电子商务环境下对会计的影响

PAGE261绪论1.1研究背景和意义1.1.1随着计算机网络技术的蓬勃发展，信息网络化和经济全球化已成为不可抗拒的世界潮流，越来越多的企业从传统的商务活动中走出，步入电子商务的新时代。电子商务这一以互联网为核心技术的商务模式正以难以估量的速度兴起，并改变着社会经济生活的各个方面，新的企业模式和财富创造方式正在形成，网上购物、网上银行、虚拟办公、虚拟企业等许多创新的经济活动方式应运而生。据统计，2001年我国电子商务交易额仅为1088.2亿元人民币，到2005年，我国电子商务交易总额累计增至6200亿元人民币，2008年我国电子商务市场交易额激增至24000亿元，截止至2009年全年国内电子商务市场交易额更达到34000亿元以上，较2008年交易额相比增长40%以上，2013年第一季度，全国电子商务交易额达到2.4万亿元，环比增长8%，同比增长45%，其中B2B交易额占比83%，同比增长20%。电子商务的带动效应日益显现，对刺激消费、带动经济发展呈现显著的乘数效应，带动效应日益显现。中国互联网络信息中心一季度对中小企业的统计表明，一季度网络广告市场规模达到157.2亿元，同比增长49.9%。网络购物带动规模以上快递服务企业业务量和收入分别同比增长64.3%和31.7%。电子商务已经成为推动外贸、能源、制造、金融等行业发展的重要力量。专家预测未来10年，中国将有70%的贸易额将通过电子交易完成。由此可见中国电子商务市场交易规模增长潜力巨大，电子商务正以其独有的竞争优势迅速发展壮大，并成为新的经济增长方式。1.1.2研究的意义会计发展的动力主要来源于社会环境的变化和会计信息使用者信息需要的变化。这正是国内外诸多学者始终探讨的将会计环境与会计目标相结合作为重构会计理论研究起点的根源。会计目标总要受制于会计环境，而作为会计环境主要特征并推动其不断变化发展的信息技术，将不可避免地影响会计目标的重新定位。电子商务作为经济信息时代的最强音，不可避免地影响着企业会计目标，冲击着传统的会计模式，促进企业的会计核算不断向全面机械化、电子化、网络化方向发展。而会计作为全球通用的商业语言，面对全球化电子商务运营，其反映与监督职能只能加强，不能削弱。正如前美国注册会计师协会主席RobertMednick所说：会计将成为电子商务和虚拟全球贸易世界中最重要的信息职业。如果会计行业不按照IT技术重新塑造自己的话，它将有可能被推到一边，甚至被另一个行业，即对提供信息、分析、对电子商务环境下会计相关理论问题研究鉴证、服务有着更加创新视角的行业所代替。因此，鉴于电子商务高效多变的特点，对其经济业务的确认、计量和报告也就不能完全沿用传统的会计方法和技术，加强关于电子商务对传统会计的影响及建立起适应新环境的会计系统的研究工作便显得迫在眉睫。1.2国内外研究现状1.2.1国外研究综述W.Mccartlly,J.S.DavidandB.Solnlner在其论文《企业信息系统的演变》(TheEvolutionofInformationSystems)(1998)中描绘了未来信息系统体系结构的发展方向，他们指出：网络企业系统可以使组织间的协调达到最优，可以做到实时采集事件信息，而相关数据只需采集一次，便可在所有合作企业间共享，因此可以支持网络企业间的协同运作。这类系统便是未来信息系统的典型类型。奥马尔·哈利勒(OmarKhalll)等人在其论文《信息技术下虚拟组织元管理的实现》(InformationTechnologyEnableMeta-managementfor、VirtualOrganizations)中首次提出虚拟组织的元管理概念，认为元管理基本的活动包括分析和追踪需求、满足需求和调节最佳的准则三个方面，它为虚拟组织的竞争性经济优势的开发提供了一系列的方法，也为会计在信息化、网络化方向的发展提供了一种新的思维方式。亚历山大·科根等在其《会计师因特网应用指南》(2002)一书中以。告别分类账户、T型账户，迎接数据库账户。为题，强调了因特网对会计账户的根本性影响，指出：考虑到这个领域内新的技术和成本，需要重新定义新的会计规则和管理制度，它们应是和文件格式密切相关的。查尔斯灌夫曼(CharlesH.Man)于1998年提出XBRL的技术构想，旨在构建基于因特网的财务报告模式；随后美国注册会计师协会(AICPA)于1999年6.月制订了XFRML计划，其目的在于提供一个基于XML的全球企业信息供应链之架构，以方便信息使用者获得、交换、分析企业财务报告信息，后经专家研究发现不仅财务报告适合采用XML，其他商务报告也同样适用XML，于是将XFRML扩展命名为XB。此后，西方关于XBRL以及网络财务报告、网络企业报告等方面的研究文献屡见不鲜，形成了会计网络化研究中的一大亮点。从上述经典理论可以看出，当前国外对会计信息化、网络化的研究较多集中于理念、思维方式上的探讨，其对基于网络的企业信息系统的描述以及所提出的虚拟组织元管理的思想值得笔者在研究我国电子商务环境下会计相关问题时借鉴和参考。但是在以互联网为核心技术的电子商务环境下会计信息生成方面，除了在会计报告领域有着启蒙性且较为深刻的研究外，对会计确认与计量的研究则较少涉及。1.2.2国内研究综述当前伴随着以互联网为核心的电子商务模式在国内企业的广泛应用，其对传统会计的影响也越来越受到国内学者的广泛关注，笔者通过查阅文献总结出当前关注的焦点主要集中在会计确认、会计计量和会计报告等几个方面。在会计确认方面，汤云为、陆建桥在《财务会计发展所面临的挑战与出路》(1997)一文中曾指出。未来财务会计的确认基础将逐渐由以过去已发生的交易事项为主转向以未来的经济行为、未来的经济利益或未来的机会与风险为主或二者并举。人力资源、信息技术、衍生金融工具等将纳入会计确认的范围。而在2002年葛家澎教授在《21世纪财务报告展望一一迎接竞争、技术和全球化三股力量汇合的挑战》一文中对新技术条件下会计确认问题作了进一步探讨，他提出通过对可定义性的确认标准所作的进一步解释可以将一些对使用者很有用的信息，即。