浅析税务稽查执法风险问题.docVIP

浅析税务稽查执法风险问题随着我国社会主义市场经济的发展和法制化的进程，社会主义税收事业也进入了一个崭新的发展时期。这一时期，社会各界关注税收的程度在提高，纳税人的税收法制观念也随之不断提高，税务干部的执法行为时刻在接受着多层次的监督和制约。税务稽查因其监督、审查、处理职能，成为支撑税收职能实现的重要组成部分，为了税务稽查安全、高效运转，进而促进稽查职能的发挥，对税务稽查风险问题进行探讨和研究，是十分必要的。一、税务稽查执法风险日益加大税务稽查的工作性质决定了其风险是税务执法风险中最高的。税务稽查是税务机关依据税收法律和财务会计制度的规定，对纳税人、扣缴义务人履行纳税或扣缴义务情况进行审查、监督和处理的一种行政执法活动。稽查的工作性质使税务稽查处于风头浪尖，由于权力的相对扩大与集中，其责任和受监督力度相应扩大、集中，风险也随之加大。在一级稽查的大局势下，税务稽查对检查对象的违法行为要做出具有最终概括性的结论，对征管部门要进行评价，有时更承担了部分内部监察的职能，征纳双方的矛盾最后都集中在了稽查上，导致来源于内部外部的风险兼而有之。税务稽查是审查、监督和处理的一体化行政执法行为，不仅要做出行政决定，还要给违法行为定性，达到标准必须向公安机关移交，刑法第402条设定的徇私舞弊不移交刑事案件罪，根据税务工作中的具体情况，只有稽查环节与之紧密相连。二、税务稽查执法风险的分类及内容（一）税务稽查执法风险不但表现形式多样，而且分布广泛，贯穿于税务稽查的选案、实施、审理、执行等四个环节。 1、选案环节。第一，违法选案。现在大多数稽查单位还是主要依靠人工选案。人工选案缺乏一套客观、科学的选案指标，完全依赖于选案人员的个人经验和知识水平，带有较强的主观随意性。如果选案人员个人经验和知识水平有限，势必会影响选案的准确性。人工选案还容易产生掺杂人情私利的选案行为。此外，税务稽查部门在确定稽查的范围和频率时也有较大的自由度，容易滥用手中的选案权，任意扩大检查范围和检查频率；第二，案件泄密。案件信息特别是举报案件信息属于应进行保密的信息。如果举报人、被举报企业的基本资料和违法事实等重要信息没有从源头做好保密措施被泄露出来，就容易出现稽查人员以举报信息进行谋取私利的违法行为，不仅会使稽查实施环节陷入被动，还可能会因未能保护举报人而引发举报人的诉讼；第三，侵犯举报人合法权益。在实际工作中，许多稽查单位未能依法保障举报人的权利，为举报人举报提供便利，容易发生因为举报受理权限不明晰导致举报人难以举报、举报后交办转办流程不明晰而无法及时将核查情况及时反馈给举报人、对举报属实检举有功的纳税人未及时发放奖金等侵犯举报人合法权益的情形。2、实施环节。第一，程序违法。虽然税务稽查工作规程对稽查实施环节的程序有明确规定，但是在实际工作中并未得到严格的遵守。例如，经常发生稽查人员在未开具税务稽查通知书的情况下就擅自到企业检查的情况，或者在企业未签收税务稽查通知书的情况下就实施调账检查等违反稽查工作程序的行为；第二，滥用检查权。调查取证阶段，稽查人员经常会遇到被查对象不配合检查，甚至拒绝接受检查的情况。税法只赋予了稽查人员索取纳税资料权，此时如果税务稽查人员采取强制措施，将有可能构成滥用职权罪。特别是当纳税人的生产、经营场所和货物存放地与住所一致时，能否进行必要的检查，相关法律并无规定，此时若检查权行使不当，将构成非法搜查罪。再如询问中，为取得证据对当事人进行引、诱、逼供，侵犯了当事人的人身权利，容易构成滥用职权罪。