第三章增值税及其会计处理

第三章增值税及其会计处理,增值税属商品税类商品：（作为）资本商品和（用于）消费商品。包括劳务商品税：对提供单位和个人费用的商品（劳务）所征的税。特征：1、可以转嫁，为间接税2、广义的消费税，以商品的使用或消费为课税基础3、流通税。,第一节增值税概述,一、增值税的概念及历史沿革（一）增值税的含义增值税：是以货物或劳务在流转过程中的增值额为征税对象课征的一种税。增值额：理论上：W=C+V+M中的V+M应用：法定增值额（作为增值税征税对象的增值额）两者往往不一致。原因：准允扣除项目与理论C不完全相等。,（二）增值税的特点p1、征税面上的普遍性，只要有增值额均应征税。2、征税环节上的连续性，“道道征收”（非全额）3、税收负担上的合理性。（1）同种W、售价相同，税负就相同。（2）只对销售额中本企业创造的没有征过税的部分（增值额）征税，不存在重复征税的问题。（三）增值税的历史沿革1、萌芽时期：由美国耶鲁大学教授托马斯和德国商人、政府顾问威尔海姆范西门子博士提出，但未得到官方支持。,2、法国增值税的创立（1）1936年实行统一的生产税（2）1948年：分段课税3、推广阶段（1）1962年西欧共同体推广（2）1970年欧共体实行（3）目前100多个国家实行4、在我国的发展：（1）1978年开始研究（2）1979年提出实施设想，7月在部分地区试点（3）1983.1.1在五项工业品中征收（4）1984年10月正式（5）8688年部分产品税改收增值税（6）94年取消产品税，改为增值税。,二、增值税的纳税人在中华人民共和国境内销售货物或提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人为增值税的纳税人。P（一）小规模纳税人的认定（细则28、29、34条）1、小规模纳税人：指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全的纳税人。2、会计核算不健全：不能按规定报送有关税务资料，即不能正确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额。3、认定标准:（1）年销售额在规定标准以下;（工业50万元，商业80万元）（2）会计核算不健全;（会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。）4、个人、非企业单位、不经常发生应税行为的企业5、从事货物零售业务的小规模企业。,（二）一般纳税人的认定不能作为小规模纳税人以外的纳税人。会计核算健全的纳税人。三、增值税的征税范围（一）销售货物（货物指有形的动产，包括电力、热力、气体在内）。销售：有偿转让所有权的行为。特殊：1、视同销售（细则第4条）：应当征收增值税。P.（1）代销和受托代销；（2）不在同一县（市）用于销售的货物调拨；（3）自产或委托加工货物的内部使用：在建工程，集体福利、非应税项目。（4）自产或委托加工货物的外部使用：投资、分配、捐赠。2、混合销售（细则第5条）：（一项销售行为既涉及货物又涉及非应税劳务。）P.42（1）从事货物的生产批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，应视同销售货物，征收增值税。（2）其他：应视同销售非应税货物，征收营业税。,3、兼营非应税劳务:指增值税纳税人在销售货物和提供应税劳务的生产经营中，还兼营非应税劳务。纳税人分别核算的，应税劳务或货物征收增值税、非应税劳务征收营业税，纳税人不分别核算的，一并征收增值税。与混合销售行为的区别：混：货物与非应税劳务具有从属关系。兼：货物与非应税劳务为非从属关系。4、特殊销售行为：P.42（二）提供应税劳务：P.42加工、修理修配加工：指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务。（经销加工与纯粹加工）修理修配：是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。,（三）进口货物四、增值税的税率（条例第2条）：1、基本税率：17%2、低税率：13%有关政策规定法规及有关规定增值税关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知.doc3、零税率：0%（出口）4、小规模纳税人征收率：3%5、纳税人兼营不同税率的货物或应税劳务，应当分别核算,未分别核算的从高计税。（条例第3条）五、增值税的纳税环节：销售、报关进口环节。六、增值税的纳税义务发生时间（条例19条细则38条）P.46七、增值税的纳税期限（条例第23条）P.46八、增值税的纳税地点P.45（条例第22条）（有变动）（一）销售货物或提供应税劳务的纳税地点,1、固定业户：机构所在地税务机关申报外出时：开具外出经营活动税收管理证明的：回机构所在地。未开具的：销售地按6%。回机构所在地再申报，但销售地已纳不抵扣。