金融资产培训讲义

第三章 金融资产考情分析本章是新内容，涉及原应收款项、短期投资、长期债券投资等。本章以全新的面貌出现，学习本章注重掌握的是：1.金融资产的概念及分类2.金融资产初始计量的核算3.采用实际利率确定金融资产摊余成本的方法4.各类金融资产后续计量的核算5.不同类金融资产转换的核算6.金融资产减值损失的核算近年考点（仅涉及原有内容）年度考点涉及题型2003计提坏账准备概念单选题2004坏账准备差错综合题2005坏账准备政策变更计算题2006股票投资，应收票据贴现、坏账准备等单选、多选、计算题本章变化增加了金融资产概念、分类等内容，所有确认计量围绕不同类金融资产核算特点进行。考点精析一有关概念（一） 金融工具的概念金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。分为基础金融工具和衍生工具。1.基础金融工具，包括现金、普通股、和未来期间收取金融资产的合同权利，如应收账款、应收票据、贷款等等。2.衍生工具，是指具有下列特征的金融工具或其他合同：（1）其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系；（2）不要求初始净投资，或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资；（3）在未来某一日期结算。（二）金融资产的内容金融资产主要包括现金、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、衍生金融资产等。衍生金融资产包括远期合同、期货合同、互换和期权等，衍生工具不作为有效套期工具的，也属于本章交易性金融资产的内容。（三）金融资产的分类金融资产在初始确认时划分为四类1. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（1）交易性金融资产。取得资产目的是为了近期内出售。比如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等；将某些金融资产组合从事短期获利活动；衍生工具的公允价值变动，不含有效套期工具。（2）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。避免计量基础不同导致的利得或损失的差异；主要是指企业基于风险管理、战略投资需要等所作的指定。例如为了避免涉及复杂的套期有效性测试而直接指定。2 持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。例如国债、企业债券、金融债券等划分为持有至到期投资。3 贷款和应收款项是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。例如一般企业因销售商品或提供劳务形成的应收款项、商业银行发放的贷款等。4 可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的金融资产。例如企业从二级市场上购入的、有报价的债券投资、股票投资、基金投资等，也可以划分为可供出售金融资产。二、金融资产确认计量对不同类金融资产都要把握其账面价值的确认和交易对损益的影响这两个重点问题，但是不同类金融资产在这两个问题上的侧重不同。例如，对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产由于其期末账面价值就是公允价值，通常是已知的，所以重点应确认交易对损益的影响；对持有至到期投资期末要以摊余价值计价，所以重点应该是确认账面价值。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的确认计量 (1)取得按其公允价值（不含已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利），借记交易性金融资产（成本），按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告发放但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。（2）持有持有交易性金融资产期间被投资单位宣告发放现金股利或在资产负债表日按债券票面利率计算利息时，借记“应收股利”或“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。（3）资产负债表日资产负债表日交易性金融资产的公允价值与其账面余额的差额，计入公允价值变动损益并调整“交易性金融资产（公允价值变动）（4）出售出售交易性金融资产时，应按实际收到的金额与交易性金融资产（成本）（公允价值变动）之间的差额，贷记或借记“投资收益”科目。同时，按该金融资产的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。项目初始计量后续计量资产负债表日处理公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产1.公允价值成本2.