规定，领导干部（包括党政领导干部）在履行经济责任（对财政财务收支

37、履行的职责义务）的过程中，对于所发生的财务会计问题、对于重大经济决策造成的损失及效益低下的问题、对于其本人经济上的不廉洁问题，都应当承担直接责任。经济责任审计中发现的财务会计问题，十分明显违反会计法的规定、违反相关的财务会计制度，也明显地违反两办规定第三十五条第一款的规定。对于这些问题，完全有充分的法律依据直接界定为直接责任。 六、主管责任和领导责任的界定两办规定第三十六和三十七条规定：主管责任是指领导干部对履行经济责任过程中的应当承担的责任：除直接责任外，领导干部对其分管的工作不履行或者不正确履行经济责任的行为；主持相关会议或者以其他方式研究，并且在多数人同意的情况下决定、批准、组织实施重大

38、经济事项，由于决策不当或者决策失误造成重大经济损失浪费、国有资产（资金、资源）流失等严重后果的行为。领导责任是指除直接责任和主管责任外，领导干部对其不履行或者不正确履行经济责任的其他行为应当承担的责任。根据经济责任界定的三原则，领导责任的界定主要有两个问题。第一，对于一个地区、一个部门的领导干部，如果他对财政财务收支工作不直接负责，其经济责任可能很多界定为领导责任。但是，根据两办关于经济责任审计的规定精神，对于国家财政收支存在的任何问题、对于国有资产的任何重大经济损失，都要有领导干部承担责任。具体来说，经济责任审计认定领导干部承担领导责任的事实，应当同时认定就同一事实承担直接责任和主管责任的领

39、导干部，并在经济责任审计报告中同时披露。例如某市委书记的经济责任审计报告认定，其对某项市政工程发生的重大经济损失承担领导责任，那么审计报告中应当同时认定，主管此项工程的副市长应承担主管责任，具体组织此项工程的城建局长承担直接责任。这项直接责任还要作为该领导干部将来的经济责任审计中应承担的直接责任之一，列入其经济责任审计报告中。只有这样明确所有领导干部的经济责任，并形成经济责任链条，经济责任审计及其责任追究才能落到实处，才能对领导干部形成切实的监督和责任追究机制，经济责任审计才能发挥切实作用，两办规定才能切实执行。第二，领导责任的界定要实现“重要性界定”目标，即界定为领导责任的审计事项，应当是关

40、于一个地区、一个企业发展的重大问题，而不应当是一些零碎的具体问题。对于后者，违反领导干部廉洁从政、廉洁从业的问题，违反会计法的问题，应当直接界定为直接责任，不要界定为领导责任。下篇 构建企业经济责任审计评价体系框架一、构建企业经济责任审计评价体系框架的原则根据以上关于经济责任审计评价的理解，构建企业经济责任审计评价体系框架的基本原则是：以企业财务状况为本，以相关法律法规为依据，以发挥审计机关的国家治理作用为指导思想，以监管部门的考核评价内容为参考，以贯彻落实科学发展观、国家宏观经济政策、监管政策的具体措施为辅，建立经济责任审计评价体系。其具体内容如下：1依法评价：对于经济责任审计认定的事实或问

41、题，必须依据相关法律法规、制度规定作出审计评价和界定责任；没有法律法规、制度规定依据的事实不能评价。2发挥国家治理作用：审计机关是国家治理的重要组成部分。企业经济责任审计要站在国家治理和科学发展观的立场与高度上，在审计评价中充分发挥国家治理作用，结合“政策评估”的审计内容，注重揭示企业经营和企业监管的体制机制问题，注重为国家宏观经济决策和日常监管提出有充分依据的审计意见建议。3兼顾效益性、长远性、全局性：企业经济责任审计评价，特别对重大经营决策项目的评价，要在充分发挥国家治理作用的基础上，充分贯彻落实科学发展观，兼顾项目的效益性、长远性、全局性，做出符合客观实际、符合科学发展观的评价。例如对于

42、项目实施中的有些问题，要深刻理解科学发展观的精髓，以经济社会发展的大局、全局为背景，实事求是地提出审计评价意见。4重要性：对于企业领导人员经济责任评价的内容，应当是企业经营中的重大或重要问题，其他问题可以作为“企业管理建议书”的内容来揭示或者提示。5历史性（发展进程）：这类评价内容应当能够历史地反映一个企业的发展进程，特别是反映领导干部任期内的经济责任或者经营业绩的完成情况。6通行性（普遍性）：这类评价内容应当在大多数企业都行得通、都可以提炼出来并具有可比性，最具这个特征的评价内容是财务状况（财务指标）。7行业适用性：这类评价内容应当对于一个行业具有明显的“指标特征”，标志一个企业在全行业的发