2、非固定业户：销售地；销售地未纳，回机构或居住地补征。（二）进口货物：报关地海关九、增值税的减税、免税（一）起征点的规定（细则第37条）增值税起征点的适用范围限于个人。p.48按月：货物：20005000元广东：5000元劳务：15003000元广东：3000元按次（日）：150200元广东：200元（二）免税1、免税：指对货物或应税劳务在本环节的应纳税额（本环节增值部分的税额）全部予以免征。2、免征的货物（条例第15条，细则第35条）P.47,3、免税与零税率（出口）的区别免税：免本环节的应纳税额（本环节的增值税额），不退以前的。免税的商品是含税的.零税率（出口退税）：出口的货物不含增值税（即税率为零），本环节不纳税并退还以前环节的税。即所有环节免征。零税率的商品是不含税的.(三)即征即退、先征后退（返）P.十、增值税发票的使用和管理（条例第21条）P.,第二节增值税的计算与申报,一、增值税的计税依据（销售额）（一）销售额确定的一般规定P.50（条例第6条细则第12条）销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：1.受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；2.同时符合以下条件的代垫运输费用：承运部门的运输费用发票开具给购买方的；纳税人将该项发票转交给购买方的。3.同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；所收款项全额上缴财政。,4.销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。目的：防止以各种名目的收费减少销售额逃避纳税的现象。（1）会计制度规定不在“收入”中核算，而在“其他应付款”，“其他应收款”、“营业外收入”等中核算，使价外费用未核算其销项税额。（2）直接冲减有关费用（二）销售额确定的特殊规定1、折扣销售方式下的销售额P.51税法规定，纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。,2、以旧换新方式下的销售额P.51税法规定，纳税人采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价确定销售额。3、还本销售方式下的销售额税法规定，纳税人采取还本销售方式销售货物，不得从销售额中扣除还本支出。4、以货易货方式下的销售额税法规定，以货易货双方都应作正常的购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算应纳或应扣的增值税税额。5、包装物出租，出借方式下的销售额P.51税法规定，纳税人为销售货物而出租、出借包装物收取的押金，单独记账的不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按包装货物的适用税率征收增值税。租金应作为销售额的组成部分一并缴税。,6、混合销售和兼营销售方式下的销售额对属于征收增值税的混合销售行为，以及兼营非应税劳务一并征收增值税的行为，其销售额均为应税货物和非应税劳务营业额的合计数。7、价款和税款合并收取，以及收取价外费用情况下的销售额。应按下列公式计算：P.51销售额（不含税）=含税销售额/（1+增值税税率或征收率）8、以外汇结算的销售额纳税人以外汇结算销售额的，其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或当月1日的外汇市场价格。纳税人事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。,(三)视同销售及售价明显偏低又无正常理由情况下销售额的确定：P.521、按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；2、按纳税人近期同类货物的平均销售价格确定；3、按组成计税价格确定，其计算公式为：组成计税价格=成本（1+成本利润率）若为应税消费品，则公式为：组成计税价格=成本（1+成本利润率）/（1-消费税税率）,二、增值税的计算（一）一般纳税人应纳税额的计算当期应纳增值税额=当期销项税额当期进项税额1、销项税额的确定销项税额=销售额税率或=组成计税价格税率当期:增值税的纳税义务发生时间P.46（条例19条细则38条）2、进项税额的确定（1）准予从销项税额中抵扣的进项税额P.53（条例8条细则17.18条）增值税专用发票上注明的;海关完税凭证上注明的;二个扣除率7%（运费）；进项税额=运输费用金额扣除率（运输费用金额，是指运输费用结算单据上注明的运输费用（包括铁路临管线及铁路专线运输费用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费。）13%（免税农产品）；进项税额=买价扣除率海关完税凭证、废旧物资专用发票、农产品收购凭证及运输发票，统称“四小票”。