试论医院经济审计

第八章 医院经济审计 我国正处于经济体制改革时期，社会主义市场经济直接影响着不同性质的医疗机构的经营。加强医院审计工作，提高医院审计工作的水平，是社会发展的需要。第一节 审计的基本概念一、 审计的定义 国家审计署1995年提出的简明审计定义是独立检查会计账目，监督财政、财务收支真实、合法、有效的行为。指明了审计是与经济行为相关的监督检查活动，同时突出了这种监督检查的独立性特征。因而审计的基本涵义应该是独立的经济监督。二、 审计的对象（一）审计主体和审计客体 审计对象同审计主体、审计客体是息息相关的，审计主体通常是指审计关系中的审计人，即实施审计的主体，包括国家审计机关、部门或单位内部审计机构、社会审计组织。审计客体是接受审计人审计的经济责任承担者和履行者，即被审单位，包括国务院各部门、地方各级政府及其所属单位部门、财政金融机构、企业事业组织等。（二）审计对象 审计对象是审计客体因承担和履行经济责任而发生的事前、事中、事后的经济活动。而这些经济活动的载体是：原始凭证、记账凭证、账薄、财务报表等会计资料，还有文件、统计报表、业务核算、经济合同、磁带软盘等有关资料。从审计具体过程来看，审计的对象可分为两个层次：第一个层次是被审计单位的会计资料，第二个层次是被审计单位的财政财务收支及其有关经济活动。三、 审计的职能 审计职能是审计本身固有的、体现审计本质属性的内在功能。它是不以人们的意志为转移的客观存在。审计具有经济监督、经济鉴证和经济评价的职能。这三种职能的含义是：（一）经济监督职能 经济监督职能是审计的基本职能，它主要是通过审计、监察和督促被审计单位的经济活动，在规定的范围内沿着正常的轨道健康运行；检查受托经济责任人忠实履行经济责任的情况，借以揭露违法违纪、制止损失浪费、查明错误弊端，判断管理缺陷，进而追究经济责任。审计要充分发挥其监督职能，就要依法独立行使审计监督权，不受其它行政机关、社会团体和个人的干涉。作为内部审计机构和内部审计人员，要在本单位负责人的领导下，依照国家法律、法规和政策的规定，对本单位及本单位下属的财务收支及其经济效益进行内部审计监督。（二）经济鉴证职能 经济鉴证是指审计人员对审计单位的会计报表及其他经济资料进行检查和验证，确定其财务状况和经营成果的真实公允性、合法性，并出具证明性审计报告，为审计授权人或审计委托人提供确切的信息，并取信于社会公众。审计报告体现了审计的经济鉴证职能。（三）经济评价职能 经济评价是指审计人员对被审计人的经济资料及经济活动进行审查，并依据相应的标准对所查明的事实作出分析和判断，肯定成绩，揭露矛盾，总结经验，从而改进工作，提高效益和效率的途径。审计人对被审计人的内部控制系统是否健全、有效，各项经济资料是否真实可靠，以及各项资源的利用是否合理、有效等诸多方面所进行的评价，都可以作为提出改善管理的依据，在现代审计实务中，经济效益审计最能体现审计的经济评价职能。四、 审计的任务审计的任务是国家根据审计的职能和我国社会经济状况，以及国家进行宏观调控的需要确定的。依照审计条例，我国社会主义审计的任务可以归纳为以下八个方面：（一）对各级政府的财政、财务收支和财政决算进行审计监督各级政府是各级财政的执行者，对他们进行审计监督，就是要审查是否如实地执行各级人大批准的财政预算，积极地组织财政收入，合理地、节约地分配财政支出，作出的财政决算是否真实，有无虚伪。各级政府为进行其本职工作，需要国家拨付一定的经费，经费的使用是否正当，是否符合节约的原则，有无违反有关规定的经费支出等，这是审计的一项任务。（二）对银行信贷计划的执行及其结果进行审计监督 银行信贷是国家动员资金和分配资金的一种形式，信贷平衡是稳定经济的主要条件，是宏观调控的主要手段。对银行信贷计划的执行及其结果进行审计时，要审查银行是否按计划扩大存款，贷款方向是否符合国家对宏观经济进行调整的有关方针政策，有无以贷款谋私等问题。（三）对企事业单位的财务收支及经济效益进行审计监督 企事业单位进行经营活动和完成各自的工作任务，必然要发生财务收支，这些财务收支活动是社会资金运动的重要组成部分。企事业单位财务收支是否正常，不仅影响本身的经济活动和事业任务的完成，而且还影响着宏观经济的正常运行。对企事业单位财务收支进行审计监督，就是要对其以财务收支为主要形式的经济活动的合法性和效益性进行审查。（四）对被审计单位国有资产的管理情况进行审计监督 国家行政机关、企事业单位的国有资产，是社会主义国家全体人民的财富，是这些部门完成其工作任务和进行经营活动不可缺少的物质条件。对国家资产管理情况进行审计，一方面要审查这些单位有无健全完整并能认真实施的管理制度，同时要审查这些财产是否安全完整，有无因管理不善造成的损失，有无化公为私和贪污盗窃等现象。对国家资产管理情况进行审计即是维护国家利益的需要。也是保证机关、企业事业单位正常工作的有力措施之一。