东北财经才学会计系列教材会计学投资.ppt

学习目标投资的概念与分类交易性金融资产的核算持有至到期投资的核算可供出售金融资产的核算长期股权投资的核算,补充内容,投资构成及其核算方法,非流动资产,流动资产,第六章投资,1,第一节投资的概念及其组成内容,一、投资的概念本章所介绍的投资是指企业利用其富余资金对外部进行投资的行为。区别于企业进行固定资产购置等对内投资行为。,2,二、投资的组成内容,投资,【例】政府发行的某期国债，发行期5年，企业购买后准备持有到期。,【例】企业向其他企业投资1000万元，占被投资方所有者权益50%。,3,第二节交易性金融资产的核算,一、交易性金融资产的含义金融资产：实物资产的对称。是指企业所拥有的以价值形态存在的资产。如为进行短期投资而购入的股票、债券和基金等。是一种索取实物资产的无形权利。交易性金融资产：是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。通常情况下，以赚取差价为目的而购入的股票、债券和基金等。,企业的金融资产还包括现金和现金等价物（如应收票据等）,企业的现金和现金等价物不是为交易目的而持有，不属于交易性金融资产,4,公允价值：“公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。”。,交易性金融资产的特点：企业持有的目的是短期性的，即在初次确认时即确定其持有目的是为了短期获利。此处的短期一般也应不超过一年（包括一年）；该资产具有活跃市场，公允价值能够通过活跃市场获取。,公允价值是一种随市场价格变动而处在变动过程中的价值(不同于实际成本)。,特别提示,5,交易性金融资产取得资产的跌值公允价值处置(收益)升值处置(损失),应收股利(或利息)支付价款实际收回包含的现金现金股利股利(或利息)(或利息)持有期间取得收益,银行存款,初始投资成本等的核算,持有期间获取收益的核算,持有期间公允价值变动损益的核算,处置过程成本等结转及其损益确定的核算,处置后公允价值变动损益最终确定的核算,交易性金融资产总分类核算的总体思路,6,二、交易性金融资产取得成本确定（会计计量）及账务处理（一）一般情况：应按取得时的公允价值（面值或溢价等）作为取得成本入账。支付的相关交易费用（付给交易代理证券商）在发生时计入当期损益（“投资收益”账户的借方）。,支付费用(手续费等)部分,计入成本部分,账户性质:资产类账户结构:借增贷减明细科目:成本、公允价值变动等,账户性质:收入(损益)类双重性质账户：既用以核算投资收益，也用以核算投资损失,7,【例6-1】211年1月10日华联公司用银行存款325000购入A公司股票50000股，作为交易性金融资产，并支付交易费用1200元。借：交易性金融资产A公司股票成本3250000投资收益1200贷：银行存款326200股票也可能平价购买，本例未溢价购买,初始投资成本（公允价值）,交易费用,付款总额,8,（二）特殊情况：如果实际支付的价款中包含发行方已宣告但尚未发放的现金股利（或已到期但尚未领取的债券利息），应当单独确认为应收股利（或应收利息），不计入交易性金融资产的取得成本。,支付价款中有8.40元为购买成本，另0.20元为可于4月收回的股利，应作为应收股利处理，不计入购买成本,现金股利：股利的一种，购买方可获得现金收益；另一种为股票股利,购买股票企业,9,实际支付的价款中包含应收股利（或应收利息)时的账户设置,银行存款,包含应收股利等,支付费用部分,计入成本部分,账户性质:资产类明细科目:成本、公允价值变动等,账户性质:资产类账户结构:借增贷减,账户性质:收入类双重性质账户：既用以核算投资收益，也用以核算投资损失,10,【例6-2(1)】211年3月25日，华联公司按每股8.60元价格（面值1元）购入30000股股票，作为交易性金融资产。另支付交易费1000元。股票购买价格中每股含0.20元已宣告但尚未领取的现金股利，该股利拟于同年4月20日发放。应计算如下数据：支付价款：8.60300001000259000（元）应收现金股利：0.20300006000（元）初始投资成本：（8.600.20）30000252000（元）【或：25900060001000252000】,现金股利,交易费用,付款总额,4月可收回，不应计入投资成本,11,【例6-3(1)】211年7月1日，华联公司支付价款86800元购入甲公司在上一年发行的债券作为交易性金融资产。面值为80000元，期限5年，票面利率6%，每年6月30日付息，到期还本。支付交易费用300元。债券购买价格中包含已到付息期但尚未支付的利息4800元。支付价款：86800（元）交易费用：300（元）应收利息：4800（元）初始投资成本：86800480082000（元）,可收回利息,价款总额,可收回，不应计入投资成本,12,借：交易性金融资产甲公司债券成本82000应收利息4800投资收益300贷：银行存款87100注意应收利息及交易费的处理！