预约定价税制探讨

预约定价税制研究The Rerearch on Advance Pricing Arrangement原创性声明本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得长春税务学院或其他教育机构的学位或证书而使用过的材料。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。因本学位论文引起的法律结果完全由本人承担。内 容 摘 要一直以来,转让定价税收管理制度都存在缺陷，为解决这一缺陷,以美国为首的世界各国税收管理当局不断尝试转让定价税收管理的新机制,这就是所谓的预约定价安排(Advance Pricing Arrangement)。预约定价安排的出现，使得转让定价的税收管理由事后调整的监管模式转变为事先确认，这一转变充分体现了征纳双方的一致意见与均衡利益，是转让定价税制发展的必然趋势和结果。预约定价制度力图通过建立一系列的由税企双方认可的预先确定的标准,在国家之间、跨国纳税人与税收管理当局之间达成一致协议,以降低传统转让定价税收管理的成本,解决各方在转让定价问题上的纠纷和冲突, 能促进跨国纳税人税收遵从度的提高，并提升转让定价税收管理的效率和质量。预约定价制度的最终极目标就是强化一国反避税管理工作、维护国家主权、避免国际重复征税。由于我国转让定价制度起步较晚,比较于发达国家而言，现阶段我国研究预约定价制度具有理论和实践两方面的重要意义。在理论方面，虽然我国转让定价税制的研究取已得了许多重要成果，但对预约定价制度理论的基础研究和总结还不够，现有的预约定价理论在指导我国转让定价税制实践方面尚有不足。而在实践方面，我国在谈签预约定价安排和时候监管等方面还有很多不足，有必要通过研究和借鉴发达国家的成功经验和做法，修订和补充我国预约定价税制的不足。本文主要以规范定性分析和博弈分析为手段,以西方经济学原理和税收遵从论等税收经典理论为主要理论平台,借鉴国外的预约定价制度理论和实践经验,对我国预约定价制度的现状进行分析比较,探讨预约定价制度在我国的发展和完善。全文共分五个部分：第一部分：预约定价制度的涵义与理论基础。预约定价的概念,预约定价的产生背景和基础理论。 第二部分：预约定价税制在各国的产生及发展进程。世界各国预约定价税制的产生,我国预约定价的产生。 第三部分：预约定价安排的国际比较及经验借鉴。世界各国预约定价税制的亮点，我国预约定价税制的不足，我国最新预约定价税制的进步。第四部分：预约定价安排实践预约定价安排的谈签和执行。第五部分：完善我国预约定价税制的几点思考。国际现行预约定价税制的缺点思考及完善我国预约定价税制的思考。 作者认为,预约定价制度在中国的应用仍然处于起步和探索阶段,有必要加以进一步研究和推广，完善我国预约定价税制。关键词：预约定价税制关联企业转让定价调整 AbstractSince the 20th century, 90 years, in order to try to resolve the traditional transfer pricing, tax management system deficiencies in countries around the world led by the U.S. tax authorities to design and the introduction of a new tax administration, transfer pricing mechanism, which is the so-called advance pricing agreements (Advance Pricing Agreement ), also called advance pricing arrangement (Advance Pricing Arrangement). The emergence of APA, making transfer pricing adjustments to regulate the transition from the post in advance to confirm and fully embodies the levied for the balance of the interests of both parties and the consensus that the transfer pricing taxation inevitable trend of development and results.Booking through a series of pricing system, the system seeks to follow the ways of implementation in advance between the countries and transnational