那些己经签约，己为企业带来机遇和风险的末来事项，尽管交易尚未发生或正在开始但尚未完成。，纳入会计信息的确认范围，同时也指出。这种信息的可靠性可能有所欠缺，但可靠性也是相对的，合同的签订同样能提供企业取得资产或形成相关负债的重要证据。上述观点对于电子商务环境下以安全电子交易协议(SET)作为规范的支付方式下的产品销售的会计确认具有积极的指导意义。在会计计量方面，国内学者主要关注于计量属性的多重选择及非货币性计量属性的应用上。同样是汤云为、陆建桥在《财务会计发展所面临的挑战与出路》(1997)一文中提出。未来财务会计的计量属性是历史成本、公允价值、成本与市价孰低等多种计量属性并存，而且历史成本的历史地位将逐步电子商务环境下会计相关理论问题研究削弱，公允价值的作用将凸现出来。而目前，由于信息技术、网络技术的发展突破了过去成本的限制，越来越多的人认同电子商务环境下会计应将传统的单一计量属性发展为多种计量属性共同计量，同时会计计量属性也不应以货币度量为限。如葛家澎教授在《关于财务会计基本假设的重新思考》(2002)中认为，货币与非货币度量并用，以货币度量为主。陈晓航在《浅议虚拟企业中的会计假设》(2004)中也指出。由于虚拟企业的主要资源就是知识产权和人力资本，同时反映虚拟企业经营状况的许多能力指标都很难通过货币进行表示，大量的非财务信息不能得到反映，因此需要多种计量手段来充分反映企业信息。在会计报告方面，国内学者的讨论大都集中在电子商务环境下会计报告的信息质量和现行报告的局限性等方面。王松年教授在《网络时代标准财务报告的创新》(2003)中认为：网络财务报告己经处于标准报告定制模型的初级阶段。财务报告的提供应有两种模式，对于共同信息的需求，采用通用报告，而对于个性化需求，采取。量体裁衣。、的方式。同时肖泽忠在《大规模按需报告的公司财务报告模式》(2000)中也主张建立一种财务报告形式使之。能够满足共同和不同的、稳定和变化的、已知和未知的信息需求。上述学者对于财务报告所作的分析及其对网络技术条件下财务报告的展望为基于XBRL网络财务报告的推行与应用提供了强有力的理论支持并为电子商务环境下财务报告的发展指明了方向。1.3研究的方法和主要内容本文采用规范研究的方法，旨在通过对电子商务环境下会计目标、会计假设以及会计一般原则等相关基本理论进行阐释的基础上引出本文的主要研究内容电子商务环境下会计信息的生成，即对我国电子商务环境下会计确认、计量与报告中出现的新问题、新特点进行分析和探讨，并有针对性地提出笔者关于这些问题及特点的改进建议或措施。全文共分五部分：第一部分为绪论，主要介绍了本文的研究背景、选题意义、国内外研究综述、研究方法及主要内容、创新点。第二部分主要对电子商务环境下的会计相关基础理论进行阐述。首先对电子商务基本定义进行描述，其次是对电子商务环境下会计环境的变化，最后是电子商务会计信息特点第三部分，详细阐述了电子商务环境下会计确认与计量过程中遇到的新问题、新特点。在电子商务环境下的会计确认中，本文首先对电子原始凭证和电子商务网站建设成本与费用。在电子商务环境下会计计量方面，本文对该环境下会计的五种计量属性分别加以分析和重新定位。第四部分继续在第三部分分析的基础上，对电子商务环境下存在的问题分析。第五部分是真的第四部分的问题来进行建议，提出解决策略。1.4研究的创新点电子商务环境下的企业会计虽然不是一个新兴的会计话题，但是随着近年来以互联网为核心的电子商务模式在企业的广泛应用，一系列新的会计问题应运而生，特别是在会计报告方面，以往的文章更加注重对电子商务环境下会计报告发展方向在理论构想层面的探讨，并没有提出一个现实可行的具体改进措施，而本文的最大亮点则在于不再局限于从理论构想上对电子商务环境下会计报告进行研究，更提出了能够满足电子商务环境下会计确认、计量、报告形式。2电子商务环境下会计相关基础理论2.1电子商务的定义到目前为止，还没有一个全面的、能为大多数人所接受的、相对来说比较权威的对电子商务的定义，各个学术界、IT业、政府部门、行业协会按照各自的理解从不同的角度给出了自己对于电子商务的定义。从宏观层面上讲，电子商务是计算机网络高速发展的结果，它通过电子科技手段建立起一个新的经济秩序，不仅涉及到电子技术和商业交易本身，而且涉及到社会的各个其他层面，如金融、税收、教育等多个领域。从微观上讲，电子商务是指具有商业活动能力的实体(生产企业、金融机构、政府部门、贸易企业、消费者个人等)利用网络技术和先进的数字化传媒技术进行的各项商业贸易活动。可以看出，一次完整电子商务交易过程是复杂的，它包括事前询问价格、了解行情、报价、下达订单、接收订单并下达送货通知、支付款项等过程；有的还涉及认证等问题。电子商务涉及物流、资金流、信息流的流动。严格意义上讲，当上述所有的交易过程都实现了无纸化，即全部的非人工操作和介入，也就是利用各种电子工具完成，才能称得上是一次完整和真正的电子商务过程。从广义上看，电子商务不仅包含企业之间、企业与个人之间的商务活动，还包含了企业内部的商务活动。如生产、管理、财务等，它不仅是硬件和软件的结合，而且Internet技术把买家和卖家、厂商与合作伙伴在Internet、Intranet和Extranet上与原有的系统结合起来进行交易活动，实现了运营方式的电子化和网络化。在这个层面上讲，电子商务的主题是多元化的，功能是全方位的。它并不是指单一的交易活动，而且还包括管理、服务、消费、经营等各个领域，覆盖了社会经济活动的各个层面。从最初的形式)电话、电报、电子邮件和电子数据交换(EDI)发展到今天，人们提出了通过网络实现原始的原材料的采购到商品的制造、加工、存储、运输等过程，以及电子支付等一系列贸易活动在内的完整的电子商务概念。2.2电子商务会计的定义关于电子商务会计的概念，学术界探讨极少，至今没有明确的解释。庄明来教授认为“所谓的电子商务会计，是对电子商务活动的完整的会计反映，包括电子商务的会计确认、计量、记录与报告。电子商务会计立足于实际运作的电子商务活动，但它又必须有一整套理论框架作为其基础。它既要对完全电子商务加以核算，也要对不完全电子商务进行核算。”