甚至有通过限制当事人的人身自由来取得证据的，构成了非法拘禁罪；第三，玩忽职守徇私舞弊。稽查实施环节存在一些不完善的监督漏洞，未能限制稽查人员的权力，较易引发稽查人员玩忽职守徇私舞弊。首先，在检查内容上，由于缺乏相关约束机制（如没有规定必查项目和检查程序、稽查人员对提交审理的证据资料有取舍权等），使稽查人员在检查内容上有较大的选择自由度，这就可能导致稽查人员以稽查时限太紧、取证难等为由抓大放小而未查深查透，或者干脆为谋私情私利避重就轻而对重大违法行为视而不见；其次，由于缺乏内部案件讨论和问询机制，对于政策上模棱两可的问题，稽查人员在无法得到上级或者税政法规部门明确的情况下，往往擅自决定对违法事实不进行处理或不提交审理环节；第四，泄露国家机密、商业秘密和个人隐私。在对一些涉及国家机密的特殊纳税人，如军工部门、军工企业、金融保险部门进行检查时，稍不注意就容易引起过失泄露国家机密。在检查上市公司时，如涉及并购交易、高级管理人员的变动情况、重要合同的订立、重大诉讼案件等可能对股价产生重大影响的信息，稽查人员应对内幕信息保密，同时不能利用该信息进行交易，否则有可能被追究刑事责任。在对一般企业的检查中，稽查人员对于检查中获取的秘密信息（客户资料、供应商资料、生产的工艺流程、技术指标等），如公开披露，也有可能构成侵犯商业秘密罪。3、审理环节。第一，审理的范围和标准不合理。首先，在审理范围上，审理环节对稽查实施环节提交的证据的合法性、真实性和关联性进行审查时，仅针对稽查实施环节发现的违法事实及相应的证据进行审查，未对被查对象的情况进行全面审查，因此不能发现稽查实施环节遗漏的违法事实。其次，目前在审理标准上的尺度不一。在标准过低情况下，审理人员对案件证据根本未进行审查，或审查不严，对事实不清、证据不足、资料不全的案件未要求进行补正即认定处理，草率定案，容易造成税款的多征或少征；在标准过高的情况下，如提高取证要求又往往会使得一些案件的违法事实因为过严的证据标准而无法成立，只能以白板结案；第二，税务处理处罚决定错误。在对偷税行为的认定上，为尽量规避行政诉讼的风险，审理人员往往倾向于对税法的偷税行为进行限制性的解释，或者对非偷税行为进行扩张性解释，尽可能不认定被查对象偷税；对于一些有争议的案件，在税收政策不明晰或者政策水平有限的情况下，由于审理部门未能和税政部门建立职责明确的日常协作机制，往往因不能得到正式的税收政策解释而无法及时做出正确的处理决定；在运用罚款上的自由裁量权时，未能按照情节的轻重适用“比例处罚”原则，往往对有相同情节、相同事实的违法行为，却使用了大相径庭的处罚比例，处罚显失公平；第三，涉嫌税务违法犯罪案件不移送或无法移送。虽然危害税收征管犯罪案件发案数在逐年增长，税务机关查处的案件也在增加，但是移送司法机关启动刑事诉讼程序的很少，可见当前对涉嫌税务违法犯罪案件的移送尚存在诸多问题，当中有各种内外部因素的影响，如审理人员的素质、地方政府的阻力、案件移送程序不够完善、案件移送没有统一标准、检察机关对案件移送处理的监督难以有效开展等。4、执行环节。第一，程序违法。在文书送达上，一些稽查单位没有严格履行“先告知后处罚”的程序规定。此外，在行使税收优先权时，根据税收征管法第四十五条第三款“税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告”的规定，“税款已经依法予以公告”是税务机关行使税收优先权的前置程序，这也是许多稽查单位容易疏忽的；第二。，未及时组织税款入库。