taxpayers and tax authorities agree that the agreement reached between the parties to resolve the parties on the issue of transfer pricing disputes and conflicts, the traditional transfer pricing to reduce the cost of tax administration and enhance the efficiency of tax administration of transfer pricing and quality, and can facilitate cross-border taxation of taxpayers to comply with degree of improvement. APA ultimate goal of the system, in essence, is to strengthen the management of a countrys anti-tax avoidance, on the one hand to safeguard national sovereignty, on the other to avoid international double taxation. Because Chinas transfer pricing system was established relatively late, compared to developed countries, research at the present stage of the advance pricing system in China has both theoretical and practical significance. In theory, although our study of transfer pricing tax system has achieved many valuable results, but the theory of advance pricing system is not enough basic research and summarize the existing advance pricing theory in guiding Chinas tax collection and management practices not done enough. In practice, China has signed an appointment to talk about pricing arrangements and regulatory enforcement experience is still lacking, it is necessary through learning andLearn from successful experiences of developed countries and mature practices, amend and supplement the inadequacies of Chinas advance pricing taxation. In this paper, to regulate the qualitative analysis and game analysis as a tool of Western economic principles such as taxation and tax compliance on the theory of the classical theory as the main platform to learn from foreign advanced pricing system in theory and practical experience, the status of our reservation system, analysis of pricing compared to explore the Advance Pricing System in Chinas development and improvement.Full-text is divided into five parts: Part I: the meaning of advance pricing system, theoretical basis. The concept of reservation price, reservation price of the background and basic theory. Part II: Advance