（五）对被审计单位的内部控制系统进行监督评价 健全完善的内部控制系统可以防止错误和弊端的发生，可以有助于提高经济效益和工作效率。对被审计单位的内部控制系统进行全面的审查评价，对其不健全、不完善、不合理之处提出改进意见，是建立和加强被审计单位内部自我约束机制，实现管理目标的重要途经。在审计工作中，首先对被审计单位的内部控制系统进行审查，有利于审计人员发现薄弱环节，以确定审计工作的重点和方向。（六）对严重损害国家利益的违反财经法纪的行为进行专项审计 社会经济生活中，侵占国家资产，严重损失浪费，严重损害国家利益等行为，是发展生产力的一大障碍。它严重地败坏社会风气，破坏经济体制改革。坚决有利地打击这些行为是当前审计工作的主要任务，也是审计工作贯彻“调整经济结构，整顿经济秩序”方针的具体表现。（七）对基本建设和更新改造项目的财务收支及其经济效益进行审计监督 基本建设和更新改造投资，是社会扩大再生产的主要形式。为了保持国民经济持续、健康稳定的发展，扩大再生产的投资规模必须与国家的资源和各方面的能力相适应。改革开放以来，我国基本建设的规模一直在迅速扩大，监督有关单位压缩基建规模，调整投资结构，促进降低工程成本，缩短建设周期，提高投资效益是审计的任务之一。（八）对国家专门规定的建设项目的财务收支及其使用效果进行审计监督 审计部门要对国家利用国际金融组织贷款的建设项目、联合国及其专门机构援建项目的财务收支以及资金使用效果进行审计监督。卫生经济审计是一种行业审计，以上各项任务除第一、第二两项以外，均属卫生审计涉及的范围。依据上述原则，医院内部审计任务的具体内容如下：院贯彻执行国家财经法令、方针、政策、制度情况进行监督检查，维护财经纪律。财务收支计划、经费预算、经济合同等的执行情况及其经济效益进行审查。 产的完整安全进行监督检查。 资料的真实、合法、正确、合规性进行审计，并签署意见。严重违犯财经法规，严重损失浪费，以及损害国家经济利益的行为，进行专案审计。 查评价单位承包经营责任的履行情况。 对内部控制系统的健全有效情况进行检查。 对基本建设和更新改造工程的监督审计。对单位主管领导及主要负责人的离任及任期内经济责任审计。办理单位领导、上级内部审计机构交办的审计事项，配合国家审计机关对本部门、本单位进行的审计。五、 审计与会计的区别和联系（一）审计与会计的区别性质不同 会计属于经济管理范畴，是经济管理的一部分；审计属于经济监督范畴。虽然会计也具有监督职能，但是审计是对会计监督的再监督，是直接对最高统治者负责的监督系统。哪个时期审计从财务的管理中独立出来，其审计作用就大，经济秩序就好，如审计丧失其独立性，就失去了审计存在的意义。 对象范围不同 会计对象是以资金运动为表现形式的经济活动。审计对象不仅包括全部会计对象，还扩大到全部经营活动和管理活动，乃至宏观经济活动，都在它的监督视野之内。 地位不同 会计是行政机关、企业事业单位之内的职能部门，它参与本单位的管理与决策，是会计资料及其所反映的经济业务的当事人。而审计是独立于被审计单位和部门之外，内部审计机构也不直接管理财产物质，只行使监督权。审计与会计进行工作的依据不同 会计进行工作的依据是会计法、会计制度、会计原理和会计基本准则；审计依据则是除上述会计依据外，还主要以宪法、审计法和一切有关财经法规，作为进行审计工作的依据。（二）审计与会计的联系审计与会计同属经济范畴 审计虽处于监督地位，但仅限于经济监督，与会计同属经济范畴。审计和会计的根本目的一致 审计的根本职能是监督，会计的职能之一也是监督，它们都是通过对经济活动的监督，达到维护法纪，纠正弊端，保证国家财产的安全完整，提高经济效益的目的的。会计资料和会计行为是审计的主要对象 由于审计工作首先对会计资料的真实性和合法性进行审查，对会计工作形成一个经常性的监督，从而对会计行为有保证和促进作用。会计原理和会计制度是审计的依据之一 审计在审查会计资料的正确性时，要以会计原理和会计制度为衡量标准。六、 充分发挥内部审计在深化改革中的作用（一）审计组织的设置原则为了实现审计的职能，更好的完成审计任务，充分发挥审计作用，设置审计组织时，应遵循以下原则：1独立性。设置审计组织，必须符合审计的独立经济监督的性质。审计机关应独立于财政财务部门和其他业务管理部门，与被审计单位没有任何牵连，以保证审计工作的客观公正性。权威性。设置审计机关，必须保证其在经济监督体系中占有较高层次的地位，以完成审计的综合性经济监督工作，包括对其他经济监督部门进行再监督的任务。（二）国家审计机关的设置在我国，国家审计机关是代表政府行驶审计监督权的行政机关。它具有法律赋予的独立性和权威性。国家审计机关的类型，从其职责范围的大小可分为以下几种：单一经济监督模式。指国家审计机关是一种单纯的经济监督性质的机关，如美国英国加拿大等国家，审计机关属于国家立法部门，向立法部门报告工作，审计报告中提出的问题由立法部门负责处理。经济监督和有限司法相结合的模式。