国外反信托避税的相关规则.doc

国外反信托避税的相关规则信托具有四个方面的天然属性：所有权与利益相分离、信托财产独立性、信托责任的有限性、信托管理的连续性。 周小明.信托制度：法理与实务M，北京：中国法治出版社，2012年:352信托一旦有效设立，即独立于委托人、受托人以及受益人的自有财产之外，从而成为一项独立运作的财产。此外，它还具有整合性、灵活性、稳定性以及安全性的特质。信托的这些特质使得如何合理有效地避税成为了人们在设计信托产品时的重要考量之一，随着经济全球化的发展，反信托避税问题也随之变得越来越突出。一、 信托避税的常见方式1. 分散信托收益累进税率是各国普遍采用的所得税税率形式，随着增税对象数量的增大，税率也随之提高。由于信托可以轻易转移和分散所得，便能够有效地减少所得税的课征。具体而言，现代各国的所得税率往往采用超额累进税率，指将应税所得额按照税法规定分解为若干段，每一段按其对应的税率计算出该段应交的税额，然后再将计算出来的各段税额相加，即为应税所得额应交纳的个人所得税，这种情况下，所得收入越高则适用的边际税率越高。如上所述，信托由于具有轻易转移和分散所得的功能，可以有效地降低所得税的课征，减少纳税主体的所得税负担。2. 累积信托利益累积信托主要是指信托收益没有分配或被积累的那些信托，通过累积信托收益最终以资产形式返回，课以延期纳税，有效避税。据此，财产所有权人可以通过累积信托来积累信托利益，累计期限越长则信托财产越庞大。如果累积后的收入通过设置信托转移至低税率受益人的手中，如父母为子女设置的信托、祖父母为孙子女设置的信托等，由于这些受益人按照较低的税率等级征税，将不可避免地导致税率的不公平适用。3. 虚拟公益信托公益信托是指为了公共利益的目的，使整个社会或社会公众的一个显著重要的部分受益而设立的信托。公益信托应当同时具备三个标准：一是目的公益性；二是效果公益性；三是完全公益性。也即设立该信托并非为委托人或特定利益人谋求私利，而是为了发展社会公益事业，促进社会的文明与进步。各国在界定公益信托时的定义各不相同，但各国税法一般都会给予公益信托的财产及收益在税收方面给予优惠，减免各种税负。许多纳税人便借此方式进行避税。例如，委托人将财产转移给公益信托，主张向信托做出的支付为可抵扣的公益捐助，但事实上，委托人向公益信托做出的捐助是为了信托财产所有人或者所有人家庭的利益。4. 离岸信托的运用离岸是指投资人的注册公司在离岸管辖区，但投资人不用亲临当地，其业务运作可在世界各地的任何地方直接开展。其在操作上与信托类似，但在特定的属地对信托的定义或法条有相对宽松或特别的政策，或受益人的利益能够得到更多的保护。在实践中，跨过纳税人一般都选择在列支敦士登、安道尔、摩纳哥，以及开曼群岛、百慕大、巴哈马、荷属安的列斯等避税天堂设立离岸信托，其避税方式具体有以下几种。4.1 通过离岸信托转移财产高税率国家的委托人将信托财产转移给在避税地设立的离岸信托，就可以避免由这些财产产生的高额税收。信托财产可以是动产或者不动产，也可以是债权等财产性权利。4.2 与利用国际税收协议的方式相结合国际税收协定作为避免国际间双重征税的一种协议，对促进国际经济的发展起到了重要作用。但是，在经济全球化迅猛发展的今天，它却面临着巨大挑战，利用国际税收协定避税作为一个热点问题而被国际社会所普遍关注。 霍福婧.滥用国际税收协定避税之法律问题研究D;大连海事大学;2007年跨国公司利用国际税收协定中的税收优惠条款进行避税，通常他们会通过在某个国家设立离岸信托，然后到与该国有税收协议的国家从事经济活动，从而使该离岸信托享受到其直接投资所不能享受到的税收优惠，这种做法明显背离了各国签订税收协定的本意，因此，大多数国家都将这种做法认定为税收协定的滥用。4.3 设立自益信托隐瞒对关联公司的控制委托人设立自益信托把拥有所有权的关联公司委托给避税地的信托公司进行管理，信托公司就成为了该关联公司名义上的所有人，隐蔽了该关联公司的真实所有权属，这样委托人就可以在一定程度上拜托税法对关联交易的约束，从而达到减轻赋税的目的。4.4 设置多重信托获取信托优惠不同的避税地对信托的法律规制各不相同，委托人可以根据各避税地具体的优惠制度，灵活选择不同的避税地设立信托，由此达到避税目的。