Pricing tax generated in each country and the development process. APA countries of the world production of the tax system, Chinas production of APA. Part III: An International Comparison of advance pricing arrangements and experience of learning. APA countries around the world highlight the tax system, our lack of advance pricing taxation system, Chinas latest advance pricing taxation systems progress. Part IV: advance pricing arrangement in practice - to talk about advance pricing arrangements for signing and implementation.Part V: Improving APA Tax Thoughts. Current international tax system disadvantages APA thinking and perfecting Chinas advance pricing taxation system thinking. Author believes that advance pricing system in China is still at the initial application and exploration phase, it is necessary to further study and extension, improve the tax system of Chinas advance pricing.Keywords: Advance Pricing tax transfer pricing adjustment related enterprises目 录中文摘要英文摘要引 言一、预约定价制度的涵义与理论基础（一）预约定价的涵义1狭义说2广义说3方法说4对上述定义的评价 （二）预约定价的产生背景6（三）预约定价的基础理论111.预约定价税制的基本原则112.预约定价税制的目的和范围133.预约定价税制的税收理论基础134.预约定价税制的法律基础14二、预约定价税制在各国的产生及发展进程15（一）预约定价税制在世界各国的产生和发展 151、日本的预约定价协议发展过程152、美国的预约定价协议发展过程163、英国的预约定价协议发展过程204、澳大利亚的预约定价协议发展过程205、加拿大的预约定价协议发展过程206、西班牙的预约定价协议发展过程20（二）预约定价税制在我国的产生和发展21三、预约定价税制的国际比较和经验借鉴22（一）世界各国预约定价税制立法亮点221、美国 222、日本 223、OECD国家 23（二）国际比较我国预约定价税制存在的不足231、有关“保密问题”的内容过于简单和抽象232、没有规定预约定价的申请费用233、关键假设条件的内容不够详细具体234、没有规定撤销APA协议的条件24（三）我国预约定价税制的最新发展成果 25四、预约定价安排的实践预约定价安排的谈签和执行 29五、完善我国预约定价税制的几点思考 33（一）国际现行预约定价税制的缺点思考 331缔结APA的成本较高，阻碍了它的广泛采用332信息披露的要求阻碍APA的发展333APA的实施存在局限性 344可能存在政府干涉企业商业决定的风险 34（二）完善我国预约定价税制的几点思考341、加快双边或多边APA的立法工作 342、制定新的专门的“预约定价操作规程” 353、增加处罚条款和保密条款 354、加强对APA信息利用的管理工作 365、完善预约定价事后监督机制366、进一步修正和完善相关的转让定价税制36参考文献38后 记42文档由本人精心搜集和整理，喜欢大家用得上，非常感谢你的浏览与下载。凡本厂职工应热爱电厂、热爱岗位、热爱本职工作，发扬“团结务实、争创一流，立足岗位，爱厂敬业，尽职尽责，不断提高工作质量和工作效率，圆满完成各项生产和工作任务，为华能的建设和发展作出贡献2019整理的各行业企管，经济，房产，策划，方案等工作范文，希望你用得上，不足之处请指正引 言预约定价制度（以下简称APA）是转让定价法律制度的演变，是一种新型的转让定价管理制度。所谓转让定价（transferpricing），是指集团企业内部机构之间或所属关联企业之间，相互的产品、劳务或财产交易不按照独立企业之间的定价原则进行，而根据实际需要对交易定价，形成价格扭曲。