由于在稽查实施阶段没有掌握和监控纳税人、扣缴义务人的资产情况，而造成没有按规定程序采取税收保全措施，未能及时发现和阻止纳税人、扣缴义务人转移财产；税务处理、处罚决定书下达后，税务机关未及时敦促纳税人、扣缴义务人及时将税款足额入库，而导致国家税收流失，这些行为都将构成玩忽职守；第三，滥用强制执行措施。在采取税收强制执行措施过程中，未按法定权限和法定程序执行，或查封、扣押纳税人个人及其抚养家属维持生活必需的住房和用品。在纳税人缴清有关税费后，没有按规定及时停止或者解除查封、扣押财物，对当事人造成损失。以上行为都将构成滥用职权。5、共性风险。除了以上四个环节特有的风险外，还有一些环节具有共性的风险，也就是在整个稽查工作中都普遍存在的风险，如未按规定送达文书、文书使用不规范、违反回避制度、违反保密规定等造成的风险，尽管这些风险也是容易发生的，但比较容易识别，这里就不再赘述。（二）税务稽查风险按其承担的后果，可以分为刑事责任风险和行政责任风险两个方面 所谓刑事责任风险，指执法人员的执法过错较为严重，构成犯罪，应依法承担刑事责任的风险。刑法设定的职务犯罪与税务稽查人员较为紧密的有以下三项： 1、徇私舞弊不征、少征税款罪。是指税务人员徇私舞弊，不征或少征应征税款，致使国家税收遭受重大损失的行为。 2、徇私舞弊发售发票、抵扣税款、出口退税罪。是指税务人员违反法律、行政法规的规定，在办理发售发票、抵扣税款、出口退税工作中徇私舞弊，致使国家利益遭受重大损失的行为。 3、徇私舞弊不移交刑事案件罪。是指行政执法人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的案件不移交，情节严重的行为。 所谓行政责任风险，就是指执法人员的执法过错较轻，尚未触及刑罚，但应受到系统内部党、政纪处分或经济处罚的风险。因此，行政责任风险主要包括党、政纪处分和经济处罚两种类型，最终体现为政治风险和经济风险。 三、税务稽查风险的防范及对策（一）增强风险意识，加强自我保护防范税务稽查风险的首要问题是稽查人员要树立和提高风险意识，牢记风险无处不在，无时不在，始终清醒地认识到它直接关系到税务稽查自身的存在和发展，直接关系到稽查人员的幸福和前途，真正使每位税务干部从思想上形成“不想为、不能为、不敢为”的良好风气；在税务稽查工作中自觉控制和防范风险，加强自我保护。（二）寻求部门配合，合法转移风险中华人民共和国税收征收管理法第77条规定了税务机关应当移交司法机关追究刑事责任的具体情形，而公安机关依照中华人民共和国刑事诉讼法第84条受理移交，此条有关内容如下：“任何单位和个人发现有犯罪事实或者犯罪嫌疑人，有权利也有义务向公安机关、人民检察院或者人民法院报案或者举报。”根据此条，稽查部门在及时移交涉嫌犯罪的税务违法案件的同时，可以灵活地对一些处理难度大、影响面广的案件进行移交，这样既提高了工作效率，又转移了矛盾，以达到化解或降低风险的目的。 （三）规范执法行为，提高执法质量根据工作实际，在法律、法规的框架内针对选案、检查、审理、执行四个环节细化税务稽查工作规程和湖北省稽查工作程序，理顺执法程序，同时要考虑到对稽查人员的保护。实行权力分解，科学的配置税收执法权。针对稽查工作的特点，一是明确界定各科室的职责；二是税务稽查实行选案、检查、审理、执行四个环节的分权制约，税务处罚实行查审分离、罚缴分离；三是制定了岗位职责衔接办法，实行了机构及职能间的相互制约。四是在大要案处理和专案查处中，预先制定严密的实施方案和统一的处理口径，避免由于检查人员主观因素导致执法出现偏颇的现象。