我国上市公司合并财务报表相关问题研究

题 目： 我国上市公司合并财务报表相关问题研究 学 院： 商学院 专 业： 会计 姓 名： 厉莎 指导教师： 李荣梅 完成日期： 2014.3.5 毕业论文任务书毕业论文题目：我国上市公司合并财务报表相关问题研究选题意义、创新性、科学性和可行性论证：针对我国企业合并财务报表现状及其影响的研究对于企业投资者、债权人、企业经营管理人员、国家税务审计等机关单位、企业主管部门、企业职工等与企业有密切关系的各方面部门都有着巨大的意义。主要内容： 本文结合公司合并财务报表的相关理论对上市财务报表的目的、特点、编制方法等各个方面进行了深入的分析，针对我国企业合并财务报表现状进行分析并提出改进措施，从理论依据到财务报表对企业的决策价值等等方面浅析了合并财务报表对上市公司的财务管理的影响。目的要求： 有利于提高会计信息质量，更好的满足会计信息需求计 划 进 度 ：2013.12.19 完成论文大纲2014.02.01 形成论文具体思路和分析2014.02.10 形成论文初稿2014.03.03 形成论文终稿2014.03.05 论文定稿指 导 教 师 签 字： 主管院长（系主任）签字： 年 月 日辽 宁 大 学本科毕业论文（设计）指导记录表论文题目我国上市公司合并财务报表相关问题研究学生姓名厉莎学 号100604106年级、专业10会计1指导教师姓名李荣梅指导教师职称教授所在院系商学院会计系第一次指导（对确定题目、毕业论文（设计）任务书的指导意见）：将题目修改为“我国上市公司合并财务报表相关问题研究”；修改目录和标题格式。指导方式：（请选择） 面谈 电话 电子邮件 指导教师签字：李荣梅 2013 年 12 月 25 日第二次指导（对论文提纲的指导意见）：将绪论部分改为序言，删除第三部分“我国上市公司合并财务报表现状及其对财务管理的影响”，第四部分“我国上市公司合并财务报表存在的问题以及改进措施”扩展为两大段，分别详细阐述存在问题和改进措施，第五部分改为“结束语”。指导方式：（请选择） 面谈 电话 电子邮件 指导教师签字：李荣梅 2014 年 2 月 3 日第三次指导（对初稿的指导意见）：在第一部分中加入“上市公司合并财务报表的依据”的相关内容，删除第二部分。指导方式：（请选择） 面谈 电话 电子邮件 指导教师签字：李荣梅 2014 年 2 月 12 日 第四次指导（对修改稿的指导意见）：修改目录格式。指导方式：（请选择） 面谈 电话 电子邮件 指导教师签字： 李荣梅 2014 年 2 月 20 日第五次指导（对是否定稿、进入答辩及其它指导意见）：可以定稿、进入答辩。指导方式：（请选择） 面谈 电话 电子邮件 指导教师签字：李荣梅 2014 年 3 月 6 日主管院长（主任）签名 院系盖章 年 月 日注：指导意见如不够填写可加附页指导教师评语学 生：厉莎 专 业：会计学 论文题目：我国上市公司合并财务报表相关问题研究 论文共 11 页，设计图纸 0 张。 指导教师评语：选题符合会计专业培养目标，能较好地综合运用社会理论和专业知识。论文写作态度认真负责。全文结构基本合理科学，逻辑思路清晰，观点表达准确，层次结构较合理，语言流畅，论证方法较合理，但创新不足，论证的深度还不够，总体上达到毕业论文要求。指导教师评分： 指导教师签字： 年 月 日辽宁大学毕业论文（设计）成绩评定单评阅人评语：评阅人评分：评阅人签字： 年 月 日答辩委员会评语：院（系）毕业论文答辩委员会（小组）于 年 月 日审查了 届 专业学生 的毕业论文。答辩委员会评语：答辩成绩：答辩委员会成员：答辩委员会（小组）组长签字： 年 月 日 毕业论文（设计）成绩：评阅人评分：指导教师评分 ：答辩成绩：总成绩：院长（系主任）签字： 年 月 日注：评阅人评分满分为100分，指导教师评分满分为100分，答辩成绩满分为100分；总成绩为三者的算术平均值（四舍五入）。摘 要本文将介绍我国上市公司合并财务报表的现状，旨在分析在当前经济形势及新会计准则之下，我国上市公司合并财务报表存在的问题及原因，并就具体问题给出可行性的建议和对策，为我国上市公司完善合并财务报表，提高企业管理水平提供可靠的参考和借鉴。本文结合上市公司合并财务报表的相关理论对上市财务报表的含义及范围、目的、特点等各个方面进行分析，并对我国上市公司合并财务报表的现状进行阐述，通过对我国上市公司合并财务报表存在的问题及原因进行进一步的分析，得出我国上市公司合并财务报表合并范围不够明确、合并方法存在问题、企业采用的会计政策不统一、集团内部各公司间有关数据核对不一致、关于母公司与子公司自身的财务状况以及经营成果无法从企业的合并财务报表中体现出来、对于在中国境外设立子公司的企业集团来说，合并报表揭示的数据无法真实地反映经济信息、关于企业集团内部的关联交易，无法从合并财务报表中反映出来、缺乏专业人才、企业的管理者对财务报表合并认识不足、合并财务报表中某些项目所体现的会计信息缺乏合理性和可理解性、合并财务报表揭示的数据对债权人的决策不具有重要参考价值等结论。