已经宣告尚未发放现金股利应收3.交易费用投资收益按公允价值。持有期间利息、股利为投资收益公允价值变动形成的利得或损失计入公允价值变动损益，同时调整账面价值。【例题1】甲公司2005年3月25日购入乙公司股票20万股，支付价款总额为175.52万元，其中包括支付的证券交易印花税0.17万元，支付手续费0.35万元。4月lO日，甲公司收到乙公司3月19日宣告派发的2004年度现金股利4万元。2005年6月30日，乙公司股票收盘价为每股6.25元。2005年11月lO日，甲公司将乙公司股票全部对外出售，价格为每股9.18元，支付证券交易印花税0.18万元，支付手续费0.36万元。甲公司2005年度对乙公司股票投资应确认的投资收益为( )（2006年试题）。 A.7.54万元 B.11.54万元 C.12.59万元 D.12.60万元【答案】B【解析】乙公司股票投资应确认的投资收益为现金流量之差，即：（9.1820-0.18-0.36）-（175.52-4）11.54万元会计处理：2005-3-25借：交易性金融资产成本 171 应收股利 4投资收益 0.52贷：银行存款 175.522005-4-10借：银行存款 4贷：应收股利 42005-6-30借：公允价值变动损益 46（171-6.2520）贷：交易性金融资产公允价值变动 462005-11-10借：银行存款 183.06（9.1820-0.54）交易性金融资产公允价值变动 46贷：交易性金融资产成本 171 投资收益 58.06借：投资收益 46 贷：公允价值变动损益 46【例题2】某股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.2元）购进某股票20万股确认为交易性金融资产，另支付相关税费1.2万元，6月15日如数收到宣告发放的现金股利,6月20日以每股13元又购进该股票10万股，支付相关税费0.6万元，6月30日该股票价格下跌到每股12元；9月20日以每股16元的价格将该股票18万股出售，支付相关税费1万元，2007年12月31日该股票剩余12万股，每股公允价值为17元，要求对该交易性金融资产计算：2007年末该交易性金融资产账面价值和“成本”项、“公允价值变动”项的金额；2007年发生的投资收益金额；2007年发生的“公允价值变动损益”金额；2007年上述业务对损益的总体影响；写出会计处理分录。【答案与解析】（1）2007年末该交易性金融资产的账面价值公允价值1712204万元；“交易性金融资产成本”（14.820+1310）12/30170.4万元；“交易性金融资产公允价值变动”1712170.433.6万元，（2）2007年发生的投资收益金额-1.2-0.6-1+1618（14.820+1310）18/3029.6万元（3）2007年发生的公允价值变动损益1712-（14.820+1310）12/3033.6万元（收益）（4）2007年上述业务对损益的总体影响29.6+33.663.2万元，即：股票投资发生的本期损益影响投资损益+公允价值变动损益(1618)-（14.820+1310）18/30-(1.2+0.6+1)+1712-（14.820+1310）12/3063.2万元以上例题看出：交易性金融资产业务对损益的影响包括“投资收益”和“公允价值变动损益”；如果需要区分“投资收益”和“公允价值变动损益”对损益的影响，就要明确它们各自反映的内容。“投资收益”实际是现金净流入，即：投资收益处置收入支付税费初始投入（不含初始购入时包含的已宣告利息）；由于已经确认的“公允价值变动损益”在该资产出售时要转回至“投资收益”，所以影响本期损益的公允价值变动损益是“本期确认”减去“本期转回”。如果没有期初公允价值变动余额，“本期确认”减去“本期转回”等于期末企业仍然持有的本期交易性证券公允价值变动；如果有期初公允价值变动的余额，还要考虑期初余额在本期出售时的结转，即：公允价值变动损益（期末公允价值账面成本）期末持有数量-本期出售时转回的期初公允价值变动。分次购入股票出售时结转成本一般采用移动加权平均法。会计处理（万元）：6月10日借：交易性金融资产成本 296【（15-0.2）20】应收股利 4投资收益 1.2贷：银行存款 301.26月15日略6月20日借：交易性金融资产成本 130（1310） 投资收益 0.6贷：银行存款 130.66月30日借：公允价值变动损益 66（296+130-1230）贷：交易性金融资产公允价值变动 669月20日借：银行存款 287（1618万股-1）交易性金融资产公允价值变动 39.6（6618/30）投资收益 1贷：交易性金融资产成本 255.6 【（296+130）18/30】 投资收益 72借：投资收益 39.6贷：公允价值变动损益 39.612月31日借：交易性金融资产公允价值变动 60（33.6+66-39.6） 贷：公允价值变动损益 60【例题3】延续上题。2007年12月31日某股份公司持有某股票12万股，每股公允价值17元，账面价值为204万元，包括成本170.4万元和公允价值变动33.6万元，3月30日每股公允价值为20元，企业于6月2日以每股19元价格将该股票全部出售，支付手续费1万元，该业务对半年度中报损益的影响是（ ）。