新旧企业所得税法的差异分析

新旧企业所得税法的差异分析2007 年 3 月 16 日，我国公布了中华人民共和国企业所得税法，8 年 1 月 1 日施行。新的中华人民共和国企业所得税法将取代 1991 年 4 月 9 日公布的中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法和 1993 年 12 月13 日发布的中华人民共和国企业所得税暂行条例(以下简称条例)。鉴于新法在纳税人、税率、扣除、税收优惠等方面与现行税法有诸多不同，本文将企业所得税法新旧法条要点加以归纳和整理，以供大家学习讨论。一 我国企业所得税法的变革历程 （一）我国企业所得税法起源 中国所得税制度的创建受欧美国家和日本的影响，始议于 20 世纪初。清末宣统年间（大约为 1910 年），曾经起草过所得税章程，其中既包括对企业所得征税的内容，也包括对个人所得征税的内容，但是未能公布施行。 1911 年辛亥革命爆发，中华民国成立后，曾经以上述章程为基础制定过所得税条例，并于 1914 年初公布，但是在此后的二十多年间未能真正实行。 1936 年 7 月 21 日，国民政府公布所得税暂行条例，按照不同的征税项目，分别从同年 10 月 1 日和次年 1 月 1日起开征。至此，中国历史上第一次开征了所得税。 1943 年，国民政府公布所得税法，这是中国历史上第一部所得税法。 由于当时的中国政治腐败，经济落后，富人大量逃税，而穷人又无力纳税，所得税法只是徒有虚名，不可能很好地实施。1937 年，国民政府的所得税收入为 1874 万元，分别占税收总额和财政收入总额的 4.2和 0.9。1946 年，国民政府的所得税收入为 5386 亿元，分别占税收总额和财政收入总额的 4.1和 0.8。 从 1949 年中华人民共和国成立到 1978 年中国实行改革开放政策以前的 30 年间，中国所得税制度的发展经历了一段曲折的发展过程。 1949 年 10 月 1 日新中国成立以后，在全国统一的新税收制度建立以前，为了保证财政收入和稳定经济，根据中共中央的指示，老解放区的人民政府暂时可以继续按照自己制定的税法征税，来不及制定新税法的新解放区则可以暂时沿用原国民党政府实行过的一些可以利用的税法征税，其中包括所得税方面的法规。 在 1949 年 11 月底至 12 月初召开的首届全国税务会议上，确定了统一全国税收制度、税收政策的大政方针和拟出台的主要税法的基本方案，其中包括对企业所得（包括经营所得和利息所得等）和个人所得（包括经营所得，工资、薪金所得和利息所得等）征税的方案。 1950 年 1 月 30 日，中央人民政府政务院发布了新中国税制建设的纲领性文件全国税政实施要则，其中规定全国共设置 14 种税收。在这些税种中，涉及对所得征税的有工商业税（所得税部分）、存款利息所得税和薪给报酬所得税等 3 种税收。 在实施过程中，对私营企业、集体企业和个体工商户的生产、经营所得征收的工商所得税自 1950 年开征以后，征税办法几经修改，一直没有停止征收。但是，始终没有形成一套独立、完整、统一的企业所得税制度。与当时的经济、计划、财政、企业财务管理体制相适应，国营企业一直实行利润上缴制度，不缴纳所得税。利息所得税自1950 年开征，后来由于征税范围缩小、配合银行降低利息而自 1959 年起停征。薪给报酬所得税没有开征。从 1952年至 1956 年期间，中国曾经多次研究开征个人所得税的问题，但是最终没有开征，此后不再提及这个问题。 在这一时期，基于当时中国的所有制结构、财政分配体制和税制结构，国家财政收入最主要的来源是国营企业上缴的利润，各项税收收入占财政收入的比重比较小，合计只占 50左右。在税收收入中，又以在国内销售环节征收的货物和劳务税（起初为工商业税、货物税、商品流通税，后来逐步改为工商统一税、工商税）收入为主体，此类税收收入占税收总额的比重一般在 70以上，所得税（主要是工商所得税）收入占税收总额的比重极小。例如，1956 年、1965 年和 1975 年，中国的税收收入占财政收入的比重分别为 49.0、43.2和 49.4，个体经济缴纳的各种税收占全国税收总额比重分别为 3.2、2.3和 0.8，其中所得税所占的比重就更是微乎其微了。因此，所得税对于国家经济的影响是非常微弱的。 （二）改革开放以来我国企业所得税法的发展 1改革开放后外资企业所得税制度的发展 20 世纪 70 年代末至 80 年代初，为了适应中国对外开放、利用外资的需要，财税部门提出了对外资企业征收所得税的建议，并得到了中共中央、国务院和全国人民代表大会的批准。 1980 年 9 月 10 日，第五届全国人民代表大会第三次会议通过了中华人民共和国中外合资经营企业所得税法，同日以中华人民共和国全国人民代表大会常务委员会委员长令公布施行。这是新中国成立以后制定的第一部企业所得税法。 1981 年 12 月 13 日，第五届全国人民代表大会第四次会议通过了中华人民共和国外国企业所得税法，同日以中华人民共和国全国人民代表大会常务委员会委员长令公布，自 1982 年 1 月 1 日起施行。 随着中国对外开放政策的进一步贯彻和利用外资的发展，为了解决中外合资经营企业所得税法和外国企业所得税法与形势的发展不相适应的矛盾，1991 年 4 月 9 日，第七届全国人民代表大会第四次会议将中外合资经营企业所得税法与外国企业所得税法合并，制定了中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法，同日以中华人民共和国主席令公布，自同年 7 月 1 日起施行。 外商投资企业和外国企业所得税的纳税人为外商投资企业和外国企业，征税对象为纳税人的生产、经营所得和其他所得。外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所每一纳税年度的收入总额减除成本、费用、损失以后的余额，为应纳税所得额。企业所得税的税率为 30，地方所得税的税率为 3。符合规定条件的生产性的外商投资企业，可以定期免征、减征企业所得税。设在经济特区、经济技术开发区、沿海经济开放区等规定地区的外商投资企业，在规定地区属于能源、交通等国家鼓励项目的外商投资企业，可以减按较低的税率征收企业所得税。对于鼓励外商投资的行业、项目，省、自治区、直辖市人民政府可以根据实际情况决定免征、减征地方所得税。外商投资企业的外国投资者将从企业取得的利润再投资于该企业，可以按照规定退还部分以至全部已经缴纳的所得税税款。纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是最长不得超过 5 年。 外资企业所得税制度的统一适应了中国对外开放扩大的需要，对于促进中国经济的发展、增加财政收入，具有积极的作用。从 1982 年到 2005 年，中国的外资企业所得税收入从 0.1 亿元增加到 1147.7 亿元，23 年间增长了11476 倍，平均每年递增 50.1，大大高于中国同期的经济增长速度和税收总额增长速度。这部分税收占全国税收总额的比重也从 1982 年的 0.1逐步上升到 2005 年的39.9，23 年间上升了 39.8 个千分点，平均每年上升 1.7个千分点。 2国营企业所得税制度的建立和其他内资企业所得税制度的完善 20 世纪 70 年代末至 80 年代初，中国的财税部门就全面税制改革问题做了大量的调查研究和试点工作，并在此基础上形成了关于税制改革的总体设想，其中的一项重要内容就是对国营企业开征所得税，并得到了中共中央、国务院和全国人民代表大会的批准。 从 1983 年到 1984 年，中国分两步将实行了三十多年的国营企业上缴利润制度改为国营企业所得税制度，即国营企业“利改税 ”的第一步改革和第二步改革。1984 年 9 月18 日，国务院发布了中华人民共和国国营企业所得税条例（草案）和国营企业调节税征收办法，自同年 10月 1 日起施行。 国营企业“利改税 ”推行以后，随着中国经济体制改革的发展，其不足之处也日益明显地表现出来，为了深化企业改革，从 1987 年起，中国在国营企业中普遍推行了各种形式的承包经营责任制，用契约（承包合同）的形式确定企业向国家上缴利润的基数，从而使国营企业所得税近乎名存实亡。承包制的推行虽然对于调动企业的积极性有一定的激励效应，但是同时不可避免地出现了争基数、吵比例、包盈不包亏、企业搞短期行为、国家税收收入下降和国民收入分配过分向企业和个人倾斜等弊端。 为了解决上述问题，财政、税务、经济体制改革等部门和财税理论界开始从理论和实践两个方面积极探索如何把企业所得税制和承包制的优点结合起来的有效途径，并提出了“税利分流，税后还贷，税后承包” 的新思路。这一思路很快得到了中共中央、国务院和全国人民代表大会的重视与肯定。