编制合并会计报表讲解

编制合并会计报表讲解,山西高新会计师事务所刘洪升,讲解提纲,合并会计报表的定义合并会计报表的特点编制合并会计报表的法规依据编制合并会计报表的范围编制合并会计报表的程序合并资产负债表的编制合并利润表的编制合并现金流量表的编制,合并会计报表的定义,合并会计报表，又称合并财务报表，是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础，抵销内部会计事项对个别会计报表的影响，由母公司编制的综合反映企业集团经营成果、财务状况及其现金流转情况的会计报表。合并会计报表主要包括合并资产负债表、合并利润表、合并利润分配表和合并现金流量表。,合并会计报表的特点(1),1、合并会计报表反映的内容是母公司和子公司所组成的企业集团整体的财务状况和经营成果，反映的对象是由若干个法人企业组成的会计主体，是经济意义上的会计主体，而不是法律意义上的主体；2、合并会计报表由企业集团中对其他企业具有控制权的控股公司或母公司编制，并不是企业集团中所有企业都必须编制合并会计报表，更不是社会上所有企业都需要编制合并会计报表；,合并会计报表的特点（2）,3、合并会计报表是以个别会计报表为基础编制，它不需要在现行会计核算方法体系之外，单独设置一套账簿；4、合并会计报表的编制方法不同于汇总会计报表，汇总会计报表主要采用简单加总方法编制，合并会计报表则必须采用抵销内部投资、内部交易、债权债务等内部会计事项对个别会计报表的影响后编制。,编制合并会计报表的法规依据,1、财会字(1995)11号合并会计报表暂行规定2、财会二字(1996)2号关于合并会计报表合并范围请示的复函3、财会函字(1999)10号关于资不抵债公司合并报表问题请示的复函4、财会(2000)25号企业会计制度5、财会(2002)18号关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答6、财会(2003)10号关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答(二),编制合并会计报表的范围（1）,母公司在编制合并会计报表时，应当将其所控制的境内外所有子公司纳入合并会计报表的合并范围。、母公司拥有其过半数以上（不包括半数）权益性资本的被投资企业，包括：（）直接拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业；（）间接拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业；（）直接和间接方式拥有其过半数以上权益资本的被投资企业。,编制合并会计报表的范围（2）,、其他被母公司所控制的被投资企业。母公司对于被投资企业虽然不持有其过半数以上的权益性资本，但母公司与被投资企业之间有下列情况之一的，应当将该被投资企业作为母公司的子公司，纳入合并会计报表的合并范围：（）通过与该被投资公司的其他投资者之间的协议，持有该被投资公司半数以上表决权；（）根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策；（）有权任免董事会等类似权力机构的多数成员；（）在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。,编制合并会计报表的范围（3）,、在母公司编制合并会计报表时，下列子公司可以不包括在合并会计报表的合并范围之内：（）已关停并转的子公司；（）按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司；（）已宣告破产的子公司；（）准备近期售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司；（）非持续经营的所有者权益为负数的子公司；（）受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司。,编制合并会计报表的程序(1),（一）母公司为编制合并会计报表，对子公司进行的权益性资本投资必须采用权益法进行核算，并以此编制个别会计报表，为编制合并会计报表提供基础数据。,编制合并会计报表的程序(2),长期股权投资的权益法核算：1、权益法核算的定义权益法，指长期股权投资最初以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变化对投资的账面价值进行调整的方法。