43、展状况、发展水平，例如产量（生产能力）、营业收入、市场占有率、能耗水平、环境保护（污染）情况等。8界定经济责任：对于经济责任审计发现的重大问题，应当根据相关法律法规明确界定企业领导人员的直接责任、主管责任和领导责任。根据有关法律法规，对于本框架第二至第四部分问题和经营业绩责任书有明确规定的问题，领导人员应当承担直接责任；对于本框架第五至第七部分问题，应当根据问题发生的具体情节，领导干部应当承担相应的主管责任、领导责任或直接责任。另外，对于领导人员承担领导责任和主管责任的问题，还应当同时明确承担直接责任的人员。根据以上指导思想和原则，企业经济责任审计评价体系框架大体如下：一、构建企业经济责任审计

44、评价体系框架的原则。二、企业总体财务状况及其任期内的主要变化评价。三、企业重大经营决策和重大财务违法违规情况。四、企业领导人员廉洁从业情况。 以上四项，企业领导人员负有直接责任。五、企业落实科学发展观、落实国家宏观经济政策和监管政策措施的情况（政策评估）。 六、企业重大经营决策项目的实施及其绩效情况。七、企业的公司治理和对所属机构的管控情况。 二、企业总体财务状况及其任期内的主要变化（一）企业财务指标的基本情况及其主要变化。【评价事项】审查企业领导人员任职期间资产、负债、权益等基本情况的主要变化，审查资产负债率水平，审查国资委考核的主要财务指标的完成情况。【评价内容】企业财务指标的基本情况及其

45、主要变化表任期项 目 年 度任 职前一年任 职第一年任 职第二年任 职第三年离任年度2007年2008年2009年2010年2011年资产总额负债总额所有者权益总额 其中：国有权益总额资产负债率利润总额国有资本保值增值率国资委考核的其他财务指标1资产负债率工业企业控制在75%以内，非工业企业控制在80%以内。 2审计范围一般为企业领导人员任期的35年为限，发现重大问题或者有重点的审计内容，其审计范围可以追溯以往。【评价依据】1企业相应年度、月份的资产负债表。2注册会计师年度审计报告。3国资委中央企业负责人经营业绩考核暂行办法，企业领导人员与国资委签订的经营业绩责任书。【评价意见】 1领导人员任

46、期内实现了国有资产保值增值（年均增长10%以下）；国有资本权益有所增加；完成了国资委的财务考核指标。 2领导人员任期内国有资产总额比任职前增长了30%以上（任期内总增长），实现了较大幅度增加。 或 任期内国有资产比任职前有所增加（增加20%以下）；或 任期内国有资产比任职前有所减少（减少10%以内）。3领导人员任期内国有资本权益有所增加（任期内增加5%）以内； 或 任期内国有资本权益较多增加（增加515%）； 或 任期内国有资本权益大幅度增加（增加15%）以上。4企业领导在任期内全面完成了与国资委签订的年度和任期经营业绩责任书中的财务指标。5任期内企业资产负债率控制在合理范围内（工业企业在75

47、%以内，非工业企业在80%以内）。6任期内国有资产增长10%以上的，应列明主要增长项目及增长原因。增长原因主要包括两大类：第一，经营原因，指因企业本身经营活动改善而引起的增长。第二，外部原因，指因企业外部宏观经济形势、政策或者监管政策、财政政策等因素变化而引起的增长，这些变化因素一般与企业经营没有直接关系，例如国际金融危机、财政专项投入、资产评估、政府或国资委指定的企业并购重组等原因。7与第5项评价意见相反，企业领导人员任期内资产总额发生较大减少的（10%以上），也应当按照上述分类方法简要分析原因。8简要说明企业完成（或未完成）国资委财务考核指标主要原因；原因分类同上，即经营原因和外部原因。（

48、二）企业盈利、缴税的基本情况及其主要变化。【评价事项】审查企业盈利和向国家缴税贡献的情况。【评价内容】任职期间企业盈利、缴税的总体情况表任期项 目 年 度任 职前一年任 职第一年任 职第二年任 职第三年离任年度2007年2008年2009年2010年2011年营业收入利润总额净利润营业收入年增长率%利润总额年增长率%净利润年增长率%上缴所得税上缴营业税 上缴增值税上缴其他税费缴税合计【评价依据】1企业相应年度、月份的利润表。2注册会计师年度审计报告。3有关缴税报表或税务报告。【评价意见】 1领导人员任期内利润总额及净利润有所增加（增加10%以下）； 或 任期内利润总额及净利润有较大增加（增加1

