居民纳税人和非居民纳税人企业所得税.doc

居民纳税人和非居民纳税人纳税人类型成立方式所得纳税范围 （征税对象）适用税率居民纳税人 依据中国法律在中国境内成立（包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织）境内所得+境外所得25%依据外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业境内所得+境外所得25%非居民纳税人依据外国法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构场所的境内所得+发生于境外但与其机构场所有实际联系的所得25%在中国境内未设立机构场所、或者虽设立机构场所但其所得与其设立的机构场所没有实际联系的来源于中国境内的所得20%（10%）关键词：1、实际管理机构：对企业的生产经营、人员、财务、账务等实施实质性全面管理和控制的机构。2、机构场所：（p40）非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同、或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。3.1.3征税对象是指企业的生产经营所得、其他所得和清算所得所得来源的确定：1.销售货物所得交易活动发生地2.提供劳务所得劳务发生地3.转让财产所得（三种情况）动产转让动产的企业所在地不动产不动产所在地权益性投资资产转让被投资企业所在地4.股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定（被投资企业）。5.利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。6.其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。3.1.4税率基本税率：25%适用于居民企业和在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有关联的非居民企业。两档优惠税率优惠税率：20%符合条件的小型微利企业l5%国家重点扶持的高新技术企业预提所得税税率：20%（征税时适用l0%税率）适用于在中国境内未设立机构、场所的。或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业3.2、应纳税所得额的计算新税法中应纳税所得额的计算公式企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。用公式表示为：应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入扣除额允许弥补的以前年度亏损（法第五条）（直接法）应纳税所得额会计利润+纳税调整增加额纳税调整减少额（间接法）注：免税收入与免税所得的区别 3.2.1收入总额的确定1、收入总额的内容：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。货币形式：现金、银行存款、应收账款（票据）、准备持有至到期的债券投资、债务的豁免非货币形式：固定资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的投资、劳务以及有关权益企业以非货币形式取得的收入按公允价值确定收入额收入的具体构成内容九个项目：（一般收入）（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；1、上述两项收入在会计上属于“主营业务收入”、“其他业务收入”科目核算；2、税法上（企业所得税申报表中，列入“销售（营业）收入”栏目，涉及增值税、营业税等流转税的计算；3、上述两项收入是广告费、业务招待费计算基数的计算依据（三）转让财产收入：（指转让资产所有权的收入）会计上“营业外收入”，税法上不作为“销售（营业）收入”（四）股息、红利等权益性投资收益；1、属于税后收益（涉及免税收入调整）2、会计与税收在确认收入上有差异。税收在被告投资方作出利润分配决定的日期确认收入实现3、会计上确认收入时成本法、权益法核算，在确认金额、确认时间上与税收规定有差异（五）利息收入；1、国债利息收入（免税调整）2、在合同约定债务人应付利息的日期确认收入实现（六）租金收入（有形资产使用权的让渡）1、会计上其他业务收入2、应缴纳营业税3、在合同约定承租人应付租金的日期确认收入实现注：（国税函（2010）79号）根据实施条例第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据实施条例第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。（对税法规定的例外解释）（七）特许权使用费收入（无形资产使用权的转让收入）1、会计上其他业务收入2、应缴纳营业税3、在合同约定应付使用费的日期确认收入实现（六）、（七）两项在企业所得税申报表中属于“销售（营业）收入”项目，也作为计提业务招待费、广告费的限额的计算基数（八）接受捐赠收入1、会计营业外收入2、税法应计入应纳税所得3、注意资产的入账价值的确认和企业所得税的计算。例：某企业2008年12月接受捐赠设备一台，收到的增值税专用发票上注明价款10万元，增值税1.7万元，企业另支付运输费用0.8万元。资产的入账价值：10+1.7+0.8应交的企业所得税：(10+1.7)*25%（九）其他收入。企业资产溢余收入逾期未退包装物押金收入此项收入列示于申报表“其他业务收入”栏目，作为企业计算广告费、业务招待费的计算依据。无法支付的应付款已作坏账处理又收回的应收款项债务重组收入违约金收入汇兑收益补贴收入2、收入的确认一般企业收入的确认托收承付办妥托收手续预收款发出商品销售需要安装、检验的商品购买方接受商品或检验完毕支付手续费方式委托代销收到代销清单以分期收款方式销售合同约定的收款日期确认收入的实现。企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过l2个月的按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。