【例6-3(2)】华联公司收到甲公司支付的债券利息。借：银行存款4800贷：应收利息4800,初始投资成本（公允价值）,应收项目,交易费用,付款总额,13,三、交易性金融资产持有期间的账务处理获取收益及公允价值变动损益处理（一）获取收益（现金股利或债券利息）的处理1.账户设置,应收股利、应收利息账户性质:资产类账户结构:借增贷减,账户性质:收入（损益）类双重性质账户：既用以核算投资收益，也用以核算投资损失,发行方已宣告但尚未实际发放，购买股票方暂未收到,购买债券方在一定会计期末确认，暂未收到,现金股利：股利的一种，购买方可获得现金收益；另一种为股票股利,持有期间收益,14,2.核算举例【例6-4(1)】(续例6-1)华联公司所持有的股票的A公司宣告210年度利润分配方案，每股分派现金股利0.30元。应收现金股利：0.305000015000（元）借：应收股利15000贷：投资收益15000应收股利为企业的应计未收收入！【例6-4(2)】211年4月15日，收到A公司派发的现金股利，存入银行。借：银行存款15000贷：应收股利15000,15,【例6-5(1)】(续例6-3)211年12月31日，华联公司所持有的甲公司债券应计利息2400元。应计利息：800006%6/122400（元）借：应收股利2400贷：投资收益2400应收利息为企业的应计未收收入！,16,（二）交易性金融资产的期末计量及账务处理（在交易性金融资产持有期间期末进行）1.期末计量的原因公允价值的变动：交易性金融资产在取得时按公允价值入账；但公允价值是变化不定的，会计期末的公允价值反映了该资产的现时价值。,根据有关规定:交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映；其公允价值的变动应计入当期损益。,17,2.期末公允价值变动的两种情况(1)高于“交易性金融资产”账面余额,(2)低于“交易性金融资产”账面余额对以上变动，应在会计期末分别调整“交易性金融资产”账面余额；并将变动部分计入当期损益(记入“公允价值变动损益”账户)。,特别提示,18,3.账户设置,4.核算举例【例6-6(1)】会计期末，A公司股票跌值65000元。借：交易性金融资产A公司股票公允价值变动65000贷：公允价值变动损益65000,公允价值产生的升值收益及跌值损失暂不记入“投资收益”账户，而是在持有期满（处置）时再最终确认。,账户性质:费用(损益)类,既核算公允价值升值收益，也核算其跌值损失(具有双重性质),特别提示,19,【例6-5(2)】B公司股票升值45000元。借：公允价值变动损益45000贷：交易性金融资产B公司股票公允价值变动45000,以上交易性金融资产的公允价值变动暂不确认为企业当期的投资损益。是由于股票的持有期间具有不确定性，其公允价值还会发生变动。由此产生的损益应在最终处置交易性金融资产时再确定为投资损益。,特别提示,【例6-5(3)】甲公司债券升值3000元。借：公允价值变动损益3000贷：交易性金融资产B公司股票公允价值变动3000,20,四、交易性金融资产处置的账务处理（一）交易性金融资产处置的含义是指交易性金融资产转让(或出售)的行为。所进行的账务处理主要是：1）确认处置损益及成本结转；2）确认公允价值变动的最终结果。（二）处置损益及公允价值变动确认方法1.处置损益的确认方法,实际收款额,账面成本、公允价值变动,应收股利(或利息),21,【例6-7】(续例6-1、6-6)212年2月20日公司将A公司股票出售，实收款266000元。当日该股票账面价值260000元（其中成本325000元，公允价值变动损失65000元）。处置损益：2660002600006000（元）,收益,损失,【例6-8(2)】(续例6-2、6-6)212年4月1日公司将B公司股票出售，实收款298000元。当日该股票账面价值297000元（其中：成本252000元，公允价值变动收益45000元）。另有B公司以宣告但尚未发放现金股利3000元。处置损益：2280002360002000（元）,22,【例6-9】(续例6-3、6-5、6-6)212年5月10日公司将甲公司债券出售，实收款88600元。当日，该债券已计提但尚未收到的利息2400元，账面价值85000元（其中成本82000元，公允价值变动收益3000元）。处置损益：886008500024001200（元）,收益,23,2.公允价值变动损益的确认方法含义：将原记入“公允价值变动损益”账户的升值收益或跌值损失的结果最终确认为投资损益，并记入“投资收益”账户。见图示：,确认升值收益,确认跌值损失,结转升值收益,结转跌值损失,24,（三）交易性金融资产处置与损益的账务处理【例6-7（1）】股票处置的成本结转：出售A公司股票，实收款266000元。