外币业务与外币报表折算

1、研究生课程高级财务会计理论与实务,主讲人：唐国琼, 139 8068 0881,外币业务、外币报表折算,学习背景,国际间交易及投资增大和国际金融市场形成与发展，企业经营活动已不仅仅局限于国内市场，跨国经营及企业在国外设立子公司等行为屡见不鲜。 在会计上体现为发生多种货币收付以及多种货币结算的经济业务。,本章主要内容,外币交易的会计处理 外币财务报表的折算 相关信息的披露 主要依据： 企业会计准则第19 号外币折算,下列各项适用其他相关会计准则：,（一）与购建或生产符合资本化条件的资产相关的外币借款产生的汇兑差额，适用企业会计准则第17 号借款费用。 （三）现金流量表中的外币折算，适用企业会计准

2、则第31 号现金流量表。,本章重点与难点,1. 汇兑损益的会计处理 2. 外币报表的折算,第一节 外币交易会计,一、外币交易会计概述 二、汇兑损益 三、外币业务核算的两种观点 四、我国外币业务的核算方法,一、外币业务会计概述,（一）外币与汇率,1、 外汇的涵义(狭义),其他国家和地区的货币（纸币、铸币） 静态涵义,把一个国家的货币兑换成另一国家的货币，以清偿国际债权债务关系的一种支付行为 动态涵义,（1）可以自由兑换的外国货币，包括纸币、铸币 等；,（2）外币有价证券，包括政府公债、国库券、 公司债券、股票、息票等；,（3）外币收支凭证，包括票据、银行存款凭 证、邮政储蓄凭证等；,（4）其他外

3、币资金。,广义的外币是指可以用于国际结算的支付手段。包括:,2、外汇市场：进行外汇买卖的场所,外汇交易市场是世界上最大的金融市场，每天成交额逾15000亿美元，是美国股票和债券市场交易额总和的三倍以上。 在主要国际金融中心，都有外汇市场的存在，最大的外汇市场在伦敦、纽约和东京。 与其他金融市场不同，外汇市场没有具体地点，没有中心交易所，而是通过银行、企业和个人间的电子网络，展开货币交易。 由于缺少具体的交易所，因此外汇市场能够24小时运作，横跨主要金融中心的各个地区。,3、 汇率及其标价方法,汇率（Exchange Rate）： 一国的货币兑换成另一国货币的折算比例，也称汇价、兑换率或外汇牌价

4、。,（1）直接标价法(Direct Quote),（2）间接标价法(Indirect Quote),汇率的标价方法：,（1）直接标价法,每单位外国货币能够换算成多少本国货币的标价法 如:1=￥8.20 基本原理: 假定外币的的金额固定不变,所折合的本国货币数额随着外国货币与本国货币的币值对比情况而变动; 即假定汇率的变动是由本国货币的币值变动而引起的.,（2）间接标价法,每单位本国货币能够换算成多少外国货币的标价法 如: 100 = 800KG(站在美国角度理解) 基本原理: 假定本国货币的金额固定不变,所折合的外国货币数额随着本国货币与外国货币的币值对比情况而变动; 即假定汇率的变动是由外国

5、货币的币值变动而引起的.,中国银行外汇牌价表 单位：人民币/100外币 2012.2.13,4、 汇率的种类,（1）按汇率制度分,浮动汇率(Float Rate),固定汇率(Fixed Rate),（2）按银行经营外汇 买卖的角度分类,买入汇率（Bid Rate）,卖出汇率(Ask Rate),中间汇率(Mid-Rate),（3）按汇率制定的方法分类,基本汇率(Basic Rate),套算汇率(Cross Rate),（4）按市场交易的期限分,即期汇率(spot rate),远期汇率 (forward rate),现行汇率（Current Rate）,历史汇率(Historical Rate)

6、,（5）按处理外币业务登 记入账的时间分类,（二）汇率风险,1、汇率风险(Exchange Rate Risk) ： 由于汇率的变动可能给持有外币资产或外币负债的一方遭受损失的危险性。,2、交易风险(Transaction Risk)：外币交易而形成的风险。即由于外币制债权或债务在到期清偿时，汇率已发生变动而造成损失的风险。,（二）汇率风险,3、折算风险（Translation Risk） 会计期末，企业所有外币账户余额按期末汇率进行调整，折算为记账本位币后与原来账面金额之间产生差异，由此给企业带来损失的风险。,4、经济风险（Economic Risk） 公司的股票市场价值由于汇率变动而出现下