在网络时代，互联网的普及会计环境、会计依赖的技术手段发生改变，从而使决策有用性成为财务会计的首要目标。电子商务会计是现代财务会计的一个重要组成部分，不同于只对传统商务进行会计核算和监督的传统财务会计。因此，电子商务会计概念可以概括为是以电子商务活动为会计对象，以货币作为主要计量单位，运用会计方法和网络技术，对企事业单位的电子商务活动进行连续、系统、全面和综合的核算和监督，并在此基础上对企业经济活动进行分析、预测和控制，为相关决策者进行决策提供会计信息的一种经济管理活动。2.3电子商务会计信息的特点与以传统商务为核算对象的传统会计相比，电子商务会计信息突出表现为：⑴会计信息载体电子化电子商务会计是电子商务与会计相结合的产物。它充分运用各种现代化的通讯工具，记录、计量、反映电子商务交易的实质，以及有关会计要素的增减变动情况。日常会计工作中，所有的账务处理从凭证的取得、填制到有关的账簿记录，再到最终会计报表的生成、财务报告的发布等均在网络上进行。电子凭证、电子帐簿，将取代手工填制的原始凭证、记账凭证和账簿，帐务处理也可以自动完成。有关会计信息数据的传递可以通过供需双方收发电子邮件或由需求方登录供给方的网站进行访问，以获得充分的会计信息，保证了会计信息的及时性。⑵会计账务实时处理电子商务会计核算对象是电子商务，用虚拟的数字世界模拟现实的商务运作，会计凭证可以实时取得，并迅速进行会计账务处理，缩短了有关账务处理、报表生成的周期，会计人员可以达到随时根据所输入的会计资料生成财务报告，既可以提高会计核算的效率，又便于财务报告的需求者及时掌握有关企业的第一手资料，为其理性决策提供方便。⑶实现智能化会计服务电子商务会计可以最大限度地实现会计智能化，会计信息资源共享，打破会计信息孤岛，实行模块化动态组合。财会人员可以充分利用电子商务所特有的先进的电子服务技术，查找、跟踪各电子商务网站的会计信息资源，与其他客户进行应用间的相互沟通，充分利用网络共享信息资源。因此，电子商务会计所提供的智能化服务，完全实现了会计的自我服务。⑷会计信息成本大幅度降低在电子商务会计中，搜寻会计信息在网络上进行，节约了有关的长话、电传以及财会文件的邮递费，减轻了财会人员对会计信息的搜寻成本、等待成本、以及与其他有关单位、个人的联络费用；节约了有关的人力、减轻了劳动强度，减少了低素质劳动者的数量；实现了零存货，减少库存费用，节余资金应用于盈利活动；节约能源、资源，包括节约商品流、信息流、资金流的耗费等。3.电子商务对会计的影响分析3.1电子商务带来会计环境的影响无论是会计的理论还是方法研究都离不开特定的社会经济、政治、文化、技术等环境，会计环境的变化推动着会计理论的向前发展。电子商务对传统会计模式的冲击使得会计赖以生存的环境发生了改变。进入信息经济时代，电子商务模式取代传统商业模式是不可逆转的趋势，经济环境发生了翻天覆地的变化。电子商务是在计算机网络支持下的商业贸易活动，实现了无纸化的数据环境和网络化的应用平台环境。企业价值链中活动中的有关单据、合同、发票等书面记录在电子商务模式下被计算机数据所替代，企业的运作模式实现了交易的直接化和无纸化。新的技术环境与传统会计核算的输入、处理和控制都需要人工和手工参与相比发生的变化要求会计信息系统、会计控制等方面都做出相应的变化。电子商务环境下企业的管理对象、管理方式、组织结构发生的变化导致了管理环境的变化，同样的改变着会计环境。所有这些环境的变化都要求会计理论的变革要跟上时代的步伐，电子商务环境下会计问题的研究迫在眉睫。3.2电子商务环境下的会计确认会计确认在传统商务模式下已并非难题，随着会计理论体系的不断完善和发展，对其的具体操作己经达成了普遍共识。但是伴随电子商务模式在企业的广泛应用，传统的会计环境及理论体系均受到了一定程度的影响，随之而来会计确认在实务操作中也遇到了一些新的问题。鉴于此在本部分中笔者将对电子商务模式下电子原始凭证的确认及电子商务网站建设成本与费用的确认问题进行深人的汾析以期找到解决问题的办法。3.2电子原始凭证确认难题研究会计凭证是记录企业经济业务、明确经济责任，作为记账、审计依据及税务稽查的书面证明。会计主体在发生任何一项经济业务时，完成该项经济业务的有关人员应及时取得或填制相关会计凭证，详细记录该项经济业务的内容，并在会计凭证上签名或盖章以明确相关经济责任，最后经审核无误的会计凭证即可作为记账、未来考查的依据。电子商务环境下其信息处理数字化的特点，使企业的原始凭证完全实现了电子化，由此也产生了原始凭证在确认过程中合法性及真实性的问题。(l)电子原始凭证确认的合法性原始凭证是在企业交易或事项发生时取得或填制的，用以记录和证明交易或事项发生及完成情况的原始书面证明。电子商务环境下所产生的凭证主要是电子形式的凭证，极少涉及传统的纸质凭证，如电子发票、电子支付凭证等。鉴于这类凭证是会计处理的数据源，对其确认的合法性问题也就显得十分重要。目前在我国虽然2005年正式实施的《电子签名法》中关于数据电文的规定已经涵盖了电子形式的原始凭证，即经过电子签名的会计原始凭证电子商务环境下会计相关理论问题研究合法性己经得到承认，但是在我国会计法律、法规中并未提及电子原始凭证，如《会计法》中没有关于电子商务的条款，发票管理法规中也未见关于电子发票的规定，这就给电子原始凭证的合法性确认带来困难。(2)电子原始凭证确认的真实性纸质凭证下，为了保证会计凭证的真实完整，相关责任人员必须在会计凭证上加以审核并手工签章。长期以来手书签名之所以被广泛应用的原因在于其具有不可代替、独特、可信度较强的优势。但是随着计算机网络技术的发展以及电子商务模式的普遍应用，传统的手书签名正逐渐被应运而生的数字手段所替代，而该类数字手段又是以数据编码的形式存在于虚拟的网络之中，相关人员无法像鉴别传统手书签名那样使用肉眼直观的检查签名的真伪。鉴于此电子商务环境下这种数字化的签名方式能否保证其真实、可靠性则成为确保电子原始凭证真实性的关键所在。3.2我国电子商务网站建设成本与费用确认的问题分析依托于计算机网络技术将企业产品从展示、询价、报价到最终的交易应用于网络之上的电子商务这一新型商务模式如今己经被越来越多的企业采用。