当日其账面价值为260000元（成本325000元；公允价值变动损失65000元）。,处置损益：2660002600006000（元）,收益,25,借：银行存款266000交易性金融资产A公司股票公允价值变动65000贷：交易性金融资产A公司股票成本325000投资收益6000,确认处置收益,实收款项,例6-7325000,例6-765000,例6-7260000,结转后，这些账户再没有余额！,26,【例6-7(2)】公允价值变动损益的处理：将公司原确认的【例6-6(1)】公允价值变动损失65000元转为投资损失。借：投资收益65000贷：公允价值变动损益65000,将公允价值跌值损失最终确认为投资损失；该交易性金融资产投资的最终结果（损失）：（1200）+15000+60006500045200（元）,27,应收股利例6-8（1）3000期末余额3000,【例6-8（2）】股票处置的成本结转：出售B公司股票，实收款298000元。当日其账面价值为297000元（成本252000元；公允价值变动收益45000元）。另有应收现金股利3000元（见【例6-8（1）】）。,处置损益：29800029700030002000（元）,损失,28,借：银行存款298000投资收益2000贷：交易性金融资产B公司股票成本252000公允价值变动45000应收股利3000,确认处置损失,实收款项,结转后，这些账户再没有余额！,应收股利例6-8（1）3000期末余额3000,29,【例6-8(2)】公允价值变动损益的处理：将公司原确认的【例6-6(2)】公允价值变动损失45000元转为投资损失。借：投资收益45000贷：公允价值变动损益45000,将公允价值跌值损失最终确认为投资损失；交易性金融资产投资的最终结果（收益）：（1000）+30002000+4500045000（元）,30,【例6-9(1)】债券处置成本结转：出售甲公司债券，实收款88600元。当日其账面价值为85000元（其中：成本82000元；公允价值变动收益3000元）；应收利息为2400元(例6-4)。,处置损益：886008500024001200(元),收益,31,借：银行存款88600贷：交易性金融资产甲公司债券成本82000公允价值变动3000应收利息2400投资收益1200,确认处置收益,实收款项,例6-92400,例6-982000,例6-93000,结转后，以上账户再没有余额！,32,【例6-9(2)】债券公允价值变动损益的处理：将公司原确认的【例6-6(3)】公允价值变动收益3000元转为投资收益。借：公允价值变动损益3000贷：投资收益3000,将公允价值跌值损失最终确认为投资收益；交易性金融资产投资的最终结果（收益）：（300）+2400+1200+30006300（元）,33,交易性金融资产取得资产的跌值公允价值处置(收益)升值处置(损失),应收股利(或利息)支付价款实际收回包含的现金现金股利股利(或利息)(或利息)持有期间取得收益,银行存款,初始投资成本等的核算,持有期间获取收益的核算,持有期间公允价值变动损益的核算,处置过程成本等结转及其损益确定的核算,处置后公允价值变动损益最终确定的核算,交易性金融资产总分类核算的总体思路,34,第三节持有至到期投资的核算,一、持有至到期投资的含义是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的金融资产。不同于交易性金融资产（到期日不固定、回收金额也不固定）！主要指长期债券投资，一般不包括股权投资！,35,持有至到期投资总分类核算的总体思路,初始投资,持有期间,投资处置,溢价购入时的利息记录与持有期间调整,36,二、持有至到期投资取得的账务处理（一）初始投资成本的确认一般情况：应按取得时的公允价值作为初始投资成本【面值记入“成本”；溢价（含支付相关费用）记入“利息调整”】。,同交易性金融资产中的债券投资等,不同于交易性金融资产初始投资成本的确认,特殊情况：如果实际支付的价款中包含已到期但尚未领取的利息，应单独确认为应收项目(应收利息)。,37,（二）账户设置,超过面值溢价部分,账户性质:资产类明细科目:成本、利息调整,债券购买企业,以后可收回，作为应收利息处理，不计入购买成本,38,（三）核算举例【例6-10】208年1月1日公司购入甲公司当日发行的面值500000元的债券。期限5年、票面利率6%。支付价款528000元（平价购买，包括相关费用）。借：持有至到期投资甲公司债券成本500000利息调整28000贷：银行存款528000,面值,溢价,支付价款,39,【例6-11】208年1月1日公司购入乙公司当日发行的面值1000000元的债券。期限5年、票面利率5%。到期一次还本付息。