2021年中级会计职称考试《中级会计实务》考点讲义-第三章 固定资产

2021年中级会计职称考试《中级会计实务》考点讲义

第三章固定资产

第01讲外购固定资产初始计量

知识点：固定资产初始计量

一、固定资产的定义

固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：

为生产商品、提供劳务、出租（非房产出租）或经营管理而待有的；使用寿命超过一

个会计年度。

1．持有目的

企业持有的固定资产目的为生产商品、提供劳务、出租或经营管理，而不是直接用千出售。

其中，出租是指以经营租赁方式出租的机器设备等。

2持有时间

固定资产的使用寿命超过一·个会计年度。通常，固定资产的使用寿命是指使用固定资产的

预计使用期间，某些机器设备或运输设备等固定资产的使用寿命，也可以以该固定资产所能

生产产品或提供劳务的数僵来表示。

3物质形态

固定资产必须是有形资产。该特征将固定资产与无形资产区分开来。

二、固定资产的确认条件

一项资产如果要作为固定资产加以确认，首先需要符合固定资产的定义，其次还要符合固定

资产的确认条件：

（一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业

在实务中，判断与固定资产有关的经济利益是否很可能流入企业，主要判断与该固定资产

所有权相关的风险和报酬是否转移到了企业。

（二）该固定资产的成本能够可靠地计揽

1企业在确定固定资产成本时，有时需要根据所获得的最新资料，对固定资产的成本进行合

理的估计。

2．如果企业能够合理地估计固定资产的成本，则视同固定资产的成本能够可靠地计证。

（三）固定资产确认条件的具体应用

吐

妇环保峰配的不同部分高价周转件

1企业由千安全或者环保的要求购入设备等，虽然不能直接为企业带来未来经济利益，但是

有助千企业从其他相关资产的使用获得未来经济利益或者获得更多的未来经济利益，也应确

认为固定资产。

2固定资产的各组成部分，如果具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，由

此适用不同折旧率或折旧方法的，表明这些组成部分实际上是以独立方式为企业提供经济利

益，因此，企业应当将各组成部分确认为单项固定资产。

3工业企业所持有的工具、用具、备品备件、维修设备等资产，施工企业所待有的模板、挡

板、架料等周转材料，以及地质勘探企业所持有的管材等资产，在实务中通常确认为存货。

但符合固定资产定义和确认条件的，比如企业（民用航空运输）的高价周转件等，应当确认

为固定资产。

三、固定资产的初始计炽

固定资产应当按照成本进行初始计品。固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到

预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。

这些支出包括直接发生的价款、相关税费、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生

的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。

（一）外购固定资产

1．外购固定资产的计量原则

(1)企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状

态前所发生的可归屈千该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

【教师提示】对千员工培训费（如对购入设备的使用进行培训的费用），不属千固定资产达

到预定可使用状态前所发生的合理、必要的支出，应当计入当期损益，不能计入购入设备的

成本。

(2)外购固定资产是否达到预定可使用状态，需要根据具体情况进行分析判断。

CD如果购入不需要安装的固定资产，购入后即可发挥作用，则购入后即可达到预定可使用

状态。相关支出直接计入固定资产成本。

＠如果购入需安装的固定资产，只有在安装调试后达到设计要求或合同规定的标准，才达

到预定可使用状态。相关支出通过“在建工程”科目核算其成本。

【例1】2X20年3月10日，甲公司购入一台需要安装的生产设备，取得的增值税专用

发票上注明的设备价款为300000元，增值税税额为39000元，款项已通过银行转账支付。

当日，设备运抵甲公司并

开始安装。为安装设备，领用原材料一批，价值50000元，购进该批材料时支付的增值税

进项税额为6500

元。以银行存款支付安装费，取得的增值税专用发票上注明的安装费为40000元，增值税

税额为3600元。2X20年3月28日，该设备经调试达到预定可使用状态。甲公司的账

务处理如下。

(1)支付设备价款、增值税

借：在建工程一一XX设备300000

应交税费——应交增值税（进项税额）39000

贷：银行存款339000

(2)领用本公司原材料、支付安装费用

借：在建工程一一XX设备90000

应交税费——应交增值税（进项税额）3600

贷：原材料50000

银行存款43600

(3)3月28日，设备安装完毕达到预定可使用状态时，从在建工程结转为固定资产

借：固定资产一—XX设备390000

贷：在建工程——XX设备390000

2．一揽子购入固定资产的计量原则

企业可能以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，此时应当按照各项固定资产的公