7、降的风险。,（三）外币业务,外币业务包括： 1、外币购销； 2、外币兑换 3、外币借贷； 4、外币投资。,外币业务(Foreign Currency Transaction)： 以记账本位币以外的货币进行的款项收付、往来结算等业务。,（四）记账本位币,会计主体在会计核算时所统一采用的作为会计计量基本尺度的记账货币。,外币(Foreign Currency)：,功能货币(Functional Currency)： “该主体从事经营活动的主要经济环境中的货币”FASB,记账本位币(Bookkeeping Base Currency)：,企业所采用的记账本位币以外的货币。,（五）记账本位币的确定,记

8、账本位币，是指企业经营所处的主要经济环境中的货币,1、企业选定记账本位币应当考虑的因素,该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算； 该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算； 融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。,2、企业选定境外经营的记账本位币应当考虑的因素,境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性； 境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重； 境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回； 境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和

9、可预期的债务。,我国企业会计准则规定： 企业通常应选择人民币作为记账本位币。 业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按照准则第五条规定选定其中一种货币作为记账本位币。但是，编报的财务报表应当折算为人民币。,（3）记账本位币的变更,企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。 企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。,（六）外币业务的记账方法,外币统账制是指企业在发生外币业务时，即折算为记账本位币入账，外币在账上仅作辅助记录。 外币分账制是指企业在日常核算时按照外币原价

10、记账，分别币种核算损益和编制会计报表，在资产负债表日将外币会计报表折算为记账本位币表示的会计报表，并与记账本位币会计报表进行汇总，编制企业整体业务的会计报表。,二、汇兑损益,汇兑损益(exchange gains and losses): 企业发生的外币业务，由于账务处理的时间及其汇率的不同而产生的折合为记账本位币的差额，称为“外汇兑换损益”，简称汇兑损益。,（一）汇兑损益的涵义及其分类,（二）汇兑损益的种类,交易外币汇兑损益： 在发生以外币计价的业务时，因收回债权或偿付债务、期末账户余额调整而产生的汇兑损益。,兑换外币汇兑损益： 当以一种货币实际交换成另一种货币时，由于二者价值上的差异而使交

11、换过程中产生的损益即为兑换外币汇兑损益。,报表折算汇兑损益： 集团公司将以不同货币编制的报表折算为记账本位币，在这一折算过程中所产生的损益为报表折算汇兑损益。,已实现的汇兑损益： 所谓已实现的汇兑损益，是指产生汇兑损益的外币业务在报表编制日前已完成结算，汇兑损益金额已最终确定。,未实现的汇兑损益： 产生汇兑损益的外币业务在报表编制前尚未完成结算，汇兑损益金额未最终确定。,汇兑损益,兑换外币汇兑损益,交易外币汇兑损益,报表折算汇兑损益,外币折算汇兑损益,外币调整汇兑损益,交易日和结算日在同一期间,交易日和结算日在不同期间,已实现的 汇兑损益,未实现的 汇兑损益,汇兑损益的分类,三、外币业务核算的

12、两种观点,1.单项交易观点 2.两项交易观点,（一）单项交易观点,1、定义 该观点是将以外币计价的商品或劳务的购销业务,与其后发生的外币债权债务的结算作为同一笔会计业务处理. 购货 付款 (一笔业务) 销货 收款 (一笔业务) 两个环节合为一笔业务,称为单项交易),（一）单项交易观点,2、单项交易的会计处理原则 外币业务发生日与外币债权债务结算日，同一外币业务的两个阶段，汇率变化所产生的汇兑损益不计入当期损益，而直接调整购货成本或销货收入。,不单独反映 汇兑损益,一笔交易的 两个阶段,单项交易观,（二）两项交易观点,1、 定义 该观点是将以外币计价的商品或劳务的购销业务,与其后发生的外币债权债

