《会计重点摘录》word版.doc

2010年注会会计重点知识摘录第 二 章金融资产2.2.2以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产（一）交易性金融资产的初始计量1.入账成本买价已经宣告未发放的股利（或已经到期未收到的利息）；2.交易费用计入投资收益借方。包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。另外，企业为发行金融工具所发生的差旅费等，不属于此。借：交易性金融资产成本（按公允价值入账）投资收益 （交易费用）应收股利（应收利息）贷：银行存款 （支付的总价款）（二）交易性金融资产的后续计量当公允价值大于账面价值时：借：交易性金融资产公允价值变动贷：公允价值变动损益当公允价值小于账面价值时：相反分录（三）宣告分红或利息到期时借：应收股利（或应收利息）贷：投资收益（四）收到股利或利息时借：银行存款贷：应收股利（应收利息）（五）处置时借：银行存款（净售价）公允价值变动损益（持有期间公允价值的净增值额）贷：交易性金融资产（账面余额）投资收益（倒挤认定，损失记借方，收益记贷方。） 公允价值变动损益（持有期间公允价值的净贬值额）例借：银行存款1 500 000公允价值变动损益300 000（若贬值在贷方）贷：交易性金融资产成本1 000 000 公允价值变动300 000投资收益500 000【要点提示】交易性金融资产出售时投资收益=净售价-初始入账成本持有期间的公允价值变动是暂时变动，只有在最终出售时才会转入投资收益中。交易性金融资产在持有期间所实现的投资收益额=出售时投资收益-交易费用+分红=净售价-初始入账成本-交易费用+分红=净售价-（购买时支付价-宣告未发股利）-交易费用+分红注：此为交易费用不含在购买支付价中，如果包含，则初始入帐成本还要减交易费用。累计实现的投资收益111.6312.4（万元）。 2.3持有至到期投资2.3.1持有至到期投资 即到期债券（三）在到期前处置或重分类，表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。企业在处置或重分类后，应立即将其剩余的重分类为可供出售金融资产。此后“两个完整会计年度”内不得再转为持有至到期，2年后才可再划分为持有至到期投资。 但是，下列情况除外：1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。2.根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。3.出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。2.3.2持有至到期投资的会计处理（一）持有至到期投资的初始计量1.入账成本买价到期未收到的利息交易费用；2.一般会计分录借：持有至到期投资成本（面值） 应计利息（债券买入时所含的未到期利息） 利息调整（初始入账成本债券购入时所含的未到期利息债券面值）（溢价记借，折价记贷） 应收利息（债券买入时所含已到付息期但尚未领取利息）贷：银行存款（二）持有至到期投资的后续计量以债券的期初摊余成本乘以实际利率测算各期利息收益一般账务处理借：应收利息或持有至到期投资应计利息（票面利息：到期一次还本付息）持有至到期投资利息调整（折价前提下，一般倒挤在借方。）贷：投资收益（期初债券的实际价值实际利率）持有至到期投资利息调整（溢价前提下，一般倒挤在贷方。）因为折价，实际利率比票面利率高。即：票面支付利息比市场（投资收益）低，所以才折价卖债券。因此在借方。（三）到期时借：银行存款贷：持有至到期投资成本 （应计利息：到期一次还本付息）（四）持有至到期投资提取减值的会计处理借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备减值计提后，后续利息收益新的本金旧利率（五）未到期前出售持有至到期投资时借：银行存款持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资成本 利息调整（也可能记借方） 应计利息投资收益（可能记借也可能记贷）【要点提示】常见测试指标有：持有至到期投资入账成本的推算；持有至到期投资在持有期间投资收益额的计算=期初摊余成本*实际利率；持有至到期投资出售时损益额的计算:比较复杂，不会算；某时点持有至到期投资账面价值的推算。 （六）持有至到期投资的转换到期前处置或重分类，总额较大，则应立即将其剩余的重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出计入当期损益。【例】对外出售该持有至到期债券投资10%。借：银行存款 1 200 贷：持有至到期投资成本1 000投资收益 200 借：可供出售金融资产（公允价值）10 800 （1 200 9）持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资成本 9 000 利息调整（也可能记借方） 应计利息资本公积其他资本公积 1 800 （也可能记借） 将该债券全部出售：借：银行存款11 800贷：可供出售金融资产成本10 800投资收益 1 000借：资本公积其他资本公积 1 800贷：投资收益 1 800【要点提示】资本公积属于暂时损益，与可供出售金融资产因持有期间公允价值变动所列入的“资本公积”是一类，在将来投资变现时都要转入投资收益中。