稽查人员在行政执法的过程中要自觉依法行事，努力克服执法随意性，尽力避免违法、违规行为的发生，从而提高执法质量，防范执法风险。 （四）加强教育培训，提高人员素质要防范税务稽查风险，稽查人员就必须具备一定的，能够正确开展税务稽查活动的综合素质。这些素质包括正确的思想观念，端正的工作态度，必要的法律知识，熟练的业务技能和计算机操作技术以及协调能力等。因此，税务机关应统筹兼顾，有的放矢，有针对性的加强稽查人员的政治教育和业务技能培训，加强税务人员爱岗敬业乐于奉献的教育，加强文明执法教育和加强执行力建设活动，树立为人民服务、甘于清贫淡泊名利的教育，树立良好的职业道德，尽可能地提高稽查人员的综合素质，牢固树立正确的执法理念，真正明确行政执法就是履行法律、法规、规章赋予的职责，执法就是服务，执法就是维护纳税人正当利益的执法理念，坚决纠正执法就是管人、执法就是罚款、执法就是“完成指标”等错误认识。引导大家从思想深处思贪念之害，弃非分之念，怀律已之心，修从税之道，切实管住手，严禁向纳税人索要好处；管住嘴，不准接受吃请；管住腿，杜绝为自己和亲朋好友的私事，跑企业求帮助。（五）完善监督机制，强化内部监督 要在认真贯彻落实稽查工作制度的基础上，进一步建立和完善各项监督制约机制，加大案件复查力度，强化对执法权力的制衡，防止不廉行为的发生。 1、严格落实制度，深化执法制约。针对稽查选案、检查、审理和执行四个环节的业务流程、操作程序、办案权限、质量标准、执法责任等有关规定，进一步研究细化，出台一系列稽查工作规程和稽查工作制度，有效规范检查人员的执法权，促进稽查执法的规范、公正和效率，目前江苏省国税稽查系统制定完善了一系列些行之有效的制度，笔者认为，值得借鉴和推广。如：税务案件限时办结管理办法中规定了对稽查四环节的完成时间，稽查系统项目化检查实施办法为检查人员规定了程序化的检查内容，稽查建议制度促进了对纳税人规范化的税收管理，稽查工作底稿制度提高了稽查的工作质量一系列制度的落实使稽查工作的每一个环节、每一个步骤都有章可循，既保证了稽查人员正确行使执法权，又防止了稽查人员滥用职权，保证了稽查权力的依法、规范、有序运作。此外，稽查人员依托CTAIS2.0征管软件中稽查模块，对稽查案件实施全过程、全方位监控管理，初步实现了机器管事、制度管人、人机结合的管理模式，强化了对稽查行政执法权的制衡与监控，深化了对稽查执法的制约。 2、完善案件复查，加大检查制约。按照“内外监督、两级监控”的目标，完善案件复查复审制度，可以在上半年由市级稽查局组织对县（区）局上年稽查案件开展复查复审，下半年由市、县局法规、监察等部门牵头组织对市、县（区）局稽查局当年检查案件开展复查复审，利用有效的监督机制，对考核期间内已查结并作处理的案件进行全方位的案件复查。要规定对稽查案件复查的达标比例，如一般案件复审率5%，大要案件复审率10%等。通过全面深入案件复查，查出稽查案件中的存在问题，纠正检查中的不足，区分不同情况对相关责任人员进行责任追究，加大对稽查人员执法权的监督，规范稽查人员的行为，确保执法不出错，干部不出事。 3、完善执法检查机制，突出过程监控。成立执法检查领导小组，明确专人，专门负责稽查异常数据信息的监控和考核，形成以异常数据分析-核查-复核-整改-追究为核心的执法检查机制。充分研究稽查考核指标体系，分析执法过错信息，及时核查整改，定期通报，突出对程序合法性、实体规范性和适当性、执法效率性的监控。 4、试行“一案双查双报告”，强化内控制约。积极探索与监察部门建立查办涉税违法案件的联系