49、0%以上）； 或 任期内利润总额及净利润有所下降（下降10%以内）。 2领导人员任期内上缴国家的所得税和其他税费有所增加（增加10%以内）； 或 任期内上缴国家的所得税和其他税费有较大增加（增加10%以上）； 或 任期内上缴国家的所得税和其他税费有所下降（下降10%以内）。 3企业盈利、税收变化的主要原因简要分析：分析要素同前。 经营原因。 外部原因。（三）企业利润分配、所有者权益的基本情况及其主要变化。【评价事项】了解领导人员任期内企业利润分配及国家所有者权益的总体情况和主要变化。审查国有资产的收益情况，审查国有资本的保值增值情况和控股能力的变化。【评价内容】企业利润分配、所有者权益的基本情

50、况及其主要变化表任期项 目 年 度任 职前一年任 职第一年任 职第二年任 职第三年离任年度2007年2008年2009年2010年2011年所有者投入资本其中：国有资本 上交国有资本收益利润分配其中：盈余公积资本公积 未分配利润 其他资本积累 弥补以前年度亏损2所有者投入资本变化 =离任年度投入资本任职前一年度投入资本3国有资本变化 =离任年度国有资本总额任职前一年度国有资本总额4国有资本占总资本的比重 任职前=任职前一年国有资本总额/ 任职前一年实收资本总额100% 离任时=离任年度国有资本总额/ 离任年度实收资本总额100% 国有资本比重的变化=离任时数据任职前数据 正数表明国有资本控股能

51、力增强，负数时表明国有资本控股能力减弱，但应与资本总额结合考核；如果资本总额有较大增长（例如增长5%以上），而国有控股比例略有下降（例如下降3%），总体上国有资本控股能力也略有增加。【评价依据】1企业相应年度的所有者权益变动表。2注册会计师年度审计报告。【评价意见】 1企业资本总额在任职期间有所增长（增长13%），其中国有资本也有相应的增长（增长13%）。 或 有较大增长（增长510%）。2企业利润分配实现了国有股权与非国有股权的等比例分配，保证了国有股权的正当权益。 3在总股本中，国有资本所占比例比领导人员任职前一年的50%略有增长，增长了（13%），达到（52%）。 或 国有股本所占比例比

52、任职略有下降（下降13%），但资本总额增长5%，国有股本随之增长2%，增长总额为万元，仍然实现了国有资本保值增值。（四）企业全面经营预算的制定与完成情况。 【评价事项】 审查企业全面经营预算的制定与完成情况，并简要说明未完成经营预算的主要原因（经营原因、外部原因）。 【评价内容】 企业上报国资委和财政部的全面经营预算。 【评价依据】1国务院关于试行国有资本经营预算的意见（国发200726号）2财政部中央企业国有资本收益收取管理暂行办法（财企2007309号）3财政部中央国有资本经营预算编报办法（财企2011318号） 4国资委关于进一步深化中央企业全面预算管理工作的通知 （国资发评价20111

53、67号）【评价意见】 1企业按照国务院和财政部的规定，编制和上报了企业全面经营预算。或 企业未执行国务院和财政部的规定，没有编制企业全面经营预算。 2企业完成了编制和上报经营预算的工作。 3企业部分完成了经营预算。 完成情况见下表。完成情况表格。 4、企业未能完成大部分全面经营预算。未完成的情况见下表。 未完成情况表格。 未完成全面经营预算的主要原因分析。如果主要摘自企业的有关资料，应说明：“根据企业自己的分析，未能完成有关指标的主要原因是”。 三、企业重大经营决策和重大财务违法违规情况（一）审计企业重大经营决策或经营活动中的财务收支、大额资金运作及重大经济损失等事项。【评价事项】按照“两办”

54、企业领导人员廉洁从业若干规定，审查和评价企业领导人员在重大经营决策执行中是否有下列违法违规行为或重大经济损失。 【评价内容】 1企业是否有改制、兼并、重组、破产、资产评估、产权交易等事项。如果有这些事项，企业领导人员是否有下列行为：（1）隐匿、截留、转移、侵吞国有资产；（2）将国有资产集体私分给个人；（3）利用职务上的便利，索取他人财物或者接受他人财物，非法处置国有资产权益，为他人谋取利益；（4）编造或者提供虚假财务报告；（5）不履行或者不正确履行职责，造成国有资产流失。2企业是否有投资、融资、担保、拆借资金、委托理财、为他人代开信用证、购销商品或服务、招标投标等事项。如果有这些事项，企业领导