,（2）不准予从销项税额中抵扣的进项税额P.53（条例10条细则21条）(不能产生销项税额的进项税额不得抵扣)（3）进项税额的抵扣时间P.54“当期”的具体规定(原)：工业：购进货物验收入库；商业、劳务：货款已付。(现)增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起90日内到税务机关认证；增值税一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票，应在认证通过的当月按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。因此增值税一般纳税人购进货物并取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，能否抵扣进项税额不再决定于是否付款或是否货到，而取决于是否能够通过税务机关对增值税专用发票的认证。3、应纳税额的计算：例P.83例题第三章增值税.doc作业：P.151例题作业.doc（二）小规模纳税人应纳税额的计算P.55应纳税额=销售额（不含税）征收率例题第三章增值税.doc,（三）进口货物应纳税额的计算P.56应纳税额=组成计税价格增值税税率组成计税价格=关税完税价格+关税或=关税完税价格+关税+消费税关税=关税完税价格关税税率消费税=（关税完税价格+关税）（1消费税税率）消费税税率（例题见消费税一章P.159、170）,第三节增值税的会计处理,一、会计科目的设置（一）一般纳税人增值税核算会计科目的设置1.在“应交税费”下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个二级科目。P.562.在“应交增值税”的二级科目下设六个明细科目。P.57有关政策规定新改与增设的科目.doc（二）小规模纳税人增值税核算会计科目的设置：在“应交税费”下设置“应交增值税”二级科目，无需再设置明细科目。（三）增值税会计账表的设置1.一般纳税人增值税帐簿的设置2.小规模纳税人增值税帐簿的设置,二、小规模纳税人增值税的会计处理P.891.购进货物（或接受劳务）借：原材料等（含税，税金无法抵扣进入成本）贷：银行存款2.销售货物（或提供应税劳务）借：银行存款贷：主营业务收入应交税费应交增值税3.缴纳税款时：借：应交税费应交增值税贷：银行存款,三、一般纳税人增值税的会计处理（一）销项税额有关的会计处理1.正常销售货物或提供应税劳务例P.68采用售价金额核算时：P.99例492.赊销、分期收款方式销售P.69按合同约定的收款日期开具发票，确认收入。3.混合销售行为P.4.平销行为：有关政策规定法规及有关规定增值税国家税务总局关于平销行为征收增值税问题的通知.doc生产企业以商业企业经销价或高于商业企业经销价将货物销售给商业企业，商业企业再以进货成本或低于进货成本进行销售，生产企业则以返还利润等方式弥补商业企业的进销差价损失。有关规定及例题：P.,5.视同销售行为的会计处理P.71以售价或组成计税价格（公允价值等）计算税额（1）用于非应税项目P.72借：在建工程（固定资产）贷：产成品等应交税费应交增值税（销项税额）（2）作为投资P.73借：长期股权投资其他投资存货跌价准备（计提了的应先冲）贷：产成品等应交税费应交增值税（销项税额）营业外收入（资本公积或非货币性交易损益）,（3）分配给股东或投资者P.73借：应付利润贷：产成品等应交税费应交增值税（销项税额）A或借：应付利润贷：主营业务收入等应交税费应交增值税（销项税额）BA=B（4）用于集体福利、个人消费P.72借；应付职工薪酬贷：产成品等应交税费应交增值税（销项税额）（5）赠送他人P.借；营业外支出贷：原材料等应交税费应交增值税（销项税额）,6.其他视同销售（代销）（1）自购自销方式受托方P.收到代销商品时借：受托代销商品（售价核算时为含税价）贷：代销商品款（不含税价）商品进销差价（差价+销项税额）（售价核算时）（进价核算时“受托代销商品”与“代销商品款相”等，无“商品进销差价”）销出时借：银行存款（应收账款）贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）结转成本借：主营业务成本同时，借：代销商品款商品进销差价贷：应付账款贷：受托代销商品或销出时同时:借：银行存款（应收账款）借：主营业务成本贷：主营业务收入贷：受托代销商品借：代销商品款贷：应付账款,月末：借：主营业务收入贷：应交税费（销项税额）借：商品进销差价（差价+销项税额）贷：主营业务成本支付清单借：应付账款应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款进项税额的确认应以是否收到发票并认证通过为准。委托方：P.发出商品时借：委托代销商品贷：库存商品收到清单时借：银行存款（应收账款）贷：主营业务收入应交税费（销项税额）结转成本借：主营业务成本贷：委托代销商品,（2）收取手续费(劳务)方式受托方P.