非同一控制下企业合并的会计处理

1、非同一控制下企业合并的会计处理企业合并是指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项，按照我国现行的会计准则规定，分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并，主要涉及购买方及购买日的确定、企业合并成本的确定、合并中取得各项可辨认资产、负债的确认和计量以及合并差额的处理等。非同一控制下的企业合并，是将合并行为看作是一方购买另一方的行为，原则上，购买方为取得对被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券等均应按其在购买日的公允价值计量，所有为进行企业合并而支付对价公允价值之和作为合并中形成的长期股权的投资成本。其中，支付非货币性资产

2、为对价的，所支付非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额应作为资产处置损益，计入企业合并当期的利润表。我国企业合并准则中虽未出现“购买法”的字眼，但其所采用的会计处理原则就是购买法。现将非同一控制下企业合并的会计处理原则做如下论述。一、确定购买方购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。合并中一方取得了另一方半数以上有表决权股份的，除非有明确证据表明该股份不能形成控制，一般认为取得控股权的一方为购买方。某些情况下，即使一方没有取得另一方半数以上有表决权的股份，但若存在企业会计准则第33号合并财务报表中母公司能够控制被投资单位的情形，则一般也可认为其获得了对另一方的控制权。二

3、、确定购买日购买日是购买方获得对被购买方控制权的日期，即企业合并交易进行过程中，发生控制权转移的日期。同时满足以下条件时，一般认为实现了控制权的转移，形成购买日。有关的条件包括：1. 企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过。2. 按照规定，合并事项需经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准。3. 参与合并各方已办理必要的财产权交接手续。4. 购买方已支付购买价款的大部分（一般应超过50%），且有能力支付剩余款项。5. 购买方实际上已控制被购买方的财务决策和经营政策，并享有相应的收益和风险。三、确定企业合并成本企业合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承

4、担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用。某些情况下，当企业合并合同或协议中提供了视未来或有事项的发生而对合并成本进行调整时，符合企业会计准则第13号或有事项规定的确认条件的，所确认的支出也应作为企业合并成本的一部分。例如，参与合并各方可能在企业合并合同或协议中规定，若被购买方在企业合并后连续两年净利润超过一定水平，购买方需支付额外的对价，在购买日预计被购买方的盈利水平很可能达到合同规定标准的情况下，应将按合同或协议约定需支付的金额（现值）并入企业合并成本一并考虑。非同一控制下企业合并中发生的与企业合并直接相关的费用，包括为进行企业合并而支付的会计审计

5、费用、法律服务费用、咨询费用等，应当计入企业合并成本。这里所称合并中发生的各项直接相关费用，不包括与为进行企业合并发行的权益性证券或发行的债券或承担的其他债务相关的手续费、佣金等，这部分费用应抵减权益性证券的溢价发行收入或计入所发行的债务的初始确认金额。对于通过多次交换分步实现的企业合并，其企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。四、企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配非同一控制下的企业合并中，通过企业合并交易，购买方无论是取得对被购买方生产经营决策的控制权还是取得被购买方的全部净资产，从本质上看，取得的均是对被购买方净资产的控制权，视合并方式的不同，最终形成的报表及其列报方式有所

6、不同。在合并财务报表中，被购买方的各项资产、负债应与购买方的资产、负债进行逐行合并，被购买方的权益与购买方的长期股权投资进行抵消并在归属于母公司股东的权益和归属于少数股东的权益之间进行区分；吸收合并的情况下，合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债等直接体现为购买方账簿及个别财务报表中的资产、负债项目。（1） 购买方在企业合并中取得的被购买方各项可辨认资产和负债，要作为本企业的资产、负债（或合并财务报表中的资产、负债）进行确认，在购买日，应当满足资产、负债的确认条件。有关的确认条件包括：1 .合并中取得的被购买方的各项资产（无形资产除外），其所带来的未来经济利益预期能够流入企业且公允价值能够可

7、靠计量的，应单独作为资产确认。2 .合并中取得的被购买方的各项负债（或有负债除外），履行有关的义务预期会导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠计量的，应单独作为负债确认。（二）企业合并中取得的无形资产在其公允价值能够可靠计量的情况下应单独予以确认。企业合并中取得的需要区别于商誉单独确认的无形资产一般是按照合同或法律产生的权利，某些并非产生于合同或法律规定的无形资产，需要区别于商誉单独确认的条件是能够对其进行区分，即能够区别于购买方的其他资产且能单独出售、转让、出租等。公允价值能够可靠计量的情况下，应区别于商誉单独确认的无形资产一般包括：商标、版权及其相关的许可协议、特许权、分销权等类似权利、专

8、利技术、专有技术等。（三）对于购买方在企业合并时可能需要代被购买方承担的或有负债，在其公允价值能够可靠计量的情况下，应作为合并中取得的负债单独确认。企业合并中对于或有负债的确认条件，与企业在正常经营过程中因或有事项需要确认负债的条件不同，在购买日，可能相关的或有事项导致经济利益流出企业的可能性还比较小，但在其公允价值能够合理确定的情况下，即需要作为合并中取得的负债确认。（四）企业合并中取得的资产、负债在满足确认条件后，应以其公允价值计量在按照规定确定了合并中应予确认的各项可辨认资产、负债的公允价值后，其计税基础与账面价值不同形成暂时性差异的，应当按照所得税会计准则的规定确认相应的递延所得税资产

9、或递延所得税负债。五、企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理购买方对企业合并成本与确认的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应视情况分别处理：（一）企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉。商誉代表的是合并中取得的由于不符合确认条件未予确认的资产以及被购买方有关资产产生的系统效应或合并盈利能力。商誉在确认以后，持有期间不要求摊销，应按企业会计准则第8号资产减值的规定对其价值进行减值测试。商誉减值准备在提取以后，不允许转回。（2） 企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，应计人合并当期损益

10、。购买方首先应对合并中取得的资产、负债的公允价值、作为合并对价的非现金资产或发行的权益性证券等的公允价值进了复核，若复核结果表明所确定各项资产和负债的公允价值都是恰当的，则应将企业合并成本低于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间的差额，计入合并当期营业外收入。六、购买日合并财务报表的编制企业集团是由母公司和其全部子公司构成的。母子公司可以是企业，如法律所规定的XX公司、有限责任公司以及外商投资企业，也可以是非企业形式的，但形成会计主体的其他组织，如基金等。母公司必须满足合并财务报表准则所规定的控制的要求，能够决定另一个或多个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个或多个企业的经营活动中获取利益的权力。母公司可以只控制一个子公司，也可以同时控制多个子公司。作为子公司必须被母公司所控制，并且只能是一个母公司控制，不可能也不允许被两个或多个母公司同时控制。被两个或多个公司共同控制的被投资单位是合营企业，而不是子公司。非同一控制下的企业合并中形成母子公司关系的，购买方一般应于购买日编制合并资产负债表，反映其于购买日开始能够控制的经济资源情况。在合并资产负债表中，合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债应以其在购买日的公允价值计量，长期股权投资的成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，体