,编制合并会计报表的程序(3),2、权益法核算的适用范围当投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法核算。当投资企业对被投资单位不在具有控制、共同控制和重大影响时，投资企业对被投资单位的长期股权投资应中止权益法核算，改按成本法核算，这种情况包括：,编制合并会计报表的程序(4),（1）投资企业由于减少投资而对被投资单位不再具有控制，共同控制或重大影响，但仍部分或全部保留对投资单位的投资；（2）被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿；（3）原采用权益法核算时被投资单位的资金转移能力等并未受到限制，但其后由于各种原因而使被投资单位处于严格的各种限制性条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限制。,编制合并会计报表的程序(5),3、权益法核算的方法长期股权投资采用权益法核算情况下，进行初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资后的初始投资成本作为长期股权投资的账面价值；投资后，随着被投资单位所有者权益的变动而相应增加或减少长期股权投资账面价值。,编制合并会计报表的程序(6),长期股权投资的权益法核算涉及以下三方面内容：（1）股权投资差额的处理（2）被投资单位实现净损益的处理（3）被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动的处理,编制合并会计报表的程序(7),（1）股权投资差额的处理包括:初始投资时股权投资差额的处理追加投资时股权投资差额的处理。,编制合并会计报表的程序(8),初始投资时股权投资差额的处理股权投资差额是指采用权益法核算长期股权投资时，初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额。股权投资差额一般按以下公式计算：股权投资差额=初始投资成本投资时被投资单位所有者权益投资持股比例新的投资成本=初始投资成本（或）股权投资差额,编制合并会计报表的程序(9),初始投资成本大于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额按一定的期限平均摊销，合同规定了投资期限的，按投资期限摊销；合同没有规定投资期限的，按不超过10年（含）10年的期限摊销；初始投资成本小于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，计入资本公积（股权投资准备）。,编制合并会计报表的程序(10),会计分录如下：、初始投资或追加投资时借：长期股权投资公司(投资成本)贷：银行存款（或存货等科目）、若计算的股权投资差额为正数，即初始投资成本超过应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额时：借：长期股权投资公司(股权投资差额）贷：长期股权投资公司(投资成本)摊销时：借：投资收益贷：长期股权投资公司(股权投资差额),编制合并会计报表的程序(11),、若计算的股权投资差额为负数，即初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额时：借：长期股权投资公司(投资成本)贷：资本公积股权投资准备,编制合并会计报表的程序(12),追加投资时股权投资差额的处理追加投资产生的股权投资差额应分别情况处理：、初次投资时为股权投资借方差额，追加投资时也为股权投资借方差额，应根据初次投资、追加投资时产生的股权投资借方差额，分别按规定的摊销年限摊销。如果追加投资时形成的股权投资借方差额金额较小，可并入原股权投资借方差额按剩余年限一并摊销。,编制合并会计报表的程序(13),、初次投资时为股权投资借方差额，追加投资时为股权投资贷方差额的，追加投资时产生的股权投资差额超过尚未摊销完毕的股权投资借方差额的部分，计入资本公积（股权投资准备）。如果追加投资时产生的股权投资贷方差额小于或等于初次投资时产生的尚未摊销完毕的股权投资借方差额的余额，未冲减完毕的股权投资借方差额的部分按规定年限继续摊销。