A.56.6 B. 33.6 C.23 D.0【答案】C【解析】该业务对半年度中报损益的影响（19-17）12-123万元。如果要求分别确认投资收益和公允价值变动损益的影响，则需要按照下式计算：投资收益影响现金净流入1912-170.4-156.6，公允价值变动损益期末公允价值变动期末持有数量-本期出售时转回的期初公允价值变动0-33.6-33.6万元对当期损益的影响56.6-33.623万元会计处理：3月30日借：交易性金融资产公允价值变动 36 （2012-204）贷：公允价值变动损益 366月2日借：银行存款 227 （1912-1）投资收益 1投资收益 12贷：交易性金融资产成本 170.4 交易性金融资产公允价值变动 69.6（33.6+36）借： 公允价值变动损益 69.6 贷：投资收益 69.6持有至到期投资企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资。（1）取得持有至到期投资取得时应按其面值，借记“持有至到期投资(成本)”，按已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付款项贷记“银行存款”，差额计入“持有至到期投资（利息调整）。（2）持有资产负债表日，持有至到期投资按照票面利率确定的应收利息计入“应收利息”或“持有至到期投资（应计利息）”，按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入计入“投资收益”。实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。摊余成本初始确认-已经偿还本金-实际利率法摊销-减值（3）处置处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。项目初始计量后续计量资产负债表日处理持有至到期投资面值成本已经宣告尚未发放现金股利应收实际支付与前两项之差利息调整摊余成本1.实际利率确认投资收益2.票面利息确认应收利息3.前两项之差为摊销额利息调整可以看出：持有至到期投资摊余价值=期初摊余成本+实际利率计算的利息收益-票面利率计算的票面利息。如果是首期计算，公式中期初摊余成本就是该投资的初始实际支付，即公允价值加相关费用。实际利率是未来现金流量折现为当前金融资产账面价值的利率。【例题4】甲股份有限公司于2007年1月1日以20420万元购入乙公司发行的面值总额为20000万元的公司债券确认为持有至到期投资,该债券系5年期，按年付息,票面年利率为6%,实际利率5.515，甲公司对债券的溢折价采用实际利率法摊销，2008年12月31日应确认该持有至到期投资的账面价值为( )。A.20420 B.20346.16 C.20268.25 D.20186.05【答案】C【解析】2007年末摊余价值20420+204205.51520000620346.16万元2008年末摊余价值20346.16+20346.165.515-20000620268.25万元上例是比较常见的单选题类型。附：各年期末摊余成本计算表年份年初摊余成本a利息费用b=ar现金流量 c年末摊余成本d=a+b-c每期摊销利息调整额e=c-b2007204201126.16120020346.16 73.84200820346.16 1122.09120020268.25 77.91200920268.25 1117.79120020186.04 82.21201020186.04 1113.26120020099.30 86.74201120099.30 1100.69212000.00 99.30如果中途改变现金流量情况要调整改变期的期初数例如假设2009年末将赎回50，上表为：年份年初摊余成本a利息费用b=ar现金流量 c年末摊余成本d=a+b-c每期摊销利息调整额e=c-b2007204201126.16120020346.16 73.84 200820346.16 1122.09120020268.25 77.91 200920176.69 1112.741120010089.43 87.26 201010089.43 556.4360010045.87 43.57 201110045.87 554.1310600(0.00)45.87 其中：2009年期初数调整11200/（1+5.515）+600/（1+5.515）2 +10600/（1+5.515）320176.692009年初与2008年末摊余价值的差20268.25-20176.69=91.56要计入当期损益。【例题5】沿用例题4，假设题目没有给出实际利率，要求计算实际利率并求各年的摊余成本，其会计处理的步骤包括：计算实际利率。实际利率是指债券存续期间未来现金流量折现为初始确认时所使用的利率。