实际付款912650元。借：持有至到期投资乙公司债券成本500000贷：银行存款912650持有至到期投资乙公司债券利息调整87350,面值,摊销,支付价款,40,三、持有至到期投资利息收入确认的处理（一）分期付息债券利息收入的处理,超过面值溢价部分,利息调整：溢价取得投资时(相当于提前发生了损失),在持有投资期间的各期末摊销溢价(抵减各期应收利息收益)的做法。折价取得投资时(相当于提前产生了收益)，应增加各期应收利息收益。,各期实现投资收益净额：应计利息摊销溢价(利息调整),41,1.利息收入的确认实际利率法在持有期间应按照摊余成本和实际利率计算确认实际利息，计入投资收益(冲减)。摊余成本：各期期初成本扣减溢价摊销后的余额。见表6-2。实际利率：相当于实收利息与全部支出之比。由于溢价购入，实际利率会低于账面利率。见表6-2。摊销溢价：当期“应计利息实收利息”见表6-2。,42,相当于实收利息与全部支出之比,摊销后余额：面值,表6-2（实际利率法）,利息收入确认及溢价摊销表,各期期初成本扣减其溢价摊销后的余额,应计利息实收利息,应收利息之和,实收利息之和,摊销溢价之和,摊余成本,2.利息收入与摊余成本计算表（实际利率法）,43,3.利息收入的账务处理【例6-12(3)】（续例6-10）208年12月31日，确认利息收入并摊销溢价。(数据见表6-2)借：应收利息30000贷：投资收益24922持有至到期投资乙公司债券利息调整5078,应计利息,实收利息,摊销溢价,以后各年确认利息收入并摊销溢价分录依次类推，但各年的金额会有变化（见表62）！,44,4.债券到期，收回债券本金的处理【例6-12(4)】212年12月31日，收回债券本金500000元。(数据见表6-2)借：银行存款500000贷：持有至到期投资甲公司债券成本500000,收回款项,债券本金,45,（二）到期一次付息债券利息收入的处理,超过面值溢价部分,利息调整：溢价取得投资时(相当于提前发生了损失),在持有投资期间的各期末摊销溢价(抵减各期应收利息收益)的做法。折价取得投资时(相当于提前产生了收益)，应增加各期应收利息收益。,各期实现投资收益净额：应计利息摊销溢价(利息调整),46,1.利息收入的确认实际利率法在持有期间应按照摊余成本和实际利率计算确认实际利息，计入投资收益(冲减)。摊余成本：各期期初成本扣减溢价摊销后的余额。见表6-3。实际利率：相当于实收利息与全部支出之比。由于溢价购入，实际利率会低于账面利率。见表6-3。摊销溢价：当期“应计利息实收利息”见表6-3。,47,相当于实收利息与全部支出之比,摊销后余额：面值,表6-3（实际利率法）,利息收入确认及溢价摊销表,各期期初成本扣减其溢价摊销后的余额,应计利息实收利息,应收利息之和,实收利息之和,摊销溢价之和,摊余成本,2.利息收入与摊余成本计算表（实际利率法）,48,3.利息收入的账务处理【例6-13(3)】（续例6-11）208年12月31日，确认利息收入并摊销溢价。(数据见表6-3)借：持有至到期投资乙公司债券应计利息50000利息调整9332贷：投资收益59322,应计利息,实收利息,摊销溢价,以后各年确认利息收入并摊销溢价分录依次类推，但各年的金额会有变化（见表63）！,49,4.债券到期，收回债券本金的处理【例6-13(4)】212年12月31日，收回债券本金1250000元。(数据见表6-3)借：银行存款1250000贷：持有至到期投资乙公司债券成本1000000应计利息250000,收回款项,债券本金,50,初始投资,持有期间,投资处置,四、持有至到期投资处置的账务处理,51,【例6-14】212年9月1日，公司将209年1月1购入的丙公司债券提前出售，当日该债券面值200000元。实际收到出售价款206000元。丙公司债券初始入账金额为200000元。,账面成本,实际收款,处置收益,借：银行存款206000贷：持有至到期投资丙公司债券成本200000投资收益6000,52,第四节可供出售金融资产的核算,一、可供出售金融资产的含义是指初始确认时即被指定为可供出售的金融资产，通常情况下，该资产的公允价值能够可靠的计量。如企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等。不包括前述：（1）交易性金融资产;（2）贷款和应收款项；（3）持有至到期投资。,53,二、可供出售金融资产取得（一）可供出售金融资产取得成本确认的两种情况一般情况：应按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。特殊情况：存在应收项目。应当单独确认为应收利息，或应收股利。（参见例615）,与持有至到期投资初始投资成本的确认方法相同,与交易性金融资产、持有至到期投资确认方法相同,54,可供出售金融资产总分类核算的总体思路,55,（二）可供出售金融资产取得的账务处理1.