这种模式下的国家审计机关兼有经济监督和有限司法的职能，如西班牙的审计法院，就有权依法判处被审计单位以一定数额的罚款。经济监督和行政监督相结合的模式。这种模式的国家审计机关兼有经济监督和行政监督职能，对违反经济法规的被审计单位，可以依法进行处理处罚。但对于应当追究直接责任人员和单位负责人行政责任的，一般移送监察机关或其他有关部门处理。构成犯罪的，则提请司法机关追究刑事责任。我国国家审计即属于这种模式。（三）社会审计组织的设置 社会审计组织是根据国家法律或条例规定，经政府有关部门审核批准并注册登记的会计师事务所。 会计师事务所是经国家批准，依法独立承办审计业务，会计咨询，会计服务业务的社会中介组织。这些事务所不是国家的职能部门，经济上不依赖于国家和其他行政单位，实行有偿服务，自收自支，独立核算，依法纳税，具有法人资格。会计事务所的管理机关为中国注册会计师协会。我国社会审计组织的业务范围主要有审计业务和会计咨询，会计服务业务：审计业务。是指社会审计人员接受委托，依据独立审计准则的要求，按照一定的工作规则，履行必要的审计程序，使用正确的审计方法，对企事业单位及其他经济组织和个人的财务报表或其他特定事项进行审计，并出具报告为目的。会计咨询和会计服务业务。包括设计财务会计制度，培训会计人员，担任会计顾问，提供会计，财务，税务和其他经济管理咨询，代理记账和纳税申报等。（四）内部审计机构的设置 内部审计机构是对部门，单位实施内部审计监督，按照一定标准检查会计账目及其相关资料，查证单位内部各项财务收支和经济活动的真实性，合法性和效益性的专门组织。对于内部审计机构的设置，根据其所隶属企事业领导的层次不同，可以分为以下几种体制：董事会领导体制；监事会或审计委员会领导体制；总经理领导体制；财务付总经理领导体制；事业单位及行政机关一般为最高层的领导人或其副职领导体制。 内部审计是我国审计体系的组成部分，中华人民共和国审计法第二十九条规定：“国务院各部门和地方人民政府各部门，国有的金融机构和企业事业组织，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度。” 我国内部审计机构包括：部门内部审计机构和单位内部审计机构。部门内部审计机构是指国务院和县以上地方各级政府按行业划分的业务主管部门设置的专门审计机构。单位内部审计机构是指国家财政，金融机构，企业事业等单位设置的专门审计机构。单位内部审计机构在本单位主要负责人的领导下独立行使审计监督权，业务上接受同级国家审计机关和上一级主管部门审计机构的指导，并向单位和上级主管部门的审计机构报告工作。 根据有关规定，下列单位应当设立独立的内部审计机构：1审计机关未设立派出机构，财政财务收支金额较大或者所属单位较多的政府部门；2县以上国有金融机构；3国有大中型企业；4国有资产占控股地位或者主导地位的大中型企业；5国家大型建设项目的建设单位；6财政财务收支金额较大或所属单位较多的国家事业单位；7其他需要设立内部审计机构的单位。（五）内部审计的特点与作用 我国的内部审计是整个审计监督体系的重要组成部分，部门内部审计和单位内部审计均应当接受国家审计机关的业务指导和监督。我国的内部审计还具有双重性的特征，即一方面内部审计要在本部门，本单位负责人的领导下，代表本部门，本单位的领导，对本部门本单位的其他机构，职能部门的经济活动进行监督；另一方面，又要以国家的财经法规及制度为主要依据，来监督本部门，本单位经济活动的真实性，合法性。因此，我国的内部审计即是代表本部门，本单位的利益，也是代表国家的利益来行使内部审计监督权的。 内部审计的特点：1内向性 内部审计是根据部门，本单位的自身需要而建立的，处于被审计单位内部，其审计组织独立于财务会计部门之外，直接接受本部门本单位主要负责人的领导，并向其报告工作。因此，内部审计实际上是本部门、本单位管理职能的一部分。广泛性 内部审计不仅局限于对财务收支的审计监督，而且还开展经济效益审计，对内部控制系统、经营管理等方面的经济活动进行检查、分析和评价，因此其范围十分广泛。及时性，针对性和经常性 内部审计人员因常年在本部门，本单位从事审计监督活动，对本部门本单位的情况了如指掌，并可随时了解情况单位的经济动态和信息。因而，能随时根据本部门，本单位的实际需要和存在的问题，有针对性地开展审计工作，及时提出改进措施，并促进执行。内部审计的特点决定了内部审计的独特、重要的作用，是其它审计形式不可替代的。因此，各地方政府、金融机构、企业事业单位，凡是属于审计法规定，应设立内部审计机构的单位和部门，都要依法建立。由于内部审计的执行主体，隶属于被审计单位，因而决定了其独立性程度不如外部审计，其审计报告主要供内部管理部门及上级管理部门使用，对外不起公证作用。但是，为了确保内部审计机构和人员在组织上和行使权上能够具有相对的独立性，它在机构设置上，不应隶属于部门或单位内部的其他职能部门，更不能属于财会部门。