经国务院批准，财政部和国家经济体制改革委员会还组织了“税利分流 ”的改革试点，其主要内容是：降低企业所得税的税率，实行从 10至 35的 5 级超额累进税率；取消固定资产投资税前还贷；税后利润实行多种形式的承包，一定 3 年不变。 “税利分流 ”改革的研究与试点，为正确处理国家与企业的分配关系，促进企业转换经营机制，作了有益的探索，并为下一步企业所得税制度的改革作了积极的尝试，提供了有益的经验。 此外，根据搞活国营大中型企业的需要，经国务院批准，国营企业调节税的税额逐年调减，征税范围也逐步缩小。 1992 年 10 月召开的中国共产党第十四次全国代表大会提出了建立社会主义市场经济体制的战略目标，从而为中国企业所得税制度的改革提供了重要的契机。财税部门提出：为了适应社会主义市场经济的需要，公平税负，促进竞争，必须改革企业所得税制度。在实施步骤上，可以分为两步走：第一步，先将对国营企业、集体企业、私营企业等内资企业分别征收的所得税统一起来；第二步，再将对内资企业和外资企业分别征收的所得税统一起来。这一建议得到了中共中央、国务院的批准。 1993 年 12 月 13 日，国务院将国营企业所得税、国营企业调节税、集体企业所得税和私营企业所得税合并，制定了中华人民共和国企业所得税暂行条例，自 1994 年1 月 1 日起施行。 企业所得税的纳税人为中国境内的国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业和其他组织，征税对象为纳税人来源于中国境内、境外的生产、经营所得和其他所得。纳税人每个纳税年度的收入总额减去准予扣除项目金额以后的余额，为应纳税所得额。一般企业适用33的税率，微利企业暂时适用 27或者 18的税率，金融、保险企业暂时适用 55的税率（1997 年以后降为33）。符合国家有关规定的某些企业和经营单位可以享受一定的免税或者减税待遇。纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是最长不得超过 5 年。 3追求企业所得税内外统一的步伐 1994 年税制改革以后，根据发展经济，深化改革，扩大开放的需要，中国开始酝酿内资企业所得税制度与外资企业所得税制度的统一，几经曲折，历经三个五年计划、十多年时间。 1996 年 3 月 17 日，第八届全国人民代表大会第四次会议批准了中华人民共和国国民经济和社会发展“九五” 计划和 2010 年远景目标纲要，其中明确提出统一内外资企业所得税。 2001 年 3 月 15 日，第九届全国人民代表大会第四次会议批准了中华人民共和国国民经济和社会发展第十个五年计划纲要，其中再次明确提出统一内外资企业所得税。2003 年 10 月 14 日，中国共产党第十六届中央委员会第三次全体会议通过了中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定，其中提出统一各类企业税收制度，自然也包括统一内外资企业所得税制度。 从 2004 年 3 月召开的第十届全国人民代表大会第二次会议以后，共有 541 位全国人大代表提出 16 项议案，要求将内资企业所得税与外资企业所得税统一起来。仅在 2006年 3 月召开的十届全国人大四次会议期间，全国人大代表提出的 8 项涉税议案中就有 6 项涉及两法合并。郭广昌代表连续 3 年提出两法合并的议案。在同时召开的中国人民政治协商会议第十届全国委员会第四次会议期间，中国民主建国会中央提交的提案尽快统一内外资企业所得税制度被列为一号提案。杨崇春委员连续两年提出两法合并的提案。 2005 年 10 月 11 日，中国共产党第十六届中央委员会第五次全体会议通过中共中央关于制定国民经济和社会发展第十一个五年规划的建议，其中再次提出统一各类企业税收制度。 2006 年 3 月 14 日，第十届全国人民代表大会第四次会议批准了中华人民共和国国民经济和社会发展第十一个五年规划纲要，其中提出统一各类企业税收制度。而且，全国人大常委会已经将内资企业所得税制度与外资企业所得税制度的统一（即两法合并）列入了当年的立法计划。 同年 8 月 23 日，国务院常务会议通过了中华人民共和国企业所得税法（草案），并决定将其提交全国人民代表大会常务委员会审议。 同年 9 月 28 日，国务院将中华人民共和国企业所得税法（草案）提请全国人民代表大会常务委员会审议。 同年 12 月 29 日，第十届全国人民代表大会常务委员会第二十五次会议经过审议决定，将中华人民共和国企业所得税法（草案）提请 2007 年 3 月召开的第十届全国人民代表大会第五次会议审议。 