第六章企业合并会计(一)

,第六章,企业合并会计（一）,主讲：王芳,第6、第7、第8章在学习过程中，希望大家把这三章认为一体，6、7、8章合并，第6章是企业合并帐务处理，很多考生做题，到底考的是哪章呢?不清楚，还是没有关键考虑。第6章是帐务的合并处理，一家企业把另一家企业买了，怎么做张呢?第7、第8章是合并报表编制。第7章是购并日前合并报表编制，第8章购并后合并报表编制，在考试教材里我们没涉及，我们教材里第6、7章有，所以对第6、7章把握好，都是对今后非常有帮助。这几章的分类情况早几年都是40分，比例相当高，可以说这三章要重点掌握，没有什么非重点。在这三章里第八章考试基本上15分左右，而且年年有一道核算题，和所得税一样。第二章、第八章是第一层次的重点，每年必考，分值很大。六、七两章分值不是太稳定，基本上是六七两章作为重点。某一年第六章出大题，第七章小一点，反过来第七章出大题，第六章小一点。,第一节概述,一、合并的意义和原因（一）意义（二）原因二、企业合并的分类分为：吸收合并A+BA新设合并A+B=C控股合并直接控制间接控制直接加间接实质上控制,吸收合并取得对方资产解散并承担负债新设合并由新成立企业参与合并各持有参与合并方均解散各方资产负债控股合并取得控制权保持独立体现为长期股权成为子公司投资,三、企业合并会计的产生四、企业合并会计的核算方法吸收合并、新设合并涉及被兼并企业的资产等如何转换成兼并企业或新设企业的的资产等问题。控股合并涉及子公司的资产等如何在母公司的报表中反映等问题。核算方法：1.购买法2.权益法,（一）购买法1.条件：当一个企业以现金或其他代价购进另一个企业时可采用此方法。如A企业支付30万元购入净资产为20万的B企业。2.核算原则：一般按取得成本入账（1）对所购企业的资产负债进行确认和估价（2）双方谈判确定购买成本：支付的价格+合并直接费用（法律费用、佣金等）注意：其他合并间接费用（如发行股票债券的手续费）不计入购买成本计入期间费用,支付现金：购买成本为实际支付的现金增发股票：购买成本为股票的公允价值发行债券：购买成本为债券的面值,3.比较购买成本与被购买企业净资产的公允价值若大于0则计入商誉若小于0,直接冲减非流动资产或计入当期损益,（二）权益法（权益结合法）1.适用条件：企业增发股票换取另一企业的股票。（股票交换）2.核算原则所有资产负债所有者权益均按账面价值转入合并后的企业。,第二节同一控制下企业合并的帐务处理,一、同一控制下的企业合并，非同一控制下的企业合并（一）同一控制下的企业合并：只参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方控制，且该控制并非暂时的。同一方：母公司或有关主管单位相同的多方：根据投资者的合同或协议常见的形式：子公司之间的合并、母子公司之间的合并。,1年及以上,同一控制下的企业合并：企业合并前企业合并后,母公司P,子公司A,子公司B,子公司C,母公司P,子公司A,子公司B,同一控制下的企业合并：企业合并前企业合并后,母公司P,子公司A,子公司B,母公司P,子公司A,母公司Q,母公司Q,同一控制下的企业合并：企业合并前企业合并后,母公司P,子公司A,子公司B,孙公司B1,母公司P,子公司A,子公司B,孙公司B1,二、合并方与合并日（一）合并方同一控制下的合并（合并方）被合并方非同一控制下的合并购买方被购买方,A,B,C,A,B,C,合并方,被合并方,（二）合并日的确定同一控制下的合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。非同一控制下的购买日：是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。同时满足下列条件的，通常可认为实现了控制权的转移：1.企业合并合同或协议已获股东大会等通过。2.企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准。3.参与合并各方已办理了必要的财产权转移手续。4.合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50），并且有能力、有计划支付剩余款项。5.合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益、承担相应的风险。,三、同一控制下的企业合并的特点及核算方法方法：采用权益结合法合并方取得被合并方的资产和负债按照被合并方的账面价值入账。同时合并方放弃的资产按账面价值减少，差额调整资本公积和留存收益。借：资产贷：负债资产或股本资本公积盈余公积,被合并方账面价值,合并方放弃的资产的账面价值,当合并方发行股票进行合并时为股票的面值,差额冲减资本公积或盈余公积等留存收益,合并费用的处理合并中合并方支付的各项直接相关费用计入当期损益如：管理费用合并时发行的债券或承担其他债务支付的手续费佣金等计入发行债券或其他债务的初始计量金额。合并时发行权益性证券的手续费佣金等抵减溢价收入，不足冲减的冲减的留存收益。