财务报告(14)

第二十章财务报告,2019/11/21,1,第一节财务报告概述,2019/11/21,2,财务报告，是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。财务报告包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。一、财务报表概述（一）财务报表至少应当包括下列组成部分：（1）资产负债表；（2）利润表；（3）现金流量表；（4）所有者权益（或股东权益，下同）变动表；（5）附注。（二）财务报表分类,第一节财务报告概述,2019/11/21,3,二、合并财务报表的概念合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。合并财务报表至少应当包括下列组成部分：（1）合并资产负债表；（2）合并利润表；（3）合并现金流量表；（4）合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表；（5）附注。,第一节财务报告概述,2019/11/21,4,三、合并财务报表范围的确定合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。母公司应当将其能够控制的全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。（一）控制的定义（二）母公司与子公司定义,如左图所示，假定P公司能够控制S公司，P公司是S公司的母公司。如右图所示，假定P公司能够同时控制S1公司、S2公司、S3公司和S4公司，P公司为S1公司、S2公司、S3公司和S4公司的母公司。,第一节财务报告概述,2019/11/21,5,三、合并财务报表范围的确定控制包括：直接控制、间接控制、直接和间接共同控制。（一）母公司拥有（直接、间接或直接加间接）其半数以上的表决权的被投资单位应当纳入合并财务报表的合并范围，但是，有证据表明该种情况下母公司不能控制被投资单位的除外。（二）母公司拥有其半数以下表决权的被投资单位纳入合并财务报表合并范围的情况1、通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。2、根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。3、有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。4、在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。,第一节财务报告概述,2019/11/21,6,（三）在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑（四）不纳入合并范围的公司、企业或单位1、已宣告被清理整顿的原子公司2、已宣告破产的原子公司，3、母公司不能控制的其他被投资单位。,第一节财务报告概述,2019/11/21,7,四、合并财务报表的前期准备工作（一）母公司为编制合并报表应做好的前期准备工作（二）子公司为编制合并财务报表应做好的前期准备工作,第一节财务报告概述,2019/11/21,8,五、编制合并财务报表的程序（一）编制合并工作底稿（二）将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目合计金额。（三）在合并工作底稿中编制的抵销分录和调整分录。（四）计算合并财务报表各项目的合并金额（五）填列合并财务报表。,第二节合并资产负债表,2019/11/21,9,一、对子公司的个别财务报表进行调整二、对子公司的长期股权投资按照权益法进行调整。（1）对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借：长期股权投资贷：投资收益（经调整后）亏损做相反分录（2）对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，借：投资收益贷：长期股权投资（3）在持股比例不变的情况下，对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，借/贷：长期股权投资贷/借：资本公积,第二节合并资产负债表,2019/11/21,10,三、编制合并资产负债表时应进行抵消处理的项目（一）长期股权投资与子公司所有者权益的抵消处理1、全资子公司情况对子公司长期股权投资的金额和子公司所有者权益各项目的金额应当全额抵销。借：实收资本（子公司期末数）资本公积（子公司期末数）盈余公积（子公司期末数）未分配利润年末（子公司期末数贷：长期股权投资（期末数）,第二节合并资产负债表,2019/11/21,11,2、非全资子公司情况同一控制下合并取得的长期股权投资情况借：实收资本（子公司期末数）资本公积（子公司期末数）盈余公积（子公司期末数）未分配利润年末（子公司）贷：长期股权投资（母公司对子公司投资期末数）少数股东权益（子公司期末所有者权益少数股东持股比例）在同一控制下，不管是全资子公司还是非全资子公司，长期股权投资与享有被投资方所有者权益账面价值的份额是相等的，不会产生差额。