13、务的结算作为两笔会计业务处理. 购货 付款 (两笔业务) 销货 收款 (两笔业务) 两个环节分为为两笔业务,称为两项交易,（二）两项交易观点,（2）两项交易的会计处理原则 外币业务发生日与外币债权债务结算日，外币业务的两个阶段，汇率变化所产生的汇兑损益直接计入当期损益，而不调整购货成本或销货收入。,两项 交易观,两项独 立交易,单独反映 汇兑损益,已实现 汇兑损益,未实现 汇兑损益,当期 确认法,递延法,四、我国外币业务的核算方法,1.核算原则和基本程序 2.帐户设置及其格式 3.外币业务发生时的会计处理 4.外币货币性项目期末汇兑损益的计算和核算,（一）核算原则和基本程序,1、发生外币业务时

14、，应将有关外币金额折合为记账本位币金额记账。(采用外币统帐制) 此时汇率的选择： 外币交易在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率； 也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。,（一）核算原则和基本程序,2、在资产负债表日，应当对外币货币性项目和外币非货币性项目分别处理 外币货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。 (两笔业务观点） 以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。,（一）核算原则和基本程序 外汇统账制,设置外

15、 币账户,选择折 算汇率,计算汇 兑差额,逐笔结转法 集中结转法,（二）帐户设置及其格式,1、外币账户的种类 外币货币性账户 外币现金 外币银行存款; 外币结算的债权(如应收票据、应收账款、预付账款等); 外币结算债务(如短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付工资、长期借款等); 外币非货币性账户 除上述外币货币性账户以外的其他账户。,2、外币账户的格式 (要求复币记账),某一外币账户,（三）外币业务发生时的会计处理,1、外币购销业务 2、货币兑换业务(买卖外汇) 3、外币借款业务 4、接受外币投资业务,1、外币购销业务,购进业务 购进时: 借:有关资产账户 贷:银行存款或负债账户(外币

16、折合率) 付款时: 借:有关负债账户(外币折合率) 贷:银行存款等账户,1、外币购销业务,销售业务 销售时: 借:银行存款或债权账户(外币折合率) 贷:主营业务收入 收款时: 借:银行存款等账户(外币折合率) 贷:有关债权账户(外币折合率),2、货币兑换业务(买卖外汇),企业买入外汇(银行卖出外汇) 借:银行存款-外币户(外币折合率) 财务费用(借贷账户之差) 贷:银行存款-人民币户(外币银行卖出价),甲公司从银行购入1万欧元，当日银行卖出价为1欧元等于11元人民币；当日即期汇率（中间价）为1欧元等于10.7元人民币。 有关账务处理如下： 借：银行存款欧元户（110.7）10.7 财务费用 0

17、.3 贷：银行存款人民币 （111） 11,例题1,2、货币兑换业务(买卖外汇),企业卖出外汇(银行买入外汇) 借:银行存款-人民币户(外币银行买入价) 财务费用(借贷账户之差) 贷:银行存款-外币户(外币折合率),甲公司将5万美元到银行兑换为人民币，当日银行买入价为1美元等于7.55元人民币；当日即期汇率（中间价）为1美元等于7.60元人民币。 有关账务处理如下： 借：银行存款人民币（57.55） 37.75 财务费用 （差额） 0.25 贷：银行存款美元户 （57.6）38,例题2,3、外币借款业务,借入时： 借：银行存款-外币专户（外币*折合率） 贷：短期借款-外币专户（外币*折合率）

18、长期借款-外币专户（外币*折合率） 偿还时作相反的会计分录 难点在于 外币借款利息的处理 外币借款本金汇兑差额的处理 外币借款利息汇兑差额的处理 这要参见准则,4、接受外币投资业务,核算原则:无论是否有约定汇率 借:银行存款-外币专户 (外币金额*当日的市场汇率) 贷:实收资本或股本(外币金额*当日的市场汇率),期末或结算货币性项目时，应以当日即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同于该项目初始入账时或前一期末即期汇率而产生的汇兑差额计入当期损益（财务费用）。,（四） 期末调整或结算的会计处理,1、货币性项目,汇兑损益 =期末外币货币性账户外币余额期末汇率-账面记账本位币金额,1、

19、外币货币性项目 期末汇兑损益的计算和核算,如果期末汇率原记账汇率(汇率上升) 对于外币货币性资产而言,期末出现汇兑收益; 对于外币货币性债务而言,期末出现汇兑损失; 如果期末汇率原记账汇率(汇率下降) 对于外币货币性资产而言,期末出现汇兑损失; 对于外币货币性债务而言,期末出现汇兑收益;,1、外币货币性项目 期末汇兑损益的计算和核算,计算出来的汇兑损益,在调整外币货币性账户的同时, 属于生产经营期间的,计入当期损益(财务费用)； 属于筹建期间的,计入长期待摊费用； 属于与购建固定资产有关的借款产生的汇兑损益，按照借款费用资本化的原则进行处理(在建工程或财务费用)。,1、外币货币性项目 期末汇兑