解析（1）交易性金融资产和其他类金融资产，不能相互重分类； （2）持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间，不得随意重分类。但满足一定条件时，持有至到期投资与可供出售金融资产可重分类。 2.4贷款和应收款项2.4.1贷款和应收款项概述（一）贷款和应收款项的定义如：商业银行贷出款项；商业购入贷款；商业银行所持没有活跃市场债券/票据；工商企业应收账款等。2.4.2贷款和应收款项的会计处理贷款和应收款项的会计处理初始计量按公允价值和交易费用之和计量后续计量采用实际利率法，按摊余成本计量处置处置时，售价与账面价值的差额计入当期损益（一）贷款1未发生减值（1）企业发放的贷款 借：贷款本金（本金） 贷：吸收存款等 贷款利息调整（差额，也可能在借方）（2）资产负债表日借：应收利息（按贷款的合同本金和合同利率计算确定） 贷款利息调整（差额，也可能在贷方） 贷：利息收入（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定）合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。 （3）收回贷款时借：吸收存款等 贷：贷款本金 应收利息 利息收入（差额）2发生减值（1）资产负债表日，确定贷款发生减值 借：资产减值损失贷：贷款损失准备同时：借：贷款已减值 贷：贷款（本金、利息调整） 【提示】为了区分正常贷款和不良贷款，当贷款发生减值时，要将“贷款（本金、利息调整）”转入“贷款已减值”，这样做的目的便于金融业加强贷款的管理。（2）资产负债表日确认利息收入借：贷款损失准备（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入） 贷：利息收入同时，将按合同本金和合同利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。（3）收回贷款借：吸收存款等 贷款损失准备（相关贷款损失准备余额） 贷：贷款已减值 资产减值损失（差额）3对于确实无法收回的贷款借：贷款损失准备 贷：贷款已减值 4已确认并转销的贷款以后又收回借：贷款已减值 贷：贷款损失准备借：吸收存款等 贷：贷款已减值 资产减值损失（差额）2.5可供出售金融资产2.5.1可供出售金融资产概述（一）可供出售金融资产的定义比如：A公司持有中石油1%股份，且不打算短期内出售，应将其划分为可供出售金融资产。随时会卖，但不是立即卖。长期投有，但又不是想控制。需注意以下两类限售股权的分类：1.企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权，应当作为长期股权投资，视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益法核算；企业在股权分置改革中持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的股权，应当划分为可供出售金融资产。2.企业持有上市公司限售股权（不包括股权分置改革中持有的限售股权），对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当将该限售股权划分为可供出售金融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 （二）可供出售金融资产的分类1.直接指定的可供出售金融资产2.另3类金融资产以外的金融资产，如：在活跃市场上有报价的债券投资；在活跃市场上有报价的股票投资；基金投资等等。2.5.2可供出售金融资产的会计处理（一）可供出售金融资产的会计处理原则1.可供出售金融资产应当以公允价值加上交易费用构成其入账成本，并以公允价值口径进行后续计量。2.公允价值变动形成的利得或损失，应当计入所有者权益（资本公积其他资本公积），在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）。3.可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益。（可供出售外币货币性金融资产通常指的是取得的债券投资。）4.采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益（投资收益等）；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益（投资收益等）。补充：A 以外币计价的可供出售货币性金融资产发生的汇兑差额应计入当期损益,公允价值变动计入资本公积B 可供出售外币股权投资因汇率变动形成的汇兑差额和公允价值变动计入资本公积C 可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益 （二）可供出售金融资产的一般会计分录1.取得可供出售金融资产时如果是股权投资则分录如下：借：可供出售金融资产成本（买价已宣告未发放的股利+交易费用）应收股利贷：银行存款如果是债券投资则此分录调整如下：借：可供出售金融资产成本（面值） 应计利息 利息调整（溢价时）应收利息贷：银行存款可供出售金融资产利息调整（折价时）2.可供出售债券的利息计提同持有至到期投资的核算，只需替换总账科目为“可供出售金融资产”。（1）可供出售金融债券为分期付息，一次还本债券投资借：应收利息 【面值票面利率】可供出售金融资产利息调整【按其差额，或贷方】贷：投资收益【期初摊余成本实际利率】 （2）可供出售金融债券为次还本付息债券投资的 借：可供出售金额资产应计利息【面值票面利率】可供出售金融资产利息调整【按其差额，或贷方】贷：投资收益【期初摊余成本实际利率】 3.