采取产品分成方式取得收入的按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。售后回购按售价确认收入，回购作购进商品处理以旧换新销售商品按销售商品确认的条件确认为收入，回收的商品作购进商品处理几种折扣方式的不同税收处理：商业折扣按扣除折扣后的金额确认收入现金折扣全额确认收入，折扣作财务费用扣除销售折让、销售退回冲减当期销售商品收入劳务企业的收入确认完工进度的确认方法（已完工作的测量、已提供劳务占劳务总量的比例、发生成本占总成本的比例）宣传媒介的收费广告或商业行为出现于公众面前时确认收入，广告的制作费应根据广告的完工进度确认收入会员费只取得会籍，所有服务和商品另行收费的，在取得会员费时确认收入 会员期内不再付费或可以低于非会员价格销售商品或提供服务的，会员费应在整个受益期内分期确认收入特许权费属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入 属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入房地产企业收入的确认不同收款方式下收入确认的时间一次性全额收款实际收讫价款或取得索取价款凭证之日分期收款方式按合同约定的价款和收款日期确认收入，付款方提供付款的，在实际收款日确认收入银行按揭方式按合同约定的价款确认收入，首付款应于实际收到款项的日期确认收入，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入企业其他收入的确认企业特殊收入的确认1）企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。（条例第二十五条）此部分收入均属于增值税应税收入，即视同销售收入税法上属于“销售（营业）收入”，是广告费、业务招待费的计算限额基数其对应的成本费用在企业所得税前可以列支不属于视同销售的情形：将产品变为自有资产（如：自建商品房转为自用或经营）机构之间的转移管理部门自用资产2）企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。增值税处理也作视同销售3.2.2不征税收入和免税收入1、不征税收入财政拨款依法收取并纳入财政管理的行政事业单位性收费、政府性基金国务院规定的其他不征税收入注：企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 新税法规定下列收入为不征税：2、免税收入.国债利息收入。.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。居民企业境内的投资收益属于上述免税收入（直接投资、12个月）居民企业境外的投资收益按境外所得进行抵免计算，高于按境内税率的，不补税，低于按境内税率计算的部分，在补缴税款.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。该收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。（属于财产转让收入）.符合条件的非营利组织的收入。（8项）非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入。 3.2.3准予扣除项目1、税前扣除应遵循的基本原则2、扣除项目的范围税法规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税所得额时扣除。1、成本：生产经营成本（视同销售成本）2、费用：（1）销售费用：特别关注其中的广告费、运输费、销售佣金等费用。（2）管理费用：特别关注其中的业务招待费、职工福利费、工会经费、职工教育经费、为管理组织经营活动提供各项支援性服务而发生的费用。（3）财务费用：特别关注其中的利息支出、借款费用等。 3、税金:指销售税金及附加（1）六税一费：已缴纳的消费税、营业税、城建税、资源税、土地增值税、出口关税及教育费附加；（2）增值税为价外税，不包含在计税中，应纳税所得额计算时不得扣除（3）企业缴纳的房产税、车船税、土地使用税、印花税等，已经计入管理费中扣除的，不再作为销售税金单独扣除。不能在所得税前扣除的税金：增值税、耕地占用税、契税 、车辆购置税、（个人所得税）4.损失：指企业在生产经营活动中损失和其他损失（1）包括：固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。（2）税前可以扣除的损失为净损失。即企业的损失减除责任人赔偿和保险赔款后的余额。（3）企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。5.扣除的其他支出指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。 3、扣除项目的标准（17项）1.工资、薪金支出企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。（实际发生、合理）工资、薪金支出是企业每一纳税年度支付给本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资。以及与任职或者是受雇有关的其他支出。 “合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。残疾人员工资加计扣除2.职工福利费、工会经费、职工教育经费规定标准以内按实际数扣除，超过标准的只能按标准扣除。标准为：（1）企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除。（2）企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除。（3）除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除。