55、人员是否有下列行为：（1）违反规定以企业资产提供担保，为他人代开信用证；（2）违反规定投资、融资、拆借资金，或者违反规定将企业资金、证券等金融性资产委托他人管理的投资；（3）违反规定购销商品和服务、招标投标。3企业是否有未经批准或者批准后未办理保全国有资产的法律手续，以个人或者其他名义用企业资产在国外、境外注册公司、投资入股、购买金融产品、购置不动产或者进行其他经营活动的事项。如果有这些事项，企业领导人员是否有违法违规行为。4重大财务损失情况：指涉及重大财务事项或重大经济损失的诉讼案件情况，企业发生的安全生产事故、食品安全事故、环境污染事故及自然灾害等不测事件造成的经济损失。【评价依据】1中共

56、中央办公厅、国务院办公厅国有企业领导人员廉洁从业若干规定（2009年7月13日，中办发200926号）2中共中央纪委违反国有企业领导人员廉洁从业若干规定行为适用中国共产党纪律处分条例的解释（2012年2月4日，中纪发20123号）3有关部门（例如安监局、质监局、药监局、环保局、国资委）的事故报告等有关文件。【评价意见】1领导人员任职期间，企业发生（或者没有发生）改制、兼并、重组、破产、资产评估、产权交易等事项。（或发生上述部分事项）2领导人员任职期间，企业发生（或者没有发生）投资、融资、担保、拆借资金、委托理财、为他人代开信用证、购销商品或服务、招标投标等事项。（或发生上述部分事项）3领导人员

57、任职期间，企业发生（没有发生）未经批准或者批准后未办理保全国有资产的法律手续，以个人或者其他名义用企业资产在国外、境外注册公司、投资入股、购买金融产品、购置不动产或者进行其他经营活动的事项。（或发生上述部分事项）4领导人员任职期间，企业未发生（或发生）重大经济损失情况。如果发生此类情况，应根据相关的起诉书、判决书、律师意见书等法律文件，或根据有关部门确认的事故或灾害情况，简要叙述情况，特别是其中涉及的财务损失等与财务事项有关的情况。针对上述事项，提出以下审计评价意见。审计中发现，企业领导人员在重大经营活动中及大额度资金运作事项中，发生下列违反国有企业领导人员廉洁从业规定和违反其他法律法规、相关

58、财务会计制度规定的问题，或重大经济损失。 下面详细列出违法违规或重大经济损失的问题性质、金额、主要违规（损失）情节和相应的法律法规依据，并有相应的审计证据支持。（二）审计企业重大财务违法违规情况。【评价事项】审计企业的主要财务收支活动及其凭证账簿的合法性，检查企业是否有财务会计违法违规的问题。 【评价内容】 1企业是否根据会计法和企业会计准则、有关财务会计制度规定，根据实际发生的经济业务事项，确认、计量和记录资产、负债、所有者权益、收入、费用、成本和利润； 2企业是否有随意改变资产、负债、所有者权益的确认标准或者计量方法，虚列、多列、不列或者少列资产、负债、所有者权益的行为； 3企业是否有虚列

59、或者隐瞒收入，推迟或者提前确认收入的行为； 4企业是否有随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法，虚列、多列、不列或者少列费用、成本的行为； 5企业是否有随意调整利润的计算、分配方法，编造虚假利润或者隐瞒利润的行为；6企业是否有违反国家统一的会计制度规定的其他行为。【评价依据】针对主要的违法违规行为或事实，列明相应的法律法规；其中应当特别注意下列法律法规。1中华人民共和国会计法第三条 各单位必须依法设置会计帐簿，并保证其真实、完整。第十三条 任何单位和个人不得伪造、变造会计凭证、会计帐簿及其他会计资料，不得提供虚假的财务会计报告。第十四条 会计机构、会计人员必须按照国家统一的会计制度的规定对原

60、始凭证进行审核，对不真实、不合法的原始凭证有权不予接受，并向单位负责人报告；对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回，并要求按照国家统一的会计制度的规定更正、补充。第四条 单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。第二十一条 单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整。 第二十五条 公司、企业必须根据实际发生的经济业务事项，按照国家统一的会计制度的规定确认、计量和记录资产、负债、所有者权益、收入、费用、成本和利润。 第二十六条 公司、企业进行会计核算不得有下列行为： （一）随意改变资产、负债、所有者权益的确认标准或者计量方法，虚列、多列、不列或者少列资产、负债、所有者权益； （二