针对这些问题，本文提出我国上市公司合并财务报表的改进措施，并分别从合理确定合并范围、统一会计政策、规范集团公司的财务业务处理、改进合并会计报表编制方法、解决财务报表合并过程中具体存在的问题、培养专业的人才队伍、加强企业管理者对财务报表合并的配合等几个方面进行了详细的阐述。关键词：上市公司；合并财务报表；存在问题；完善措施AbstractThis article introduces the present situation of the consolidated financial statements of listed companies in our country, aimed at analysis under the current economic situation and the new accounting standards, the problems existing in the consolidated financial statements of listed companies in our country and the reasons, and give feasible Suggestions and countermeasures on specific questions, to improve the consolidated financial statements of listed companies in our country, improve the level of enterprise management to provide reliable reference and reference.In this paper, based on the relevant theory of consolidated financial statements of listed companies on the meaning of the financial statements of the listed and scope, purpose, characteristics and so on various aspects is analyzed, and the current situation of the consolidated financial statements of listed companies of our country, based on the problems existing in the consolidated financial statements of listed companies in our country and the reasons for further analysis, it is concluded that the consolidation scope of consolidated financial statements of listed companies in our country is not enough clear and combined methods there is a problem, do not have a unified accounting policy adopted by enterprises, among the companies of the group of inconsistent about data check, about the parent company and subsidiarys own financial position and operating results cannot be reflected in the consolidated financial statements, from the enterprise for enterprise group set up subsidiaries outside China, consolidated reveal data can not truly reflect the economic information, about enterprise group interior connection transaction, cannot be reflected in the consolidated financial