在 2007 年 3 月召开的第十届全国人民代表大会第五次会议上，国务院提请会议审议的中华人民共和国企业所得税法（草案）得到了与会各界代表的普遍高度评价和热烈赞同，极有希望顺利通过，从而成为中国企业所得税发展史上的一个新的、具有伟大历史意义的里程碑。 2007 年 3 月 16 日，我国公布了中华人民共和国企业所得税法，该法将于 2008 年 1 月 1 日起施行。 以下文中提到的新企业所得税法是指 2008 年 1 月 1 日起施行的中华人民共和国企业所得税法，原企业所得税法是指 1991 年 4 月 9 日公布的中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法和 1993 年 12 月 13 日发布的中华人民共和国企业所得税暂行条例。 二新企业所得税法颁布的必要性 （一）原企业所得税法不符合国际税收惯例 从形式看，内外资企业所得税的法定税率都是 33，但两套税法无论是在法律效力，还是税前扣除项目标准和资产税务处理规定、税收优惠政策等方面都存在明显差异，外商投资企业的窄税基、多优惠和内资企业的宽税基、少优惠直接导致两者实际税负的差距，据统计，外商投资企业所得税实际平均税负一直在 10左右，而内资企业则在25以上。实行内外有别的两套税法，既违背市场经济要求的公平税负、平等竞争原则，也不符合国际惯例，中国已经加入 WTO，外资企业将进一步进入我国，成为我国经济不可或缺的组成部分，我国的企业也将进一步走向国际市场，参与国际竞争，对企业所得税在内外资企业之间、地区之间实现统一提出了迫切要求。 （二）原企业所得税法税基界定不规范，内资企业税前扣除限制过严 税法对税基的确定存在的主要问题：一是与企业会计制度的关系不协调，由于税收制度和会计制度在职能、目标和核算依据等诸多方面存在差异，近年来，为适应市场经济和建立现代企业制度的需要，会计制度已经发生了很大变化，且不断处于调整之中，而税法没有建立一套独立的所得税税基确定原则，有些规定甚至在沿用老的会计制度，如对销售收入的确认、对资产的税务处理等。二是税法对界定税基的一些概念比较模糊，如对业务招待费、支付给总机构的管理费都以收入的一定比例为计算依据，收入净额和总收入是会计概念还是税务概念，其内涵和外延有多大，并不明确。三是对内资企业税前扣除项目列支标准规定过严，如内资企业计税工资标准，广告性支出的限额、对折旧方法和折旧年限的严格限定等，使得为取得应税收入而发生的许多费用不能在税前足额列支，不符合市场经济条件下企业发展规律，也不利于内资企业的健康发展。 （三）原企业所得税法税收优惠政策导向不明确，税收优惠形式单一 一是税收优惠政策不能有效体现国家宏观调控需要。内资企业的优惠比较少，且多属照顾性，或是替代财政支出性的优惠，税收优惠偏重于解决机制转换过程中的临时性困难，对资源优化配置的引导不足。而对外商投资企业的优惠政策，其效果偏重于鼓励吸引外资总量，不能有效调节外商投资的方向。二是税收优惠方式单一，政策效果不确定，容易引起企业偷税、避税现象。所得税优惠政策以直接优惠居多，间接优惠较少，主要是减税、免税和低税率。这些优惠措施，容易诱使企业通过频繁注册新企业、人为安排获利年度、利用关联交易转移定价调节企业间的利润水平，钻税法的空子。目前，与我国签订税收协定的国家有 79 个，已经生效的 65 个，而有税收饶让条款的国家只有 30 多个，我国给予外商投资者的低税率和减免税等直接优惠措施，外方需要在母国补缴税款，实际转化成了投资者所在国的税收收入，并没有使投资者最终受益。三是优惠政策的实施主观性、随着性大。我国内外资企业所得税每年都有一些优惠政策以法规、规章甚至规范性文件形式出台，加上各地区为了本地区利益，无视税法的统一性和严肃性，用减免税优惠政策作为招商引资广告，随意扩大优惠范围，越权减免税，采用地方税先征后还、即征即退等形式变相减免税，搞低税优惠竞争，扰乱了正常的税收秩序。我国已经加入 WTO，这种有失公平、公正、多变的税收优惠政策很可能面临外国投资者的诉讼。 （四）原企业所得税法企业间税负差异过大，部分企业税负过重 我国现行税制对同一经济行为在各类主体之间税收待遇上的差异性，尤其是在所得税上表现最为明显。如内资企业与外资企业、高新技术开发区内企业与区外企业、现代企业制度试点企业与非试点企业、上市与非上市公司、境外上市与境内上市公司之间在适用税率以及所享受的税收优惠政策方面存在着较大的差异，导致税收待遇不公现象非常突出。 