即：1200/(1+R) + 1200/(1+R)2 +1200/(1+R)3+1200/(1+R)4+ 21200/(1+R)5 =20420万元R的确定可以使用插入法，设R6，计算当前账面价值20000万元，设R5，计算当前账面价值20865.9万元，得出：(R-5)/(6-5)=(20420-20865.9)/(20000-20865.9),确定实际利率为：R5+（6-5）(20420-20865.9)/(20000-20865.9)=5.515（注意如果题目给出年金现值系数和复利现值系数可直接计算，如本例：项目年金现值系数复利现值系数利率5，5年期4.32950.7835得出：R6时，当前账面价值即面值20000万元，R5时，当前账面价值12004.3295+200000.783520865.4，然后按照插入法列式计算即可。下同）计算2008年12月31日该持有至到期投资的摊余价值。2007年末摊余价值20420+204205.515200006204201.05515-200000.0620346.16万元2008年末摊余价值20346.161.05515-200000.0620268.25万元2008年的会计处理是：借：应收利息 1200贷：投资收益 1122.09持有至到期投资利息调整 77.91附：各年期末摊余成本计算表年份年初摊余成本a利息费用b=ar现金流量 c年末摊余成本d=a+b-c每期摊销利息调整额e=c-b2007204201126.16120020346.16 73.84200820346.16 1122.09120020268.25 77.91200920268.25 1117.79120020186.04 82.21201020186.04 1113.26120020099.30 86.74201120099.30 1100.69212000.00 99.30以上插入法计算实际利率在会计考试中尚没有考过。【例题6】（应用例题4条件，改为到期一次还本付息）甲股份有限公司于2007年1月1日以20420万元购入乙公司发行的面值总额为20000万元的公司债券确认为持有至到期投资,该债券系5年期，到期一次还本付息且利息不计复利,票面年利率为6%,实际利率4.95，发行价格总额为20360万元，甲公司另外支付交易费用60万元。甲公司对债券的溢折价采用实际利率法摊销，计算实际利率和2008年12月31日该持有至到期投资的账面价值为。（实际利率计算：26000/(1+R)5 =20420万元，计算得出R=4.95%，其中260001200+1200+1200+1200+21200）2008年12月31日账面价值2007年12月31日账面价值204201.049521430.79万元2008年12月31日账面价值21430.791.049522491.61万元各年的摊余价值计算如下。年份年初摊余成本a利息收入b=aR现金流量 c年末摊余成本d=a+b-c每期摊销利息调整额e=1200-b2007204201010.7921430.79189.21 200821430.791060.8222491.61139.18 200922491.611113.3323604.9586.67 201023604.951168.4424773.3931.56 201124773.391226.60260000 -26.60 会计处理（2007年）借：持有至到期投资应计利息 1200贷：投资收益 1010.79 持有至到期投资利息调整 189.21（2011年）借：持有至到期投资应计利息 1200贷：投资收益 1226.60 持有至到期投资利息调整 26.60借：银行存款 26000贷：持有至到期投资成本20000 持有至到期投资应计利息 60003.可供出售金融资产取得可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。持有可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。处置处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。 项目初始计量后续计量资产负债表日处理可供出售金融资产股票类：公允价值+交易费用成本已经宣告尚未发放现金股利应收债券类：面值成本已经宣告尚未发放现金股利应收实际支付与前两项之差利息调整公允价值公允价值变动形成的利得或损失，计入资本公积【例题7】甲股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.2元）购进某股票200万股并确认为可供出售金融资产，另支付相关税费12万元，6月15日如数收到宣告发放的现金股利,2007年12月31日该股票公允价值为16.8元，甲公司上述业务的会计处理是：6月10日借：可供出售金融资产成本 2972【（15-0.2）200+12】应收股利 40（0.2200）贷：银行存款 30126月15日借：银行存款 40 贷：应收股利 4012月31日借：可供出售金融资产公允价值变动 400贷：资本公积其他资本公积 400【例题8】甲公司以2.55元的价格购入某期限为15年、据到期还有8年的某封闭基金100万份，计划持有至该基金到期，该基金前日净值3元，购入时折价率15，该企业下述会计处理正确的是（ ）。