20、损益的计算和核算,外币货币性账户期末出现汇兑损失 借：财务费用 长期待摊费用 在建工程等帐户 贷：外币货币性账户 期末出现汇兑收益 作相反的会计分录,例3,2007年4月3日甲公司出口商品一批，共300万美元（款项未收），当日即期汇率为1美元等于7.65元人民币。假设不考虑相关税费。 4月30日未收到货款，当日即期汇率1美元=7.6人民币。 5月20日收到货款，当日兑换成人民币， 1美元=7.62人民币。,4月30日折算时 汇兑差额=30000007.6-22950000=-150 000 借：财务费用汇兑差额 150 000 贷：应收账款美元户（乙公司）150 000,5月20日收到货款时

21、借：银行存款人民币 22 860 000 贷：应收账款美元户（乙公司）22 800 000 财务费用汇兑差额 60 000,4月3日销售时 借：应收账款美元户（300 00007.65）22 950 000 贷：主营业务收入 22 950 000,应收账款美元户（乙公司）,（1）资产负债表日，以历史成本计量的外币非货币性项目不改变其入账时的记账本位币金额。 但对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。,2、非货币性项目,某外商投资企业的记账本位币是人民币。 2007年8月

22、15 ，进口一台机器设备，设备价款500 000美元，尚未支付，当日的即期汇率为l美元78元人民币。 2007年8月31日的即期汇率为1美元79元人民币。 假定不考虑其他相关税费，该项设备属于企业的固定资产，在购入时已按当日即期汇率折算为人民币3 900 000元。 由于“固定资产”属于非货币性项目，因此，2007年8月31日，不需要按当日即期汇率进行调整。,例题4,甲公司以人民币为记账本位币。 207年11月20日以每台2 000美元的价格从美国某供货商手中购入国际最新型号H商品10台，并于当日支付了相应货款(假定甲公司有美元存款)。 207年12月31日，已售出H商品2台，国内市场仍无H商

23、品供应，但H商品在国际市场的价格已降至每台1 950美元。 11月20日的即期汇率是1美元78元人民币，12月31日的汇率是1美元79元人民币。假定不考虑增值税等相关税费，甲公司应作会计分录如下： 11月20日，购入H商品， 借：库存商品H 156 000 贷：银行存款 156 000,例题5,12月31日，由于库存8台H商品市场价格下跌，表明其可变现净值低于成本，应计提存货跌价准备， 借：资产减值损失 1 560 贷：存货跌价准备 1 560 2 0008781 9508791 560元(人民币) 本例中，期末，在计算库存商品H商品的 可变现净值时，在国内没有相应产品的价格，因此，只能依据H

24、商品的国际市场价格为基础确定其可变现净值，但需要考虑汇率变动的影响，期末，以国际市场价格为基础确定的可变现净值应按照期末汇率折算，再与库存H商品的记账本位币成本相比较，确定其应提的跌价准备。,例题5,（2）资产负债表日，对于以公允价值计量的股票、基金等非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其差额作为公允价值变动损益，记入当期损益。,2、非货币性项目,国内甲公司的记账本位币为人民币。 208年12月5 日以每股15美元的价格购入乙公司B股10 000股作为交易性金融资产，当日即期汇率为1美元7

25、8元人民币，款项已付。 208年12月5 日，该公司对上述交易应作以下财务处理： 借：交易性金融资产 117 000 贷：银行存款 117 000,例题6,208年12月31日，由于市价变动，当月购入的乙公司B股的市价变为每股2美元，当日即期汇率为1美元7.6元人民币。假定不考虑相关税费的影响。会计处理为： 借：交易性金融资产 35 000 贷：公允价值变动损益 35 000 210 0007.6-1.510 0007.8=35 000元 35 000元人民币既包含甲公司所购乙公司B股股票公允价值变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变动的影响。,例题6,第二节 外币报表的折算,需要解决的问题