综上所述，随着我国社会主义市场经济体制的建立和完善，我国企业制度改革和社会经济发展呈现新的特点，特别是我国加入世界贸易组织后，对外资企业的市场准入限制逐步取消，内资企业面临越来越大的竞争压力，继续对内、外资企业分别适用不同的所得税制度，必将使内资企业处于不平等的竞争地位，影响统一、规范、公平竞争的市场环境的建立，进而影响到国民经济的健康运行。因此，颁布新的企业所得税法是势在必行的。 三 新旧企业所得税的差异及分析 （一）适用范围发生变化 企业所得税暂行条例只适用于内资企业，外商投资企业和外国企业适用外商投资企业和外国企业所得税法，而企业所得税法则对所有企业适用。新企业所得税法的制定和实施意味着内、外资两套所得税法的合并，税收优惠政策将告别身份差异时代。 （二）企业所得税率发生变化 在原所得税法下，内资企业所得税税率是 33，另有两档优惠税率，全年应纳税所得额 310 万元的，税率为27，应纳税所得额 3 万元以下的，税率为 18；特区和高新技术开发区的高新技术企业的税率为 15。外资企业所得税税率为 30，另有 3的地方所得税。新所得税法规定法定税率为 25，内资企业和外资企业一致，国家需要重点扶持的高新技术企业为 15，小型微利企业为20，非居民企业为 20。在日常工作中，要注意把握企业所得税率临界点的应用，要注意严格掌握小型微利企业的认定条件。 原税法规定内资企业所得税法定税率为 33，考虑到许多利润水平较低的企业，又规定了 18和 27两档征收率。新企业所得税法规定企业所得税率为 25，同时明确：对非居民企业取得的应税所得适用 20的税率；对国家需要重点扶持的高新技术企业，减按 15的税率征收企业所得税。 （三）税前扣除项目的变化 企业所得税法第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。具体变化内容主要有： 1工资、薪金支出扣除标准 原税法规定，除另有规定外工资薪金支出实行计税工资扣除办法，计税工资扣除标准按规定月人均 1600 元执行。这里的计提标准是“计税工资” ，而不是指企业账面上支付的工资总额，因而多计的支出应调增纳税所得额。而新税法规定，企业实际发生的合理的职工工资薪金，准予在税前扣除。新法下由于工资薪金是全额税前扣除，因而不存在纳税调整。 例：企业职工 50 人，会计上工资薪金全年支出 100 万元，年度会计利润为 200 万元，所得税率为 25，假设无其他纳税调整事项。 按原税法计算应可扣除的工资支出为 96 万元（1600 元5012），则会计上多扣除了 4 万元（100-96），应调增纳税所得额 4 万元，应纳税所得额为 204 万元（200+4）。 按新税法规定计算则该工资薪金支出 100 万元可全额扣除。不存在纳税调整，应纳税所得额还是 200 万元。 新税法下应纳税所得额低于原税法 4 万元，使纳税支出减少 1 万元（425），利润增加 1 万元。 2三项经费扣除标准 原税法规定的纳税人的工会经费、职工福利费、职工教育经费， 分别按照计税工资总额的 2、14、1.5计算扣除。新的企业所得税法则规定企业发生的职工福利费支出。不超过工资、薪金总额的 14的部分，准予扣除。企业拨缴的工会经费，不超过工资、薪金总额 2的部分准予扣除。除国务院、税务部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额的 2.5的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度扣除。 接上例，企业会计上计提职工福利费、工会经费、职工教育经费分别按 14、2和 2.5，计提额合计为 18.5万元。 按原税法规定，计提三费时按计税工资计算，可扣除额为 16.8 万元（1600501217.5），会计上超支 1.7 万元（18.5-16.8），应调增纳税所得 1.7 万元，应纳税所得额为 201.7 万元（200+1.7）。 按新税法规定，计提三费时按工资薪金总额计算，计提额为 18.5 万元（10018.5），与会计处理一致，不存在纳税调整，应纳税所得额还是 200 万元。 新税法下应纳税所得额低于原税法 1.7 万元，使纳税支出减少 0.425 万元（1.725），利润增加 0.425 万元。 