允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

【例2】2X20年4月21日，甲公司向乙公司一次购入3套不同型号且具有不同生产

能力的设备A、B和C。甲公司为该批设备共支付货款5000000元，增值税进项税额650

000元，装卸费20000元，增值税进项税额为1200元，全部以银行转账支付；假定A、

B和C设备分别满足固定资产确认条件，公允价值分别为1560000元、2340000元和1

300000元。假定不考虑其他相关税费。要求：计算甲公司固定资产的入账价值，并编制与

其相关的账务处理。

「解析J

甲公司的账务处理如下：

(1)确定应计入固定资产成本的金额，包括购买价款、保险费、装卸费等，即：5000000

+20000=5020000（元）

(2)确定A、B和C的价值分配比

A设备应分配的固定资产价值比例为：

1560000/(1560000+2340000+1

B设备应分配的固定资产价值比例为：300000)X100%=30%

2340000/(1560000+2340000+1

C设备应分配的固定资产比例为：300000)X100%=45%

1300000/(1560000+2340000+1300000)X100%=25%

(3)确定A、B和C设备各自的成本：

A设备的成本＝5020000X30%=1506000（元）

B设备的成本＝5020OOOX45%=2259000（元）

C设备的成本＝5

(4)会计分录020OOOX25%=1255000（元）

借：固定资产——A设备1506000

--B设备2259000

--c设备1255000

应交税费一一应交增值税（进项税额）651200

贷：银行存款5671200

【教师提示】对千购入固定资产时发生的增值税问题，如果题目不做特殊说明时，均假设为

增值税一般纳税人，增值税进项税额可以抵扣，不计入固定资产成本。

2021年中级会计职称考试《中级会计实务》考点讲义

第02讲自行建造的及存在弃置费用的固定资产

（二）自行建造固定资产

1自营方式建造固定资产

企业通过自营方式建造的固定资产，其成本应当按照实际发生的材料、人工、机械施工费

等计最。

(1)企业为在建工程准备的各种物资，包括工程用材料、尚未安装的设备以及为企业生产

准备的工器具等，通过“工程物资“科目进行核算。

·工程物资应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相关税费，作为实际成本，并按照

各种专项物资的种类进行明细核算。

·工程完工后，剩余的工程物资转为本企业存货的，按其实际成本或计划成本进行结转。

(2)盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，按

照下列原则处理：

·工程项目尚未完工的，计入或冲减所建工程项目的成本；

．工程已经完工的，计入当期营业外支出或营业外收入。

盘亏、毁损、报废的工程物资盘盈的工程物资

工程项目尚未完工

借：在建工程

借：工程物资

其他应收款一一个人、保险公司

贷：在建工程

贷：工程物资

工程项目已经完工

借：营业外支出

借：工程物资

其他应收款－一个人／保险公司

贷：营业外收入

贷：工程物资

(3)所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定

可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按估计价值转入固定资产，

并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。

待办理了竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

【教师提示）这个规定应当结合”会计估计变更＂的内容来理解。

【重点记忆）企业为建造固定资产，通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金不计

入在建工程成本，应确认为无形资产。

【例3】甲公司在生产经营期间以自营方式建造一条生产线。2X20年4月至9月发生的

有关经济业务如下：

(1)4月10日，为建造生产线购入的工程的物资A一批，收到的增值税专用发票上注明

的价款为2000

000元，增值税额为260000元，款项已通过银行转账支付。

(2)4月20日，建造生产线领用工程物资A1800000元。

(3)9月30日，建造生产线的工程的人员职工薪酬合计为1150000元。

(4)9月30日，工程建设期间辅助生产车间为建造生产线提供的劳务支出合计为350000

兀o

(S)9月30日，工程完工后对工程物资进行消查，发现工程物资A减少20000元，经

调查属保管员

过失造成，根据企业管理规定，保管员应赔偿5000元。剩余工程物资A转为甲公司的一

般存货。

(6)9月30日，生产线工程达到预定可使用状态并交付使用。假定不考虑相关税费。编

制甲公司相关的账务处理。

甲公司的账务处理如下：

(1)购入工程物资

(2)工程领用物资

应交税费——应交增值税（进项税额转出）2600

＠剩余工程物资转用千一般存货

借：原材料180000

贷：工程物资一—A180000

(6)生产线交付使用

借：固定资产一一XX生产线3300000