,第二节合并资产负债表,2019/11/21,12,在非同一控制下，长期股权投资是按付出资产等的公允价值入账的，没有与享有被投资方所有者权益账面价值的份额结合起来，在进行抵销时被投资方的各项资产、负债还应按公允价值进行调整，故抵销时可能会产生差额（商誉或营业外收入）。,非同一控制下取得的长期股权投资情况借：实收资本（子公司期末数）资本公积（子公司期末数）盈余公积（子公司期末数）未分配利润年末（子公司）商誉（母公司对子公司长期股权投资的金额大于享有子公司可辨认净资产公允价值的差额）贷：长期股权投资（母公司对子公司的股权投资期末数）少数股东权益（子公司期末所有者权益少数股东持股比例）,第二节合并资产负债表,2019/11/21,13,如果分录有贷方差额，则：借：股本资本公积盈余公积未分配利润年末贷：长期股权投资少数股东权益营业外收入,（母公司对子公司长期股权投资的金额小于享有子公司可辨认净资产公允价值的差额）,第二节合并资产负债表,2019/11/21,14,（二）母子公司内部债权与债务项目的抵销1、应收账款与应付账款的抵销（1）初次编制合并资产负债表借：应付账款贷：应收账款借：应收账款坏账准备贷：资产减值损失（2）连续编制合并财务报表时首先，将内部应收账款与应付账款予以抵销，即按内部应收账款的金额借：应付账款贷：应收账款其次，应将上期资产减值损失中抵销的内部应收账款计提的坏账准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销，即按上期资产减值损失项目中抵销的内部应收账款计提的坏账准备的金额借：应收账款坏账准备贷：未分配利润年初,第二节合并资产负债表,2019/11/21,15,例1：某母公司07年个别资产负债中应收账款475万元全部为应收子公司账款，其应收账款计提坏账准备25万元，本期坏账准备余额为25元。子公司个别资产负债表中应付账款500万元全部为对母公司应付账款。在编制合并财务报表时，其抵销分录为：（1）借：应付账款500贷：应收账款500（2）借：应收账款坏账准备25贷：资产减值损失25假设08年末内部应收账款本期余额与上期余额相等即母公司07年个别资产负债表中应收账款全部为对子公司内部应收账款，其数额475万元，计提坏账准备25万元，在其个别资产负债表中坏账准备项目的数额为25万元。母公司08年个别资产负债表中对子公司内部应收账款余额仍为475万元，坏账准备余额为25万元，本期未计提坏账准备。08年在合并工作底稿中应进行如下抵销处理：（1）将内部应收账款与应付账款相互抵销：借：应付账款500贷：应收账款500（2）将上期内部应收账款计提的坏账准备抵销：借：应收账款坏账准备25贷：未分配利润年初25,第二节合并资产负债表,2019/11/21,16,假设内部应收账款本期余额大于上期余额时的抵销处理例2，假设母公司上期内部应收账款、内部应收账款计提的坏账准备抵销情况与上例情况相同。母公司本期（08年）个别资产负债表中对子公司内部应收账款为627元，坏账准备的数额为33万元，本期对子公司内部应收账款净增加160万元，本期内部应收账款补提坏账准备为8万元。08年抵销处理：（1）将内部应收账款与应付账款相互抵销：借：应付账款660贷：应收账款660（2）调整期初未分配利润的数额：借：应收账款坏账准备25贷：未分配利润年初25（3）将本期对子公司内部应收账款净增加160万元计提的坏账准备予以抵销：借：应收账款坏账准备8贷：资产减值损失8,第二节合并资产负债表,2019/11/21,17,假设内部应收账款本期余额小于上期余额时的抵销处理例3，假设母公司上期内部应收账款、内部应收账款计提的坏账准备抵销情况与前例情况相同。母公司本期（08年）个别资产负债表中对子公司内部应收账款为304万元，坏账准备余额为16万元。内部应收账款比上期（07年）净减少18万元，本期冲销内部应收账款计提坏账准备9万元。08年抵销处理：（1）将内部应收账款与应付账款相互抵销：借：应付账款320贷：应收账款320（2）调整期初未分配利润的数额：借：应收账款坏账准备25贷：未分配利润年初25（3）将因内部应收账款减少而冲减坏账准备予以抵销。其抵销分录如下：借：资产减值损失9贷：应收账款坏账准备9,第二节合并资产负债表,2019/11/21,18,2、其他债权债务项目的抵消内部预收账款与预付账款抵消借：预付账款贷：预收账款内部应收票据与应付票据抵消借：应付票据贷：应收票据将持有至到期与应付债券抵消借：应付债券贷：持有至到期投资如债券投资企业持有的内部成员企业的债券从第三方手中购进的，抵销时可能会出现差额，应当计入合并利润表的投资收益或财务费用项目。