资产负债表日，按公允价值调整可供出售金融资产的价值：（1）如果是股权投资期末公允价值高于此时的账面价值时：借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积期末公允价值低于此时的账面价值时：反之即可。（2）如果是债券投资在投资第一年期末公允价值高于初始投资投资成本时借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积如果是低于则反之。在投资以后年度期末公允价值高于最近一次的公允价值时借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积如果是低于则反之。另，需特别注意的是，此公允价值的调整不影响每期利息收益的计算，只有在出售时才将此公允价值变动纳入最终投资收益的推导，但最终投资收益额的计算等于净售价减去不考虑公允价值变动的账面价值，即此公允价值的变动不影响最终投资收益的计算。4.可供出售金融资产减值的一般处理08.6.30借：资本公积其他资本公积1贷：可供出售金融资产公允价值变动108.12.31借：资产减值损失3.5贷：可供出售金融资产公允价值变动3.5借：资产减值损失1贷：资本公积其他资本公积1 合并为：借：资产减值损失4.5 贷：资本公积其他资本公积（当初公允净贬额）1 可供出售金融资产公允价值变动3.5反冲时：借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资产减值损失如果该可供出售金融资产为股票等权益工具投资的（不含在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资）：借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积5.将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时见持有至到期投资讲解6.出售可供出售金融资产时借：银行存款资本公积其他资本公积（持有期间公允价值的调整额可能列借方也可能列贷方）贷：可供出售金融资产成本 公允价值变动（持有期间公允价值的调整额可能列贷方也可能列借方） 利息调整 应计利息投资收益（倒挤额，可能借方也可能贷方。）【要点提示】掌握可供出售金融资产时应把握一个规律：如果买的是债券，其大部分会计处理原则等同于债券投资，如果买的是股票，则其主要会计处理原则又等同于股权投资，所以“买谁像谁”是它的一个关键特征。注意：期末计算应计提的减值损失时，应比较可供出售金融资产的摊余成本与其公允价值。 可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。注意：此处不能贷记资产减值损失，因为可供出售权益工具投资发生的减值损失若发生转回，应通过所有者权益转回。 【多选题】下列交易或事项形成的资本公积中，在处置相关资产时应转入当期损益的有（）。A.同一控制下控股合并中确认长期股权投资时形成的资本公积B.长期股权投资采用权益法核算时形成的资本公积C.可供出售金融资产公允价值变动形成的资本公积D.持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时形成的资本公积E.自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时形成的资本公积正确答案BCDE解析选项A，这部分属于资本溢价，不属于暂时增值或贬值，所以在处置时不需要转出。 金融资产初始计量及后续计量类别初始计量后续计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 公允价值,交易费用计入当期损益公允价值,公允价值变动计入当期损益 持有至到期投资 公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分摊余成本贷款和应收款项可供出售金融资产 公允价值,公允价值变动计入所有者权益（公允价值下降幅度较大或非暂时性时计入资产减值损失） 【例】下列涉及有关公允价值变动的账务处理正确的有（）。A.资产负债表日，企业应按交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产公允价值变动”科目、贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录B.资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产”科目，贷记“资本公积”等科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录 C.出售交易性金融资产时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目 D.采用公允价值模式计量投资性房地产，资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“投资性房地产公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录 E.