贷：在建工程一一XX生产线3300000

2出包方式建造固定资产

通过出包方式建造的固定资产，其入账价值应当按照建造该项固定资产达到预定可使用状态

前所发生的必要支出确定。

(1)必要支出，包括建筑工程支出、安装工程支出、在安装设备支出以及需分摊计入的待

摊支出。

(2)待摊支出是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值、而应由所建造固

定资产共同负担的相关费用。待摊支出，包括为建造工程发生的管理费、可行性研究费、

临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生

的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。

【提示】以出包方式建造固定资产的具体支出，由建造承包商核算，”在建工程”科目实际

成为企业与建造承包商的结算科目，企业将与建造承包商结算的工程价款作为工程成本，统

一通过“在建工程”科目核算。

对千企业预付的工程价款（如备料款等），通常先记入“预付账款＂，待根据工程进度进行计

算时，再结转入“在建工程”。

（三）其他方式取得的固定资产

其他方式取得固定资产

固定资产取得方式固定资产的成本构成

投资合同或协议约定的价值，但合同或协议约定价值不公允的除

投资者投入

外

非货币性资产交换、债务重组按相关准则规定确定

（四）存在弃置费用的固定资产

弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态

恢复等义务所确定的支出。

一般工商企业的固定资产发生的报废消理费用不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产

毁损报废损失处理。

1弃置费用的初始入账

对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始入账成本时，企业应当将弃置费用的现值计入

相关固定资产成本，同时确认相应的预计负债。

在固定资产的使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，在发

生时计入财务费用。

账务处理如下：

(1)存在弃置费用的固定资产入账时：

借：固定资产／在建工程

贷：银行存款等

预计负债（未来支出的弃置费用的现金流扯折现，通常为复利现值

(2)以后各个期末确认财务费用的账务处理借：财务费用等（实际利率法分摊）

贷：预计负债

(3)到期后，应当支付相关的支出

借：预计负债（初始入账＋各期发生额）贷：其他应付款

借：其他应付款

贷：银行存款等

2弃置费用的后续变动

由千技术进步、法律要求或市场环境变化等原因，特定固定资产的履行弃置义务可能会发生

支出金额、预计弃置时点、折现率等变动，从而引起原确认的预计负债的变动。此时，应按

照以下原则调整该固定资产的成本：

(1)对千预计负债的减少，以该固定资产账面价值为限扣减固定资产成本；如果预计负债

的减少额超过该固定资产账面价值，超出部分确认为当期损益。

(2)对千预计负债的增加，增加该固定资产的成本。

(3)按照上述原则调整的固定资产，在资产剩余使用年限内计提折旧。

(4)一旦该固定资产的使用寿命结束，预计负债的所有后续变动应在发生时确认为损益。

【例4】某项存在弃置义务的固定资产，预计使用10年，已经使用了8年，已经确认的

预计负债余额

为980万元，固定资产账面价值为100万元。由于环境工程技术的提高，预计两年后实际

支付的弃置费用将大大减少，折现到本期末的现值为910万元。该企业应当做如下处理：

借：预计负债70

贷：固定资产70

在本期期末，该公司预计负债余额为910万元，固定资产账面价值为30万元，该固定资

产未来两年

应当以30万元为基础计提折旧。

【例5】接上，由于环境工程技术的提高，预计两年后实际支付的弃置费用将大大减少，折

现到本期末的现值为830万元，则该企业应当做如下处理：

借：预计负债100

贷：固定资产100

同时，对千超过固定资产账面价值的预计负债减少额，做如下处理：借：预计负债so

贷：财务费用so

在本期期末，该公司预计负债余额为830万元，固定资产账面价值为o,该固定资产在未

来两年无需计提折旧。

【例6】接上，由于环境法规更加严格，同时由千成本上升，预计两年后实际支付的弃置费

用将大大提高，折现到本期末的现值为1050万元，则该企业应当做如下处理：

借：固定资产70

贷：预计负债70

在本期期末，该公司预计负债余额为1050万元，固定资产账面价值为170,该固定资产

在未来两年

应当以170万元为基础计提折旧。

【例7】接上，假定该固定资产使用期满后，已计提预计负债余额为1050万元。根据法

律法规和环保要求，对于弃置费用将在固定资产报废后陆续发生。由千技术进步，对千未来

支付的弃置费用将减少，折现到本期期末余额为990万元，则该企业应当做如下处理：

借：预计负债60

贷：财务费用60

在以后各期，该企业应当根据实际情况调整预计负债的余额，并将差额调整计入当期损益。

【教师提示】盘盈的固定资产

盘盈的固定资产，作为前期差错处理，在按管理权限报经批准处理前，应先通过“以前年

度损益调整“科目核算。其价值一般按照重置成本确认。

历年真题讲解

【2020年·判断题】固定资产的各组成部分具有不同使用寿命且能够单独可靠计益的，企

业应当将各组成部分确认为单项固定资产。()