,编制合并会计报表的程序(14),、初始投资时产生股权投资贷方差额，且贷方差额计入资本公积的，追加投资时产生股权投资借方差额，则在追加投资时以初次投资产生的股权投资贷方差额为限冲减追加投资时产生的股权投资借方差额，不足冲减的股权投资借方差额部分，再按规定的年限分期摊销。,编制合并会计报表的程序(15),（2）被投资单位实现净损益的处理在权益法下，被投资单位当年实现的净利润或发生的净亏损均影响所有者权益变动，因此，长期股权投资的账面价值也需要作相应的调整，在具体处理时：属于被投资单位当年实现的净利润而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值（“损益调整”明细科目），并确认当期投资收益。会计分录为：借：长期股权投资公司(损益调整)贷：投资收益,编制合并会计报表的程序(16),但按照企业会计制度规定，投资企业按应享有的份额确认被投资单位实现的净利润时，不包括法规或公司章程规定不属于投资企业的净利润。例如按照我国有关法律、法规规定，某些企业（如：外商投资企业）可按实现的净利润提取一定比例的职工福利及奖励基金，这部分从净利润中提取的职工福利及奖励基金，投资企业不能享有；以及被投资单位上缴的承包利润。因此投资企业在计算应享有被投资单位实现的净利润时，应扣除投资企业不能享有的净利润部分。,编制合并会计报表的程序(17),例如，A企业以银行存款取得对B企业的长期股权投资，采用权益法核算，占B企业表决权资本比例的40，B企业为外商投资企业，2000年末B企业实现净利润5000万元，按照B企业章程规定可以按实现的净利润5提取职工福利及奖励基金，则A企业会计账务处理为：借：长期股权投资B企业(损益调整)1900贷：投资收益5000(15)40=1900,编制合并会计报表的程序(18),被投资单位宣告分派利润或现金股利时，冲减长期股权投资的账面价值（“损益调整”明细科目），但如果投资后被投资单位宣告分派的利润或现金股利属于投资前被投资单位的利润分配额，投资企业按持股比例计算应分得的利润或现金股利，应冲减长期股权投资账面价值（“投资成本”明细科目）。会计分录为：借：应收股利贷：长期股权投资公司(损益调整),编制合并会计报表的程序(19),属于被投资单位当年发生的亏损而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权比例计算应享有的份额，减少长期股权投资的账面价值（“损益调整”明细科目），并确认当期投资损失。投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应以投资账面价值减计为零为限。会计分录为：借：投资收益贷：长期股权投资企业(损益调整),编制合并会计报表的程序(20),例如：2000年1月1日A企业以银行存款22000万元对C企业投资，占C企业表决权资本比例的30，并采用权益法核算，股权投资差额按10年摊销，投资时C企业所有者权益总额为62000万元。2000年4月26日C企业宣告分配1999年度现金股利5000万元，2000年5月26日收到现金股利，2000年度末C企业实现净利润9500万元。2001年5月25日C企业宣告分配2000年现金股利6000万元，2001年度末C企业发生净亏损25000万元。则会计分录为：,编制合并会计报表的程序(21),(1)2000年1月1日A企业投资时：借：长期股权投资C企业(投资成本)22000贷：银行存款22000(2)计算股权投资差额：股权投资差额=220006200030=3400借：长期股权投资C企业(股权投资差额)3400贷：长期股权投资C企业(投资成本)3400,编制合并会计报表的程序(22),(3)2000年4月26日C企业宣告分配1999年度现金股利借：应收股利500030=1500贷：长期股权投资C企业(投资成本)1500由于C企业宣告分配现金股利为1999年度，这部分宣告分配现金股利属于投资前累计盈余的分配额，所以即使采用权益法核算长期股权投资，也应冲减投资成本，而不作为“损益调整”处理。