26、,汇率的选择,折算差额 的处理,折算程序,第二节 外币报表的折算,一、折算方法的分类 二、具体方法介绍 三、外币报表折算差额的会计处理 四、我国会计报表的折算方法 五、企业处置境外经营的会计处理 六、外币报表折算的信息披露,一、折算方法的分类,现行汇率法 流动与非流动项目法 货币与非货币项目法 时态法,二、具体方法介绍,（一）现行汇率法 （二）流动与非流动项目法 （三）货币与非货币项目 （四）时态法,（一）现行汇率法,将所有的资产、所有的负债，所有的损益及利润分配发生额都按现行汇率折算; （其中:资产、负债按年末汇率，损益、利润分配可按全年平均汇率） 只有所有者权益中的实收资本、资本公积两个项

27、目用历史汇率折算.,现行汇率法,汇率的选择,折算差额,资产 负债表,利润表,折算程序,资产 负债表,资产 与负债,资本 项目,利润表,所有者权益变动表,资产负债表,单独列示 外币报表折算差额,对现行汇率法的评价,优点： 简单易行 折算后的报表各个项目间仍能保持原有的外币报表中各项目之间的关系。 有利于国外股东和外部其他使用者利用子公司报表进行决策。 缺点： 方法假定外币资产和外币负债项目都要承受汇率变动的风险，这是不合理的。 以现行汇率折算后的数据既不是历史成本也不是现行市价，在理论上缺乏依据。,（二）流动与非流动项目法美国注册会计师协会的会计程序委员会在20世纪30年代末曾推荐使用流动性与非

28、流动性项目法。,资产负债表的折算: 将所有资产和负债分为流动和非流动项目。 流动资产(负债)项目要承担外汇风险（如有100美元，汇率升降折成的人民币是有差别的），故用现行汇率折算； 非流动资产(负债)项目不承担外汇风险（如固定资产一旦购入，汇率的升降对它没有意义），故用历史汇率折算。 所有者权益中的实收资本、资本公积两个项目用历史汇率折算,（二）流动与非流动项目法,利润表的折算 折旧费等摊销费用采用相关资产入帐时的历史汇率折算； 其他收入和费用采用平均汇率(就是现行汇率)折算.,流动性项目与非流动性项目法下,汇率的选择,资产 负债表,资产与负债,资本项目,留存收益,利润表,折旧与 摊销费用,其

29、他项目,折算差额,净损失,净收益,当期利润表,资产负债表,折算程序,资产负债表,所有者权益变动表,利润表,流动与非流动法的评价,划分流动与非流动项目并分别采用现行汇率与历史汇率缺乏理论依据。 为何历史成本模式下计量的存货却用现行汇率。 长期负债采用历史汇率不能体现债务所承担的汇率变动风险。,（三）货币与非货币项目美国学者赫普华斯于1956年在改进流动性与非流动性项目法的基础上提出来的。,资产负债表的折算 将所有资产分为货币性资产和非货币性资产。(负债同样) 货币性资产(负债)用现行汇率折算; 非货币性资产(负债)用历史汇率。 所有者权益中的实收资本、资本公积两个项目用历史汇率折算,（三）货币与

30、非货币项目,利润表的折算 折旧费等摊销费用采用相关资产入帐时的历史汇率折算 销售成本采用到扎方法. 本期销售成本=期初存货(历史汇率折算)+本期购货(当期平均汇率折算)-期末存货(历史汇率折算) 其他收入和费用采用平均汇率(就是现行汇率)折算.,货币性项目与非货币性项目法下,汇率的选择,资产 负债表,资产与负债,资本项目,留存收益,利润表,折旧与 摊销费用,其他项目,折算程序,资产负债表,权益变动表,利润表,折算差额,净损益,当期利润表,对区分货币与非货币法的评价,能够反映汇率变动对不同资产、负债项目的影响。 但是对报表项目的分类仍然缺乏充分的根据。,（四）时态法美国会计学家伦纳德.洛伦森提出

31、的。1975年美国财务会计准则委员会发布的第8号财务会计准则公告要求采用这一方法。,时态法的思路与上述不同。 时态法认为折算只能改变计量单位（如美元还是人民币），不能改变计量属性（如历史成本，现行市价）。 比如年末有库存商品100美元，按成本与市价孰低法计价。 如果年末市价为110美元，则报表上的存货为历史成本计价的100美元，此时，应该用历史汇率折算； 如果年末市价为80美元，则报表上的存货为市价计价的80美元，此时，应该用现行汇率折算.,（四）时态法,资产负债表的折算 货币性项目按现行汇率折算 非货币性项目根据计价属性选择汇率: 如果采用历史成本计价,应该用历史汇率折算； 如果用市价计价，