例如，依巴哈马的法律，受托人不必是本国居民，信托财产不必存放在巴哈马，并颁布了资产保护法以对抗债权人和大陆法系国家的裁决。根据泽西岛法律的相关规定，若境内受托人取得的信托财产为境外财产，且受益人非泽西岛居民，则受托人不必缴纳所得税。在这种情况下，委托人可以先在巴哈马设立信托，然后将信托财产转移给位于泽西岛的受托人，由受托人在泽西岛进行信托财产的管理。在这个方案中，受托人、委托人、受益人虽分处不同的地方，但却能最大限度地享受到各地税收政策所带来的优惠。 郝琳琳.论信托避税及其防范规则J.北京工商大学学报（社会科学版）.2011，Vol.26. No 5，112-1185. 通过信托规避遗产税、赠与税一些富人往往会在承认信托的避税地设立国外信托机构，将名下财产委托给信托机构管理，在信托契约中约定财产的处理方式。由于信托资产的保密性，可通过信托资产的分割将其财产转移到继承人或受赠人的名下。此时，财产的所有权归信托所有，在委托人去世后，富人的所在国将不能对国外信托控制下的财产征税，借此可以逃避有关国家的继承税、遗产税或赠与税。二、 反信托避税的相关规定以下将着重以英美两国反信托避税的相关规定为例进行介绍。1. 英国关于反信托避税的相关规定英国信托税制中反信托避税规定主要包括对委托人纳税的规定、向未成年子女转移收入的限制以及对设立虚假公益信托的制约。1.1. 对委托人纳税的规定为了避免委托人利用信托避税，在特定情况下，委托人需承担所得税的纳税义务。根据英国1988年公司所得税法（Income and Corporation Tax 1988） 法条全文见中关于反避税条款的规定，在委托人可以将信托利益归属于自身从而获得税收上利益的情况下，应由委托人就信托收益缴纳所得税，从而避免委托人利用信托规避缴纳所得税而获得不当利益。根据1988年公司所得税法的相关规定，具体有如下几种情况需有委托人自行缴纳所得税：一是处置期间少于六年的财产所带来的收入由委托人缴税；二是委托人为未婚未成年子女的利益所设立的信托或者信托收益被支付给上述未婚未成年子女的，则信托收益被视为委托人的所得，由委托人缴纳所得税；三是如果委托人保有可撤销信托或者减少信托资产价值或者收益支付的权利，以及委托人或其配偶可从信托获得支付利益的，委托人应当就该信托收益缴纳所得税；四是如果信托的收益或资产为信托委托人或者其配偶的利益而使用，则视为委托人保有信托利益，也需有委托人缴纳信托收益的所得税；五是如果委托人提供的用于信托资产的资金可在其个人所得税计算中从总收入中得到扣除，则由委托人负担信托累积收益的所得税；六是在信托财产没有分配的情况下，如果信托资产被受托人直接分配给委托人或其配偶，则也需由委托人负担信托收益的所得税。1.2. 针对累积收入的立法规则累积信托长期以来一直被那些需要按照较高税率缴纳所得税的人用作转移收入的方式。英国制定的反累积或反永续原则可以有效避免通过设立信托永续家产或规避遗产税的情况。根据英国1925年财产法（Property Acts 1925）第164条以及1964年永续和累积法（Perpetuities and Accumulations Act 1964）第13条的规定，只有在下列法律规定的六个期间之一的情况下，收益才可以累积和增加本金（不管是根据累积的信托，还是累积的权利），超过下述期限，信托将被认定为无效，所产生的收益将对委托人征税。该六个期间如下：（1）授予者或者委托人的生存期间；（2）从授予者、委托人或者立遗嘱人死亡时起第21年；（3）未成年人的未成年期间，或者在授予人、委托人或遗嘱人死亡时，他们各自活着的或已经怀孕的未成年人的未成年期间；（4）未成年人，或者任何仅根据信托文件的指示，进行累积之人的各自的未成年人的未成年期间，但如果成年，将对被指导累积的收益享有权利；（5）从处置财产时起21年；（6）未成年人或者在处置财产时任何活着的未成年人的未成年期间。此外，英国税法还作出了如下规定：除累积的收益或者根据自由裁量权进行分配的收益需要按34%的统一税率缴纳所得税外，还需要缴纳11%的附加税，但是公益信托取得的收益除外。