,编制合并会计报表的程序(23),(4)2000年5月26日收到现金股利借：银行存款1500贷：应收股利500030=1500(5)2000年度末C企业实现净利润9500万元时：借：长期股权投资C企业(损益调整)2850贷：投资收益950030=2850借：投资收益340010年=340贷：长期股权投资C公司(股权投资差额)340,编制合并会计报表的程序(24),(6)2001年5月25日C企业宣告分配2000年现金股利6000元：借：应收股利600030=1800贷：长期股权投资C企业(损益调整)1800(7)2001年度末C企业发生净亏损25000万元时：借：投资收益2500030=7500贷：长期股权投资C企业(损益调整)7500借：投资收益340010年=340贷：长期股权投资C企业(股权投资差额)340,编制合并会计报表的程序(25),应对长期股权进行权益法核算但未进行权益法核算的账务处理(以下账务处理均在2007年编制调整会计凭证)：被投资单位以前年度发生的损益的账务处理a.2005年以前实现累计净利润，按投资比例享有的份额（扣除已分配利润的净额，并假设被投资企业2007年以前年度一直未计提盈余公积，下同）进行账务处理的会计分录:,编制合并会计报表的程序(26),借:长期股权投资公司（损益调整）贷：以前年度损益调整借:以前年度损益调整贷:未分配利润,编制合并会计报表的程序(27),编制2005年度利润及利润分配表时，按投资比例享有的被投资企业2005年以前累计净利润，调增“年初未分配利润”项目，编制2005年12月31日资产负债表时，按投资比例享有的被投资企业2005年以前累计净利润，调增“长期股权投资”和“未分配利润”项目。,编制合并会计报表的程序(28),b.2005以前发生累计净亏损的，按投资比例享有的份额进行账务处理的会计分录(以净资产减计为零为限):借：以前年度损益调整贷：长期股权投资公司（损益调整）借：未分配利润贷：以前年度损益调整,编制合并会计报表的程序(29),编制2005年度利润及利润分配表时，按投资比例享有的被投资企业2005年以前累计净亏损，调减“年初未分配利润”项目，编制2005年12月31日资产负债表时，按投资比例享有的被投资企业2005年以前累计净亏损，调减“长期股权投资”和“未分配利润”项目。,编制合并会计报表的程序(30),C.2005年度被投资企业实现净利润，按投资比例享有的份额进行账务处理的会计分录:借:长期股权投资公司(损益调整)贷:以前年度损益调整借:以前年度损益调整贷:未分配利润,编制合并会计报表的程序(31),编制2005年12月31日资产负债表时，若2005年及2005年以前年度被投资企业累计实现净利润，按投资比例享有的被投资企业的净利润，调增“长期股权投资”和“未分配利润”项目；若2005年及2005年以前年度累计发生净亏损的，按按投资比例享有的被投资企业的亏损额，调减“长期股权投资”和“未分配利润”项目。,编制合并会计报表的程序(32),编制2005年度利润及利润分配表时，按投资比例享有的被投资企业2005年度净利润，调增“投资收益”项目；若2005年以前年度被投资企业累计实现净利润的，按投资比例享有的被投资企业累计净利润，调增“年初未分配利润”项目。若2005年以前年度被投资企业累计发生净亏损的，按投资比例享有的被投资企业累计亏损额，调减“年初未分配利润”项目。,编制合并会计报表的程序(33),d.2005年度被投资企业发生亏损的，按投资比例享有的份额进行账务处理的会计分录如下:借:以前年度损益调整贷:长期股权投资公司借:未分配利润贷：以前年度损益调整,编制合并会计报表的程序(34),编制2005年12月31日资产负债表时，若2005年及以前年度被投资企业累计发生净亏损的，按投资比例享有的亏损额，调减“长期股权投资”和“未分配利润”项目；若2005年及以前年度被投资企业累计实现净利润的，按投资比例享有的净利润，调增“长期股权投资”和“未分配利润”项目。,编制合并会计报表的程序(35),编制2005年度利润及利润分配表时，按投资比例享有的被投资企业2005度亏损额，调减“投资收益”项目；若2005年以前年度被投资企业累计发生亏损的，按投资比例享有的净亏损，调减“年初未分配利润”；若2005年以前年度被投资企业实现累计净利润的，按投资比例享有的净利润，调增“年初未分配利润”。,编制合并会计报表的程序(36),e.2006年度被投资企业实现净利润的会计分录:借:长期股权投资公司(损益调整)贷:以前年度损益调整借:以前年度损益调整贷:未分配利润,编制合并会计报表的程序(37),编制2006年12月31日资产负债表时，若2006年及2006年以前年度被投资企业累计实现净利润，按投资比例享有的被投资企业的净利润，调增“长期股权投资”和“年末未分配利润”项目；若2006年及2006年以前年度累计发生净亏损的，按投资比例享有的被投资企业的亏损额，调减“长期股权投资”和“年末未分配利润”项目。