采用公允价值模式计量投资性房地产，将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的公允价值，借记“固定资产”等科目，按其账面余额，贷记“投资性房地产成本、公允价值变动”科目，按其差额，贷记或借记“公允价值变动损益”科目 正确答案ABCDE 2.6金融资产减值损失的计量（一）持有至到期投资、贷款和应收款项的减值计量（1）账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。（2）新本金，旧利率折现。（4）对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，单项金额重大的单独进行减值测试。对单项金额不重大的，可单独测试，或包括在类似风险金融资产组合中测试。（5）该金融资产价值已恢复，且客观有关，应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。（6）外币金融资产在计量减值时，应先按外币确定折现值，再按资产负债表日的即期汇率折成记账本位币额，最后与其账面记账本位币比较认定减值损失。计提时：借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备坏账准备等反冲时，反之即可。（二）可供出售金融资产的减值计量1.可供出售金融资产减值计量原则（1）即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应转出，计入当期损益。在此基础上再追加减值。借：资产减值损失【按应减记的金额】贷：资本公积其他资本公积【原计入资本公积的累计损失】 可供出售金融资产公允价值变动【按其差额】（2）可供出售债务工具，公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。转回以原确认的损失为限，如公允价值上升较多，超过原确认损失，则多余的计入资本公积。借：可供出售金融资产公允价值变动【应按原确认的减值损失】贷：资产减值损失（3）可供出售权益工具，只能通过资本公积转回。借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资（采用成本法核算的长期股权投资的一种情况），或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。2.7金融资产转移应收债权的出售和融资1.应收债权出售、融资业务的核算原则应按照“实质重于形式”原则进行会计处理。2.以应收债权为质押取得借款的核算取得借款时：借：银行存款贷：短期借款有关该借款的其他处理等同于普通的短期借款。质押应收债权的会计处理等同于一般应收债权，只是需设置备查簿，详细记录质押应收债权账面余额、质押期及回款情况。3.应收债权出售的核算不附追索权的应收债权出售的核算出售时：借：银行存款其他应收款（预计未来要发生的销售退回、销售折让及现金折扣）营业外支出（倒挤）坏账准备（全部结转）贷：应收账款（账面余额）附追索权的应收债权出售的核算视同以应收债权为质押取得借款的方式。4.应收债权贴现的核算如果申请贴现的企业负有连带还款责任时，比照以应收债权为质押取得借款方式处理。如果申请贴现的企业不负连带还款责任时，比照不附追索权的应收债权出售的会计处理。【提示】如果用商业承兑汇票贴现，一般认为风险和报酬没有转移，不得终止确认。如果用银行承兑汇票贴现，一般认为风险和报酬已经转移。第 三 章存货存货，备供销售、备供消耗的材料和物料。3.1.2存货的初始计量（一）入账价值1.购入方式（1）非商业企业购入存货的入账成本买价+进口关税+其他税费+运费（内扣7%形成进项税额）、装卸费、保险费注：仓储费（不包括在生产过程中的仓储费）是计入当期损益的。材料入库后发生的储存费用应计入管理费用。借：原材料应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款（2）商业企业企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货的采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况分别进行分摊，对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本）；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，也可在发生时直接计入当期损益（销售费用）。 2.委托加工方式委托加工物资的入账成本委托加工的材料+加工费运费装卸费（如果收回后直接出售的，受托方代收代缴的消费税应计入成本；如果收回后再加工而后再出售的，则计入“应交税费应交消费税”的借方，不计入委托加工物资的成本）。备注：详细解析见负债一章内容。【要点提示】对于委托加工应税消费品的会计处理，考生应重点掌握消费税与加工物资成本的关系。3.自行生产的存货入账成本直接材料直接人工制造费用备注：非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用应计入当期损益，不得计入存货成本。4.投资者投入方式按投资各方的确认价值来入账，但合同或协议约定价值不公允的除外。5.债务重组方式换入的：按换入存货的公允价值入账6.非货币性交易方式换入的公允价值计量模式下1.换入存货的入账成本换出资产公允价值+增值税的销项税额+支付的补价（或收到的补价）换入存货对应的进项税额；2.交易损益换出资产的公允价值换出资产的账面价值相关税费；3.如果是多项资产的非货币性交易，则据上述原理推算出换入资产总的待分配价值后，按各项资产的公允价值占全部换入资产公允价值的比例来分配其入账成本。账面价值计量模式下1.