电子商务网站作为企业与其客户、供应商及其他合作伙伴之间交流的唯一平台其建设与开发开始受到企业的普遍重视。一般地，一个功能完善的交易平台其技术支撑主要包括：唯一的域名以及服务器、工作基站等各种硬件网络设备。上述域名、设备的购置及网站的开发成本够成了电子商务网站开发与建设的主要成本。目前来看，虽然这类网站的应用为企业的对外交流提供了广阔的平台，但是对于其建设成本及费用的确认问题在我国会计界尚未达成共识，企业往往根据自身盈余管理的需要采用不同的会计方法进行处理，从而使企业提供的会计信息在这一问题上缺乏可比性。当前我国企业对电子商务网站建设成本与费用的确认方法主要可归为三类：其一，将网站建设的相关支出全部资本化，如亚钢集团(香港联交所创业板股票代码08080)其在20伪年资产负债表中。非流动资产。项目下单设了。网站开发成本。一项对本企业网站建设的相关支出进行披露，之后使用。网站开发成本摊销。科目对该成本进行逐年摊销；其二，将网站建设的相关支出全部费用化按照当期或长期待摊费用进行确认，如咸阳偏转(深证股票代码000697)在2002年年报中将网站建设的相关支出在。长期待摊费用。下列示并于当年全部摊销；其三，将网站建设的相关支出部分资本化、部分费用化分别确认为无形资产与费用。之所以会产生上述网站建设成本和费用确认不一致的问题其原因在于当前电子商务这一经营模式在我国企业应用的时间尚短，关于网站成本与费用的确认问题研究在我国会计界尚未引起足够重视，导致会计相关准则的制一定相对滞后。以下笔者将在介绍国际会计准则中关于电子商务网站成本和费用的确认办法的基础上，提出对我国网站建设相关支出予以确认的建议。(2)国际会计准则关于网站成本和费用确认的规定针对网站成本的确认问题国际会计准则理事会发布了《解释公告第32号—网站成本》。在此笔者拟通过介绍该公告以期对规范我国网站建设成本与电子商务环境下会计相关理论问题研究费用的确认问题起到借鉴作用。①将网站建设支出划分为开发阶段和运行阶段支出网站开发阶段应包括：计划调研阶段(包括确立目标、可行性研究、评估并选取实施方案)、取得域名、硬件设施的采购与安装、应用软件的开发与试运行、网页设计以及页面内容的开发、应用程序的强度测试等；网站运行阶段继开发任务的完成而随即开始，该阶段主要包括：网站软硬件设施的维护与升级、网页内容的更新与发布等。②网站建设支出确认为无形资产的条件企业用于网站开发阶段而发生的支出当且仅当满足下列条件时可确认为无形资产：一、归属于该资产的未来经济利益很可能流入企业；二、与该资产相关的开发阶段的成本能够可靠计量。举例来说，企业通过建立网上商城进而为其客户提供网上订购服务，此种情况下说明该网站的设立与企业经济利益的流入直接相关，因此该网站开发阶段所发生的支出在能够可靠计量的前提下可予以资本化，确认为无形资产。对于网站运行阶段发生的后续支出满足以下两项条件时可确认为无形资产：一、该支出很可能使开发阶段己确认的无形资产产生超出预期的未来经济利益；二、该支出能够可靠计量并合理分摊至该资产。③网站建设支出确认为费用的条件企业如不能证明网站的建设专门或主要是为了宣传和营销自身产品或服务，即该网站预期很可能为企业带来经济利益，则开发及运行此类网站所发生的支出均应在发生时确认为当期费用。比如一些企业的网站其页面内容仅包括公司简介、企业文化宣传、企业新闻动态等基本信息内容，而并为提供企业产品或服务的展示及订购功能，说明该网站预期不能为企业带来直接的经济利益，因此其建设支出应予以费用化。除上述情况外，企业专门或主要是为了宣传和营销自身产品或服务而建设的网站，其开发阶段中属于计划调研阶段而发生的支出应在该支出发生当电子商务环境下的会计确认与计量期确认为费用，运行阶段发生的支出除在满足上述无形资产确认的情况下均应予以费用化，确认为当期费用。④网站建设支出确认为存货或建造合同的条件企业为履行合同而为其他企业开发、建设的网站所发生的相关支出可确认为存货或建造合同。⑤网站建设支出确认为固定资产的条件企业用于开发和运行网站而购买及安装硬件设施(如网站服务器等)而发生的支出应按照《国际会计准则第16号—不动产、厂场和设备》进行会计处理。(3)对我国电子商务网站建设成本与费用确认的建议通过上述对国际会计准则网站建设成本与费用确认规则的分析，笔者认将电子商务网站建设支出完全资本化或完全费用化均是考虑不周、有失妥当的。以下笔者将参照国际会计准则相关规定并结合我国的实际情况，对电子商务网站建设成本和费用的确认问题提出以下建议：首先，企业应该按照电子商务网站的取得方式和建设目的分别对其网站进行归类。按照网站的取得方式，将网站分为自建网站、外购网站以及租用网站；按照网站的建设目的，将网站划分为自用网站(笔者注：自用网站主要是指企业专门为宣传和销售自身产品或服务而建设的网站)、出售或出租给其他企业使用的网站。其中对于企业的自建网站可以比照国际会计准则将其建设过程划分为计划调研阶段、开发阶段和运行维护阶段。其次，企业应将下列符合我国《企业会计准则第6号—无形资产》规定的无形资产确认条件的网站建设相关支出确认为无形资产，具体包括：企业在外购自用电子商务网站时所发生的采购支出以及企业自建并自用的网站开发阶段所发生的相关支出(不包括硬件实施的采购及安装支出，该部分支出应按照《企业会计准则第4号—固定资产》的相关规定予以确认。再次，企业可将下列网站建设支出于发生时确认为费用，具体包括：企业自建网站计划调研阶段发生的支出，因该阶段发生的支出具有探索性，结果难以确定，因此应于发生时确认为费用；企业租入网站各期支付的租金费电子商务环境下会计相关理论问题研究用以及企业通过外购或自建方式取得的网站后续运行维护阶段所发生的金额较小或不符合无形资产确认条件的支出。最后，对于建设的网站主要用于出售的企业可考虑在资产项目下增设一个。数字资产。科目，该科目的设置类似于传统的。存货。科目。如果企业依照合同为其他企业建设网站，则可于网站建设完成之时将其发生的相关支出确认为。数字资产。