账户设置,可供出售金融资产成本取得资产的处置资产的公允价值等公允价值等,银行存款,账户性质:资产类明细科目:成本、利息调整、应计利息等,同交易性金融资产,同持有至到期投资,教材中无举例,56,2.核算举例【例6-15(1)】210年4月20日，公司按每股7.60元的价格购入A公司每股面值1元的股票80000股，作为可供出售金融资产。支付交易费用1800元。买价中每股包含0.20元已宣告但尚未领取的现金股利，还现金股利于同年5月10日发放。付款总额：7.60800001800609800（元）初始投资成本：（7.600.20）800001800593800（元）应收现金股利：0.208000016000（元）借：可供出售金融资产A公司股票成本593800应收股利16000贷：银行存款609800,也可用付款总额减应收股利求得,交易费用计入成本,57,【例6-11(2)】收到B公司发放的现金股利16000元，存入银行。借：银行存款16000贷：应收股利16000,58,三、可供出售金融资产持有期间的损益确认与账务处理（一）收益的确认可供出售金融资产在持有期间取得的债券利息或现金股利，应当计入投资收益。（见账户设置）（二）账务处理1.账户设置,59,可供出售金融资产持有期间损益的账务处理应注意区分以下两种计息情况：,应收利息（股利）应分得利息实收到利息(现金股利)(现金股利),分期计息、一次还本,教材中无举例,见教材例6-16,持有期末一次计息还本,60,2.核算举例【例6-16(1)】(续例615)公司持有A公司股票80000股(可供出售)。211年4月15日，A公司宣告每股分派现金股利0.25元，于211年5月15日发放。应收现金股利0.258000020000（元）借：应收股利20000贷：投资收益20000【例6-16(2)】同年5月15日收到A公司发放的股利，存入银行。借：银行存款20000贷：应收股利20000,61,（二）可供出售金融资产的期末计量1.计量的含义在会计期末，确定可供出售金融资产公允价值与其账面余额的差额，并将变动损益计入”资本公积”账户（所有者权益）。,账户性质：所有者权益类,市场公允价值,低于账面余额时,期末比较,（升值、收益）,（减值、损失）,升值,减值,账户性质：资产类,62,2.核算举例【例6-17（1）】(续例615)公司持有A公司股票80000股。210年12月31日，每股市价为8.20元。确定其变动损益。公允价值变动：8.208000059380062200（元）借：可供出售金融资产B公司股票公允价值变动62200贷：资本公积其他资本公积62200,升值,调整后账面余额：593800+62200656000（元）,63,【例6-17（2）】公司持有A公司股票80000股。211年12月31日调整可供出售金融资产账面余额。公允价值变动：7.508000065600056000（元）借：资本公积其他资本公积56000贷：可供出售金融资产B公司股票公允价值变动56000,损失,调整后账面余额：65600056000600000（元）,64,四、可供出售金融资产处置的账务处理（一）投资收益的确认应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资收益；将原直接计入“资本公积”的公允价值变动的金额计入投资收益。,可供出售金融资产成本账面成本,处置收入,比较,转出高于账面金额,转出低于账面金额,65,（二）核算举例【例6-18(1)】(续例615、617)212年2月31日，公司将A公司股票售出，实收款650000元，当日，该股票账面余额为600000元（其中成本593800元，公允价值变动6200元）。股票处置损益：650000-60000050000（元）借：银行存款650000贷：可供出售金融资产A公司股票成本593800公允价值变动6200投资收益56000,公允价值变动,账面成本,实际收款,处置收益,66,可供出售金融资产取得资产公利息调整允价值(成本)价值减值价值增值处置(收益)处置(损失),投资收益处置损失实现收益变动损失处置收益变动收益,应收股利(或利息)支付价款实际收回包含的现金现金股利股利(或利息)(或利息)持有期间取得,银行存款,初始投资,持有期间1,持有期间2,投资处置,变动损益确定,可供出售金融资产总分类核算图示,67,【例6-18(2)】公司将“资本公积”的公允价值变动的余额6200元（借方）计入投资收益。借：资本公积其他资本公积6200贷：投资收益6200,68,第五节长期股权投资的核算,一、长期股权投资的含义及内容（一）含义企业准备长期持有的权益性投资。权益性投资：企业为对被投资方实施控制，或对被投资方施加重大影响所进行的投资。