第二节 审计的工作内容一、 审计程序审计程序是审计组织和审计人员在办理审计事项时，从开始到结束必须遵循的工作步骤和操作规程。审计程序一般包括：准备阶段、实施阶段和终结报告阶段三个环节。（一）准备阶段制订审计工作计划内部审计机构应当按照上级的部署，结合本部门、本单位的中心任务和具体情况制订审计工作计划，确定审计重点和审计项目。在制订审计工作计划时，要注意围绕当前的中心工作，以提高工作效率为目的，为深化改革服务。根据形势的要求，围绕带有普遍性，倾向性、典型性的问题作为审计工作的重点，确定审计项目。审计立项的内容包括：项目名称、被审计单位的立项依据、立项目的、审计时间等。内部审计立项由内部审计部门提出，报本单位主管领导批准。 成立审计组审计项目确定之后，要根据项目组织一定的审计人员组成审计组，审计组一般不少于两人，其中一人任组长。审计组实行组长负责制，审计组长对审计项目工作全面负责。具体职责是：制订和组织实施审计方案和计划，确定审计组成员分工，审核审计证据和工作底稿，检查工作进度，解决工作疑难问题，与被审单位和部门交换意见，组织撰写审计报告。审计组组员在审计组长领导和协调下进行工作，对所分担的审计工作各负其责。 审计方案审计方案是审计组开展审计工作的总体安排和措施，同时也是控制审计工作质量、进度的依据。审计方案的主要内容包括：审计种类、审计范围、审计目标、审计内容、重点，审计步骤、审计人员分工、审计时间安排等。 下达审计通知书根据审计方案，审计部门向被审单位发出审计通知书。审计通知书不仅是对被审计单位进行审计的书面通知，而且也是审计组进驻被审计单位执行审计任务的依据和证件。依照审计法的规定，审计机关应当在实施审计前三日，向被审计单位送达审计通知书。审计通知书的内容包括：被审计单位名称，审计目的，审计范围、内容、目标、时间，审计组组长和组员姓名，以及要求被审计单位和部门提供的资料、工作条件等。（二）实施阶段进驻被审计单位 审计小组按照规定的时间进驻被审计单位，依据审计法规定，被审计单位应配合审计组工作，提供必要的工作条件，并指派联系人，协助审计工作。进行初步调查了解 审计人员可以围绕以下内容进行初步了解：（1）基本情况：包括被审计单位的隶属关系，主要负责人，内部组织结构，经济活动的主要内容，管理的概况及其适用的有关法规、制度等等。（2）业务概貌：包括业务范围、业务经营情况、财务管理办法、适用会计制度、财产资金情况、会计分析资料等。（3）内部控制情况：主要进行内部控制系统健全性调查和测试，包括职责分工、规章制度、业务处理程序，内部监督等。3内部控制的符合性测试 审计人员要对被审计单位的内部控制系统进行符合性测试，这是对内部控制系统健全性测试的继续。通过对内部控制系统执行情况的符合性测试和综合评价，来确认内部控制的可信赖程度，进而确定实质性审查的范围、重点和时间。4进行财务报表项目的实质性测试 实质性测试是项目审计工作的中心环节，在这个过程中，审计人员要做好以下几项工作：（1）正确运用各种审计方法：为了取得具有充分证明力的审计证据，必须正确选用各种审计方法，包括审查凭证账表、查阅文件、盘点财产、现场观察、对外函证、以及向有关单位和个人进行调查等。复核账账、账证、账表是否相等，检查货币资金、财产物资的管理情况，测试账款、账物相符。审查评价内控制度的健全程度，贯彻执行情况、管理机制的完善程度。（2）取得具有充分证明力的审计证据：在进行实质性测试过程中，必须随时就所查出的问题收集相应的证据，并加以分析、鉴定和综合，研究证据的可靠性、重要性，形成具有足够数量，且能充分说明审计事项的证据组合资料，以便为撰写审计报告提供依据。（3）提出实事求是，客观公正的评价意见：审计人员应对已经查明的审计结果，给予合理、恰当的评价。评价必须有充分的证据予以支持，要有相应的评价标准作为依据，应当采用定量和定性分析相结合的方法，做到实事求是，客观公正。（4）认真编制审计工作底稿：审计工作底稿是审计人员在审计过程中形成的与审计事项有关的工作记录。审计工作底稿应当记载审计人员在审计中获得的证明材料的名称、来源和时间等，并附有证明材料。它是撰写审计报告的基础，也是开展后续审计的重要资料，同时也可以考核审计人员的工作质量。（三）审计终结报告阶段 审计终结报告阶段是指审计人员经过准备阶段和实施阶段后，对被审计单位的财务收支及其有关经济活动的审计结果和资料，进行筛选、归类、分析、整理，作出综合性评价，写出审计报告，提出审计意见书，作出审计决定和立卷归档的过程。1做好撰写审计报告的准备工作 撰写审计报告，就是将审计工作底稿所列示的审计结果资料、审计证据以及相关资料，经过筛选、归类、分析、整理，作出综合评价并形成审计意见的书面文件的过程，也是审计发挥作用的关键所在。因此为了写好审计报告，审计人员必须做好三项准备工作：（1）筛选整理审计工作底稿：集中审阅和复核，去粗取精，分清主次，筛选出应写进审计报告的事项和问题。