32、应该用现行汇率折算. 所有者权益中的实收资本、资本公积两个项目用历史汇率折算,（四）时态法,利润表的折算 折旧费等摊销费用采用相关资产入帐时的历史汇率折算 销售成本采用到扎方法. 本期销售成本=期初存货(历史汇率折算)+本期购货(当期平均汇率折算)-期末存货(历史汇率折算) 其他收入和费用采用交易发生时的实际汇率折算,也可采用平均汇率(就是现行汇率)折算.,时态法下,汇率的选择,资产 负债表,资产与负债,资本项目,留存收益,利润表,折旧与 摊销费用,其他项目,折算程序,资产负债表,权益变动表,利润表,折算差额,净损益,当期利润表,对时态法的评价,各方评价不同,表1 不同折算方法下选用的汇率比较

33、,美国、国际会计准则的处理方法,美国外币折算方法的历史演进,20世纪3060年代,流动与非流动法,20世纪6070年代,货币与非货币法,20世纪7080年代,时态法,20世纪80年后,时态法与现行汇率法的综合运用,三、外币报表折算差额的会计处理,（一）外币报表折算差额的定义 它是由于外币报表折算时,由于采用不同汇率进行折算而产生的. 影响差额大小的因素有： 所选用的折算方法 汇率变动方向 外币资产与外币负债的比例等等.,（二）折算差额与汇兑损益的区别,1、两者形成原因不同 汇兑损益: 外币业务处理过程中发生的或会计期末计算出来的; 折算差额: 外币报表折算时产生的; 2、包括的内容不同 汇兑损

34、益: 包括已实现的和未实现的 折算差额: 全部为未实现的 3、会计处理不同 汇兑损益: 在账簿中进行记录 折算差额: 不进行账务处理,只反映在会计报表中.,（三）外币报表折算差额的会计处理方法,1、作递延处理 将折算差额计入资产负债表的所有者权益项目,并以单独项目列示. 优点:不影响报表结构,便于分析. 2、计入当期损益 将折算差额计入利润表,并以单独项目列示. 缺点:将未实现的损益列入当期损益,有可能引起误解.不影响报表结构. 3、变通方法 折算差额为损失,计入损益; 折算差额为收益,计入资产负债表,递延处理.,某一境外子公司，其会计报表编报货币为美元，该子公司2003年度的报表如下：汇率如

35、下： 2003年12月31日USD1=RMB8.30 2003年平均汇率USD1=RMB8.20 子公司收到投入资本时汇率 USD1=RMB8.45 子公司对外投资时汇率 USD1=RMB8.40 存货购入时的汇率 USD1=RMB8.35 长期负债发生时的汇率 USD1=RMB8.40 股利支付日汇率 USD1=RMB8.26,例题7：,现行汇率法,现行汇率法,流动与非流动项目法,流动与非流动项目法,货币性与非货币性项目法,货币性与非货币性项目法,时态法,时态法,四、我国外币报表采用的折算方法,我国采用的是现行汇率法。 具体分为两种情况： （一）企业对境外经营财务报表的折算 （二）企业对处于

36、恶性通货膨胀经济中的境外经营的财务报表的折算,（一）企业对境外经营财务报表的折算,1、资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。 2、利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。 按照上述折算产生的外币财务报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。,我国外币会计报表折算的现行规定,汇率的选择,资产 负债表,资产与负债,未分配利润,其他所有者 权益项目,利润表,平均汇率 或现行汇率,折算程序,利润表,所有者权益

37、变动表,资产负债表,折算差额,资产负债表,国内甲公司的记账本位币为人民币，该公司仅有一全资子公司乙公司，除此之外，无其他境外经营。 乙公司设在美国，自主经营，所有办公设备及绝大多数人工成本等均以美元支付，除极少量的商品购自甲公司外，其余的商品采购均来自当地，乙公司对所需资金自行在当地融资、自担风险。因此，根据记账本位币的选择确定原则，乙公司的记账本位币应为美元。 207年12月31日，甲公司准备编制合并财务报表，需要先将乙公司的美元财务报表折算为人民币表述。 乙公司的有关资料如下：,例题8：,207年12月31日的即期汇率为1美元8元人民币 207年的平均汇率 为1美元兑82元人民币。 实收资