3业务招待费扣除标准 新税法在企业所得税法实施条例第四十三条规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的 60扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5。 旧税法分内外资所得税分别作出规定，内资企业按销售(营业)收入净额以 1500 万元为界限，确定不同的扣除比例外资企业则分别以销售收入净额 1500 万元、业务收入总额 500 万。 从上条可看出，新税法设置了企业自行承担所开支的招待费最低限，为实际支出的 40，确定了新的上限标准：不得超过当年销售(营业)收入的 5 。 新税法对内外资企业进行合并，并且考虑到商业招待和个人消费之间难以区分，为加强管理，同时借鉴国际经验，也就是说，企业至少要自己承担 40的业务招待费，这是新税法作出的一项重要变化。 新税法仍保留业务招待费扣除上限最高不得超过当年销售(营业) 收入的 5 。 以内资企业进行举例说明： 某企业(内资)2008 年度取得各项业务收入 3500 万元，本年度在管理费中共列支业务招待费 40 万元。 根据旧税法规定，可在所得税前扣除的业务招待费： 1500 万5+(3500-l500) 万3=13.5 万元， 超过列支标准=40 万元-13.5 万元=26.5 万元， 超过列支标准的 26.5 万元不得扣除，要调增应纳税所得额。 根据新税法规定，可税前扣除的业务招待费=40 万元60 =24 万元， 最高扣除限额=3500 万5=17.5 万元，故只能扣除业务招待费 17.5 万元， 应调增应纳税所得额=40 万元-17.5 万元=22.5 万元。 新税法比旧税法多扣除 4 万元(17.5 万-13.5 万)。 假设上例中销售(营业)收入不变，依旧为 3500 万元，本年度在管理费中共列支业务招待费 20 万元。 根据旧税法规定，可在所得税前扣除的业务招待费=1500 万5+(3500-1500)万3=13.5 万元， 超过列支标准=20 万元-l3.5 万元=6.5 万元， 超过列支标准的 65 万元不得扣除，要调增应纳税所得额。 根据新税法规定，可税前扣除的业务招待费=20 万元60 =12 万元， 最高扣除限额=3500 万5 。=17.5 万元，故只能扣除业务招待费 12 万元， 应调增应纳税所得额=20 万元-12 万元=8 万元。 新税法比旧税法少扣除 1.5 万元(13.5 万-12 万)。 由上例可看出企业发生可扣除的业务招待费，即实际发生业务招待费的 60大于最高扣除限额(当年营业收入的5)时新税法规定对企业比旧税法规定有利。同时执行新税法时，业务招待费实际发生额的 40企业自负也会影响企业纳税。 新税法显现出的特点是：当招待费发生额在扣除额以内时，税负相对较重；当招待费发生额远超过扣除额时，税负相对较轻。也就是说，如果企业发生的招待费控制在扣除额以内，根据原条例无须纳税，新税法却要交纳一定税款；反之，如果企业发生的招待费超出扣除额，根据原条例交纳的税额较大。所以在新的企业所得税实施条例实施后，如何合理规避税收方面的限制性条款，在业务招待费不能全额扣除的前提下适当调整和控制招待规模，以求最大限度取得企业经济效益，尽可能减少税金流出，也是企业管理需要关注的方面。 4广告费和业务宣传费支出 原税法对于内资企业广告宣传费的扣除实行分类扣除政策，规定纳税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售（营业）收入 2的，可据实扣除；但制药、食品、日化、家电、通讯、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等行业的企业，每一纳税年度可在销售（营业）收入 8的比例内据实扣除；粮食白酒广告费不得在税前扣除。新税法规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入 15的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 可以看出新法将扣除比例提高了，而且不分行业，这对于部分不属于鼓励行业范围内的企业来说扣除率偏高。但考虑到各个行业的特殊情况，新税法授权国务院财政、税务部门有权对广告费和业务宣传费的扣除比例作出例外性的规定。 例：某家电企业全年广告费为 180 万元，该企业全年销售收入为 2000 万元。 