（2）确定责任：将列入审计报告的事实，凡属涉及经济责任和法律责任的问题，要向当事人认真核实清楚，并向各有关负责人取得书面说明和解释，以保证审计结论的正确性。（3）分组归类：将筛选整理并核实责任后的审计工作底稿，按照问题性质及其严重程度进行分组归类。2拟定提纲，撰写审计报告 审计报告一般应由审计组长或主审人员组织全组人员参加讨论编写提纲后起草、修改，集体认定。重大问题的定性和处理建议，必要时应征求审计领导意见。审计报告初稿写出后，应按规定程序征求被审单位意见。被审计单位应当自接到审计报告之日起10日内，将其书面意见送交审计机构。如被审计单位在10日内没有提出书面意见，则可视为对审计报告没有异议。3审定审计报告，出具审计意见书和作出审计决定 审计部门要建立审计报告的复核制度，由复核机构或专职复核人员进行。重大事项的审计报告，还应提交集体审定。审计机关根据审定的审计报告向被审计单位出具审计意见书。审计意见书和审计决定自送达之日起生效。4整理审计文件，进行审计小结 审计组报送审计报告后，就着手项目审计的结束工作。最主要的是清理借阅资料、整理审计工作底稿和进行审计小结三项工作。5开展后续审计 审计部门在某项审计报告发出后，对被审计单位和部门执行审计决定改进管理工作的情况，可以进行后续审计，借以监督被审计单位如期纠正错误弊端，改进工作。实施后续审计，对于巩固审计成果，维护审计的严肃性，保证改进措施的落实，增强审计工作的权威性，都有重要意义。二、 审计方法 审计的方法是实现审计目标的手段，当审计目标确定时，审计人员必须运用相应的审计方法，以取得具有充分证明力的审计证据。审计的方法主要有以下几种：（一）审阅法 审阅法是审计人员通过对书面资料的阅读和审查而取得审计证据的方法。审阅会计记录和其它书面资料时，应注意是否真实、合法。1原始凭证的审阅 审阅原始凭证反映的经济活动是否真实可靠，是否符合有关法律、规章和制度等。2记账凭证的审阅 记账凭证的审阅主要是看其摘要是否与经济活动的内容相一致，会计科目的使用是否正确，账户的对应关系是否清晰。账簿的审阅 审阅账簿主要是明细账应查清：是否按规定的方法记账，对应账户是否正确，经济业务是否正常。4报表的审阅 报表的审阅比较复杂，应着重审阅报表的项目是否填列齐全，表内的对应关系是否正确无误，报表的附表是否充分，并且正确，有关主管人的签字盖章是否齐全等。5其他书面资料的审阅 其他书面资料包括预算、计划方案、合同及规章制度等。审阅其他书面材料主要应注意其来源是否可靠，数字计算是否正确。（二）核对法 核对法是审计人员通过对会极资料及其他书面文件之间相关内容的对照复核，而取得审计证据的方法。1凭证之间的核对 凭证之间的核对是指原始凭证之间，原始凭证和记账凭证之间，记账凭证与汇总凭证之间的核对，核对的要点是日期、内容、数量、金额等是否相等。2凭证与账薄的核对 记账凭证或汇总凭证同记账薄核对。核对时应注意是否严格按照记账凭证过账，两者的会计科目、日期、摘要、金额是否一致。3账薄之间的核对 账薄之间指明细账、日记账与总账的核对。根据“平衡登记”的原则，必然形成账与账之间的勾稽关系，总账与明细账的发生额、余额等，都应相等。核对应根据各种账户之间的关系进行。4账薄与报表之间的核对 账薄报表 之间的核对应注意严格按照账薄记录编制报表，有无虚构数字、混淆会计期间等情况。5明细表与有关报表核对 核对内容主要是明细表的时间、总额与报表有关项目的时间、金额是否相符。不同报表相关项目的金额是否相等。6其他书面资料之间的核对 其他书面资料包括预算、核算、分析等，应将这些资料于其来源相核对。例如：银行对账单与银行日记账的核对；财务报表与计划报表、统计报表相核对等。（三）监盘 监盘是审计人员通过现场监督被审计单位对各种实物资产及现金、有价证券的盘点，并进行适当抽查而取得审计证据的方法。一般情况下，实物资产的盘点应由被审计单位或部门进行，审计人员只进行现场监督。对于贵重的财产物资，审计人员认为必要时，可以对监盘结果进行抽查复点。采用监督盘点方法是为了确定被审计单位以实物形态存在的资产是否真实存在，并且与账面记录相等。查明有无短缺、损毁及贪污、盗窃等问题存在。如果盘点日在结账日后的某一日进行，盘点的实存数应再通过调节结账日后的增加与减少，将其调至结账日的实有数，然后与结账日的库存数核对，以证明账实是否相等。（四）观察法 观察法是审计人员通过对被审计单位或部门的经营环境，实物资产和有关业务流程及其内部控制的执行情况进行实地考察而取得审计证据的方法。通过观察，审计人员可以了解被审计单位的基本情况，业务流程的经济控制点极其内部控制遵循情况的证据。（五）查询法 查询法是审计人员通过向与被审计单位和部门的有关人员进行书面或口头询问而取得审计证据的方法。查询法常在运用审阅、核对、复查等方法发现疑点和问题后加以运用。查询必须作书面记录，并由查询人签字盖章。