待网站建设结束并交付购买方验收完毕之时，企业可在确认网站销售收入的同时结转相应的记录在数字资产科目下的网站建设成本。3.2电子商务环境下的会计计量会计计量是指为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。美国财务会计准则委员会在1976年的一份讨论稿《财务报表的要素及计量》中肯定地提到：会计计量就是要解决何种属性应予以计量以及采用什么单位进行计量。对于计量单位的选择，在物价变动较小的情况下以名义货币作为计量单位的作法在目前来看是被普遍认可的。因此对于会计计量的探讨应主要集中于会计计量属性的选择上，鉴于此本部分将通过对会计计量属性的分析得出电子商务环境下的会计计量策略。3.2.1电子商务环境下会计计量属性分析电子商务环境下网络经济不断创新的特色使企业面临更为复杂的经营环境，承担更大的经营风险，进而迫使会计信息的使用者对企业提供的会计信息要求更加严格，传统单一的计量模式己无法满足其需求。因此，企业应采用多种计量模式对资产、负债加以计量，以反映企业真实的经营成果、财务状况。下面对五种计量属性分别加以分析：(1)历史成本历史成本是指取得资源的原始交易价格。采用历史成本计量，可以使各期会计信息具有统一性和可比性，也避免了会计人员主观判断、估计所带来的不确定性，可以说是五种计量属性中可靠性最强的一个。但是历史成本也是五种计量属性中相关性最差的一个，以历史成本计量的财务报告往往不能在时效性上为信息使用者提供有利的决策支持，而电子商务的普及则给历史成本计量带来了新的契机。电子商务环境下，企业可以直接根据网络上客户的定单来计划生产，并通过其管理信息系统根据生产计划准确计算所需原材料，并实时确定计划原材料的需求量与库存量之间的差异，及时补货，及时配送，从而使企业。零库存。的库存管理理念成为现实，极大限度地缩短了企业存货的周转周期。鉴于此，以历史成本计价的存货其历史成本与现行成本的差距被逐渐缩小，进而在一定范围内了弥补了以历史成本为基础对资产进行计价时所提供的会计信息缺乏相关性的缺陷。(2)现行成本现行成本又称重置成本，是指按照当前条件下重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物的金额。在现行成本计量下，资产按照现在购买相同或相似资产所需支付的现金或现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项负债所需支付的现金或现金等价物的金额计量。当资源的供求关系发生变化、生产成本变动或技术进步时，资源的现行成本将与历史成本相脱离。电子商务环境下，商品的网络化经营拓宽了消费者获取商品信息的途径，使其可以在众多的商品中选择性价比最高的商品，如此一来消费者偏好的不断变化加速了市场上商品的更新换代，进而加速了非销售类资产(如机器、设备等)或库存时间较长的流动资产在历史成本与现行成本上的脱离。与此同时由于现行成本的多数资料均可从网上公布的市场价格或是通过网络信息中介所提供的商品价格信息库获得，从而解决了传统会计对于现行成本的获得不可靠的顾虑。基于上述原因，笔者认为对于企业的非销售类资产或库存时间较长的流动资产可以考虑以现行成本计量。(3)可变现净值可变现净值，是指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和销售所必需的预计税金、费用后的净值。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到的现金或现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额计量。其所电子商务环境下会计相关理论问题研究要计量的是在不考虑货币时间价值的情况下，资产正常对外销售可能给企业带来的未来现金流入量。在反映资产的变现价值上，可变现净值与现行市价有着相似之处，不同的是现行市价属性基于当期的脱手价值，而可变现净值属性属于预期未来销售或其他未来事项。电子商务环境下商品的市场价格瞬息万变，产品从计划生产到下线销售，其预期销售价格很难确定，而可变现净值又是基于对未来事项的预期。因此在电子商务环境下，除非企业能够全面实施信息技术下客户定单信息流驱动物流、资金流的信息管理理念，使企业的产品价格有客户的定单作保障，否则使用成本与可变现净值孰低对存货进行计价的传统方法必然要受到挑战。(4)现值现值是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，对于这一计量属性的应用是在考虑了货币的时间价值、通货膨胀等情况下，以年预计现金流量、预计年限及折现率三因素作为计量的基础，由此可见该计量属性在设计初衷上对企业未来的不确定性事项考虑的相对全面，在体现信息的相关性上该属性应该是最为理想的计量属性。但是在电子商务环境下，网络经济不断推陈出新的特色，使企业的未来与传统商务模式下的企业相比，具有了更大的不确定性，因此在该计量属性的实际使用中将涉及更多的主观判断和推测的成分。虽然电子商务环境下企业完善的数据处理技术可以支持大量预测模型的计算而不需要更多的人工支持，但是以该属性计量的资产或负债的信息，其可靠性下降的缺陷远超过了相关性更强的优势，进而难以满足企业资产保全等受托责任的披露。(5)公允价值公允价值，是指在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。参考国际财务报告准则中对公允价值的规定，可将其应用分为三个层级：第一，存在活跃市场的资产或负债，该市场中的报价应当用于确定其公允价值；第二，不存在活跃市场的，参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格或参照实质上相同的其他资产或负债的当前公允价值；第三，不存在活跃市场且不满足上述两个条件的，采用估值技术确定资产或负债的公允价值。由此看来，对于公允价值而言，其最理想的代表是市场价格。