这一问题不仅存在于国际跨国集团之间也存在于国内集团企业之间；既包括法律允许范围内的合理转让定价，又包括法律不允许的滥用转让定价，本文所称的“转让定价”都特指“滥用转让定价”。至今，转让定价的税收管理仍是各国政府面临的税收难题。各国公司滥用转让定价不仅侵犯了相关国家的税收利益，而且还破坏了公平的国际税收环境。对此，各国均建立了有针对性的转让定价法律体系。1915年，英国首开先河在法律法规中赋予税务机关对不合理转让定价进行调整的权力。此后，各国纷纷仿效，随着转让定价税收管理的日趋成熟，各国相关立法内容也不断完善，转让定价调整原则也逐渐确立即“独立交易原则”这一原则逐渐成为国际共识。此后，转让定价的调整还出现了很多原则，这些制度都由 “独立交易原则”衍生而来，构成了转让定价调整原则不可或缺的部分。对于跨国公司的转让定价行为，大多数国家税务管理当局都规定了税务机关如果认为其违背了独立交易原则，有权进行调整。但这种事后调整（在企业定价并行为发生一段时间之后，再遭到税务机关的调整）往往会因为税企双方在各方面的分歧而引发争议，也容易引发国与国税务机关之间的各种分歧从而导致双重征税。在APA中，税企双方事先以对话方式确定一系列标准，以此解决一段时间内所涉及交易的转让定价问题。它使跨国公司转让定价问题在企业经营行为发生之前就被明确，从而增加了企业对转让定价税收后果的可预测性，也避免了税企争议的发生。而对于双边或多边APA，由于有更过国家的税务当局都参与一个共同的协议之中，对跨国企业的转让定价问题进行统一协调，减少了国与国之间的转让定价争议，避免国际重复征税。APA的出现被誉为转让定价管理制度发展史上的里程碑。APA以其能促进税企争议的解决、规避纳税人涉税风险、避免双重征税、降低税收管理成本、提高纳税人遵从度、促进国际经济合作等特点，逐渐被人们接受，并在世界范围内得到迅速发展。 本文从预约定价税制的产生背景入手，分析了发达国家，特别是以美国为首的世界预约定价税制发展领跑国的预约定价税制发展史，对比分析了我国预约定价税制所存在的不足，也分析了世界现行预约定价税制通有的不足，在此基础上提出了完善我国预约定价税制的几点思考。另外本文还着重介绍了预约定价安排的谈签程序。一、预约定价制度的涵义、产生背景及相关理论（一）预约定价制度的涵义预约定价制度也就是通常我们所说的预约定价协议（Advance Pricing Arrangement）或预约定价安排（Advance Pricing Arrangement，APA），是各国税务当局为解决关联企业间以避税为目的的转让定价而建立的一项新型税收征收管理制度。其概念大致可以分为下列几种:1狭义说狭义说的预约定价，仅仅指预约定价预约定价本身，即预约定价本身所签订的协议。它是预约定价申请纳税人根据其申请与本国或相关国家税务当局就其转让定价所鉴定的定价原则、调整、利润占有问题形成的一系列文字协议。因此，狭义说的预约定价制度是指：跨国纳税人事先集团内部关联企业之间的货物劳务交易与资金往来所涉及的转让定价方法向主管税务当局报告，经协同认可，可作为税务检查和调整依据，并免除事后税务当局对企业转让定价进行检查或调整的一份协议。纳税人与单一国家税务机关达成的协议称为单边预约定价协议，与两个及两个以上国家税务机关达成的预约定价协议称为双边或多边预约定价协议，它是建立在单边预约定价协议基础上的。也就是说，如果两国或多国税务主管机关与纳税人签订了双边或多边预约定价协议，则这些国家就要相互认可对方国家税务机关与该纳税人签订的单边预约定价协议，以及违反协议时税务机关所采用的调整方法。双边或多边预约定价协议有利于简化各国税务机关在解决跨国纳税人转让定价问题中各项分歧，降低国际重复性征税的可能。2广义说广义说的预约定价制度，是在立法制度层面上而言，是指跨国纳税人与一国或多国相关税务机关就预约定价制度的申请、约谈、协议签订、以及事后管理等所形成的一整套的安排和决定。与狭义说比，它不仅包含了狭义说所包含的协议本身，而且包括了协议事前的准备，预备申请，审查谈签，关键假设，协议达成，以及事后对预约定价协议的监管等问题。在OECD所发布的预约定价指南中，对其定义做了详细的说明和阐述，具体来说包括以下几个方面的内容：（1）预约定价协议的产生需纳税人根据自己的需要，像税务机关提出申请，申请可能涉及一个或多个主管税务当局，由这些当局和纳税人共同磋商产生。（2）预约定价是一份由税务机关和纳税人共同认可的协议，该协议是对某个特定的时间内可能发生的某类特定交易而制定的，协议的内容是确定这些交易是否满足独立交易行为，以及不满足独立交易时所应采取的调整方法。协议的目的是保证各国税收权益的公平性不受侵害。 （3）协议分为单边和双（多）边。单边协议主要是集团企业就其跨国关联交易所涉及的非独立交易定价行为所涉及的定价原则以及调整原则向某一国税务主管当局报告，并申请以该调整原则作为关联交易的转让定价调整标准，一国税务主管当局根据审查和与纳税人约谈磋商，形成一项双方所认可调整标准，并就其关联交易行为进行调整。