（六）函证法 函证法是审计人员通过向有关单位发函而取得证据的方法。函证方法往往是发函给被审计单位和部门的债权、债务人及其有关人，请求核实往来账目、财产和其他事项，借以补充通过审阅、核对、查询等审计方法取得的不完整证据。函证分为积极函证和消极函证，积极函证要求收函单位对函询事项，无论与事实相符与否，都应给予复函。数额较大、有疑点的往来款项应采取积极函证方法，如果函证未得到回复，审计人员应采取其他替代方法予以查证。消极函证只是在收函单位发现函询事项与事实不符时，才予以复函，发函方经过一段时间未收到复函，即可认为所查询事项与事实相符。消极函证所取得的审计证据不如积极函证所取得的审计证据可靠。（七）计算法 计算法是审计人员通过对被审计单位和部门会计记录中的数据进行重复计算或另行计算而取得审计证据的方法。计算法可用于查原始凭证、记账凭证、账薄、报表等资料的审查。计算法要结合其他审计方法，才能取得证明经济活动真实性、合法性、效益性的审计证据。计算技术的应用应首先掌握有关会计核算原理和计算方法。例如：复算会计报表时要懂得会计报表的勾稽关系；复查预算、计划等资料时，要熟悉预算、计划的方法和有关指标的涵义。（八）分析性复核 分析性复核是审计人员通过被审计单位的重要比率或趋势进行分析而取得审计证据的方法。常用的分析性复核方法有：比较分析法、比率分析法和趋势分析法。分析性复核方法的运用有助于审计人员确定审计重点，发现重大问题，作出客观评价，因而是一种得到经常运用的有效方法。三、 审计报告（一）审计报告种类 审计报告是审计人员在实施审计后，向审计授权人或委托人提出的阐明审计结果、作出审计评价，表达审计意见和建议的书面文件。审计报告根据不同情况的分类：1按审计报告的内容分为：财政财务审计报告、财经法纪审计报告、经济效益审计报告及各项专项审计报告。2按审计报告的主体分为：内部审计报告和外部审计报告。内部审计报告指内部审计机构和审计人员撰写的审计结果；外部审计报告指国家审计机关或社会审计组织写的审计报告。3按审计报告的形式分为：审计报告书，审计意见书和审计决定等三种。它的区别是：审计报告本身只反映审计事实和表达审计组的意见，没有法律上的约束力，只有审计机关以审计报告为基础向被审计单位提出的审计意见书和审计决定才具有法律效力，被审单位必须接受和执行。 按审计报告的行文形式分为：简式审计报告和详式审计报告两种。简式审计报告也称短式审计报告，通常用于注册会计师实施的年度财务报告审计。我国简式审计报告的内容由中国注册会计师协会独立审计具体准则第七号审计报告意见中统一规定。详式审计报告也称长式审计报告，通常适用于国家审计机关，内部审计机构所进行的财政财务收支审计，经济效益审计，财经法纪审计，经济责任审计等，较详细地表述审计情况及审计意见。（二）审计报告撰写的步骤方法1整理审计工作底稿。审计报告撰写时，先要集中和整理审计工作底稿，进行认真系统地审查研究，加深印象，为写报告打基础。2整理审计证据，归纳审计事项。集中审查全部证据，精心筛选，确定与报告要用的材料，并研究或核实证据是否充实可靠。3拟定审计报告提纲，撰写审计报告初稿。提纲必须与审计目标一致，确定报告应突出的中心问题是什么，初稿要对重点问题写得全面、清楚和明确。4征求被审单位意见。审计报告初稿写后要征求被审单位的意见，被审单位如提出部分不同意见，且意见合情合理，审计人员可酌情修改报告。或是原则上不同意报告内容，并且意见有道理，审计人员要重新审查有关材料和证据，如确认被审计单位意见不合理的，可采取将被审单位意见加以说明，附审计报告之后一并发出。5报交审计报告。初稿返回后，审计人员要审定审计报告，并向审计机关报交，最后向被审计单位下达审计报告。（三）审计报告的内容：1标题。2报送单位。3审计的范围、内容、方式、时间。4被审计单位的基本情况、财政财务隶属关系、财务收支情况等。5实施审计的有关情况：与审计事项有关的事实，对遵守国家规定的财政财务收支情况的揭示，采取的审计方法和有关情况的说明等。6审计评价：要结合审计方案确定的重点，围绕财政财务收支的真实、合法、效益情况，内部控制系统的合理有效性等情况，对被审计单位作出评价。7对违反国家规定的财政财务收支行为的定性、处理意见和建议及其依据。8审计组组长签章。9报告日期。（四）审计报告的基本要求 审计报告的内容涉及事项较多，也较复杂，为使审计报告的内容表达明确，基本要求如下：1事实清楚，证据确凿审计报告中所涉及到的经济事项，必须清楚无误，并以经过审核的充分可靠的审计证据为后盾。凡未经核实的任何资料不得写入审计报告，以保证审计质量，维护审计的声誉和权威性。2内容完整，反映客观审计报告所展示的内容，既要完整无疏，又要重点突出。描述审计中发现的问题要做到从客观实际出发，不需修饰词，力求使全面与重点，报告与审计证据达到完满统一。3评价公正，定性准确审计报告中所作的审计评价必须客观公正，实事求是，对问题的定性要有充分的法律、法规和事实为依据。