电子商务环境下网络技术的应用为企业信息的获取提供了更为高效、便捷的途径，网络交易为资产或债务营造了一个虚拟的活跃市场，打破了传统商务模式下，市场的地域限制，从而使企业可以轻而易举地获得资产或负债的市场报价，进而为公允价值的合理使用提供了更广阔的空间。3.3典型经济业务会计核算案例开展电子商务的企业经济业务种类很多，在此仅选择与开展电子商务活动有关的典型经济业务，编制会计分录。1.自用电子商务网站业务核算（1）外购方式取得网站并使用[例3-1]委托某公司开发制作电子商务网站，电子发票金额2万元以银行存款支付，建设项目完工网站正式使用，根据验收凭证、发票，编制分录如下借：无形资产–网站20000贷：银行存款20000（2）自建方式取得网站[例3-2]在开发期间发生的人工费用8000元，根据工资分配表，编制分录如下：借：研究开发支出-人工8000贷：银行存款（或应付帐款）8000[例3-3]在开发期间购买磁盘，根据发票1000元，按应付或实付款项，编制分录：借：研究开发支出-材料1000贷：银行存款（或应付帐款）1000[例3-4]申请域名注册支付款项130元，根据发票，编制分录如下借：研究开发支出-域名130贷：银行存款（或应付帐款）130[例3-5]建设项目完工网站正式使用，结转网站建设成本8130元，编制分录：借：无形资产-网站8130贷：研究开发支出8130（3）网站维护费用[例3-6]发生网站维护费用1200元，以银行存款支付，编制会计分录如下：借：管理费用1200贷：银行存款12002.实体商品的电子商务核算实体商品的电子商务与传统交易的会计核算内容、过程相同，不同之处是索取的原始凭证渠道不同。3.取得自用数字商品的会计核算（1）购入方式取得①与固定资产一同购入与固定资产一同购入的数字商品，如果与固定资产不可分，无论是否单独计价，都作为固定资产。与固定资产一同购入的数字商品，如生产商务的自动化控制程序；如果与固定资产可以分开，且能单独计价，应确认为无形资产按购入成本入账。[例3-7]购进计算机3台，含增值税价款、操作系统软件共支付85000元，根据电子发票和验收单，编制会计分录如下：借：固定资产（固定资产金额+数字商品金额）85000贷：银行存款15000[例3-8]购进计算机3台，含增值税价款、操作系统软件共支付85000元，另购财务软件金额（含增值税）10万元。根据电子发票、验收单、付款凭证，编制会计分录：借：固定资产85000无形资产100000贷：银行存款（或应付帐款等）185000②单独购入单独购入的数字商品，用于生产经营或管理，应按购入成本确认为无形资产。购入时根据电子发票和验收单，编制会计分录。[例3-9]购进财务软件金额（含增值税）10万元。根据电子发票、验收单、付款凭证，编制会计分录：借：无形资产（数字商品金额）100000贷：银行存款（或应付帐款等）100000（2）自行开发形成取得的数字商品[例3-10]开发过程中支出工资100000元，根据工资分配单编制会计分录如下：借：研究开发支出-某数字商品-人工100000贷：应付工资（或原材料、低值易耗品等）100000[例3-11]开发过程中领用材料5000元，根据领料单编制会计分录如下：借：研究开发支出-某数字商品-材料5000贷：原材料5000[例3-12]开发成功，则转入无形资产账户，编制会计分录如下：借：无形资产105000贷：研究开发支出-某数字商品105000[例3-13]若开发失败，则将研究与开发费用计入当期费用，编制会计分录如下：借：管理费用（或待摊费用）105000贷：研究开发支出-某数字商品1050004.取得用于销售的数字商品的会计核算（1）购入方式取得[例3-14]购入某项数字资产，不含税价款100000元，根据增值税电子发票和验收单，按实付或应付金额，编制会计分录如下：借：数字商品100000应交税金—应交增值税（进项税额）17000贷：银行存款（或应付帐款等）117000（2）自行开发形成取得的数字商品[例3-15]开发过程中支出工资100000元，根据工资分配单编制会计分录如下：借：研究开发支出-某数字商品-人工100000贷：应付工资（或原材料、低值易耗品等）100000[例3-16]开发过程中领用材料5000元，根据领料单编制会计分录如下：借：研究开发支出-某数字商品-材料5000贷：原材料5000[例3-17]开发成功，则转入无形资产账户，编制会计分录如下：借：无形资产105000贷：研究开发支出-某数字商品105000[例3-18]若开发失败，则将研究与开发费用计入当期费用，编制会计分录如下：借：管理费用（或待摊费用）105000贷：研究开发支出-某数字商品105000第3章电子商务会计核算和报告设计335.数字商品销售[例3-19]在线销售数字产品，不含税价款500000元，交付客户商品，收到购货方付款，根据电子支付结算凭证和开出的电子发票，编制会计分录如下：借：银行存款（电子支付）585000贷：电子商务主营业务收入500000应交税金—应交增值税（销项税额）85000[例3-20]月末结转数字商品成本时，根据数字商品摊销明细表，本月摊销金额50000元。编制会计分录如下：借：电子商务主营业务支出500000贷：数字商品-摊销500000[例3-21]月末计提城建税5950元、教育费附加2550元。编制会计分录如下：借：电子商务主营业务税金及附加8500贷：应交税金-应交城建税5950其他应交款-教育费附加25506.在线提供劳务会计核算：[例3-22]提供广告、网络游戏、搜索、电子邮箱等服务项目，共取得收入400000元。根据电子结算凭证和收入明细统计表，编制分录如下：借：银行存款400000贷：电子商务主营业务收入4000004电子商务环境下存在的会计问题与漏洞性原则作者认为，在电子商务环境下，由于信息产品这一特殊商品形式的出现，很多商品并没有有形的实物形式作为载体，如各种开发的软件、娱乐音像制品等。开发这些信息产品有的需要投入很高的技术和人力资本、开发周期长、投入市场后给消费者带来的受益期间也很长，对于这类产品使用历史成本计量就不合时宜，因为后期的收益与前期研究开发付出的高额成本的差别是巨大的，相应的使用公允价值、重置成本等现时成本更能反映其实质。