,第二节合并资产负债表,2019/11/21,19,（三）内部存货购销的抵销1、当期内部购进商品并形成存货情况下的抵销处理按照内部销售收入的金额借：营业收入贷：营业成本同时按照期末内部购进形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益的金额借：营业成本(期末内部购进形成的存货价值销售企业毛利率)贷：存货,第二节合并资产负债表,2019/11/21,20,2、连续编制合并财务报表时内部购进商品的抵销处理将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售损益对本期期初未分配利润的影响进行抵销借：未分配利润年初贷：营业成本对于本期发生内部购销活动予以抵销借：营业收入贷：营业成本将期末内部购进存货价值中包含的未实现内部销售损益予以抵销借：营业成本贷：存货上述3个分录可以合并为：借：未分配利润年初（上年末购入方存货销售方毛利）营业收入（本年内部收入和）贷：存货（期末存货销售方毛利）（注意：可能两年毛利率不同）营业成本（差额）,第二节合并资产负债表,2019/11/21,21,例4，P公司为S公司的母公司，08年P公司期初存货中有1000万元为从S公司购进，08年P公司又从S公司购进存货1500万元，对外对外销售成本为1260万元，S公司07、08年销售毛利率均为20%，。P公司内部购进存货期末结余=1000+1500-1260=124008年合并报表抵消分录借：未分配利润年初（100020%）200营业收入1500贷：存货（124020%）248营业成本（差额）1452,第二节合并资产负债表,2019/11/21,22,（四）内部固定资产的抵销处理1、内部存货销售给集团内企业作为固定资产业务的抵销处理（1）购入当期的抵消将内部交易固定资产相关的销售收入、销售成本以及其原价中包含的未实现内部销售损益予以抵销。借：营业收入贷：营业成本固定资产原价将内部交易固定资产当期多计提的折旧费用和累计折旧予以抵销。借：固定资产累计折旧贷：管理费用,第二节合并资产负债表,2019/11/21,23,（2）以后会计期间内部交易固定资产的抵销处理将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售损益抵销，并调整期初未分配利润。借：未分配利润年初贷：固定资产原价将以前会计期间内部交易固定资产多计提的累计折旧抵销，并调整期初未分配利润。借：固定资产累计折旧贷：未分配利润年初将本期由于该内部交易固定资产的使用而多计提的折旧费用予以抵销，并调整本期计提的累计折旧额。借：固定资产累计折旧贷：管理费用,第二节合并资产负债表,2019/11/21,24,例5，P公司为S公司的母公司，S公司以3000万元的价格将其生产的产品销售给P公司，其销售成本为2700万元，因该内部固定资产交易实现的销售利润300万元。P公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按3000万元的原价入账。假设P公司对该固定资产按15年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零。该固定资产购销发生于208年1月1日，为简化抵销处理，假定P公司该内部交易固定资产按12个月计提折旧。08年合并报表有关抵销处理如下（单位：万元）：该固定资产相关的销售收入、销售成本以及其原价中包含的未实现内部销售损益的抵销。借：营业收入3000贷：营业成本2700固定资产原价300该固定资产当期多计提折旧的抵销。借：固定资产累计折旧20贷：管理费用20,第二节合并资产负债表,2019/11/21,25,09年合并报表抵销处理为：借：未分配利润年初300贷：固定资产原价300借：固定资产累计折旧20贷：未分配利润年初20借：固定资产累计折旧20贷：管理费用2010年抵销处理为：借：未分配利润年初300贷：固定资产原价300借：固定资产累计折旧40贷：未分配利润年初40借：固定资产累计折旧20贷：管理费用20,第二节合并资产负债表,2019/11/21,26,（3）内部交易形成的固定资产在清理期间的抵销处理期满清理清算当年借：未分配利润年初（原来的原值）贷：营业外收入借：营业外收入（累计已提折旧）贷：未分配利润年初借：营业外收入（最后一期折旧）贷：管理费用例6：借：未分配利润年初300贷：营业外收入300借：营业外收入280贷：未分配利润年初280借：营业外收入20贷：管理费用20,第二节合并资产负债表,2019/11/21,27,超期使用使用期满时借：未分配利润年初（原价）贷：固定资产原价借：固定资产累计折旧（已提折旧）贷：未分配利润年初借：固定资产累计折旧（最后一年折旧）贷：管理费用超期使用年份借：未分配利润年初（原价）贷：固定资产原价借：固定资产累计折旧（折旧总额）贷：未分配利润年初例8：超期使用期间，不再计提折旧借：未分配利润年初300贷：固定资产原价300借：固定资产累计折旧300贷：未分配利润年初300,第二节合并资产负债表,2019/11/21,28,提前清理清算年份借：未分配利润年初（原来的原值）贷：营业外收入借：营业外收入（累计已提折旧）贷：未分配利润年初借：营业外收入（清算年计提的折旧）贷：管理费用例9：借：未分配利润年初300贷：营业外收入300借：营业外收入260（已提13年折旧）贷：未分配利润年初260借：营业外收入20（清算年计提的折旧）贷：管理费用20,第二节合并资产负债表,2019/11/21,29,2、集团内企业将固定资产出售给集团内部的其他企业出售时增值情况的抵消分录借：营业外收入贷：固定资产原价低价出售时的抵消分录借：固定资产原价贷：营业外支出,第二节合并资产负债表,2019/11/21,30,（三）母公司在报告期增减子公司在合并资产负债表的反映1、母公司在报告期内增加子公司在合并资产负债表的反映（1）因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数。