收到代销商品时销出时借：受托代销商品借：银行存款（应收账款）贷：代销商品款贷：应付账款应交税费（销项税额）支付清单并付款注销（结转成本）借：应付账款借：代销商品款应交税费（进项税额）贷：受托代销商品贷：银行存款主营业务收入（手续费）（或其他业务收入）手续费的税金：借：主营业务税金及附加（或其他业务支出）贷：应交税费应交营业税,委托方P.发出商品时借：委托代销商品贷：库存商品收到清单时借：银行存款（应收账款）营业费用（手续费）贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）结转成本借：主营业务成本贷：委托代销商品,（3）将货物从一个机构移送其他机构P.一本账核算：半级核算或分别核算：7.包装物销售及没收押金的会计处理P.74（1）销售（不单独计价的并入所包装的产品）单独计价的:借：银行存款贷:其他业务收入应交税费（销项税额）（2）包装物出租出租时:借：其他业务支出贷：包装物收取租金及押金借：银行存款贷：其他业务收入（不含税的租金）应交税费（销项税额）（作为价外费用的租金的）其他应付款（押金）,退还押金借：其他应付款（押金）贷：银行存款逾期未退还包装物没收押金借：其他应付款（押金）其他业务支出（消费税）贷：应交税费应交增值税（销项税额）应交税费应交消费税其他业务收入（营业外收入）8.销售折让（与销售退回）P.78收到“销售退回及索取折让证明等”根据销售方与采购方的有关票据是否入账进行有关账务处理。,9.现金折扣(P.77):是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除（例销售额50000，税率17%，付款条件3/10、2/20、1/30）两种常见的处理方法（1）增值税和商品价款一起作计算现金折扣的依据，纳税不涉及。借：银行存款56745财务费用1755（585003%）贷：应收账款58500（2）以商品价款作计算现金折扣的依据，纳税不涉及。借：银行存款57000财务费用1500（500003%）贷：应收账款58500,10.销售自己使用过的固定资产P.有关规定：有关政策规定法规及有关规定增值税关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知.doc11.以旧换新、以货抵债P.79（1）商业企业以旧换新A.一般商品:应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得冲减旧货物的收购价格;B.金银首饰:可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款计缴增值税。（2）以货抵债、销售抵账货物A.以货物清偿债务:P.125债务人以货物清偿债务时，如果不涉及补价，应按抵债货物的账面价值转账、按计税价格计算抵债货物的销项税额，两者之和与债务账面价值的差额，作为当期营业外支出或资本公积。债权人按债权的账面价值扣除可抵扣的进项税额的差额，作为收到货物的入账价值，若支付了相关税费，则应作为加项。,（二）与进项税额有关的会计处理1.国内外采购P.62借：原材料（制造费用、管理费用等）应交税费应交增值税（进项税额）(待抵扣税金待抵扣增值税)贷：银行存款等认证通过与过期未认证的处理获得认征后：借：应交税费应交增值税（进项税额）贷：待抵扣税金待抵扣增值税过期未认证：借：原材料（未能抵扣的计入成本）贷：待抵扣税金待扣增值税（原规定）废旧物资的收购与专门从事废旧物资收购公司废旧物资的收购,2.商业企业的会计处理:P.90-1033.购进免税农产品（P.63）按买价（含代收代缴的农业特产税）和13%的扣除率计算进项税额。（取消了农业特产税，新开征了烟叶税）有关政策规定法规及有关规定中华人民共和国烟叶税暂行条例.doc例：某供销社收购农业产品，实际支付的价款98万元，代收代缴烟叶税2万元借：物资采购870000（98+2-13）应交税费（进项税额）130000（98+2）13%贷：银行存款980000应交税费应交烟叶税200004.国外进口货物：P.655.投资转入P.62借：原材料应交税费（进项税额）（按市价计）贷：实收资本（协议）资本公积（市价协议）,6.捐入的P.借：原材料应交税费（进项税额）（按市价计）贷：待转资产价值接受捐赠非现金资产7.委托加工材料、接受应税劳务P.64按加工费计算增值税额。8.运输部门的运输发票（7%）P.65借：物资采购应交税费应交增值税（进项税额）贷：应付账款（三）进项税额转出的会计处理1.改变用途（用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费）（计入相应的成本、费用中）P.662.发生非正常损失例P.67（四）出口退税的会计处理P.1.出口退税2.出口的产品退货应补交已退的税款,（五）不允许抵扣增值税额的会计处理（不能抵扣的计入成本）1.直接用于非应税项目、免税项目、集体福利和个人消费；2.取得普通发票。P.