38、本为125 000美元，发生日的即期汇率为1美元83元人民币。 206年12月31日的即期汇率为1美元8.25元人民币。 累计盈余公积为11 000美元，折算为人民币90 300元； 累计未分配利润为20 000美元，折算为人民币166 000元。 乙公司在年末提取盈余公积6 000美元。,利润表 乙公司 （207年） 单位：元,资产负债表 编制单位：乙公司 (207年12月31日) 单位：元,所有者权益变动表 编制单位：乙公司 207年度 单位：元,特别注意1:,在企业境外经营为其非全资子公司的情况下，企业在编制合并财务报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担

39、的外币报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表。,母公司含有实质上构成对子公司(境外经营)净投资的外币货币性项目的情况下，在编制合并财务报表时，应分别以下两种情况编制抵销分录： (1)实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母公司或子公司的记账本位币反映，则该外币货币性项目产生的汇兑差额应转入“外币报表折算差额”； (2)实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母、子公司的记账本位币以外的货币反映，则应将母、子公司此项外币货币性项目产生的汇兑差额相互抵销，差额计入“外币报表折算差额”。,特别注意2:,如果合并财务报表中各子公司之间也存在实质上构成对另一子公司(境外经营)净投资的外

40、币货币性项目，在编制合并财务报表时应比照上述原则编制相应的抵销分录。,特别注意3:,国内甲上市公司以人民币为记账本位币。 20 7年1月3日以22 960万元人民币从美国某投资商中购入该国乙公司80的股权，从而使乙公司成为其子公司。 乙公司为投资商全部以美元投资设立，其净资产在207年1月3日的公允价值等于其账面价值3 500万美元，乙公司确定的记账本位币为美元。 有关资料如下；,例题9,207年1月3日，甲公司的累计未分配利润为3 696万元人民币，累计盈余公积为2 600万元人民币。 乙公司的实收资本为3 410万美元，折算为人民币27 962万元人民币，累计未分配利润为80万美元，折算为

41、人民币656万元人民币，累积盈余公积为10万美元，折算为人民币82万元。 207年4月1日，为补充乙公司经营所需资金的需要，甲公司以长期应收款形式借给乙公司500万美元，除此之外。 甲、乙公司之间未发生任何交易。有关财务资料见下表：,假定207年1月3日的即期汇率为1美元82元人民币 4月1日的即期汇率为1美元8元人民币 12月31日的即期汇率为1美元78元人民币，年平均汇率为1美元8元人民币。 由于汇率波动不大，甲公司以平均汇率折算乙公司利润表。 207年甲、乙公司采用相同的会计期间和会计政策，经分析，甲公司借给乙公司的500万美元资金实质上构成对乙公司的净投资的一部分。,资产负债表 (20

42、7年12月31日) 单位：万元,甲公司当年提取盈余公积2 000万元人民币，乙公司当年提取盈余公积120万美元，除此之外，甲、乙公司的所有者权益均未发生其他变动。 利润表 (207年) 单位：万元,(1)207年1月3日，甲公司取得乙公司80的股权时，账务处理如下： 借：长期股权投资 22 960 贷：银行存款 22 960 (2)207年4月1日，甲公司向乙公司借出500万美元时，账务处理如下： 借：长期应收款乙公司(美元) 4 000 贷：银行存款美元 4 000 (3)207年12月31日，甲公司借给乙公司的500万美元因汇率变动产生的汇兑差额的账务处理如下： 借：财务费用 100 贷：

43、长期应收款乙公司(美元) 100,(4)207年12月31日，乙公司实现净利润 1 050万美元时，甲公司应作如下会计分录： 借：长期股权投资 6 720 贷：投资收益 6 720 相关抵销分录如下： 借：投资收益 6 720 贷：长期股权投资 6 720 借：股本 27 962 年初盈余公积 82 年初未分配利润 656 贷：长期股权投资 22 960 少数股东权益 5 740,借：长期应付款甲公司 3 900 贷：长期应收款乙公司(美元) 3 900 借：外币报表折算差额 100 贷：财务费用 100 借：外币报表折算差额 -322 贷：少数股东权益 -322,合并财务报表工作底稿 单位：