「正确答案J✓

「答案解析J固定资产的各组成部分，如果具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经

济利益，由此适用不同折旧率或折旧方法的，表明这些组成部分实际上是以独立方式为企业

提供经济利益，因此，企业应当将各组成部分确认为单项固定资产。

【2020年·单选题】甲公司系增值税一般纳税人。2X20年1月10日购入一台需安装

的生产设备，取得的增值税专用发票上注明的价款为200万元、增值税税额为26万元；

支付设备安装费取得的增值税

专用发票上注明的安装费为2万元、增值税税额为0.18万元。2X20年1月20日，该

设备安装完毕并达到预定可使用状态。不考虑其他因素，该设备达到预定可使用状态时的入

账价值为（）万元。

A.200B.226C.202D.228.186

「正确答案JC

「答案解析J该设备达到预定可使用状态时的入账价值＝200+2=202（万元）。

【2018年·判断题】特殊行业的特定固定资产，对其进行初始计量时，还应该考虑弃置费

用，企业应当将弃置费用的现值计入相关固定资产的成本，同时确认相应的预计负债。（

「正确答案JJ

r答案解析J题目表述为含有弃置义务固定资产的处理原则，表述正确。

【2018年·单选题】甲公司系增值税一般纳税人，2018年1月15日购买一台生产设备

并立即投入使用。取得增值税专用发票上注明价款500万元，增值税税额为85万元。当

日甲公司预付了该设备未来一

年的维修费，取得的增值税专用发票上注明价款10万元，增值税税额1.7万元，不考虑

其他因素，该项设备的入账价值为（）万元。

A.585B.596C.500D.510

「正确答案JC

「答案解析J当日甲公司预付的该设备未来一年的维修费应确认为预付账款，实际发生维修

支出时再确认管理费用。该项设备的入账价值为500万元。

【2020年·单选题】2X19年甲公司采用自营方式建造一条生产线，建造过程中耗用的工

程物资为200万元，耗用的一批自产产品的生产成本为20万元，公允价值为30万元，

应付工程人员薪酬25万元。2X19年12月31日，该生产线达到预定可使用状态。不

考虑其他因素，该生产线的入账价值为（）万元。

A.245B.220C.255D.225

「正确答案JA『答案解析」自产产品用千建造生产线，应按照成本转入生产线入账价值，

该生产线的入账价值＝200+20

+25=245（万元）。

第03讲固定资产折旧

知识点：固定资产折旧

一、固定资产折旧概念及范围

（一）固定资产折旧的概念

固定资产折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。

其中：应计折旧额是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额；

已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额；

预计净残值是指假定固定资产预计使用寿命已满并处千使用寿命终了时的预期状态，企业目

前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

企业应当根据固定资产的性质和使用悄况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固

定资产使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。

（二）固定资产折旧范围

企业应对所有固定资产计提折旧，但是下列固定资产除外：巳提足折旧仍继续使用的固定

资产；

按照规定单独估计作为固定资产入账的土地。

二、固定资产折旧方法

企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期消耗方式，合理选择固定资产折旧方法。

【准则规范】由千收入可能受到投入、生产过程、销售等因素的影响，这些因素与固定资产

有关经济利益的预期消耗方式无关，因此，企业不应以包括使用固定资产在内的经济活动所

产生的收入为基础进行折旧。