,编制合并会计报表的程序(38),编制2006年度利润及利润分配表时，按投资比例享有的被投资企业2006年度净利润，调增“投资收益”项目。若2006年以前年度被投资企业累计实现净利润的，按投资比例享有被投资企业累计净利润，调增“年初未分配利润”项目。若2006年以前年度被投资企业累计发生净亏损的，按投资比例享有的被投资企业累计亏损额，调减“年初未分配利润”项目。,编制合并会计报表的程序(39),f.2006年度被投资企业发生净亏损的会计分录：借:以前年度损益调整贷:长期股权投资公司借:未分配利润贷：以前年度损益调整,编制合并会计报表的程序(40),编制2006年12月31日资产负债表时，若2006年及2006年以前年度被投资企业累计发生亏损的，按投资比例享有的亏损额，调减“长期股权投资”和“未分配利润”项目；若2006年及以前年度被投资企业累计实现净利润的，按投资比例享有的净利润，调增“长期股权投资”和“未分配利润”项目。,编制合并会计报表的程序(41),编制2006年度利润及利润分配表时，按投资比例享有的2006年度被投资企业亏损额，调减“投资收益”项目；若2006年以前年度被投资企业累计发生亏损的，按投资比例享有的净亏损，调减“年初未分配利润”；若2006年以前年度被投资企业实现累计净利润的，按投资比例享有的净利润，调增“年初未分配利润”。,编制合并会计报表的程序(42),（3）被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动的处理因被投资单位接受捐赠资产等所引起的所有者权益的变动，投资企业应作为股权投资准备，在长期股权投资中单独核算，并增加资本公积。会计分录为：借：长期股权投资公司(股权投资准备)贷：资本公积股权投资准备以下四项的会计分录同上。,编制合并会计报表的程序(43),因被投资单位增资扩股等原因而增加的资本（或股本）溢价，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资（股权投资准备），同时增加资本公积（股权投资准备）。因被投资单位接受其他单位外币资本而形成的外币资本折算差额，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加（或减少）长期股权投资（股权投资准备），同时增加（或减少）资本公积（股权投资准备）。,编制合并会计报表的程序(44),因被投资单位专项拨款转入资本公积的，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资（股权投资准备），同时增加资本公积（股权投资准备）。因被投资单位关联交易差价形成的资本公积，投资企业应按按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资（股权投资准备），同时增加资本公积（股权投资准备）。,编制合并会计报表的程序(45),被投资单位2007年以前年度发生除净损益外的其他所有者权益变动但未进行账务处理的调整a.被投资单位2005年及2005年以前年度发生除净损益外的其他所有者权益变动但未进行账务处理的，应编制如下会计分录：借：长期股权投资公司（长期股权投资准备）贷：资本公积股权投资准备若发生的事项导致被投资企业所有者权益减少的应作相反的会计分录。,编制合并会计报表的程序(46),编制2005年12月31日资产负债表时，按投资比例享有的被投资企业除净损益以外的权益增加额，调增“长期股权投资”和“资本公积”项目。若发生的事项导致被投资企业所有者权益减少的调减“长期股权投资”和“资本公积”项目。,编制合并会计报表的程序(47),b.被投资单位2006年发生除净损益外的其他所有者权益变动但未进行账务处理，应编制如下会计分录：借：长期股权投资公司（长期股权投资准备）贷：资本公积股权投资准备若发生的事项导致被投资企业所有者权益减少的应作相反的会计分录。,编制合并会计报表的程序(48),编制2006年12月31日资产负债表时，2006年及2006年以前年度累计发生的，按投资比例享有的被投资企业除净损益以外的权益增加额，调增“长期股权投资”和“资本公积”项目。若发生的事项导致被投资企业所有者权益减少的应调减“长期股权投资”和“资本公积”项目。