（2）因非同一控制下企业合并增加的子公司，不应调整合并资产负债表的期初数。2、母公司在报告期内处置子公司在合并资产负债表的反映母公司在报告期内处置子公司，编制合并资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数。但是应将处置前子公司的收入、费用纳入合并利润表。,第二节合并资产负债表,2019/11/21,31,五、子公司发生超额亏损在合并资产负债表中的反应六、合并资产负债表的格式合并资产负债表格式增加了三个项目：在“开发支出”项目之下增加了“商誉”项目在所有者权益项目下增加了“少数股东权益”项目，三是在“未分配利润”项目之后，“归属于母公司所有者权益合计”项目之前，增加了“外币报表折算差额”项目，七、合并资产负债表编制,第三节合并利润表,2019/11/21,32,一、编制合并利润表时应进行抵消处理的项目（一）内部营业收入和内部营业成本项目的抵销处理1、内部相互销售，期末全部对外销售例，假设P公司209年个别利润表的营业收入中有3500万元，系向S公司销售产品取得的销售收入，该产品销售成本为3000万元。S公司在本期将该产品全部售出，其销售收入为5000万元，销售成本为3500万元，并分别在其利润表中列示。借：营业收入3500（抵销P公司的收入）贷：营业成本3500（抵销S公司的成本）,第三节合并利润表,2019/11/21,33,、内部相互销售，期末未实现对外销售例，沿用上例，借：营业收入3500贷：营业成本3500借：营业成本500贷：存货500上面分录可以合并：借：营业收入（本年内部收入和）贷：存货（期末存货销售方毛利率）营业成本（差额）3、内部相互销售，期末部分实现对外销售借：营业收入（本年内部收入和）贷：存货（期末存货销售方毛利率）营业成本（差额）以上业务应确认递延所得税资产,第三节合并利润表,2019/11/21,34,（二）购买企业内部购进商品作为固定资产、无形资产等资产使用时的抵销处理与内部购进固定资产有关的抵销处理如下该固定资产相关的销售收入、销售成本以及其原价中包含的未实现内部销售损益抵销。借：营业收入（内部销售收入）贷：固定资产原价（原价包含内部利润）营业成本（差额）以上以上业务应确认递延所得税资产该固定资产当期多计提折旧的抵销。借：固定资产累计折旧（因原价虚增多提的折旧）贷：管理费用,第三节合并利润表,2019/11/21,35,（三）内部应收款项计提的坏账准备等减值准备的抵销处理编制合并财务报表时，其抵销分录借：应收账款坏账准备贷：资产减值损失（四）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销内部持有对方债券业务，抵消分录有三（1）借：应付债券贷：持有至到期投资（2）借：应付利息贷：应收利息（3）借：投资收益贷：财务费用,第三节合并利润表,2019/11/21,36,（五）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理（1）全资子公司借：投资收益（子公司调整后的净利润）未分配利润年初（子公司所有者权益变动项目)贷：本年利润分配提取盈余公积（子公司所有者权益变动项目)本年利润分配应付股利未分配利润年末,第三节合并利润表,2019/11/21,37,（五）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理（2）非全资子公司借：投资收益（子公司调整后的净利润母公司的持股比例）少数股东损益（子公司调整后的净利润少数股东的持股比例）未分配利润年初（子公司所有者权益变动项目）贷：本年利润分配提取盈余公积（子公司所有者权益变动项目）本年利润分配应付股利未分配利润年末,第三节合并利润表,2019/11/21,38,二、报告期内增减子公司1、母公司在报告期内增加子公司在合并利润表的反映（1）因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。（2）因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。2、母公司在报告期内处置子公司在合并利润表的反映母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。三、合并利润表基本格式在合并利润表中，在“净利润”项目下增加“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”两个项目。