原税法下按规定扣除额为 160 万元（20008），则多支 20 万，调增纳税所得额 20 万元。 新税法下广告费 180 万元不超过销售收入的15（200015 =300 万元），因而广告费 180 万元可准予扣除，不存在纳税调整。由此，新法的变化使企业少交税金 5 万元（2025 ），利润增加 5 万元。 5研发费用扣除标准 研究开发费用旧税法对企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，不受比例限制，计入管理费用。企业研发各项费用逐年增长的，增长幅度在 10以上（含10）的，可再按实际发生额的 50抵扣应税所得额。亏损企业发生的研究开发费用，只能按规定据实列支，不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。盈利企业研究开发费用比上年增长达到 10以上的其实际发生额50，如大于企业当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税所得额的部分，予以抵扣；超过部分，当年和以后年度均不再抵扣。 新税法规定，企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。具体是未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的 50加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的 150摊销。新税法对研究开发费用不再一次性扣除，与新会计准则对研究开发费用的处理一致。加计扣除的条件有大幅放宽，不再要求逐年增长 10以上和盈利， 未形成无形资产部分是当期加计扣除，形成无形资产部分则是分期加计摊销。 例：企业年度会计利润为 200 万元，在管理费用中列支的研究开发费用 20 万元，所得税率为 25，无其他纳税调整项目。 原税法下，假设研发费用增长幅度在 10以内的情况时，据实扣除，当年应纳税所得额还是为 200 万元。新税法下，据实扣除外还按照 50加计扣除，则应纳税所得额190 万元（2002050）。因此在这种情况下，新法的变化比旧法少交税金 2.5 万元（200190）25 ，利润增加 2.5 万。 原税法在研发费用增长幅度在 10以上的情况和新法处理一致，应纳税所得额都为 190 万元（2002050） （四）纳税人发生的公益性捐赠税前扣除政策的变化 1扣除比例变化 新企业所得税法第九条规定：“企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额 12以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除”。与旧税法相比较，发生了两大方面的调整变化：一是提高了内资企业公益性捐赠税前扣除限额，即由原来内资企业（金融保险业除外）不超过年度应纳税所得额的 3，外资企业没有限制，改为内外资企业均不超过年度利润总额的 12；二是改变了公益性捐赠税前扣除的计算基础，即由原来内资企业的年度应纳税所得额改为年度利润总额。下面通过文字和实例的方式予以解读。新企业所得税法将内资企业公益性捐赠税前扣除比例由 3提高到 12，表明了国家进一步加大税收支持社会公益性捐赠的力度。同时，借鉴国际通用作法，将外资企业捐赠税前扣除从无比例限制统一到 12的比例上，实行内外资企业一致的政策，使中外企业竞争更趋公平。12的捐赠扣除比例在国际上属于较高水平，如美国为10，韩国为 7，荷兰为 6，比利时为 5等。实行捐赠扣除比例的限制，主要是为了堵塞税收漏洞，防止部分企业利用捐赠扣除达到少缴税款的目的。 2将计税依据由“应纳税所得额”调整为“利润总额” 新企业所得税法将捐赠扣除的计算基础，由年度应纳税所得额改为年度利润总额，大大简化了捐赠扣除限额计算和纳税调整工作量，因为利润总额和应纳税所得额是两个不同的概念，从法律上讲，利润总额是会计法上的概念，而应纳税所得额是一个税法上的概念，从经济上讲，利润总额是一种账面收益，反映的是企业一定时期内生产经营的财务状况，它关系到企业的经营成果、投资者的权益以及企业与员工的利益；而应纳税所得额则是一种经济学收益，是根据企业所得税法，按照一定的标准确定的，纳税人在一个时期内的计税所得，即计税依据，计税依据的大小，关系到国家与企业的利益分配。利润总额是确定应纳税