statements, lack of professionals, managers of enterprises merge insufficient understanding of financial statements, consolidated financial statements, as reflected in some project in accounting information lack of rationality and intelligibility, consolidated financial statements reveal data of creditors decision not to have the important reference value and so on.To solve these problems, this paper puts forward the improvement measures of the consolidated financial statements of listed companies in our country, and from the reasonable determine the scope of the merger, unified accounting policies, norms group companys financial and business process, improve the method of consolidated accounting statement compiling, solve the problems existing in the financial statements in the merging process specific, cultivate professional talent team, strengthening the enterprise managers of consolidated financial statements and so on several aspects in detail in this paper.Key words: the listed company; the consolidated financial statements; existing problems; improvement measures III目 录序 言1一、上市公司合并财务报表概述21. 合并财务报表的含义及范围22上市公司合并财务报表的目的23上市公司合并财务报表的依据2二、我国上市公司合并财务报表存在的问题及原因分析31.合并范围不够明确32.合并方法存在的问题43.企业采用的会计政策不统一44.集团内部各公司间有关数据核对不一致55.关于母公司与子公司自身的财务状况以及经营成果无法从企业的合并财务报表中体现出来56.对于在中国境外设立子公司的企业集团来说，合并报表揭示的数据无法真实地反映经济信息57.关于企业集团内部的关联交易，无法从合并财务报表中反映出来58.缺乏专业人才69.企业的管理者对财务报表合并认识不足610.合并财务报表中某些项目所体现的会计信息缺乏合理性和可理解性611.合并财务报表揭示的数据对债权人的决策不具有重要参考价值6三、完善我国上市公司合并财务报表的措施61.合理确定合并范围72.统一会计政策73.规范集团公司的财务业务处理74.改进合并会计报表编制方法75.解决财务报表合并过程中具体存在的问题86.培养专业的人才队伍87.加强企业管理者对财务报表合并的配合9结束语9参考文献10致 谢11序 言企业并购的浪潮席卷全球，而且在今后相当长的一段时间内，企业并购规模将伴随着经济全球化的不断推进，其规模也在不断扩大。在国际社会中，企业合并的会计处理方法一直是困扰世界的难题，很难达到趋同。而我国随着改革开放的不断深化以及综合国力的日益强大，越来越多的外资企业将目光瞄准了大陆市场，众多外资企业纷纷来华投资，企业并购的现象在我国开始大量的出现。同时，随着我国市场经济的发展，企业内部的合并、重组，企业之间的联合、兼并业务越来越多，集团企业内部以及上市公司股权投资关系日益复杂，给企业财务报表的合并带来了巨大的困难。本文结合上市公司合并财务报表的相关理论对上市财务报表的目的、特点、编制方法等各个方面进行了阐述，根据我国新会计准则的相关规定，分析在当前经济形势，对我国上市公司合并财务报表的现状、我国企业财务报表合并存在的一些问题进行阐述，并就具体问题给出可行性的建议和对策，为我国企业完善财务报表的合并，提高企业管理水平提供可靠的参考和借鉴。