划分为持有至到期投资，其入账价值为元划分为持有至到期投资，其入账价值为元划分为交易性金融资产，其入账价值为元划分为可供出售金融资产，其入账价值为元【答案】D【解析】划分为持有至到期投资的金融资产是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产，该投资不符合“回收金额固定或可确定”的要求，所以不能划分为持有至到期投资；交易性金融资产是指企业为了近期内出售的金融资产，所以不能划分为交易性金融资产。划分为可供出售金融资产并以实际支付款项登记入账价值=2.55100255万元【例题9】利用例题4的条件和结果，假设该项债券投资为可供出售金融资产，2007年初始确认20420万元，票面年利率为6%,实际利率5.515，12月31日摊余价值为20346.16万元，公允价值为20300万元，除正常计息摊销等会计处理外，还要进行公允价值与摊余价值的调整，即：借：可供出售金融资产应计利息 1200（200006）贷：投资收益 1126.16（202405.515） 可供出售金融资产利息调整 73.84借：资本公积其他资本公积 46.16 贷：可供出售金融资产公允价值变动40.164.贷款和应收款此类金融资产是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。通常情况下是指一般企业因销售商品或提供劳务形成的应收款项、商业银行发放的贷款等。取得金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额。一般企业对外销售商品或提供劳务形成的应收债权，通常应按从购货方应收的合同或协议价款作为初始确认金额。（2）持有贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算。实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。（3）处置企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。应收账款和应收票据核算应收账款通常以购货方应收的合同或协议价款作为初始确认金额，不得扣除现金折扣。应收票据按票面金额入账，贴现收入与票面金额的差计入财务费用。项目初始计量后续计量资产负债表日处理贷款和应收贷款：本金+相关费用成本一般企业应收类：合同确定价款摊余成本1.实际利率确认利息收入2.票面利息确认应收利息3.前两项之差为摊销额利息调整三、不同类金融资产之间转换1.初始确认时划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债不能重分类。2.持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间可以转换，但是不得随意重分类,必须遵守有关规定。持有至到期投资重分类为可供出售金融资产企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益（资本公积其他资本公积），在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）。公允价值计量改按成本或摊余成本计量因持有意图或能力发生改变，或公允价值不再能够可靠计量等原因将金融资产改按成本或摊余成本计量时，重分类日该金融资产公允价值或账面价值即为成本或摊余成本为。与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，应当按照下列规定处理：如果该金融资产有固定到期日的，应当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销计入当期损益；如果该金融资产没有固定到期日的，仍应保留在所有者权益中，在该金融资产被处置时转出，计入当期损益。【例题10】以下表述正确的是（ ）。企业初始确认时划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或金融负债企业因持有意图或能力发生改变使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入资本公积其他资本公积持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益将公允价值计量改按成本或摊余成本计量对金融资产计量时，该金融资产公允价值或账面价值即为重分类时成本或摊余成本【答案】ABCE四.金融资产减值原则1.除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外，资产负债表日有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。（判断注重可供出售金融资产公允价值下跌且不是暂时）。2.持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，将其账面价值减记至按照原实际利率计算的未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益（判断注重未来现金流量的现值低于当前账面价值）。