企业选择不同的固定资产折旧方法，将影响固定资产使用寿命期间内不同时期的折旧费用。

可选用的折旧方法包括年限平均法、工作拭法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产

的折旧方法一经确定，不得随意变更。

（一）年限平均法

年限平均法，又称疽线法，是指将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用

寿命内的一种方法。

年折旧额＝（原价－预计净残值）／预计使用年限

＝原价X(1－预计净残值／原价）／预计使用年限

＝原价X年折旧率

年折旧率＝固定资产年折旧额／固定资产原值X100%

=(1－预计净残值率）／预计使用年限X100%

（二）工作量法（一般了解）

工作量法是根据实际工作量计算每期应计提折旧额的一种方法。

单位工作量折旧额＝固定资产原值X(1－预计净残值率）／预计总工作量月折旧额＝单位工

作记折旧额X当月实际完成工作亚

（三）双倍余额递减法

双倍余额递减法，是指在不考虑固定资产预计净残值的悄况下，根据每期期初固定资产原价

减去累计折旧后的金额（即余额）和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。

年折旧率＝2／预计使用寿命X100%

年折旧额＝期初固定资产净值X2／预计使用年限月折旧率＝年折旧率／12

月折旧额＝年折旧额／12

【教师提示】应用这种方法计算折旧额时，由千每年年初固定资产净值没有扣除预计净残值，

因此，应在其折旧年限到期前两年内，将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。

（即最后两年改为直线法计算折旧）

【例8】甲公司某项设备原价为120万元，预计使用寿命为5年，预计净残值率为4%;

假设甲公司没有对该机器设备计提减值准备。

甲公司按双倍余额递减法计算折旧，每年折旧额计算如下：年折旧率＝2/SX100%=40%;

第一年应提的折旧额＝120X40%=48（万元）；

第二年应提的折旧额＝（120-48)X40%=28.8（万元）；

第三年应提的折旧额＝(120—48—28.8)X40%=17.28（万元）；从第四年起改按年限平

均法（直线法）计提折旧：

第四、五年的每年折旧额＝(120-48—28.8-17.28-120X4%)/2=10.56（万元）。

（四）年数总和法

年数总和法，又称年限合计法，是指将固定资产的原价减去预计净残值后的余额，乘以一个

以固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计

算每年的折旧额。

年折旧额＝（原价－预计净残值）X年折旧率

年折旧率＝尚可使用年限／预计使用年限的逐年数字总和X100%

年折旧率用递减分数来表示，将逐期年数相加作为递减分数的分母，将逐期年数倒转顺序分

别作为各年递减分数的分子。

【例9】甲公司某项设备原价为120万元，预计使用寿命为5年，预计净残值率为4%;

假设甲公司没有对该机器设备计提减值准备。

分析：年数总和为：1+2+3+4+5=15。

甲公司按年数总和法计算折旧，每年折旧额计算如下：

第一年应提折旧额＝120X(1-4%)X5/15=38.4（万元）；第二年应提折旧额＝120X(1-4%)

X4/15=30.72（万元）：第三年应提折旧额＝120X(1-4%)X3/15=23.04（万元）；第四年

应提折旧额＝120X0-4%)X2/15=15.36（万元）；第五年应提折旧额＝120X(1-4%)X

1/15=7.68（万元）。

【提示】会计年度和折旧年度

会计年度，一般都是1月1日至12月31日，属千一个完整的日历年度。

折旧年度，是指从固定资产购入的下个月开始，经历12个月后，为一个折旧年度。

如果某项固定资产2017年4月购入，其第一个折旧年度为2017年5月1日－2018

年4月30日，第二个折旧年度为2018年5月1日一一2019年4月30日，以此类

推。

折旧年虔1折旧年虔2

201720172017201820182019

4.205.112.314-3012.314.30

}||—||

Ii'