这一规定承认了财产可以无期限、固定地服务于公益目的，同时将用于私人目标的累积信托限制在一个较短的、合理的期限。1.3. 对虚假公益信托的规制英国税法对于以设立虚假公益信托的方式进行避税的现象也采取了专门的措施予以规制。例如，根据税法规定，以子女教育而设立的信托被认定为是公益信托，其信托收益依法享有所得税上的减免税优惠。但如果委托人将该信托作为私益信托，仅是为了子女的利益而运营，那么该信托将会被法院认定为私益信托，不能享受税法相关的政策优惠。1.4. 对短期信托的规制对信托存续期间少于六年的的信托，英国法律规定信托财产所带来的收益将由委托人纳税，以防止委托人利用信托进行避税，但是对于处置财产付出了等值或者充分对价的情况除外。1.5. 限制向国外转移财产英国相关法律法规规定，在没有得到财政部允许的情况下，英国公司不能向避税地转移营业，违者将受到严厉的处罚。2. 美国关于反信托避税的相关规定2.1. 委托人信托根据委托人是否保留对信托财产的控制权，美国税收法规将信托分为两类：一种是一般信托；另一种是委托人信托。委托人规则即是针对委托人信托所制定的，是美国国会在第二次世界大战后不久颁行的信托收益所得税原则。这一系列规则出台的根本原因是一些本应适用高税率的委托人经常将其收益转移到处于低税率等级的信托之中来避税。为了防止这类避税行为，美国国会通过一系列的委托人信托的确认条款将委托人信托单独从信托的一般纳税体系中独立出来，否认信托作为一个单独的纳税主体的纳税资格，从而使得所得税的税负依然由委托人承担。具体而言，按照委托人信托规则，美国税法通常根据一名或多名委托人“拥有”的信托“份额”来辨别一个信托计划是否属于委托人信托，如果属于，那么这些信托的单独纳税人资格将不被予以承认，从而迫使这些适用高税率的委托人承担信托收入所带来的税收后果。根据国内税收法典（IRC：Internal Revenue Code）第673-675条，具体在以下几种情形下，信托将会被认定为委托人信托：（1）委托人在信托中保留回复的权利；（2）委托人或者非相对当事人在信托收益的利益上有特定的权利；（3）如果信托上有特定的管理权力，于此委托能能够获益；（4）委托人或者非相对当事人有权撤销信托或向委托人返还本金；（5）委托人或者非相对人有权分配所得给委托人或者委托人的配偶的利益。2.2. 对公益信托的严格审查美国在税法中明确界定了免税的公益信托的标准，如果不能满足这些标准，那么这样的信托安排将不被认定为公益信托，税法要求明确公益信托设立的真实目的，如果实际的支付是为了财产所有人或财产所有人家庭成员的利益，那么该信托所作出的虚假的公益支付将不能作为公益捐助享受税收减免优惠。如果是为公益目的而设立的公益信托，在美国甚至可以享有全免所得税的税收优惠，但为了防范委托人借此方式规避税负，这样的申报必须经过美国国内税收专员严格的审查。 见脚注32.3. 针对对国外信托的特殊规定美国于1970年通过税收改革法令，取消以前给予国外信托的各种优惠，如延缓课税、资本利得减免税等。如果国外信托以美国人作为受益人，那么，将财产直接或间接转移给国外信托的美国委托人，被看作财产的所有者。对于向国外信托的支付，要在美国交纳预提税；向国外信托转移增值财产，要在美国交纳特别税。2.4. 完善离岸信托的申报制度美国进一步完善了国外信托申报制度，扩大了申报范围。美国在1996年出台的公平执行中小企业法案中规定了离岸信托申报制度，需要报告的事件具体包括但不限于：美国人创立任何离岸信托、金钱或者财产向境外转移等。申报范围从信托人扩大到任何一个从国外信托直接或间接取得分配收益的美国人，将使用范围扩大到后来成为美国人的外国委托人。此外，美国税法还规定，委托人必须在90天内向美国国税局报告金钱或者其他转让财产的金额以及受托人和每一受益人的身份，违者课以所报告数额35%的罚款，没30天10000美元的附加罚款，而且税务局拥有对受益人采取任何行动的权利，包括强制执行受益人的信托资产以缴纳所认定的任何数额的罚款。由此可见，美国税法对利用离岸信托进行避税的惩罚是非常严厉的。 初探立法规制离岸信托避税. 参见 访问日期2014/12/312.5. 加大滥用信托国际避税的处罚力度美国法律法