单边预约定价协议的特点是谈签过程比较简单，但是不能很好的解决跨国公司关联交易与其他国家税务主管当局的利益协调问题，在实际的运用中纳税人往往仍不能摆脱双重征税的弊端，而且很可能造成税负加重，因此各国均不提倡单边的预约定价机制。（4）所谓双（多）边预约定价协议就是在单边预约定价协议的基础上发展而来的，一国纳税人根据自身的需要向两个或两个以上税务主管当局提交其预约定价申请，所涉及的两个或多个税务主管机关根据纳税人的申请进行审查，审查后有纳税人与其相关税务主管机关共同磋商，最终达成多方满意的一个转让定价调整方法。双（多）边预约定价协议同样包括了单边预约定价协议所包含的内容，但其关键性假设等所得出的结果满足多方的共同利益，不仅可以是纳税人免除了关联交易被事后调整的不确定性，而且由于协议能满足各方的利益要求，纳税人与一国税务当局的调整行为同样会得到其他税务当局的认可，也免除了纳税人被二次调整的可能性，避免了双重征税。但双（多）边预约定价协议的谈签过程显然比单边预约定价协议困难得多。（5）这一制度所要达到的目的是让税务机关从繁重的事后调整工作中解脱出来，一方面保证各国的税收利益不会流失，另一方面也减少税务机关的征税成本，提高税收效率。也让纳税人的经营活动的税收后果从不确定性到确定性，减少纳税人的经营风险，另一方面也是纳税人免除事后被调整的人力物力的浪费，免除双重征税的风险。另外，预约定价制度还事先协调了国与国之间的税收利益纷争，避免了国与国之间的税收分歧。3方法说方法说的预约定价制度，是从税收管理的角度而言，认为该制度仅仅是一种新的转让定价调整方法，而并非一种新型的税收制度。我国在1994年颁布了关联企业间业务往来税务管理规程(试行)，在其中第七章关于转让定价的调整方法中列举了多种转让定价调整方法，其中也首次提出可以采用预约定价方法。在其他国家的税收管理体系中，也有将预约定价制度列举为转让的一种合理的调整方法。所以从税收管理角度而言，有些国家认为预约定价制度是转让定价税收管理的一种革新，是一种税收管理方法。4对上述定义的评价关于以上几种预约定价制度的涵义界定，都是从预约定价的各个方面进行的合理阐述和概括，都有其正常的合理性，但也都存在这样或那样的缺陷，具体来说： 首先， 狭义说点明了预约定价制度的核心问题协议，但却忽略了为达成这一协议所必需的各项工作及程序，也忽视了协议达成后的变更监管等，此外，其概念中所所提及的纳税人需将交易所涉及的一系列问题事先向被申请税务主管当局报告，仅仅谈及了税务机关的权利，但却忽视了纳税人所享有的权利，也忽视了预约定价制度所遵从的平等自愿，协商一致的原则。由于定义的简单化，只包含了协议本身，也就对过程的重要性忽略，造成了预约定价协议的孤立，不可作为预约定价制度的定义。 其次， 广义说的预约定价制度将预约定价的各个环节和方面进行了很具体的阐述和解释，内容详尽充实。但若用如此冗长的陈述作为概念，难免有不妥之处，因此广义说作为预约定价税制的概念也略显不足。再次，方法说的预约定价协议也有不妥之处，当今世界大多数国家都不是把预约定价制度作为一项独立的税收管理方法定义，因为它不仅包含了对关联企业转让定价的调整，也包含着为达成这一调整所经历的一系列过程，以及过程中所包含的关键性假设等问题，实质上是一种税收征收管理制度，而不单单是一种方法。综上所述，我们认为，第一种和第三种定义在内容或界定上存在着很大的不足，相比广义说比较准确全面。我们在可以在广义定义的基础上，对预约定价制度做如下定义：预约定价制度是指跨国纳税人为了降低其关联交易转让定价所带来的不确定税收后果的风险，而向所涉及的一国或多国税务主管机关就其转让定价的调整问题进行事先确定的申请、审查、磋商、协议谈签、事后监督等事项的一系列活动安排的总称。（二）预约定价的产生背景关联交易转让定价与预约定价制度的产生是当今世界跨国公司蓬勃兴起、经济生活国际化的一个产物。APA作为新型的转让定价管理制度并非凭空产生，它的产生有着历史必然的背景。跨国公司出于全球经营战略的目的，往往在公司内部通过产品、劳务及资本形成内部交易，以实现经济利益最大化，于是出现了与传统定价相违背的转让定价。所谓转让定价，是指关联企业在内部各项交易不按照一般市场价格定价，而以特定的目的为导向定价。转让定价的目的是多元的，我们这里主要分为非税目的和避税目的。非税目的的转让定价的目的主要有：1、通过低价向关联企业销售原材料、产品等，降低子公司的生产成本，从而提高子公司的利润和竞争力，帮助其打入新兴市场或在市场竞争中获胜；2、调高或调低子公司的利润水平：调高利润时，使子公司具有良好的经营业绩，有利于在东道国市场发行股票、债券或谋取信贷。调低利润时，有利于缓解工会组织可能要求提高工资或福利来共享企业利润时给企业造成的压力，使跨国公司独占或多得企业利润；3、投资后，由于各方面原因，企业希望尽可能早的收回投资成本，以确保该项投资不受各种情况的影响而遭受损失。其中可能是由于政治原因，也有可能是因为其他原因。