换入存货的入账成本换出资产账面价值价内税价外税+支付的补价（或收到的补价）换入存货对应的进项税；2.不确认交易损益；3.如果是多项资产的非货币性交易，则据上述原理推算出换入资产总的待分配价值后，按各项资产的账面价值占全部换入资产账面价值的比例来分配其入账成本。7.盘盈的：按重置成本作为入账成本，并通过“待处理财产损溢”科目进行会计处理，按管理权限报经批准后冲减当期管理费用。 3.2发出存货的计量 3.2.1实际成本计价的前提下存货的发出计价方法假设前提掌握具体计算过程先进先出法假设先购进的先发出按先进先出的假定流转顺序来选择发出计价及期末结存存货的计价个别计价法实物流转与价值流转一致逐一辨认发出存货和期末存货所属的购进、生产批别，分别按其购进、生产时确定的单位成本，计算发出存货和期末存货成本加权平均法略存货单位成本（月初存货实际成本本月进货实际成本）（月初存货数量本月进货数量）本月发出存货成本本月发出存货数量存货单位成本月末库存存货成本月末库存存货数量存货单位成本移动加权平均法存货单位成本（原有存货实际成本本次进货实际成本）（原有存货数量本次进货数量）本次发出存货成本本次发货数量本次发货前存货单位成本月末库存存货成本月末库存存货数量月末存货单位成本【要点提示】存货的发出计价一般测试先进先出法和移动加权平均法，偶尔也会测试加权平均法，但很少测试个别计价法，主要测试角度是两个指标的计算：一是推算存货的发出成本；二是推算期末存货的结存成本。3.2.2存货发出的会计处理原材料用于生产经营借：生产成本（直接材料成本）制造费用（间接材料成本）销售费用（销售环节消耗）管理费用（行政环节消耗）委托加工物资（发出加工材料）贷：原材料材料成本差异用于基建部门借：在建工程（不包括生产经营用动产）贷：原材料应交税费-应交增值税（进项税额转出）如果生产动产：由可抵扣进项，不用转出出售原材料等同于销售商品，只不过属于“其他业务”范畴，应采用“其他业务收入”和“其他业务成本”包装物生产领用借：生产成本贷：周转材料包装物出租借：银行存款贷：其他业务收入（收的租金）借：其他业务成本（摊销）贷：周转材料包装物出借借：销售费用贷：周转材料包装物白借，不收钱，相当于促销费用出租、出借押金的会计处理收押金借：银行存款贷：其他应付款退押金借：其他应付款贷：银行存款没收押金，视为销售材料。变相卖包装物借：其他应付款贷：其他业务收入应交税费应交增值税（销项税额）有关的消费税计入“营业税金及附加”出租、出借包装物不能使用报废时有残值借：原材料贷：其他业务成本（出租包装物）销售费用（出借包装物）当初出租、出借时，全转了，现在有了残值收回，说明当初转多了，现在贷冲出售随同产品出售不单独计价借：销售费用贷：周转材料包装物随同产品出售单独计价借：银行存款贷：其他业务收入借：其他业务成本贷：周转材料包装物低值易耗品借：制造费用（生产领用）管理费用（行政领用）贷：低值易耗品 包装物：1、出借、出售不单独计价，均无收入，记入借方：销售费用2、出租、出售单独计价，有收入，确认收入，结转成本3、收回，有残值，贷方冲减费用和成本。已售存货成本的结转（一）企业应当将已售存货的成本结转为当期损益，计入营业成本借：主营业务成本贷：库存商品 （二）对已售存货计提了存货跌价准备的，还应结转已计提的存货跌价准备借：存货跌价准备贷：主营业务成本企业按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。（三）企业的周转材料符合存货的定义和确认条件的按照使用次数分次计入成本费用，余额较小的，可在领用时一次计入成本费用。附录1注税2010高志谦基础班第9章 P74音频9-2-19分钟计划成本法是指存货的收入、发出和结余均按预先制定的计划成本计价，同时另设成本差异科目，登记、分摊、按期结转实际成本与计划成本的差额，期末将发出和结存存货的成本调整为实际成本的一种计价方法。发出存货应负担的成本差异，必须按月分摊，不得在季末或年末一次计算。发出存货应负担的成本差异，除委托外部加工发出存货可以按月初成本差异率计算外，都应使用当月的实际成本差异率；如果月初的成本差异率与本月成本差异率相差不大的，也可按月初的成本差异率计算。计算方法一经确定，不得随意变更。本月发出材料应负担成本差异额发出材料的计划成本材料成本差异率本月收入存货的计划成本中不包括货先单后、暂估入账的存货的计划成本。也不包括单先货后、期末未入库的存货。企业应按照存货的类别或品种，如原材料、包装物、低值易耗品等，对材料成本差异进行明细核算，不能使用一个综合差异率来分摊发出存货和库存存货应负担的材料成本差异。1、超支借：材料采购 10（实际采购成本） 贷：银行存款 10借：原材料 9（计划采购成本） 材料成本差异 1（结转超支） 贷：材料采购 10借：生产成本 10（材料发出用于生产，按实际成本） 贷：原材料 9（按计划成本） 材料成本差异 12、节约借：材料采购 10 贷：银行存款 10借：原材料 12 贷：材料采购 10材料成本差异 2（结转节约）借：生产成本 10 贷：原材料 12 材料成本差异 2（红）或 借：生产成本 10材料成本差异 2 贷：原材料 12说明：材料采购借方按实际成本记，贷方按计划成本结转，按计划成本转入原材料，二者差异超支记借方，节约记贷方。领用原材料时，按计划成本转出原材料，按实际成本转入生产成本，同时结转超支或节约。3.3存货的期末计量3.3.1成本与可变现净值的确认1.成本：账面成本（账面余额）2.可变现净值的确认（1）库存商品的可变现净值确认可变现净值=预计售价-预计销售费用-预计销售税金可变现净值中预计售价的确认A.有合同约定的存货，以商品的合同价格为预计售价。