3.一般工商企业应收款项单项金额重大的金融资产已发生减值应单项确认减值损失，其他金融资产可在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试（账龄分析法）。4.确认减值损失后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。5.如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。6.外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折成为记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金融资产以记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入当期损益。【例题11】（持有至到期投资）甲股份有限公司2008年末测试金融资产减值时有以下项目：（1）2007年1月1日以5200万元购入乙公司发行的面值总额为5000万元的公司债券确认为持有至到期投资,该债券系4年期，次年1月2日支付上一年利息,票面年利率为6%,实际利率4.59，2008年末乙公司发生严重财务困难，甲公司预计乙公司无法对本期及其以后年度正常支付利息，但是在债券到期时能够收回本金5000万元，确认减值和。【答案与解析】2007年末摊余价值5200+52004.59-500065154.80万元2008年末摊余价值5154.801.0459-500065107.39万元，按照取得投资时实际利率对未来现金流量折现5000/1.045924570.77万元，确认减值5107.39-4570.77286.04万元【例题12】（可供出售金融资产减值）甲股份有限公司于2007年1月1日以20420万元购入乙公司发行的面值总额为20000万元的公司债券确认为可供出售金融资产,该债券系5年期，每年12月31日支付利息,票面年利率为6%,实际利率5.515，2007年末该债券公允价值为20200万元，2008年12月31日该债券公允价值继续下降为20000万元，甲公司获悉乙公司面临重大经营困难，公允价值持续下跌且这种趋势是非暂时性的，预计从2009年将无力分期付息，将在2011年末一次支付本金20000万元和部分所欠利息2000万元，甲公司对该债券作出减值判断，要求：计算2007年末摊余价值；计算2008年计提的减值准备；写出减值的会计处理。【答案与解析】（1）2007年末摊余价值20420+204205.515-20000620346.16万元，公允价值为20200万元，应确认公允价值变动损益146.16万元（2）2008年末摊余价值20346.16105.515-20000620268.25万元（正常情况下，上一期末公允价值变动金额不影响本期末计算摊余成本），按照预计未来现金流量折现22000/1.18727.51万元，2008年应确认损失20268.25-18727.51=1540.74万元2007-1-1借：可供出售金融资产成本 20000可供出售金融资产利息调整 420贷：银行存款 204202007-12-31借：应收利息 1200 贷：投资收益 1126.16（204205.515）可供出售金融资产利息调整 73.84借：资本公积其他资本公积 146.16贷：可供出售金融资产公允价值变动 146.162008-12-31借：应收利息 1200 贷：投资收益 1122.09可供出售金融资产利息调整 77.91借：资产减值损失 1540.74贷：资本公积 146.16 可供出售金融资产公允价值变动 1394.58可以看出，该项可供出售金融资产账面价值为未来现金流量的现值，即：可供出售金融资产账面价值20420-73.84-77.91-1540.7418727.51万元2009-12-31借：应收利息 1200贷：投资收益 964.47（18727.515.15） 可供出售金融资产利息调整 235.53【例题13】(应收账款减值) 某公司按照账龄分析法与个别认定法结合计提坏账准备的方法，并根据实际情况确定3个月以下应收款项估计损失比例为1%，超过3个月应收款项估计损失比例10%，该公司2007年12月31日应收账款情况见下表， 应收账款账龄3个月以内超过3个月应收账款金额400万元300万元该公司2008年一季度新增应收账款500万元，原3个月以下账龄款项中有200万已经到期收回，原超过3个月的应收账款中100万元已经收回，另有100万有确凿证据表明只能收回20%，要求计算2008年一季度该公司应计提的坏账准备金额。【答案】2008年初坏账准备的余额4001%+30010%=34（万元）2008年一季度该公司应计提的坏账准备金额5001%+(400-200)+（300-100-100）10%+10080%34=81(万元)五、金融资产转移与终止确认企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方的，应当终止确认该金融资产；保留了金融