自然年虔

折旧方法中，使用的都是折旧年度。因此，对千加速折旧方法，一个会计年度中所包括的不

同折旧年度的区分尤为重要！

【提示】1固定资产计提折旧方法中，只有双倍余额递减法，在开始的时候，是不考虑预计

净残值的。

2加速折旧时，虽然各年的折旧额不相等，但在同一个折旧年度中，各月之间的折旧额是相

等的。

3固定资产计提折旧时，均是按照折旧年度进行计算的。但折旧年度与会计年度很可能不一

致。

4．对于同一项固定资产，在使用寿命内，运用不同的折旧方法时每期折旧额是不同的，但应

计提折旧总额应当一致。

三、固定资产折旧的账务处理

1固定资产应当按月计提折IE!'当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提

折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。

固定资产折旧费用的核算

固定资产的用途折旧去向

基本生产车间使用制造费用

管理部门使用管理费用

销售部门使用销售费用

未使用的固定资产（不区分部门）管理费用

自行建造固定资产在建工程

经营租出其他业务成本

2企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复

核。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变按照会计估计变更的有关规定进行

处理。

如果固定资产使用寿命预计数与原先估计数有差异，应当调整固定资产使用寿命；如果固

定资产预计净残值预计数与原先估计数有差异，应当调整预计净残值；

如果固定资产给企业带来经济利益预期消耗方式发生噩大变化，企业也应相应改变固定资产

折旧方法。

3．企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期消耗方式等实际情况合理确定固定资产

折旧方法、预计净残值和使用寿命。

除非有确凿证据表明经济利益的预期消耗方式发生了重大变化，或者取得了新的信息、积累

了更多的经验，能够更准确地反映企业的财务状况和经营成果，否则不得随意变更。

4固定资产计提减值准备后，应当在剩余使用寿命内根据调整后的固定资产账面价值（固

定资产账面余额扣减累计折旧和累计减值准备后的金额）和预计净残值望新计算确定折旧率

和折旧额。

四、固定资产折旧的特殊规范

1固定资产提足折1日后，不论是否继续使用，均不再计提折旧。提前报废的固定资产，也不

再补提折旧。

2已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确认为固定资

产，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要

调整原已计提的折旧额。

3处于更新改造过程停止使用的固定资产，应将其账面价值转入在建工程，不再计提折旧。

更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后，再按重新确定的使用寿命、预计净残值

和折旧方法计提折旧。

【教师提示】此时“重新确定”的与折旧有关的因素，视同对新的资产做出会计估计，而不

是对原有资产的会计估计变更。

历年真题讲解

【2020年·多选题】每年年末，企业应当对固定资产的下列项目进行复核的有()。

A预计净残值

B．预计使用寿命

c．折旧方法

D已计提折旧

「正确答案JABC

「答案解析J《企业会计准则第4号——固定资产》规定，企业至少应当千每年年度终了，

对固定资产的使用寿命、预计净残伯和折l日方法进行复核。

【2019年判断题】企业自行建造的固定资产达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的，

按暂估价值转入固定资产并计提折旧，办理竣工决绊手续后，不需按新的入账价值调整原已

计提的折旧额。（）

「正确答案JJ

「答案解析J办理竣工验收手续后，按实际成本调整固定资产的价值，但不调整已计提的折

1日。

第04讲固定资产后续支出及处置

知识点：后续支出及处置一、固定资产的后续支出

固定资产后续支出，是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。

符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换的部分账面价值扣除；

不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。

【教师提示】固定资产确认条件：（1）满足其定义条件；（2）经济利益很可能流入企业；(3)

成本能够可靠计虽。

（一）资本化的后续支出

固定资产发生可资本化的后续支出时，企业一般应当将该固定资产的原价、已计提的累计折

旧和减值准备转销，将其账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。

1发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”核算。在固定资产发生后续支出完工并达

到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残

值和折旧方法计提折旧。

【例10】甲公司是一家饮料生产企业，有关业务资料如下：

(1)2X16年12月，该公司自行建成了一条生产线并投入使用，建造成本为600000元；

采用年限平均法计提折旧；预计净残值率为固定资产原价的3%，预计使用年限为6年。

(2)2X18年12月31日，由千生产的产品适销对路，现有这条饮料生产线的生产能力

已难以满足公司生产发展的需要，但若新建生产线成本过高，周期过长，千是公司决定对现

有生产线进行改扩建，以提高其生产能力。假定该生产线未发生过减值。

(3)至2X19年8月31日，完成了对这条生产线的改扩建工程，达到预定可使用状态。

改扩建过程中发生以下支出：用银行存款购买工程物资一批，增值税专用发票上注明的价款

为210000元，增值税税额为27300元，已全部用于改扩建工程，发生有关人员薪酬84

000元。

(4)该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，预计尚可使用年

限为7年，假定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后其账面价值的4%，折旧方

法为年限平均法。

假定甲公司按年度计提固定资产折旧，为简化计算过程，整个过程不考虑其他相关税费，甲

公司的账务处理如下：

(1)本例中，饮料生产线改扩建后生产能力大大提高，能够为企业带来更多的经济利益，

改扩建的支出金额也能可靠计量，因此该后续支出符合固定资产的确认条件，应计入固定资

产的成本。

固定资产后续支出发生前，该条饮料生产线的应计折旧额＝600OOOX(1-3%)=582000

（元），年折旧额＝582000/6=97000（元）。

2X17年1月1日至2X18年12月31日两年间，各年计提固定资产折旧：借：制

造费用97000

贷：累计折旧97000

(2)2X18年12月31日，将该生产线的账面价值406000元(600000-(97000X2)]