整个集团企业最终归属到投资人的利益最大化是避税目的的转让定价行为的最终目的，以这个目的为核心，各跨国企业的手段主要是利用各国税收负担率水平的不同或个国家之间协议税率不同，通过人为因素改变货物销售劳务提供价格、调整费用分担、改变无形资产转移特许权使用费标准等手段，将主要利润在不同的国家之间转移，以达到其避税的最终目的。本文涉及的转让定价研究都是以避税为目的的。尽管各国政府不断加强对转让定价的反避税管理，但一直跨国公司通过转让定价避税的现象却在世界范围内广泛存在。据OECD估计，65%以上的跨国公司内部交易存在转让定价避税的行为。这一行为扭曲了国际收入利润，一方面影响纳税人与各国税务当局的和谐征纳关系，另一方面影响税收利润在各个国家之间分配关系。因此，各国政府都以法律的形式规定了税务机关对转让定价的调整权利，在调整跨国公司与税务当局征纳关系的同时维护本国税收利益。同时，各国国际税收协定也会涉及对转让定价的调整原则和方法的指导性规定，以协调国家之间税收利益分配而引发的分歧。目前，国际上对转让定价的调整原则主要是按照正常交易原则来进行，归纳起来，方法主要有下面六种：（1）可比非受控价格法（Comparable Uncooperative Price Method，CUP），该调整方法主要是运用相同或相似的非关联企业之间的交易所形成的价格来确定关联企业之间的转让定价价格的调整标准。它是各国转让价格调整实践中首选和偏爱的方法。这一方法在各国的转让定价实践中被广泛应用。在无形资产和服务的转让定价交易中一般被称为可比非控制交易法（CUT）。这种方法要求选作比较的无关联关系企业之间的交易活动，其品质、特性、性能等应与关联企业间所进行的交易活动“同样或类似”。但在实践中找到“同样或类似”的两项交易活动有可能是很困难的，这种情况下，采用此方法不是件容易的事。（2）再销售价格法（Resale Price Method，RPM），该方法是以转让定价所涉及的交易买方将购进的货物再销售给其他非关联企业时的市场销售价格（即再销售收入）扣除一定比例的合理毛利润后，以其余额作为关联企业之间关联交易正常价格的转让定价调整方法。原理是：关联企业销售价格=关联企业购买方的再销售价格-关联企业购买方的正常毛利润在这一过程中要注意，关联企业购买方在购进货物后。可以进行包装、分装等适当的加工，但不能进行较大的加工，使产品大量增值或减值。因此，此方法多适用于进行批发、转售等业务的关联经销商。（3）成本加利润法即成本加成法（Cost Plus Profit Method，CPPM），该方法在无法使用以上两种方法的时候，首先确定转让定价所涉及的交易标的物的成本，在成本准确的基础上以合理成本加上合理毛利润率为销售价格，以此价格来确定转让定价的合理价格，并调整定价。这一方法在货物销售中很少使用，但却在无形资产转让、劳务提供、管理费用分摊等企业特殊行为中大量使用。（4）可比利润法（Comparable Profit Methods，CPM），该方法主要是运用非受控交易的利润水平与受控交易的利润水平进行比较。如果受控交易的利润水平和非受控交易的利润水平相当，那么可以确定受控交易符合独立交易原则，如果受控交易的利润水平较非受控交易利润水平低，那么确定受控交易存在转让定价行为，可以直接按照非受控交易的利润税水平进行调整。可比利润法所使用的关键也是确定可比方，即相同或相似的非受控交易。（5）利润分割法（Profit Split Method，PSM），是指将集团企业各公司所共同参与的关联交易所产生的最终利润加总，在此基础上按照各子公司或分公司综合情况确定分配参数比例，然后再按照这个比例在集团公司各企业之间分配合理利润。（6）交易净利润率法（Transactional Net Margin Methods ,TNMM），是以同行业企业长期利润水平相当为标准，以此来对受控交易利润水平调整的一种调整方法。其基本原理是：从长期来看，那些在相同产业以及相同条件下经营的企业取得的利润往往趋同。因为从理论上说，一个企业如果比它的竞争对手利润率高，那么它就可以扩大生产和销售，这使其低效率的竞争对手或是被淘汰出局，或是提高效率把自己的利润率也提上来。根据这个原理，交易净利润率法要求在受控交易条件下，纳税人取得的收益要与独立交易情况下非受控交易的利润指标进行比较。需要强调的是交易净利润率法要求比较的是净利润率（net profit margin），而非像再销售价格法和成本加利润法情况下比较的总利润率（gross profit margin）。这里的净利润可以是销售净利润率（净利润/销售额）、成本利润率（净利润/总成本）和资产收益率（净利润/营业资产）等。在上述调整方法中，前三个都是以交易价格为基础的调整方法，因此我们可以统称为价格法，也就是传统方法，而后三种则是以利润为基础的调整方法，称为利润法。OECD认为价格法是确定关联交易是否符合正常交易原则的最直接的方法，因此在实践中，OECD要求首先考虑使用可比非受控价格法、再销售价格法和成本加成法，只有当这三种方法都无法使用时才能考虑使用利润法。