我国上市公司合并财务报表相关问题研究一、上市公司合并财务报表概述1. 合并财务报表的含义及范围合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。合并财务报表编制主体是母公司。合并财务报表编制原则：以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他相关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并报表的影响编制。以控制为基础来确定。所有子公司都纳入母公司的合并报表的合并范围，不论规模、经营业务性质及地域限制。2上市公司合并财务报表的目的 (1)为母公司的股东提供决策有用的信息。母公司的股东最为关心合并主体的财务状况与经营成果，因为母公司的财务状况与经营成果在很大程度上受子公司的财务状况与经营成果的影响。由于控股关系的存在，子公司的盈亏事实上就是母公司的盈亏。母公司股东对合并财务报表的需要是第一位的。(2)为母公司的长期债权人提供有用的信息。母公司的债权人通过母公司对子公司的投资而对子公司的资产有间接求偿权，因而母公司的长期债权人需要评估母公司的盈利能力与财务状况，就必然要关心整个合并主体的经营成果与财务状况。(3)为企业管理者提供有用的信息。外界对于企业管理业绩的评价往往以整个经济实体为基础，企业所能分配的红利也通常是基于合并主体的业绩来计算的，因此合并财务报表对企业管理者也有重要作用。(4)为有关政府管理机关提供有用的信息。企业的控股合并容易形成市场垄断或竞争的优势，从而可能对整个国民经济产生重大影响。为此，有关法规为了维护正当竞争，常常对企业的市场占有率规定一个上限。合并财务报表可以为有关政府管理机关评价企业的市场占有情况及其对国民经济的影响提供参考依据。3上市公司合并财务报表的依据新颁布的企业会计准则第20号企业合并与企业会计准则第33号合并财务报表，在对合并范围的界定和对控制的定义、合并的程序、附注中应披露的信息等方面进行了修改和完善，它借鉴了国际会计准则与美国财务会计准则的有益经验，并总结了我国在企业合并与合并会计报表会计处理规定方面的得失，目前是我国上市公司合并财务报表的主要编制依据。二、我国上市公司合并财务报表存在的问题及原因分析合并财务报表是现代大型企业财务管理的核心业务，对保证企业会计信息的真实性、增加集团公司的控制力至关重要。但在当前经济发展形势及新会计准则实施的背景之下，我国的部分大型企业在合并财务报表方面还存在着一些问题，具体表现如下：1.合并范围不够明确关于合并会计报表中的合并范围主要是依据我国当前实施的新会计准则确定的，由于新会计准则在合并报表方面还存在一定的不足，按照该准则来确定合并范围会产生一些问题，主要表现在以下三个方面：（1）新会计准则对间接拥有比例的计算方法尚未明确规定。按照新会计准则对纳入合并范围的子公司的有关规定，母公司直接或间接拥有超过半数以上的被投资企业。但是并没有对间接拥有比例如何计算做出明确规定，这对同一持股关系的合并业务将造成直接影响。由于合并范围准则的不明确，不同的财务人员有不同的理解，形成的结论也是不同的，从而会形成不同的合并财务信息。（2）新会计准则对暂时性控制问题没有做出详细说明。虽然新会计准则明确规定，在界定合并范围时应以控制为基础，但并没有对暂时控制做出具体说明。在时间规定方面过于模糊，并且缺乏一定的可操作性，这样就造成上市公司在操纵方面具有很大的随意性，常常将暂时控制作为借口，拒绝将某些子公司纳入合并范围。（3）新会计准则对实质控制的判断标准没有明确说明。根据新会计准则的有关规定，在确定合并范围时应以控制为标准，并且对纳入合并范围的子公司也作了具体规定，但是关于实质控制的判断标准问题并没有做出说明。（4）许多集团企业没有按照现代企业制度设立公司治理结构，随着集团的不断发展也留下了不少历史问题，如投资主体不明确直接引发母、子公司所反映的公司报表数据存在不一致。甚至有时即使存在账面的投资关系，但由于关系到公司的整体利益分配问题，最终使得该笔投资业务未被纳入长期股权投资进行规范化核算。另外，某些集团内部也存在对已在实质上形成母、子公司关系的各公司之间未严格按照会计准则和有关会计制度进行核算的情况，如子公司没有通过“实收资本”科目来核算其实际取得的投入资本，母公司也没有通过“长期股权投资”科目来核算其向子公司的进行的投资。投融资情况最新信息未能在集团内部各公司间得到顺畅传递。部分公司财务部门未能及时获悉本公司投融资情况信息的变化，使得其在进行会计业务处理时错误地填报了有关财务信息，如被投资单位股各股东的股份及名称、投资比例、投资份额等。应该说，以上合并报表确定范围不明晰等也充分暴露出集团企业投融资管理过程中存在一些既有问题及潜在风险，如财务管理较为混乱、投融资过程中存在一定盲目性、财务部门与投资部门等其他部门之间缺乏有效信息沟通等。 