44、万元,合并资产负债表 编制单位：甲公司 (207年12月31日) 单位：万元,合并利润表 编制单位：甲公司 207年 单位：万元,合并所有者权益变动表 编制单位：甲公司 207年 单位：万元,（二）恶性通货膨胀经济中境外经营财务报表的折算,1、恶性通货膨胀经济的判定 当一个国家经济环境显示出(但不局限于)以下5个特征时，应当判定该国处于恶性通货膨胀经济中： （1）三年累计通货膨胀率接近或超过100； （2）利率、工资和物价与物价指数挂钩，物价指数是物价变动趋势和幅度的相对数；,（3）一般公众不是以当地货币、而是以相对稳定的外币为单位作为衡量货币金额的基础； （4）一般公众倾向于以非货币性资产或

45、相对稳定的外币来保存自己的财富，持有的当地货币立即用于投资以保持购买力； （5）即使信用期限很短，赊销、赊购交易仍按补偿信用期预计购买力损失的价格成交。,2、处于恶性通货膨胀经济中境外经营财务报表的折算,企业对处于恶性通货膨胀经济中的境外经营财务报表进行折算时： 需要先对其财务报表进行重述： 对资产负债表项目运用一般物价指数予以重述； 对利润表项目运用一般物价指数变动予以重述。 然后，再按资产负债表日即期汇率进行折算。 在境外经营不再处于恶性通货膨胀经济中时，应当停止重述，按照停止之日的价格水平重述的财务报表进行折算。,五、企业处置境外经营的会计处理,企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所

46、有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益； 部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益。,（一）涉及的主要会计科目和报表项目,涉及的主要会计科目和报表项目有： 少数股东权益 投资收益 外币报表折算差额,（二）涉及的主要会计科目和报表项目的应用,（三）应用原则,（1）如果企业的“境外经营”在会计期间内存在变更记账本位币的形式，对其所有汇率进行核实，若是变更时所有报表项目采用变更当日汇率进行折算则不需要进行调整；若采用的不是变更当日汇率则调整为变更当日汇率。 （2）将外币报表折算差额按比例分开，属于

47、少数股东权益的部分，并入少数股东权益中。 （3）对当期所处置的“境外经营”，已列入所有者权益的外币报表折算差额中与该境外经营相关部分，自所有者权益项目中转入当期损益。,（四）主要会计分录举例,例： A公司于2005年1月1日与B公司合资在美国投资C公司，C公司注册资金为1000万美元，其中A公司出资800万美元，占80%；B公司出资200万美元，占20%。 A公司本部2005年实现净利2000万人民币，C公司2005年实现净利200万美元。 2006年1月1日，A公司将其持有的C公司20%股分转让，转让收益为2000万人民币。,例题10,假定A公司实收资本为16000万元，A公司和C公司净分配

48、利润按10%提取盈余公积金。 2005年1月1日美元兑人民币汇率为8.27； 2005年12月31日美元兑人民币的汇率为8.07； 2005年平均汇率为：（8.27+8.07）/2=8.17。 要求： 若不考虑相关税费，对A及C公司2005年初、年末的权益变化进行计算并做出相应会计分录。同时对A公司转让20%股份做相应会计处理。,（一）A公司、C公司的会计处理,1、A和C公司2005年初、年末的权益变化 2、A公司2005年末合并资产负债表,1、A和C公司2005年初、年末的权益变化 单位：万元,2、A公司长期投资报表项目的调整,2005年初初始投资时（按成本法核算）： 借：长期股权投资投资成

49、本 6616 贷：银行存款美元户（800*8.27）6616 2005年末时（按权益法对报表项目作调整） 借：长期股权投资损益调整 1307.20 贷：投资收益美元户（200*80%*8.17）1307.20,3、C公司外币报表折算差额的计算,股本按期初汇率折算，而资产负债按期末汇率折算； 损益利润表项目按平均汇率折算。 外币报表折算差额 =1000*（8.07-8.27）+200*（8.07-8.17） =-220万元,4、A公司2005年末合并资产负债表的抵消会计分录1,借：股本 8270 盈余公积 163.40 未分配利润 1470.60 贷：长期股权投资 7923.20（报表调整后的金额） 贷：少数股东权益 1936.80,4、A公司2005年末合并资产负债表的抵消会计分录2,借：投资收益 1307.20 少数股东收益