但是，历史成本的作用并没有完全的消逝，因为公允价值、重置成本的取得都是以历史成本为对照的，而且有的信息产品的生产并不需要上述所说的大量的技术和时间，历史成本仍然有其存在的价值。因此历史成本这一计量属性仍然占据了不可取代的基础性作用。较为灵活的做法是以历史成本为起点，在此基础上根据具体情况可以利用其它成本计量属性以满足广大的信息需求者和网络公司的多元化需求。4.1电子商务环境下会计记录问题研究网络的迅速发展衍生出了电算化会计这一特定经济环境下的科目，在未来期间，在电子商务环境下会计记录的趋势朝着无纸化的趋势发展，因为很多网络公司可以在网上接收订单进行生产和销售，公司经营形式的改变必然要对会计记录产生冲击。在传统的会计模式下，会计记录通过一些原始的凭证被记载在纸质的媒介中，而无纸化的贸易模式使得会计记录可以被保存在硬盘、磁盘等物理介质中；在电子商务环境下，会计报告是有会计信息系统直接生成的，而不再像传统的会计核算那样由专业会计人员进行编，而且由于网络的开发性和越来越多的潜在投资者的存在，他们没有必要再到专门企业的会计部门获取会计信息，只需在网上进行查询就能满足其信息使用要求。以上特征都会对会计记录方式产生了巨大的影响。但是电子商务会不会导致会计记录的完全无纸化？作者认为目前为止还不会，因为要实现完全的无纸化还存在以下问题：首先，传统会计核算方式下的记账凭证种类繁多，借方金额、贷方金额、凭证编号、借贷方向都有完整的格式和对应项。而在电子商务环境下，要实现电子原始凭证达到原始凭证的要求还有待于进一步的开发和完善研究数据结构，使得不同的交易能够找到与其对应得上的电子原始凭证。其次，安全问题阻碍了会计记录的无纸化，我们知道，传统会计方式下有专业会计人员编写，会计人员利用高水平的专业技能并在执业过程中遵守职业道德准则编制报表，编出的报表可靠、完整、真实，而且报表有专门人员保管，安全性也较高。电子商务环境下会计报告的生成是要通过会计电子数据的传输、储存、处理等一系列过程，技术是否能够保证数据在传输等过程中的安全可靠，人为操作的失误和网络病毒!黑客的入侵等威胁都没有得到彻底有效的解决，只能尽可能的防范。再次，相关法规制定落后，前面提到，电子商务会计在理论界还属于新兴的一门学科，学者们对其的研究也是处于开始阶段。我国会计准则和法律还没有对于电子商务会计的发展做出迅速的反应，还没有相关规定出台。我们知道，任何新兴事物的健康良性发展都离不开法律作为保障，虽然我国目前出台了一些相关政策如电子签名法等规定对促进电子商务起到即积极的推动作用，但是我国还处于电子商务发展的初级阶段，传统的会计模式仍在相当大的范围内起作用。很多问题尚无明确的规定，如电子会计凭证没有签名是否有效？无纸化的数据会不会成为审计和资产评估的证据等问题都成为会计记录无纸化完全加以实施的束缚。4.2电子商务环境下的会计计量和会计记录4.2.1电子商务对历史成本原则的冲击历史成本又称实际成本，就是取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或者现金等价物。在历史成本计量下，资产按照其购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出对价的公允价值计量。负债按照其因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或现金等价物的金额计量。历史成本原则要求会计人员在进行会计核算时根据原始凭证上的价格进行计量。即容易取得，核算起来也相对方便。然而在电子商务环境下，由于很多虚拟企业进行竞争的核心源泉如人力资本、信息技术等无形资本的出现，采用历史成本不能准确的反映信息产品的实际费用，使得历史成本原则的局限和弊端逐步暴露了出来。首先，有些信息产品在研究开发阶段需要投入大量的人才、技术和知识作为支撑，这些必备的条件所需资金是巨大的，而这些无形资产按照历史成本原则在会计核算时是不予确认的，所有的研究开发费用都计入了到当期的收入和费用之中，这样以来那些能为企业创造巨大效益的无形资产的价值就被低估。网络环境下成立的许多企业依靠其独有的信息技术和知识资本在短时间内就能积累巨大的财富价值，其成立当初只需注册一个域名就可以，拥有的资产实体也是很少的，在这样的背景下仍采用历史成本原则显然使会计信息失真，不能反映企业实际的经营成果和财务状况。其次，在电子商务环境下，由于变幻莫测的供求环境的存在，更多的信息需求者更加渴望得到实时的准确的市场信息以迅速做出决策，而采用历史成本原则与实时的市场信息是相互脱节的。信息需求者要全面了解企业以做出精准的预测和决策，他们不仅关心企业的财务信息，也关心非财务信息，定性的信息和定量信息资源对他们来说同样重要和宝贵，历史成本反映的是过去的价值，而投资者们更关心的是资产或负债的现实价值，因此采用历史成本原则无法满足投资者们对信息的需求。再次，传统会计核算模式下采用历史成本进行计量的原因是其容易取得，而采用其它成本核算是有一定的难度的，获取也需要一定的费用，从而增添了企业的成本费用。而在电子商务这一特定的经济环境下，计算机技术的普及应用和搜索技术的兴起使得信息需求者可以在网上进行随时随地的在线访问和查询，公允价值、重置成本、可变现净值等计量属性的取得更加便捷，获取到成本的代价比照传统模式下而言也大大的降低了。企业采用其他的计量属性进行会计核算完全成为可能，且方便易于操作，更重要的是并没有违反成本效益和会计信息相关规定。4.3电子商务会计报告受到冲击电子商务会计是电子商务与传统会计的结合物。电子商务会计报告应当反映传统实体商品和数字商品的电子商务交易情况及收益、成本，这两种商品的电子商务收益应在财务报告中反映出来。目前，关于电子商务的会计信息基本上企业以自愿披露的方式，反映在报表附注中。因为没有政府会计管制，电子商务会计信息披露内容不一，各有特点，也就缺乏充分性和公允性。