而在这三种方法中OECD并没有规定适用的优先顺序。在利润法中，OECD推荐使用利润分割法和交易净利率法。大部分国家都接受了OECD推荐的五种方法。我国也采用可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法和其他合理方法，而且在2002年10月公布的新税收征管法实施细则中也取消了按顺序选择调整方法的规定。上述传统的转让定价调整方法，虽然适用历史最为悠久，虽然很多至今仍是最为主要的转让定价调整方法，但这些方法存在着很大的弊端：第一，上述方法的适用主要是按照正常交易原则对转让定价进行事后调整，但事实证明它并不是一种十分理想的方法。在实务中，对于税务当局而言，运用正常交易原则有许多困难，比如传统的转让定价税制是将受控交易与非受控交易进行比较来确定受控交易是否符合正常交易原则，因此寻找有可比性的非受控交易成为关键。然而，由于交易的时间、品质、环境、地点等因素的不同，都会导致非受控交易的价格或利润与受控交易存在差异，因此要确立一个征纳双方都接受的非受控交易是很困难的。第二，传统的转让定价税制由于本身的复杂性，且属事后调整模式，使当事人无法对自己的经营活动有合理的预期。同时，税务机关在进行调整的过程中，由于税务机关的随意性较大，调整和审计周期较长，繁琐的稽查过程容易引发纳税争议。事后的调整还会带来转让定价所涉及的跨国企业税收后果的不确定性以及由此带来的对企业经营决策的影响，以及被双重征税的可能。第三，举证资料难以齐全，造成管理上的负担。传统转让定价税制的事后调整是对以前发生的关联交易情况进行审计，由于税务机关所要求纳税人提供的资料可能涉及企业的机密性问题或者企业担心资料的提供会对企业的造成不利的影响或带来多余的麻烦，所以税务机关在获取对等信息方面会遇到这样或那样的问题。第四，关于相应调整的问题。转让定价所涉及的当事方，根据一国的税收法律法规进行调整缴税是，往往会违背另一方或多方税务法律法规，这样，所对应的其他税务主管机关也要对其进行非独立交易调整，这样就容易产生国际性的重复征税。相应调整虽然必要，但是一国是否愿意调整是由本国的税收利益决定的，而不是由转让定价调整国决定的。为了保护各国的税收利益，主管税务机关轻易不会妥协，因此，双重征税很难避免。随着各国转让定价税制的不断发展与演变，APA以其能促进税企争议的解决、规避纳税人涉税风险、避免双重征税、降低税收管理成本、提高纳税人遵从度、促进国际经济合作等特点，逐渐被人们接受，并显示出传统转让定价管理方法无法比拟的优势和独特的魅力：第一，APA顺应了税务机关的需求。APA要求纳税人和税务当局以协商的方式事先对转让定价所涉及的交易等达成一致，不仅使转让定价调整管理更加合理公平，而且有效地减少了税务机关事后调整的分歧和争议，使税务机关从繁琐的审计工作中解脱出来；并且APA在无形资产内部交易、成本分摊、全球化处理等问题上同传统转让定价管理方法相比较，独具优势。第二，APA顺应了跨国企业的需求。纳税人签订APA协议，对生产经营活动的结果有了更明确的预期，便于更好地进行规划海外运作投资、税收筹划等；减少了税收调整风险；降低了税收遵从成本；有助于消除国际重复征税。第三，APA顺应了各国政府的需求。APA维护了一国税收主权，减少了一国税款的流失；使原本处于对立面的税企关系走向平等协商、和谐一致；有利于国际经济的交流与合作、促进对外开放、消除国与国之间的税收分歧，减少国际税收争议的发生。于是，转让定价调整的方法在20世纪90年代以后由事后调整发展为事先确认，预约定价协议制度应运而生。（三）预约定价的理论基础1.预约定价税制的基本原则关于预约定价税制的原则，各国法律法规没有统一的界，学术界对此也看法不一。一般认为，预约定价税制应当遵循以下三项原则：（1）适当，指一般而言，预约定价协议的关键假设应适当宽泛，这样可以使预约定价协议的效果在协议所涉及的假设项在正常变动情况下不受影响。如果关键假设界定的比较狭窄，一旦经验活动的实际情况超出关键假设的设定范围，那么预约定价就需要税企双方再次协定，大大降低了预约定价的效力，使花费了双方大量人力物力的预约定价丧失效用。（2）假设，指协议中关键行假设的设定应尽可能量化。一般而言关键行假设中，有定性部分，也有定量部分。如果税务机关能够针对企业具体情况，细化关键假设，并且从量化上考虑，那么关键假设的确定将更为恰当。比如，在预约定价的假设中，企业经营规模的改变可以具体用销售收入下降至多少比率来反映，而不仅仅简单用“销售收入大幅下降”的文字来说明。因此，为了避免税企双方出现对是否符合关键假设的分歧，关键假性设的量化是更好的选择。（3）协议明晰原则。包括以下三个方面：首先，避免把关键假设的设定与转让定价方法相混淆。比如，在协议中，一开始采用的关键假设是假定纳税人销售量与预算相比没有大幅度的变化，我们可以采用转让定价方法来界定这种变化，如销售量出现的变化是在一定的调整幅度内。