B.没有合同约定的存货，按一般销售价格为计量基础。这里务必要注意，不能将合同部分与非合同部分合并在一起认定存货的跌价幅度，那样的话，该存货就不会出现贬值，而这样作就会掩盖非合同部分存货的可能损失。如果期末应提跌价准备为240，调整前已提100元，则当期补提140元，分录如下：借：资产减值损失140贷：存货跌价准备140如果期末应提跌价准备为240，调整前已提300元，则当期末应冲减多跌价准备60元，分录如下：借：存货跌价准备60贷：资产减值损失60如果期末应提跌价准备为0，调整前已提300元，则当期末应将已提300元全部转销。已计提的“存货跌价准备”余额冲减至零为限 （2）材料的可变现净值的确认用于生产的材料可变现净值终端完工品的预计售价终端品的预计销售税金终端品的预计销售费用预计追加成本有一批材料，成本为10元，市价为7元，该材料用于产品生产，如果用于生产的产品没有减值，那么材料减值是不确认的。A.对于用于生产而持有的材料，其终端产品如果未贬值，则该材料不认定贬值，应维持原账面价值不变。B.如果终端产品发生贬值而且贬值是由于材料贬值造成的，则以可变现净值确认存货的期末计价。用于销售的材料可变现净值材料的预计售价材料的预计销售税金材料的预计销售费用3.3.5存货跌价准备的结转方法1.单项比较法前提下，直接对应结转。 2.分类比较法前提下，加权计算后结转。具体计算如下：当期应结转的跌价准备=（期初总的跌价准备额期初总的存货账面余额）当期转出存货的账面余额3.结转跌价准备的会计处理存货跌价准备转回的条件是以前减记存货价值的影响因素已经消失，而不是在当期造成存货可变现净值高于成本的其他影响因素。应在原已计提的存货跌价准备的金额内转回。转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。（1）如果是销售出去的，应随同存货一并结转，分录如下：借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品（2）如果在债务重组和非货币性交易方式下结转存货，其对应的跌价准备应同时结转，但不冲减当期的资产减值损失。具体见债务重组和非货币性交换专题。3.3.6存货盘盈、盘亏的会计处理盘盈盘亏当时处理时当时处理时借：存货贷：待处理财产损益待处理流动资产损益借：待处理财产损益贷：管理费用借：待处理财产损益贷：存货应交税费应交增值税（进项税额转出）注：只有管理不善造成的存货盘亏才作进项税额转出。借：管理费用（正常损耗）其他应收款（保险赔款或责任人赔款）营业外支出非常损失贷：待处理财产损益【要点提示】对现金、存货和固定资产的盘亏应进行对比分析掌握，侧重于盘盈盘亏的损益归属方向。第四章长期股权投资4.1.2企业合并形成的长期股权投资的初始计量（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的合并方的一般分录如下：借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产合并方取得的股份比例）资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积）盈余公积或利润分配未分配利润（当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够抵最后冲未分配利润）贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）如果支付的是库存商品，则贷方为：贷：库存商品 应交税费应交增值税（销项税） 应交消费税如果合并前双方会计政策不同，应先调整被合并方的会计政策。如果：如果出现贷方差额则直接调整资本公积，不调整盈余公积和未分配利润。通俗理解：少付钱合并赚了，贷方增加资本公积；多付钱合并赔了，借方冲减资本公积和留存收益。（2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的。合并方的一般会计分录如下：借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产合并方取得的股份比例）贷：股本或实收资本（发行股份的面值或新增实收资本）资本公积股本溢价或资本溢价（当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方）如果入帐成本比发行股份面值小，则借方冲减资本公积，不够则调减留存收益（相当于赔了，冲减所有者权益）【解析】发行权益性证券支付的手续费佣金应冲减资本溢价或股本溢价贷方资本公积，说明赚了，手续费从赚的钱中扣，故冲资本公积。2.非同一控制下的企业合并（1）购买日：以法律手续办妥日或款项结清日为准。（2）初始计量原则非同一控制下的控股合并中，购买方长期股权投资的初始投资成本为：付出的全部对价。合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。直接相关费用：会计审计费用、法律服务费用、咨询费用，但不包括为企业合并发行的债券、权益性证券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行发生的手续费、佣金等费用。注意：2011年的中级会计职称教材，与2010年的注会教材有变化。关于非同一控制下企业合并成本，购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，原来是计入长投的初始入帐成本，现在改为进当期损益了。