四、合并利润表的编制,第四节合并现金流量表,2019/11/21,39,一、编制合并现金流量表应进行抵消处理的项目（一）企业集团内部当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量的抵消处理（二）企业集团内部当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金的抵消处理（三）企业集团内部以现金结算债券债务所产生的现金流量的抵消处理（四）企业集团内部当期销售商品所产生的现金流量的抵消处理（五）企业集团内部处置固定资产等收回的现金净额与构建固定资产等支付的现金的抵消处理,第四节合并现金流量表,2019/11/21,40,二、报告期内增减子公司（一）增加子公司1、同一控制下增加子公司，应将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表2、非同一控制下增加子公司，应将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表（二）处置子公司将被处置子公司的期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表三、合并现金流量表中有关少数股东权益项目的反应四、合并现金流量表格式五、合并现金流量表的编制,第五节合并所有者权益变动表,2019/11/21,41,一、编制合并所有者权益变动表时应抵消的项目二、合并所有者权益变动表格式三、合并所有者权益变动表的编制,第六节合并财务报表附注,2019/11/21,42,一、合并财务报表附注概述二、附注披露的内容,第七节合并财务报表综合举例,2019/11/21,43,例101、P公司08年向S公司销售收入3500万元，销售成本3000万元。S公司本期已将该批存货全部出售，销售收入5000万元，销售成本3500万元。借：营业收入3500贷：存货0营业成本3500,第七节合并财务报表综合举例,2019/11/21,44,2、S公司2008年确认的应向P公司支付的债券利息费用20万元。借：投资收益20贷：财务费用203、S公司2008年利润表的营业收入中有1000万元系向P公司销售商品实现的销售收入，对应的销售成本为800万元。P公司购进的该商品2008年未对外销售，全部形成期末存货借：营业收入1000贷：存货200营业成本800同时：借：递延所得税资产50贷：所得税费用50,第七节合并财务报表综合举例,2019/11/21,45,4、S公司2008年以300万元的价格将其生产的产品销售给P公司，销售成本为270万元，因该内部固定资产交易实现的销售利润为30万元。P公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按300万元入账。假设P公司对该固定资产按3年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。借：营业收入300贷：固定资产原价30营业成本270确认递延所得税资产借：递延所得税资产5（30-10）25%）贷：所得税费用5该固定资产当期多计提折旧的抵销。借：固定资产累计折旧10贷：管理费用10,第七节合并财务报表综合举例,2019/11/21,46,5、P公司将其账面价值为130万元某固定资产以120万元的价格出售给S公司作为管理用固定资产使用。P公司因该内部固定资产交易发生处置损失10万元。假设S公司已120万元作为该项固定资产的成本入账，S公司对该固定资产按5年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0元。该固定资产交易时间为2008年7月1日，假设S公司2008年按6个月计提折旧。借：固定资产原价10贷：营业外支出10同时确认递延所得税负债借：所得税费用2.25贷：递延所得税负债2.25抵消该固定资产当期少提的折旧额借：管理费用1贷：固定资产累计折旧1,第七节合并财务报表综合举例,2019/11/21,47,6、P公司在购买S公司时，S公司仅一项固定资产的公允价值700万元大于其账面价值600万元，借：管理费用5贷：固定资产累计折旧5根据会计准则及相关税法，该业务不存在暂时性差异。重新确定08年净利润100020030101015784万元确认P公司投资收益=78480%=627.2万元借：长期股权投资S627.2贷：投资收益S627.2P公司确认收回S公司现金股利借：投资收益S480贷：长期股权投资S480确认S公司除净损益以外所有者权益的其他变动中所享有的份额60万元借：长期股权投资S60贷：资本公积其他S60,P367利润净,P367（3、4）,P368（6）,P368（8）,P369（9）,P369（11）,P370（12）,第七节合并财务报表综合举例,2019/11/21,48,调整后P公司对S公司长期股权数额3000207.23207.2万元S公司股东权益=350075784600100=3859万元借：股本2000资本公积1675（其中100见表19-2）盈余公积100未分配利润年末84（0784600100）商誉120（差额）贷：长期股权投资3207.2少数股东权益771.8（385920%）商誉3000-（3500100）80%120,P367,P369,调整后净利,红利分