4处理恰当，建议可行审计报告中所提出的审计处理意见必须谨慎恰当，宽严适度；提出的改进建议，力求明确具体，切实可行。四、审计档案（一）建立审计档案的意义 审计档案是审计活动的历史记录，也是审计活动信息资料的储存系统。审计档案是在审计工作过程中形成的，经过分类整理归档的审计文书案卷的总体。审计档案主要有两类：一类是审计监督活动中产生的档案，称为审计档案，另一类是在审计行政管理过程中形成的，叫作文书档案。加强档案的管理，对审计机构具有重要意义：1审计档案是审计结论和审计意见的支持，因为全部审计过程都记录和保留在审计档案中，如对审计结果出现不同意见时，从审计档案中可以找到证据和审查记录。2审计档案也为今后的审计工作提供参考资料，在进行定期和经常性审计时，以前历次审计的档案资料都是重要的参考。3通过对审计档案的研究，能全面总结审计工作的经验教训，对其进行总结改进，以提高审计工作质量。（二）审计档案的立卷范围 审计档案立卷是将收集到的各种审计信息按照特征进行分类，组合成一个完整的资料库的过程。立卷范围包括：1上级领导对审计工作的指导、讲话。2上级机关对审计立项的指示、批示和下达的审计项目任务文件。3审计通知书。4审计报告及审计机构审定审计报告的会议纪要或会议记录摘要。5审计报告所列问题的证明材料及调查取证材料。6被审单位对审计报告的书面意见。7有关审计处理的请示、审计事项的报告及上级机关的批复、批示。8被审单位关于执行审计结论和决定情况的报告。9审计工作计划、总结等。一切与审计业务有关的审计文件、记录、证据等，都应收入卷内。（三）审计档案的立卷方法 审计档案立卷的主体，要本着“谁审计，谁立卷”的原则，以保证立卷的质量。1按职能分类：立卷时，先划清审计监督和行政管理活动所形成的两种不同文件、材料之间的界线，分别各自的要求立卷。审计监督的审计档案要以审计项目或被审计单位为单元立卷，如审计工作方案、审计通知书、审计处理、审计报告等。行政管理活动的文书档案，要按照时间、性质或文件发出者立卷。2按项目立卷：对应立卷归档的文件、材料，根据项目的不同情况和便于管理的需要，采用不同的方法立卷：（1）以项目为单位立卷。一个审计项目的文件、材料应立卷成一卷或数卷。（2）定期审计，按被审单位和年度立卷。（3）审计调查按专题立卷。（四）审计档案的借阅和保管工作 1审计档案借阅是有关人员根据工作需要，经批准办理规定的手续，向档案部门借阅已交存的档案。审计部门应建立、健全档案借阅制度，以保护审计档案的安全完整。2审计档案管理是指审计机构应建立存档和保管制度。审计档案要有专人负责保管。存放库房要具有防火防盗等功能，防止档案丢失损毁。因到期需销毁档案时，应当办理审批手续，同时还应注意执行保密制度。第三节 内部控制制度及其评审一、内部控制制度的意义和作用（一）内部控制制度的意义 内部控制是任何组织管理系统中不可缺少的组织部分。最初的内部控制表现形式主要是内部牵制，是通过会计工作的责任分工、账钱物分管、审批手续、复核制度等方面进行控制，其目的在于查错防弊，以保证财产的安全和会计资料的正确。随着经济的发展和各种现代化科学管理方法的采用，内部牵制的范围逐渐从会计方面扩展到管理的各个方面。内部控制制度的任务就是控制企事业单位一切经济活动要严格遵照预定的管理目标进行，以保证管理的不断完善及效益的提高。内部控制制度一般归为两大类：一类是财务会计的内部控制制度，另一类是内部管理的控制制度，或称为行政内部控制制度。财务会计的内部控制制度是保护财产安全、完整和会计记录可靠性的有关组织、计划、程序和方法。管理的内部控制制度是经营管理的有关程序和方法。（二）内部控制制度的作用 作为企事业自我约束机制的内部控制，是对经济活动进行组织、制约、考核和调节的重要工具，其作用体现在以下几个方面：1保护财产物资的安全完整和有效使用财产物资是企事业单位正常运转不可缺少的物质条件。建立了良好的内部控制系统，就可以通过对财产物资的验收、保管、领用、清查、记录等环节的控制，来防止损失浪费，提高使用效率。2保持会计及其信息资料的正确可靠会计记录及其他业务记录等资料，是企事业内部决策和与外部关系决策的重要依据，这些材料是否真实、准确、可靠，不仅影响到决策部门能否对各种经济活动进行有效的控制和调节，还将影响到未来决策的合理性和正确性。如果单位建立了一套行之有效的内部控制制度，就可以通过对会计处理程序各环节实行标准花控制，未减少错弊的发生，提高会计及其他信息资料的可信度，从而为决策者制定决策提供真实可靠的依据。3促进工作效率的提高和经营管理目标的实现内部控制系统通过实施职责的分工、工作程序、传递流程、手续制度等手段，确保了组织内部各个职能部门各司其职，又互相协调和制约，避免了工作有误时责任不清、互相推诿的现象。一个良好的内部控制系统可以有效地控制业务流程的秩序，提高工作效率。，促进管理目标的实现。