企业购入交易性金融资产只是为了获取一定的、由于市场价格的变化等而带来的收益，并没有以上目的。,69,（二）长期股权投资的内容,长期股权投资,70,小资料控制：是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。共同控制：是指按照合同约定对企业经济活动共有的控制。合营各方均受到合营合同的限制和约束，任何一个合营方都不能对企业实施单独控制。重大影响：是指对一个企业的财务和经营具有参与决策的权利，但并不能够控制或与其他方一起共同控制这些政策的制定。,71,企业持有的长期股权投资涉及的主要账务处理问题初始（取得）投资成本等的确定持有期间的后续计量处置损益的结转,与交易性金融资产等的处理环节相同。,72,二、长期股权投资取得的核算（一）取得方式1通过企业合并（兼并、购并）方式取得。合并的类型有：,同一控制下企业合并,非同一控制下企业合并,73,2其他方式取得以支付现金、发行权益性债券方式和以投资者投入的一种长期股权投资取得另一项长期股权投资等。,74,（二）企业合并形成的长期股权投资的核算1同一控制下企业合并的长期股权投资核算（1）同一控制下企业合并(兼并)的基本含义,参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。,75,（2）初始投资成本等的确认初始投资成本：应在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额确认。,【例6-19】华联公司与同一母公司所控制的A公司合并。约定华联公司取得A公司80%的股权，取得对B公司的控制权，A公司所有者权益总额账面价值为45000000元。初始投资成本：4500000080%36000000（元）,完全不同于前三项投资！,76,初始投资成本与合并对价之差的处理合并对价合并企业支付的现金及转让的非现金资产的账面价值。,【例6-19】华联公司与A公司合并，投出银行存款25000000元；无形资产账面价值为18000000元，已摊销金额5000000元。初始投资成本36000000元。支付审计费用、评估费用等650000元。合并对价账面价值：250000001300000038000000（元）,应调增资本公积，反之，则应调减！,初始投资成本与合并对价差额：调整资本公积（增或减）；不足时调整（冲减）盈余公积。,差额：38000000360000002000000（元）,77,合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用（审计费用、评估费用、法律服务费用等）计入当期损益（“管理费用”账户的借方）。,与交易性金融资产处理方法不同！,78,（3）账户设置,所占权益高于对价,所占权益低于对价,资本公积不足时应调整（冲减）盈余公积,相关费用,初始投资成本,调整资本公积,账户性质：资产类账户结构：借增贷减,合并对价,以上两项均属于所有者权益,不作为合并收益或损失处理，与非同一控制下的企业合并处理方法不同。,79,（4）核算举例【例6-19】华联公司与同一母公司所控制下的A公司合并，投出银行存款25000000元；无形资产账面价值为18000000元，已摊销金额5000000元。初始投资成本36000000元。支付审计费用、评估费用等650000元。,M集团公司,合并,华联公司,合并方,参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。,被合并方,A子公司,80,初始投资成本（所占被投资方权益）：4500000080%36000000（元）合并对价（支付的现金等）：250000001300000038000000（元）应调整资本公积、盈余公积：38000000360000002000000（元）借：长期股权投资A公司36000000资本公积股本溢价1500000盈余公积500000累计摊销5000000贷：无形资产18000000银行存款25000000,初始投资成本与合并对价之差调整,初始投资成本,合并对价,应调减,81,对支付审计费用、评估费用等650000元的账务处理。借：管理费用65000贷：银行存款65000,82,【例6-20】华联公司与同一母公司所控制下的B公司合并，华联公司以增发的权益性证券2500万股（每股1元）作为合并对价，取得B公司90%的股权。支付手续费及佣金等发行费用800000元。B公司所有者权益账面价值总额为50000000元。,M集团公司,合并,华联公司,合并方,参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。