,编制合并会计报表的程序(49),（二）编制合并工作底稿合并工作底稿的作用是，对母公司和子公司的个别会计报表各项目的金额进行汇总和抵销处理，最终计算得出合并会计报表各项目的合并金额。主要步骤有：1、将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现金流量表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行汇总，计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表各项目合计金额。,编制合并会计报表的程序(50),2、编制合并抵销分录在合并工作底稿中编制合并抵销分录，将内部交易对合并会计报表有关项目的影响进行抵销处理。（1）需重点抵销的事项有：母公司及其他子公司持有的长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理；母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理；,编制合并会计报表的程序(51),内部营业收入和内部营业成本的抵销处理，含主营业务收入、成本和其他业务收入、成本；内部债权与债务的抵销处理，具体包括：A、应收账款与应付账款的抵销处理；B、预付账款与预收账款的抵销处理；C、其他应收款与其他应付款的抵销处理；D、内部应收款项计提的坏账准备等减值准备的抵销处理；E、其他内部债权债务的抵销处理。,编制合并会计报表的程序(52),（2）其他需抵销的事项：存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理；内部固定资产交易的抵销处理；购买单位内部购进商品作为固定资产、无形资产等资产使用时的抵销处理；内部投资收益(利息收入)和利息费用的抵销处理；集团内部当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量的抵销处理；,编制合并会计报表的程序(53),集团内部当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金的抵销处理；集团内部以现金结算债权与债务所产生的现金流量的抵销处理；集团内部当期销售商品所产生的现金流量的抵销处理；集团内部处置固定资产等收回的现金净额与购建固定资产等支付的现金的抵销处理。,编制合并会计报表的程序(54),3、计算合并会计报表各项目的合并金额在母公司和子公司个别会计报表各项目汇总金额的基础上，根据合并抵销分录，分别计算出合并会计报表中各资产项目、负债项目、所有者权益项目、收入项目和费用项目等的合并金额。其计算方法如下：（1）资产类各项目，其合并金额根据该项目汇总金额，加上该项目抵销分录有关的借方发生额，减去该项目抵销分录有关的贷方发生额计算确定。,编制合并会计报表的程序(55),（2）负债类各项目和所有者权益类项目，其合并金额根据该项目汇总金额，减去该项目抵销分录有关的借方发生额，加上该项目抵销分录有关的贷方发生额计算确定。（3）有关收入类各项目和有关所有者权益变动各项目，其合并金额根据该项目汇总金额，减去该项目抵销分录的借方发生额，加上该项目抵销分录的贷方发生额计算确定。（4）有关费用类项目，其合并金额根据该项目汇总金额，加上该项目抵销分录的借方发生额，减去该项目抵销分录的贷方发生额计算确定。,编制合并会计报表的程序(56),（5）现金流量流入项目，其合并金额根据该项目汇总金额，减去该项目抵销分录的借方发生额，加上该项目抵销分录的贷方发生额计算确定。（6）现金流量流出项目，其合并金额根据该项目汇总金额，加上该项目抵销分录的借方发生额，减去该项目抵销分录的贷方发生额计算确定。,编制合并会计报表的程序(57),4、填列合并会计报表根据合并工作底稿中计算出的资产、负债、所有者权益、收入、费用类以及现金流量表中各项目的合并金额，填列生成正式的合并会计报表。,合并资产负债表的编制(1),母公司对子公司权益性资本投资项目的数额与子公司所有者权益中母公司所持有的份额相抵销借：实收资本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期投资-公司贷：少数股东权益（非全资子公司）,合并资产负债表的编制(2),当母公司对子公司长期股权投资数额与子公司所有者权益总额不一致时，其差额则作为合并价差处理。