再例如，税务机关对管理费用进行分摊调整时或许会采用可比利润法，如果根据毛利率指标进行计算，可能会因为分支机构没有获得总机构的直接好处而为总机构分摊过多的成本而被税务机关认为是不合理的。也有的认为，预约定价应当遵循正常交易原则。APA是税企双方在协商一致上达成的彼此满意的协定。因此，在APA实施应用上，双方应遵循独立交易的原则，并控制好协议签订的尺度。不能仅仅因为扩大APA的应用范围而背离独立交易原则，否则，将使转让定价的税收管理陷入无法律支撑的境地。上述原则的阐述虽然合理必要，但笔者认为还不尽全面、准确。本文认为，预约定价还应当遵循以下原则：（1）。预约定价是税务当局和企业的一种协商行为，是否要进行预约定价机制的申请，应由纳税人决定，税务机关不得强加于纳税人；协议的谈签过程，是纳税人和税务当局在平等协商、一致同意的前提下达成的，不能因税务机关的意志而强行改变纳税人的意志；整个协议的签订过程，税务机关和纳税人的信息应是对等的，纳税人不能少提供或提供虚假信息给税务当局。（2）法定原则。即税收，又称为税收法定主义、租税法定主义等，它是所有税收法律基本原则和定力前提，已为世界各国所认同，是各国宪法或税法基本精神的体现。同样，预约定价税制的建立也必须在此前提的基础上。（3）。是指集团企业内部的关联交易完全按照独立的无关联关系的企业或个人而进行和确定。该原则是现行转让定价税收管理中运用最广泛和最有效的原则，是大多数国家税务机关解决转让定价税收征收管理的性指导原则。（4）。税收的目的不仅应是公平，而且还应是有效率的。转让定价税收征收管理的目的不仅要征收更多的税收，而且是要用更小的成本换取更过的税收，减少税企双方的成本指出，降低税收外部效应，因此，预约定价制度应该以有效率为前提。（5）信息对等原则。协议的协商和签订，双方或多方在信息获取与知晓方面都应处于同等地位。纳税人向税务机关提交定价安排申请，应使主管税务当局获得充分的企业信息，以对企业关联交易的转让定价行为作出正确的判断；跨国纳税人向一国税务主管机关提交企业信息的同时也应向协议所涉及的其他国家税务主管机关提交相同信息，以保证双边或多边预约定价协议的签订符合各国税务主管机关的要求。2.预约定价税制的目的和范围（1）预约定价税制的目标预约定价税制的目标是通过纳税人和税务机关的平等协商，迅速且具有前瞻性地解决转让定价问题，进而避免为此而产生的纳税调整、争议和诉讼等，更有效地使用纳税人和税务机关的资源，降低纳税人风险，降低税务机关征税成本，减少国家税款流失以及消除可能发生的双重征税。（2）预约定价税制的范围预约定价税制的范围是指预约定价机制适合那些企业，哪些企业申请预约定价会带来更大的好处，总的来说，如果企业具备以下性质，可以从预约定价机制中得到更多的好处，可以考虑选择使用预约定价机制。由于经营的需要，纳税人与关联公司的交易中需要使用转让定价，且该转让定价会受到税务机关的调整。为了维护本国利益，一般来说税务机关会规定一些可以使用的转让定价调整方法，如满足独立交易原则的再销售价格法，可比非受控价格法，成本加价法等， 但有时企业根据实际需要不得不采取非税务机关许可的转让定价方法，这样一来税务机关就会在事后进行又一次调整。那么此时企业最好的选择就是向税务机关申请预约定价安排，企业可以在谈签过程中向税务机关陈述自己的真实意图，并按照合理的方法进行调整，那么税务机关经过与企业的协商，有可能最终形成一个税企双方都满意的结果，最终纳税人免于税务机关的事后调整。 是跨国公司拥有较多的跨国经营业务，这类企业往往由于大量的国际往来，受到税务主管当局的密切关注，从而较频繁的税收检查和纳税调整。这些检查和调整一方面给企业带来了大量的额外工作，另一方面也由于事后调整的不可预见性给企业的经营决策造成了不利影响。所以，这类企业最好能向税务机关申请预约定价安排，以减少企业不必要的风险。 另外，为了在激烈的国际竞争中获得一席之地，公司必须在产品销售所在地设立分公司或子公司已开拓市场，为了提高分公司或子公司的生存能力，往往要根据实际情况降低子公司的成本，提高子公司的利润率或利润空间。因为这些原因产生的转让定价最好的解决办法就是向税务机关提交预约定价申请，以取得税务机关的支持和谅解，降低税务风险，达到经营战略目的的效果。3.预约定价税制的税收理论基础预约定价税制的本质与税收的本质是一致的。我国对国家税收本质的一般认为是为了满足政府公共开支的需要，以国家权力为后盾，根据事先确定的是法律法规，强制的、间接有偿的从事国家经济成果的二次分配。简单的说税收的本质就是国家凭借其权力，对社会经济收入进行分配。虽然我们强调，预约定价安排是在纳税人和税务机关平等协商的基础上形成的，但这不能改变政府参与税收分配的主体地位。因为一份预约定价协议必须是在税务机关许可的条件下，根据纳税人所处的经济环境和正常交易原则经过双方协商达成的，是根据协议所确定的转让价格作为计征所得税的基础。虽然协议有可能最终不能达成，但税务机关仍旧可以对其转让定价行为行进合理性推测并作出调整，以此对经营