,被合并方,B子公司,83,初始投资成本（所占被投资方权益）：5000000090%45000000（元）合并对价（支付的现金等）：12500000025000000（元）应调整资本公积、盈余公积：45000000250000002000000（元）借：长期股权投资A公司45000000贷：股本25000000资本公积股本溢价20000000,初始投资成本与合并对价之差调整,初始投资成本,合并对价,应调增,84,对支付手续费及佣金等发行费用800000元的账务处理。借：资本公积股票溢价800000贷：银行存款800000,85,2非同一控制下企业合并长期股权投资核算（1）非同一控制下企业合并(购并)的基本含义,M集团公司,购买方,参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制,被购买方,N集团公司,D公司,E子公司,合并,C子公司,F子公司,86,（2）长期股权投资初始投资成本的确认初始投资成本：应当以确定的合并成本确认（包括购买方为取得对被购买方的控制权而支付的现金、非现金资产等的公允价值、直接相关费用）。,见下页账户设置,不同于同一控制下企业的合并！,付出的非现金资产的公允价值与其账面价值的差额：根据具体情况分别处理。,特殊情况存在应收项目：实际支付的价款或对价中含有已宣告但尚未领取的现金股利等，应作为应收股利单独入账。,与交易性金融资产处理方法相同！,87,（3）账户设置,投出的为原材料等，作为销售处理，同时结转成本,公允价值高于账面价值之差,投出的为固定(无形)资产,公允价值低于账面价值之差,公允价值高于账面价值之差,公允价值低于账面价值之差,付出的非现金资产的公允价值与其账面价值差额的处理,账户性质：资产类账户结构：借增贷减,非现金资产,营业收入,利得,损失,投资损益,作为合并收益或损失处理，与同一控制下的企业合并处理方法不同。,88,（4）核算举例【例6-21】华联公司购并非同一控制下的C公司。协议约定华联公司以库存商品和银行存款作为合并对价，取得C公司70%的股权。华联公司付出库存商品账面价值32000000元，公允价值40000000元，增值税6800000元；付出银行存款50000000元。另以银行存款支付相关费用900000元。合并成本（全部支出）：4000000068000005000000096800000（元）合并时的资产减值损失（库存商品）：40000000320000008000000（元）,合并收益,89,借：长期股权投资C公司96800000贷：主营业务收入4000000应交税费应交增值税6800000银行存款50000000,合并成本,合并收入,合并对价,合并付款金额,借：主营业务成本32000000贷：库存商品32000000,结转成本,借：管理费用9000000贷：银行存款9000000,咨询费用,90,【例6-22】华联公司购并非同一控制下的D公司。协议约定华联公司以发行的权益性证券作为合并对价，取得D公司80%的股权。华联公司增发每股面值1元的普通股股票1600万股，每股公允价值3.50元。发行费用1200000元。另支付审计、评估、法律费用800000元。合并成本（全部支出）：3.501600000056000000（元）,91,借：长期股权投资C公司56000000贷：股本16000000资本公积股本溢价40000000,合并成本,确定股本,发行溢价,借：资本公积股本溢价1200000贷：银行存款1200000,发行费用,借：管理费用800000贷：银行存款800000,咨询费用,92,（二）非企业合并取得的长期股权投资1.初始投资成本的确认按照企业实际支付的现金、非现金资产的公允价值和相关的费用、税金支出等确认。,以支付现金、非现金资产等非企业合并的其他方式取得,【例6-23】华联公司以支付现金方式取得E公司5%的股权。涉及支付买家3200000元，发生相关手续费80000元。股票购买价款中包含E公司已宣告但尚未发放的现金股利100000元。该股票在市场上没有报价、公允价值不能可靠计量，华联公司将其划分为长期股权投资。全部款项已经用银行存款支付。,93,初始投资成本：3200000800001000003180000（元）借：长期股权投资E公司3180000应收股利100000贷：银行存款32800000,初始投资成本,应收项目,合并付款金额,借：银行存款100000贷：应收股利100000,收回股利,94,2.账户设置,长期股权投资成本初始投资成本收回投资支付的现金等,账户性质：资产类,3.核算举例【例6-17】华联公司购入C公司股票，全部支出为608000元，已经用银行存款支付。借：长期股权投资608000贷：银行存款608000,95,三、长期股权投资持有期间后续计量的核算（一）后续计量的含义长期股权投资在持有期间的成本变化、获取收益等的确认。具体有成本法和权益法两种处理方法。,对子公司投资,对合营企业投资,对联营企业投资,长期股权投资,其他权益性投资,成本法,权益法,成本法,权益法,96,（二）长期股权投资核算的成本法1.