准予向以后年度结转扣除的费用：职工教育经费、广告费和业务宣传费、3、研发费用 区分不同情况加计扣除 未形成资产发生额的50%直接抵扣当年应纳税所得 形成资产按该无形资产成本的150%推销4、各类社会社会保障缴款准予扣除。1）、按标准缴纳的五险一金准予扣除。2）、补充养老保险、补充医疗保险准在规定标准内扣除（注意与个人所得税规定的区别）3）、特殊工种职工的人身安全保险准予扣除4）、财产保险，准予扣除5）、为投资者支付的商业保险，不能扣除5、借款费用和利息支出1）、区分资本化支出和收益性支出，区别不同的财务处理途径收益性支出费用化，计入财务费用资本性支出计入相关资产成本（1）企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。（2）企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过l2个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除. 2、借款费用的扣除标准：（借款费用按什么标准分别计入相应的对象）（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出：可据实扣除。（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出：不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。 （3）向关联企业的借款利息：企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。债权性投资：需要偿还本金、支付利息方式的融资权益性投资：不需要偿还本金利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资债资比例不能超过税法规定的标准，超过部分不得在发生当期和以后年度扣除。金融企业5: 1其他企业2：1即：对关联企业的利息支出要掌握两个扣除标准利率、本金的限额7、汇兑损失汇率折算形成的汇兑损失，准予扣除. 汇兑收益-计入所得缴税8、业务招待费（双重扣除标准）企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。注意计算扣除限额的口径销售货物、提供劳务、租金收入、特许权使用费收入、所得税视同销售收入9、广告费和业务宣传费扣除标准：按照当年销售（营业）收入的15%扣除超过部分无期限向以后年度结转（包括以前年度转回的处理）广告费条件：广告是通过工商部门批准的专门机构制作的；已实际支付费用.并已取得相应发票；通过一定的媒体传播。 企业申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。注意： 广告费、业务招待费计算税前扣除限额的依据是相同的 广告费、业务宣传费不再区分扣除标准，按照统一口径计算扣除标准 广告费和业务宣传费支出，超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。这与职工教育经费处理一致。 广告费不再按行业确定扣除标准，而是按照统一比例。 10、环境保护专项资金企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金准予扣除；上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。 11、保险费企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。12.固定资产租赁费租入固定资产的方式分为两种：经营性租赁是指所有权不转移的租赁；融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：（1）属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费：根据租赁期限均匀扣除；（2）属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费：构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除；租赁费支出不得扣除。13、劳动保护费企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。 14、公益性捐赠公益性捐赠含义：是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于中华人民共和国公益事业捐赠法规定的公益事业的捐赠。 税法规定，企业发生的公益救济性捐赠，在年度利润总额12以内的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润 15、有关资产的费用 企业转让各类资产发生的费用，允许扣除。企业按规定计算的固定资产的折旧费、无形资产和长期待摊费用的摊销，准予扣除。16、总机构分摊的费用：17、其他费用：3.2.4不得扣除项目1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。2.企业所得税税款。3.税收滞纳金，是指纳税人违反税收被税务机关处以的滞纳金。4.罚金、罚款和被没收财物的损失，是指纳税人违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，以及被司法机关处以的罚金和被没收财物。5.超过规定标准的捐赠支出。 6.赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。7.未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。8.企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。9.与取得收入无关的其他支出。10.房地产企业开发产品转为自用的，其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。3.2.5亏损弥补企业