注：解释公告四和教材有不同，老师按照解释公告四即新规定进行的讲解。注意：此处股票发行费处理，第10章所有者权益：募集式发行股票支付的手续费和佣金，溢价中不够抵销的，或者属于面值发行无溢价的，记入财务费用。是否矛盾？通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的，长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付的对价的公允价值之和；达到企业合并前对长期股权投资采用权益法核算的，购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。（即第一次投资后，权益法下增加的部分不算数，要去掉）无论同一控制还是非同一控制，支付对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，作为应收项目处理。（3）一般会计分录如果换出的是无形资产等则按正常转让方式处理：借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）应收股利贷：有关资产（账面余额）银行存款（相关费用）营业外收入（或借记“营业外支出”）如果换出的是存货则按正常销售收入处理：借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）（相当于卖货，把银行存款替换为长期股权投资即可）应收股利贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税如果是换股合并方式则应作如下处理：借：长期股权投资（按股份的公允价值入账）贷：股本（按股票面值入账）资本公积股本溢价（倒挤）在另付发行费用时：借：资本公积股本溢价贷：银行存款4.1.3非企业合并形成的长期股权投资的初始计量1.以支付现金取得借：长期股权投资某公司（应收股利）（已宣告未发放股利）贷：银行存款(支付价款、直接费用、税金等)2.发行权益性证券，按权益性证券公允价值入帐。发行费用冲抵溢价，不够抵或面价发行的冲减盈余公积、未分配利润。借：长期股权投资某公司（权益性证券公允价值入帐）贷：股本资本公积股本溢价3.投资者投入，按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。借：长期股权投资第三方公司（合同或协议价）贷：实收资本（形成的资本额）投入方资本公积资本溢价（倒挤）4.债务重组、非货币性交易方式换入的长期股权投资参照债务重组、非货币性交易章节讲解处理。【提示】非企业合并与非同一控制下企业合并处理相似。4.2长期股权投资的后续计量权益法很严谨，成本法很粗略。但比如我40元买中石化1股股票，就没必要用权益法对每次中石化的收益、亏损、分红进行核算，而要采用简化的成本法。控制的界定控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。A.控制方拥有被控制方半数以上权益性资本；B.控制方虽然不拥有被控制方半数以上的股份，但如果同时达到以下条件之一的，也构成控制关系：a.通过与被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资方企业半数以上的表决权；b.根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策；c.有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员；d.在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。共同控制的界定共同控制是指按照合同约定对某项经济活动共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营政策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资方为其合营企业。通常以下列条件作为确认标准：A.任何一个合营方均不能单独控制合并企业的生产经营活动；B.涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意；C.各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。重大影响的界定重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。通常持股比例达到20%或以上但低于50%时认为对被投资方具有重大影响能力。如果持股比例小于20%但符合下列条件之一的，也应认为对被投资方具有重大影响能力：A.在被投资企业的董事会或类似机构中派有代表；B.参与被投资企业的政策制定过程；C.与被投资单位之间发生重要交易；D.向被投资单位派出管理人员；E.向被投资单位提供关键技术资料。企业在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。4.2.1长期股权投资核算的成本法（一）成本法的适用范围（1）实施控制。因为年终要编合并报表，平时没必要用权益法。即不屑于用对子公司投资，用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法调整。（2）不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量。即：不值得用。（二）成本法核算：就两笔帐，一是投资，二是收到分红1.初始投资时（见长投初