2.合并方法存在的问题（1）我国企业合并会计报表对合并报表产生的商誉欠考虑。现行的企业会计准则只说明无形资产应包括商誉，没有考虑把商誉划分为购买商誉与非购买商誉，而国际会计准则要求把商誉进一步细化，分为购买商誉、非购买商誉。因此，我国企业合并会计报表必须考虑企业合并产生的商誉，否则不符合国际惯例，同时也不符合企业会计准则关于商誉价值的计算。（2）我国企业合并会计报表对被投资企业的盈余缺少进一步的划分。国际会计准则把被投资企业的盈余作了进一步的划分，具体分为投资时的盈余、投资后的盈余，其目的是更好地区别投资时的盈余和投资后的盈余在合并会计报表时的归宿。投资时的盈余仅仅是被投资企业净资产的一部分，投资后的盈余则是投资企业合并的对象。我国企业合并会计报表将子公司的全部盈余用来抵减母公司长期投资项目，这是极不合理的。（3）我国企业合并会计报表对合并差价没有做出解释说明。合并差价属于企业会计合并分录的调整项目，关于合并差价应包括哪些内容，无论是新会计准则，还是会计制度都没有对其进行解释说明，这样一来，合并报表将存在很大的随意性。3.企业采用的会计政策不统一根据新会计准则关于合并财务表的有关规定，企业集团下属子公司所采用的会计政策必须与母公司的会计政策保持一致，一旦出现不统一的情况，子公司应根据母公司的会计政策进行相应调整，也可另行编报财务报表。但是，在实际工作中，是很难做到这一点的。主要原因在于母公司所拥有的子公司一般都涉及多个行业，每个行业的会计制度都是结合自身的实际情况制定的，在这种情况下，要求子公司使用统一的会计政策，显然是极不合理的。当子公司与母公司的会计政策不统一时，要求子公司进行相应的调整，这样一来，大大增加了工作量，不利于集团公司掌握整体企业财务管理状况，合并出来的财务报表也不能客观实际的反映企业的整体财务状况，不能保证会计信息的真实性，也不能为企业管理者以及投资者的决策提供科学可靠的依据。4.集团内部各公司间有关数据核对不一致一方面，部分集团企业内部存在各子公司之间、母子公司之间的债务债权数据核对不相符，如预付账款与预收账款、应付账款与应收账款、其他未交款、未付利润、其他应付款与其他应收款等科目存在核对不一致的情况，甚至部分公司不但存在各有关公司间债务与债权总额不相符的情况，对会计科目的使用也不符合有关制度与会计准则规定。而且，这些问题并非源于未达账项，所以它们在实际编制抵销分录时只能以数额较小的项目为标准以进一步确定抵销金额，会计操作存在严重的不规范性；另一方面，子公司所有者权益表反映的母公司所占份额与母公司对子公司的权益性资本投资数额存在核对不一致的情况，由于这不是合并从价差导致的，但在合并报表业务处理中也只能暂将其纳入合并报表价差项目之中。5.关于母公司与子公司自身的财务状况以及经营成果无法从企业的合并财务报表中体现出来合并财务报表反映的是企业集团的整体财务状况与经营成果。母公司与子公司的债权人从合并财务报表中获得的有用资料相当少。母公司和子公司均是独立的法人，母公司和子公司的债权人只能通过自身编制的个别会计报表了解自身的资产、负债、利润、现金流量、所有者权益等资料，却无法通过合并会计报表得知各自的经营状况、债务状况以及获利能力。6.对于在中国境外设立子公司的企业集团来说，合并报表揭示的数据无法真实地反映经济信息由于企业集团的子公司设在境外，在编制合并报表时，常常会遇到对不同国家货币折算的问题，在这种情况下，一般是以规定的汇率为依据，将其折算成人民币金额。7.关于企业集团内部的关联交易，无法从合并财务报表中反映出来由于母公司和子公司之间的关联交易通过“内部抵消”加以处理，不可能出现在合并财务报表中，也不能由合并财务报进行披露。8.缺乏专业人才财务报表的合并在财务管理之中属于相对较为复杂的财务业务，需要精通财务报表制作并且了解企业所有财务业务的人员办理。特别是新会计准则落实之后，对企业财务报表的和并提出了更高的要求，在当前市场经济高度发达的时代，企业管理者对企业财务报表的合并也提出了更高的要求。这就要求企业必须有一批专业化的人才队伍，能够保证企业财务报表合并的科学合理。但与发达国家相比，目前我国具备综合素质的财务管理人员相对较少，不能有效的保证企业财务报表合并的科学性，严重的影响了集团公司财务管理水平的提升。9.企业的管理者对财务报表合并认识不足企业财务报表的合并需要在集团公司财务部门的领导之下，由下级分、子公司配合才能完成。但在实际财务报表合并过程中，我国的部分企业管理者并没有意识到财务报表合并存在的困难以及重要性，缺乏对财务部门的支持。部分分、子公司为了降低集团公司对其财务的控制，甚至对财务报表的合并有一定的抵触心理，不积极配合集团公司的财务报表合并工作，部位集团公司财务报表合并提供真实可靠的基础财务报表，导致集团公司财务报表合并困难重重，财务报表的合并也不尽科学合理。