4促进贯彻执行国家的各项政策、法规企事业单位必须自觉地接受国家的控制，必须自觉地遵守国家颁布的一整套的财经法规和财务会计制度。内部控制系统通过建立自我约束机制，为促进企事业单位在实现自我完善的同时，贯彻执行国家为保证经济有序运动而颁布的政策和法规。5为实行制度基础审计，提供了必要的条件制度基础审计是以内部控制系统的评价为基础，并且大量运用统计抽样的方法，据以得到审计结论的一种审计模式，其目的是在提高审计工作效率的同时，确保审计结论达到所需求的可靠水平。只有建立了良好的内部控制系统，才有可能提高会计资料及其经济信息的准确程度，并提高各种业务活动的合理合法程度。健全有效的内部控制系统，为实现建立在抽样审计方法上的制度审计提供了可能和必要的条件。二、内部控制制度的评审（一）内部控制评审的意义 对内部控制系统进行评审，是现代审计区别于传统审计的重要标志之一。传统的审计工作多采用详查法，对被审单位的全部账目和账表逐一进行全面审计。这种方法能使审计结论有充足的证据，但因重复会计人员的工作，需要耗费大量的人力物力和时间，造成审计成本上升，而审计效率很低。审计如用抽样审计途径，固然可减少审计工作量，但如抽查样本缺乏科学依据，就可能导致审计结论出偏差。因此抽样审计导致了审计风险的增加。审计实践证明，一个单位提供的会计和其他经济信息的真实完整与否，与是否存在着良好的内部控制系统且得到有效执行的关系极为密切。如果内部控制系统比较健全且有效，则经济活动及其信息资料可靠程度就高，反之发生错弊的情况就多，可靠程度就低。内部控制系统评审，是对经济活动进行组织、制约和考核的工具，也是审计人员用来确定审计程序的重要依据。根据对内部控制系统审查和评价的结果，来决定审计工作的内容、范围、抽样规模和审计实施方案，可以弥补采取审计抽样方法的不足。这种建立在内部控制系统的审查和评价基础上的审计，称为“制度基础审计”。（二）内部控制评审的方法和内容 对内部控制系统进行评审，就是对内部控制系统是否健全、有效进行审查和评价。其步骤和方法为：1对内部控制系统进行健全性测试 健全性测试是通过对被审计单位内部控制系统的调查和描述，来测试其现行的控制环节和措施是否符合理想的控制模式，并以此作为对内部控制系统初步评价的依据。内部控制需要调查的内容有控制环境、会计制度和控制程序。调查所用的方法主要有：查阅被审计单位有关的规章制度、方针政策等文件，查看组织机构系统图，审阅前期审计档案，与有关人员座谈、询问及实地观察等方法。2对内部控制系统进行初步评价审计人员对内部控制系统的健全性测试之后，要对其可信赖程度作出初步评价，并以此确定是否需要进行符合性测试。初评的内容主要包括内部控制系统的健全性、完整性和合理性两个方面。关于健全性和完整性的评价，主要是评价应有的控制环节是否设置齐全。一是要分析在内部控制系统的关键点上是否都建立了强有力的内部控制，二是要分析内部控制系统是否存在薄弱环节。关于合理性评价，是分析内部控制系统的布局是否合理，有无多余的和不必要的控制，有无多余的和不必要的控制，有无把一般开控制点误作为关键控制部位；控制职能是否划分清楚；人员间的分工和牵制是否恰当，而且要考虑内部控制的成本和效率情况。经过初步评价，如果认为控制系统正常，可以作为实质性测试抽查的依据，这时即可进入符合性测试阶段，如果任为存在以下两种情况，应停止符合性测试而转入实质性测试。（1）被审单位内部控制系统有限且不严密，不能信赖，进行符合性测试是不必要的。（2）因采用内部控制系统评审所减少的实质性测试的工作量小于进行必要的符合性测试的工作量进行符合性测试是不经济的。（三）对内部控制系统进行符合性测试 符合性测试是对内部控制系统的实施情况和有效性进行的测试，是为正确评价内部控制系统可靠性的需要而产生的符合性测试的目的，是判明各项控制措施是否都真实地存在于各项管理之中；各职能部门是否都始终如一地遵守了控制系统所规定的全部要求，遵循程度如何，有无失控和不完善之处。符合性测试有两种方式：一种是业务程序测试，即选择若干具体的典型业务，沿着既定的处理程序进行检查，考察有关的控制点是否符合规定，并认真执行，判断各项控制措施的遵循情况，即纵向的测试。另一种是功能测试，即针对某项控制的某个控制环节，选择若干时期的同类业务进行检查，查明该控制环节的处理程序，在被审计期内是否按规定发挥了作用，这种测试是一种横向的符合性测试。审计人员对内部控制进行符合性测试就是要根据收集到的证据，确定控制系统可信赖的程度，以及存在的薄弱环节和缺陷，同时对内部控制系统的风险水平作出评价，并据此确定实质性测试的范围和重点。所谓内部控制系统的风险水平，是指被审计单位的内部控制系统不能发现或防止重大错弊的可能性的高低。它与内部控制系统的可信赖程度呈反比例关系。高信赖系统，即表明内控系统健全且执行情况良好，差错率低，则低控制风险；中信赖程度，表明内控系统比较健全，但存在一定的薄弱环