转入在建工程：

借：在建工程——饮料生产线406000

累计折旧194000

贷：固定资产一一饮料生产线

(2)购买工程物资时：

借：工程物资210000

应交税费——应交增值税（进项税额）27300

贷：银行存款237300

发生改扩建支出时：

借：在建工程一一饮料生产线294000

贷：工程物资210000

应付职工薪酬84000

(4)2X19年8月31日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态，转为固定资产：

借：固定资产一一饮料生产线700000

贷：在建工程——饮料生产线700000

(5)2X19年8月31日，转为匝定资产后，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧

方法计提折

旧：

应计折旧额＝700ooox(1-4%)=672000（元）；月折旧额＝672000/(7X12)=8000

（元）。

2X19年应计提的折旧额为32000元(8OOOX4)，会计分录为：借：制造费用32000

贷：累计折旧32000

2X20年至2X25年每年应计提的折旧额为96000元(8ooox12)，会计分录为：

借：制造费用96000

贷：累计折旧96000

2X26年应计提的折旧额为64000元(8ooox8)，会计分录为：借：制造费用64000

贷：累计折旧64000

2．企业发生的一些固定资产后续支出可能涉及到替换原固定资产的部分组成部分。

当发生的后续支出符合固定资产的确认条件时，应当将其计入固定资产成本，同时将被替换

部分的账面价值扣除。

【例11】2X19年6月30日，甲公司一台生产用升降机械出现故障，经检修发现其中

的电动机磨损严重，需要更换。该升降机购买于2X15年6月30日，甲公司已将其整体

作为一项固定资产进行了确认，原价400000元（其中的电动机在2X15年6月30日

的市场价格为85000)，预计净残值为o,预计使

用年限为10年，采用年限平均法计提折旧。

为继续使用该升降机械并提高工作效率，甲公司决定对其进行改造，为此购买了一台更大功

率的电动机代替原电动机。新购置电动机的价款为82000元，增值税税额为10660元，

款项已通过银行转账支付；改造过程中，辅助生产车间提供了劳务支出15000元。

假定原电动机磨损严重，没有任何价值，不考虑其他相关税费，甲公司的账务处理为：

(1)固定资产转入在建工程

本例中的更新改造支出符合固定资产的确认条件，应予以资本化，同时应终止确认原电动机

价值；

2X19年6月30日，原电动机的价值＝85000一(85000/10)X4=51000（元）。

企业账务处理如下：

借：营业外支出——处置非流动资产损失51000

在建工程——升降机械189000

累计折旧一一升降机械160000

贷：固定资产一—升降机械400000

(2)企业发生更新改造支出时

借：工程物资一一新电动机82000

应交税费一一应交增值税（进项税额）10660

贷：银行存款92660

借：在建工程——升降机械97000

贷：工程物资一一新电动机82000

生产成本一一辅助生产成本15000

(3)在建工程转回固定成本

借：固定资产——升降机械286000

贷：在建工程一一升降机械286000

3对固定资产进行定期检查发生的大修理费用，有确凿证据表明符合固定资产确认条件的

部分，应予以资本化计入固定资产成本。不符合固定资产确认条件的，应当费用化，计入当

期损益。

（二）费用化的后续支出

1固定资产的日常维护支出通常不满足固定资产确认条件，一般应在发生时计入当期损益

（管理费用或销售费用）。

企业行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入管理费用；

企业专设销售机构的，其发生的与专设机构相关的固定资产修理费用等后续支出，计入销

售费用。

2固定资产更新改造支出不满足固定资产确认条件的，也应在发生时直接计人当期损益。

二、固定资产终止确认

所谓终止确认，即该会计要素（通常为资产、负债或所有者权益）不再满足相关的确认条件，

因此应当从企业的账海中转销处理。

（一）固定资产终止确认的条件

固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：该固定资产处于处置状态；

该困定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。

1固定资产处置，包括固定资产的出售、转让、报废和毁损、对外投资等。

2如果一项固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益，就不再符合固定资产的定义和

确认条件，应予终止确认。

（二）固定资产的处置

企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关

税费后的金额计入当期损益。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减

值准备后的金额。固定资产处置一般通过“固定资产清理“科目进行核算。固定资产消理

的核算如下：

1固定资产转入消理借：固定资产清理

累计折旧

固定资产减值准备贷