含义成本法是指长期股权投资的价值通常按初始投资成本计量，除追加或收回投资外，一般不对“长期股权投资”账面价值进行调整的一种处理方法。（见“账户设置”）,2.成本法的适用范围对子公司的投资（能够实施控制）、其他长期股权投资（对被投资单位不具有共同控制，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量）。,97,对子公司投资采用成本法核算的原因：（1）与合并财务报表准则相协调。在母公司财务报表中体现为了实质性的权益法，日常核算采用成本法，可以使信息反映更加全面；（2）与国际财务报告准则有关规定相协调。,98,3.长期股权投资成本法的账务处理（1）账户设置,不做账务处理，在备查簿中登记即可,初始投资,分得股票股利,应分得现金股利,投资处置,处置收益,处置损失,账户性质：资产类账户结构：借增贷减,99,（2）核算举例【例6-24】华联公司于207年3月20日，以628000元价款（包括尚未发放的现金股利25000）取得F公司普通股股票250000股作为长期股权投资，占F公司普通股股份的1%。采用成本法核算（其他方式取得的长期股权投资）。包含的现金股利于同年4月5日收回。【例6-24(1)】207年3月20日取得投资。借：长期股权投资F公司603000应收股利25000贷：银行存款628000,100,【例6-24（3）、（7）】208、211年分得现金股利：借：应收股利50000等贷：投资收益50000等借：银行存款50000等贷：应收股利50000等,【例6-24（2）】207年4月5日，到F公司派发的现金股利。借：银行存款25000贷：应收股利25000,101,【例6-24（4）】209年分得F公司派发的股票股利。不做正式会计记录，但应根据分派数在备查簿中登记。,【例6-24（5）、（6）】209年和211年未进行股利分配。不做任何会计记录。,102,（三）长期股权投资核算的权益法1.含义权益法是指长期股权投资最初以投资成本计量，以后则要根据应享有被投资方所有者权益份额的变动，对“长期股权投资”账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。2.适用范围：对合营企业投资（实施共同控制）、对联营企业投资（具有重大影响）。,103,3.长期股权投资权益法的账务处理（1）取得长期股权投资的账务处理账户设置,长期股权投资成本初始投资成本支付的现金等(合并对价)占被投资方权益数额高于合并对价的差额,【例6-25(1)】所占权益为2250万元；合并对价为2450万元。按后者入账，不调整初始投资成本。,所占权益低于合并对价时，按合并对价入账,【例6-25(2)】所占权益为2500万元；合并对价为2450万元。按前者入账，差额(50万元)记入“营业外收入”，并调整初始投资成本。,所占权益高于对价时，应调整初始投资成本,1000025%245050（万元）,900025%2250（万元）,1000025%2500（万元）,104,核算举例【例6-25(1)】209年7月1日，华联公司购入G公司股票1600万股作为长期股权投资，实际付款24500000元。占G公司普通股股份的25%，采用权益法核算。假定投资时，G公司可辨认净资产公允价值为9000万元。初始投资成本（对价）:24500000（元）应享有D公司可辨认净资产（权益）公允价值的份额:9000000025%22500000（元）借：长期股权投资G公司股票成本24500000贷：银行存款24500000,按合并对价确认初始投资成本,105,【例6-25(2)】资料同例6-25(1)，但假定投资时G公司可辨认净资产公允价值为10000万元。应享有G公司可辨认净资产（权益）公允价值的份额：1000025%2500（万元）初始投资成本调整额：2500245050（万元）借：长期股权投资G公司股票成本24500000贷：银行存款24450000借：长期股权投资G公司股票成本500000贷：营业外收入500000,调整后，记入“长期股权投资成本”账户数字之和（24500000+500000）为所占被合并方权益份额之和（25000000）,调整“长期股权投资成本”,106,【例6-25(2)】可编制复合分录：借：长期股权投资G公司股票成本25000000贷：银行存款24500000营业外收入500000,所占权益高于对价时，权益法实际上是按所占所有者权益份额确认初始投资成本,107,（2）长期股权投资持有期间确认损益及取得现金股利或利润会计处理处理内容被投资方损益变动（盈利或亏损）被投资方其他权益变动（资本公积等）被投资方分派现金股利账户设置对前三项处理内容应通过“长期股权投资损益调整”账户进行调整；被投资方派送股票股利，不进行会计处