在母公司对子公司长期股权投资数额大于子公司所有者权益总额时，则按照该差额，借记“合并价差”项目，在母公司对子公司长期股权投资数额小于子公司所有者权益总额时，则按照该差额，贷记“合并价差”项目。“合并价差”在合并资产负债表中单独列示。,合并资产负债表的编制(3),例1：假设某母公司对其子公司（A公司）长期股权投资的数额为30000元，拥有该子公司80%的股份。该子公司所有者权益总额为35000元，其中：实收资本为20000元，资本公积为8000元，盈余公积为1000元，未分配利润为6000元，有关母公司与该子公司个别资产负债表数据见下表：,合并资产负债表的编制(4),合并资产负债表的编制(5),在本例中，母公司对子公司长期股权投资额30,000.00元与其在子公司所有者权益总额中所拥有的数额28,000.00元（3500080%）之间的差额，应当作为合并价差处理。至于子公司所有者权益中20%的部分，则属于少数股东权益，在抵销处理时应作为少数股东权益处理。其抵销分录为：,合并资产负债表的编制(6),借：实收资本20,000.00资本公积8,000.00盈余公积1,000.00未分配利润6,000.00合并价差2,000.00贷：长期股权投资-A公司30,000.00贷：少数股东权益7,000.00其:合并工作底稿见下表：,合并资产负债表的编制(7),合并资产负债表的编制(8),2、集团内部单位债权债务的抵销（1）应收账款和应付账款的抵销借：应付账款贷：应收账款(2)预付账款和预收账款的抵销借：预收账款贷：预付账款,合并资产负债表的编制(9),（3）应付债券与债券投资借：应付债券贷：长期债权投资（4）应收票据与应付票据借：应付票据贷：应收票据,合并资产负债表的编制(10),（5）应收股利和应付股利借：应付股利贷：应收股利（6）其他应收款与其他应付款借：其他应付款贷：其他应收款,合并资产负债表的编制(11),例2：某公司个别资产负债表中应收账款5000元中有3000元为子公司应付账款；预收账款2000元中有1000元为子公司预付账款；应收票据8000元中4000元为子公司应付票据；子公司应付债券4000元中有2000元为母公司所持有。对此，在编制合并资产负债表时，应编制如下抵销分录：,合并资产负债表的编制(12),（1）将内部应收款与应付款抵销时，应编制如下抵销分录：借：应付账款3000贷：应收账款3000假设母公司按5%的坏账准备计提比例，相对于子公司应收账款计提的坏账准备为15元。在本例中，随着内部应收账款的抵销，坏账准备的数额也应相应抵销15元。在编制合并工作底稿中，将企业集团内部应收账款计提的坏账准备抵销时，应编制如下抵销分录：借：坏账准备15贷：管理费用15,合并资产负债表的编制(13),（2）将内部应付款与预收账款抵销时，应编制如下抵销分录：借：预收账款1000贷：预付账款1000（3）将内部应收票据与内部应付票据抵销时，应编制如下抵销分录：借：应付票据4000贷：应收票据4000（4）将应付债券与长期债权投资中债券投资抵销时，应编制如下抵销分录：借：应付债券2000贷：长期债券权投资2000,合并资产负债表的编制(14),3、存货中包含的未实现内部利润的抵销从整个企业集团来看，集团内部企业之间的商品购销活动实际上相当于一个企业内部的物资调拨活动，既不会实现利润，也不会增加商品的价值，期末内部购进存货中的这部分销售企业作为利润的部分属于未实现内部销售利润，编制合并资产负债表时，应编制如下抵销分录：借：主营业务收入贷：主营业务成本贷：存货,合并资产负债表的编制(15),如果已对内部交易形成的存货计提了跌价准备的，在编制合并会计报表时，应编制如下抵销分录：借：存货跌价准备贷：管理费用由于实践中很少存在这种抵销事项，连续编制合并会计报表涉及的存货中包含的未实现内部利润的抵销，本次不作讲解。,合并资产负债表的编制(16),4、固定资产和无形资产中包含的未实现内部销售利润的抵销：借：主营业务收入贷：主营业务成本贷：固定资产/无形资产如果已对内部交易形成的固定资产和无形资产计提了相关减值准备的，还应在编制合并会计报表时将其抵销。连续编制合并会计报表的还应连续抵销以前年度计提的累计折旧或摊销的无形资产，企业内部固定资产和无形资产的抵销事项较少，本次不作讲解。,合并利润表的编制（1）,1、内部销售收入和销售成本的抵销（企业内部购进的商品，当期全部销售的抵销）：借：