10.合并财务报表中某些项目所体现的会计信息缺乏合理性和可理解性某些项目提供的会计信息和实际企业中个别财务报表存在较大差别，这主要是由合并财务报表造成的，并不能说明任何实质性的问题。11.合并财务报表揭示的数据对债权人的决策不具有重要参考价值母公司和子公司均是独立法人，无论是在债务偿还方面，还是在负债风险方面，皆是“各扫门前雪”，因此在计算资产负债率时，应以母公司和子公司的个别财务报表为依据，借此对其偿债能力进行分析。三、完善我国上市公司合并财务报表的措施通过上文分析可以看出财务报表的合并对企业财务管理至关重要，直接关系到企业对整体财务运营的掌控以及企业财务管理战略目标的实现。因此，针对当前我国企业合并报表存在的问题，必须采取有针对性的改进方法，使其不断完善，以便更好地适应新形势下企业发展的需要。1.合理确定合并范围为使合并会计报表所反映的企业集团的财务状况与经营成果更加准确真实，首先要做的就是科学合理地确定合并范围。新会计准则中明确指出应以控制为标准来合理界定合并范围。在确定控制权时，应以投资企业所拥有的表决权为依据，而不是权益性资本。另一方面，企业集团可以按照“实质重于形式”的原则来确定合并范围。尤其是当实质上的控制权和形式上的持股比例发生冲突时，应以实质上拥有的控制权作为确定是否应纳入合并范围的依据。2.统一会计政策要想保证合并会计报表所披露的会计信息真实准确，就必须做到会计政策统一化。但在实际工作中，会计统一政策受多种因素影响，尤其是行业之间的差异对其影响更大。在现实中常常会面临关于会计信息可比性和可靠性的选择。特别是在两者产生矛盾的情况下，应首先满足可靠性要求，以确保会计信息的可靠性与真实性。当然也不能忽视可比性的要求，尤其是涉及特殊行业与特殊企业时，为满足会计的可比性要求，类似的会计政策可以不计入合并报表中或单独作为合并报表部分披露，也可以纳入合并报表中但不允许进行改动。3.规范集团公司的财务业务处理企业财务业务处理的不规范给企业财务报表的合并带来极大的困难， 不利于企业的财务合并报表在企业的财务管理过程中发挥其应有的作用。要解决这一问题，企业可以从以下几个方面着手：第一， 制定统一的财务管理业务处理规章制度，保证全集团公司所有下属分、子公司财务业务处理的规范化；第二，加快财务管理的信息化进程，利用现代的信息手段监督和规范企业财务业务的办理，利用财务信息管理信息系统实现财务报表合并的信息化和智能化，保证财务报表合并的科学性和真实性；第三，完善企业的内部审计制度和财务绩效考核体系，通过内部审计及财务绩效考核，引导集团公司的所有企业规范财务业务的处理。4.改进合并会计报表编制方法目前我国企业合并会计报编制方法主要包括购买法和权益结合法两种。其中权益结合法更适合我国的国情。但就当前的形势来看，选用权益结合法编制合并会计报表过于简单，已不能适应市场经济不断发展的要求，也不符合企业现状，因此必须采取切实可行的改进方法，使权益结合法由简单向复杂转变，以便更好地完善合并会计报表。具体来说，可以围绕以下两个核心展开：其一，围绕母公司合并后公司经营活动是否实现损益或达到预期损益展开；其二，围绕核算母公司与子公司的投资成本展开。以此来了解母公司在子公司的投资情况以及分享净收益情况，从而能够更好地对母公司与子公司的运营情况进行完整分析。5.解决财务报表合并过程中具体存在的问题我国部分企业在财务报表合并过程中，一些具体财务业务的处理还存在着一定的问题，要解决这些问题，需要从以下两个方面着手：第一，加强财务部门及投资管理部门间的信息沟通机制建设，同时切实强化集团财务投资管理工作。集团企业应及时对投资效益不甚良好的投资项目及时进行整顿提高，及时清理市场前景不好的投资项目，理顺投融资及经营管理关系，强化对外投融资管理工作；第二，使集团财务部门各有关人员强化会计理论学习，完善有关会计法规的制定，以便为实际工作提供有益指导。目前财政部颁布实施的合并会计报表暂行规定构成了企业合并报表业务处理中唯一的指导性文件，准则虽对核算方法、业务处理所需资料、合并范围内容及格式等作出了详细的规定，但却没有对会计科目的具体设置、科目与财会资料的准确程度作出具体要求。各子公司没有该业务处理的要求，但其却应向母公司提供有关资料，准则科目规定的缺失无法给集团企业合并报表业务处理提供实际有益的指导，需将此因素加以考虑。同时我们注意到，集团内部往来资料需通过“其他业务收入”、“库存商品”、“商品销售收入”等会计科目进行核算，而在实际业务处理过程中却存在资料不全不真的问题，理论研究工作者应对此给予充分的注意，探讨如何合理设置会计科目以方便快捷并真实有效地提供所需资料。6.培养专业的人才队伍要实现财务报表在企业财务管理中的作用， 必须依靠综合素质的财务管理人员。