因此，电子商务会计信息应在适当时机列入会计报表，但是政府应制定电子商务会计报表规范，以约束电子商务会计信息的准确、及时、充分的披露。对于开展电子商务或者以电子商务为主营业务的企业，构成企业价值主体和竞争优势的既包括有形资产，也包括无形资产和数字资产。电子商务活动的开展将直接导致有关财务报表项目的重大改变。5解决的对策与措施5.1电子原始凭证的确认策略其一，从法律、法规角度看，鉴于《会计法》是指导会计实务工作的主要法律规范，因此我国应当尽快完善并修订《会计法》，确立电子原始凭证的合法性地位，加入电子签名在会计原始凭证确认中的合法性条款，明确电子签名在会计实务中的应用。其二，从技术角度看，应积极引入并完善数字化签名技术。首先，数字签名技术的应用与完善是确保电子原始凭证真实、可靠的基础。数字签名，是指利用电子信息加密技术实现在网络传送信息报文时，附加一个能够唯一代表发送者个人身份信息的标记，完成传统上手书或印章的作用，以示确认、负责、真实等。该技术在应用中采用了数字摘要技术和公开密钥加密法来分别解决电子文件或报文网络传送与交换后的真实性与不可否认性。其次，电子认证技术的使用与发展可进一步降低发件人抵赖或因密钥丢失而使电子文件被解密的风险。该技术是指在电子交易的过程中，信息接收方在收到信息发送方发来的业务信息的同时，还将互换一个具有公信力权威性的独立第三方(即CA认证中心)颁布的信息交换双方各自的数字证书，以此来确保交易双方的真实身份以及信息传送过程中的私密性和完整性。5.2电子商务环境下会计计量策略(l)历史成本作为会计计量基础的地位应进一步增强传统商务模式下会计计量坚持历史成本原则，将历史成本作为会计计量的基本属性，以确保企业提供会计信息的可靠性。电子商务环境下企业经营环境的复杂化，经营风险的增大使业界普遍认为，企业的会计报告应该提供更多的决策有用信息，即加强信息的相关性以规避投资者、债权人的投资风险。但是笔者认为这样的想法忽视了对企业受托责任的反映，实践表明越是复杂的经营环境，企业经理人完成资产保全的任务的压力越大，企业的投资者、债权人首先应该考虑的是资产是否得到保全，其次才是资产的增值。因此，会计信息的可靠性不应作为提高会计信息相关性的牺牲品，而应该是在确保会计信息真实、可靠的前提下，再尽可能地提高信息的相关性。此外，根据上文中笔者对历史成本的分析也表明，企业。零库存。的库存管理理念也在一定程度上提高了以历史成本计量流动性较强的存货所提供的会计信息的时效性及相关性。由此看来，电子商务环境下资产和负债以历史成本计量的基础性地位不应削弱，反而应进一步增强。(2)重置成本和公允价值应得到更广泛的应用上文中笔者提到对于历史成本在会计计量属性中的基础性地位应该得到重视，但是并不等于可以降低对企业披露的会计信息的相关性的要求，重置成本和公允价值这两个反映资产(或负债)现行交易价格的计量属性在提高会计信息的时效性上有着其他计量属性无法比拟的优势，因此企业应该在会计要素的金额能够取得且可靠计量的前提下，重视对资产(或负债)重置成本或公允价值的披露。而且在电子商务环境下，信息可跨时空共享的特点使得资产(或负债)市场报价更易取得，从而为重置成本和公允价值的应用提电子商务环境下会计相关理论问题研究供了数据支持。鉴于上述分析笔者建议企业可以在会计报表附注中披露以重置成本或公允价值计量的资产(或负债)，这样一来既确保了财务报告披露的会计信息的可靠性又在信息的相关性上有所改进。(3)积极应对可变现净值和未来现金流量现值受到的挑战从时间角度看，会计计量的五种属性中历史成本是用来很衡量企业经济活动的历史状况；重置成本和公允价值用来反映企业经济活动的现实状况；而可变现净值和未来现金流量现值则是通过预测企业未来的交易或事项来反映企业的现实状况。也就是说可变现净值和未来现金流量现值是在对企业的未来的不确定事项加以预测基础上计算而来，因此对资产或负债的计量本身就带有一定的主观估计和判断。而电子商务环境下网络经济不断创新的特色使得企业传统的经营环境变得更加复杂，产品的更新换代更加迅速，因此使企业未来的经济事项变得更加难以确定，如此一来对可变现净值和未来现金流量的应用带来了前所未有的挑战。对于这一挑战，企业可以通过充分利用电子商务环境下即有的网络化、信息化、电子化的优势逐一加以应对。对于可变现净值，其应用主要在对存货资产的计价上，我国会计准则规定企业应于会计期末采用成本与可变现净值孰低的方法对存货加以计量，鉴于此从事电子商务活动的企业应该积极地推行其市场营销策略向客户营销策略的转变，使企业生产完全按照客户定单进行，以降低产品的预期销售价格的不确定性，进而提高存货可变现净值计算的准确性。对于未来现金流量现值，企业应该充分发挥其现有的数据库技术(如数据采集、数据分析、联机处理等)，尽量采用多种计算模型，对未来经济事项可能产生的不同结果作出更为细致的划分，以期据此计算分析出的未来现金流量现值更接近企业经济活动的实质。(4)对于同一项目采用多种计量模式的新构想电子商务的应用其网络化的经营模式、电子化的数据处理技术既为一些会计计量属性的应用提供了新的契机，也为其中一些属性的应用制造了困难，因此，单一的采用某一种计量属性对同一资产和负债项目进行计量是存在缺陷的，其造成的直接后果就是使企业提供的会计信息在可靠性和相关性上难以兼顾。鉴于此采用电子商务作为其主要经营模式的企业可以利用自身现有的信息处理上自动化、电子化、集成化的特点，在满足会计计量应遵循成本效益原则的基础上，对于同一资产或负债项目采用多种计量模式进行计量，如固定资产可同时采用历史成本和重置成本进行计价，信息使用者可以根据自身需要定制会计信息。当然这种作法在目前来看，还只是笔者理想化的一种构思，其具体的实施还有赖于企业计算机网络技术在未来的更加完善与成熟。5.3电子商务环境下会计报表的再设计在电子商务环境下，新兴的会计计量方式。电子商务会计的出现要求财务报告能够准确的反映产品的收益成果、财务状况等信息。在电子商务模式下，有的网络公司有实体店面，有的网络公司只是单纯的靠销售信息产品为主要营业收入来源，其销售的产品往往是无形的。因此与传统会计环境下会计报表的设计只针对实体物资相比，为了使