借：资本公积/盈余公积/利润分配未分配利润贷：银行存款,审计费用、评估、法律服务费用,计入应付债券,四、同一控制下合并的帐务处理,吸收合并新设合并（一）吸收合并处理吸收合并的方式1、支付现金2、转让非现金资产3、承担债务4、发行权益性证券不论哪种方式帐务处理均相似。,1、支付现金借：资产（被合并企业资产的账面价值）贷：负债（被合并企业负债的账面价值）银行存款（合并方支付的现金）资本公积（差额，有可能借方，有可能贷方，不够冲减的再冲减留存收益）支付的直接相关费用借：管理费用贷：银行存款,案例【6-1】A公司资产账面价值为1000万，负债账面价值为400万，净资产为600万。B公司资产账面价值500万（明细项目略），负债账面价值200万（明细项目略），净资产为300万。1、现A公司支付现金300万兼并B公司。A、B公司均为C公司的子公司。则A公司的帐务处理借：资产500贷：负债200银行存款300合并后A公司的净资产保持不变。C公司控制的净资产总额仍为900万2、若A公司支付400万兼并B公司则,若另支付审计费用20万借：管理费用20贷：银行存款20,借：资产500资本公积100贷：负债200银行存款400合并后A公司的净资产减少100万为500万，但母公司C公司控制的净资产仍为900万。3、若A公司支付200万兼并B公司则借：资产500贷：负债200银行存款200资本公积100合并后A公司净资产增加了100万为700万，但母公司C公司的净资产仍为900万。,2、转让非现金资产借：资产（被合并企业资产的账面价值）贷：负债（被合并企业负债的账面价值）某非现金资产（无形资产等非现金资产账面价值）资本公积（差额，有可能借方，有可能贷方，不够冲减的再冲减留存收益）,案例【6-2】若案例【6-1】中A企业出让的是公司的土地使用权。1、若该土地使用权账面价值为300万借：资产500贷：负债200无形资产300合并后A公司的净资产保持不变。C公司控制的净资产总额仍为900万,若另支付审计费用20万借：管理费用20贷：银行存款20,2、若该土地使用权账面价值为400万兼并B公司，则借：资产500资本公积100贷：负债200无形资产400合并后A公司的净资产减少100万为500万，但母公司C公司控制的净资产仍为900万。,3、若该土地使用权账面价值为200万则借：资产500贷：负债200无形资产200资本公积100合并后A公司净资产增加了100万为600万，但母公司C公司孔子的净资产仍为900万。,3、承担债务方式吸收合并借：资产（被合并企业资产的账面价值）贷：负债（被合并企业负债的账面价值）资本公积案例【6-3】若A公司承担B公司200万元债务兼并B公司则：借：资产500贷：负债200资本公积300,4、发行权益性证券进行吸收合并借：资产（被合并企业资产的账面价值）贷：负债（被合并企业负债的账面价值）股本（面值）资本公积（差额，有可能借方，有可能贷方）案例【6-4】若案例【6-1】中A企业通过发行股票300万股每股面值1元兼并B企业则借：资产500贷：负债200股本300若发行400万股每股面值1元则借：资产500资本公积100贷：负债200股本400若发行200万股请同学们思考,若支付发行股票的佣金10万元则借:资本公积10贷：银行存款10,思考：A公司于2006年3月10日对同一集团内某全资B公司进行了吸收合并，为进行该项企业合并，A公司发行了600万股普通股（每股面值1元）作为对价。合并日，A公司及B公司的所有者权益构成如下：,（二）同一控制下新设合并的处理帐务处理与吸收合并一致。只不过成立一新公司，新公司的处理均以原两个公司的账面价值计量。借：资产（A公司资产+B公司资产）贷：负债（A、B公司的负债之和）股本案例【6-5】若案例【6-1】中A、B公司合并成立D公司。D公司发行股票900万股每股面值1元。其中600万股给A公司，300万股给B公司。则C公司的处理借：资产（A公司资产+B公司资产）1500贷：负债（A、B公司的负债之和）600股本900若D公司发行1000万股呢，若D公司发行800万股呢，请同学们思考？,（三）同一控制下控股合并的帐务处理借：长期股权投资（合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额）贷：银行存款（合并方支付的现金）非货币资产股本资本公积（差额，有可能借方，有可能贷方，不够冲减的再冲减留存收益）支付的直接相关费用借：管理费用贷：银行存款,【案例】（合并形成是控股合并，不是吸收合并，吸收合并没有“长期股权投资”问题）：A、B公司都是S公司控制下的子公司（同一控制下的子公司），A企业投资300万元，拥有B公司有表决权资本的60%。（1）合并日B公司所有者权益总额（账面价值等于公允价值）为600万元（支付对价小于享有份额）借：长期股权投资360万贷：银行存款300万资本公积资本溢价60万（2）合并日B公司所有者权益总额为400万元（支付对价大于享有份额）借：长期股权投资240万资本公积60万（有余额可冲减）贷：银行存款300万,【案例】华联实业股份有限公司和A公司为同一母公司所控制的两个子公司。20 x7年2月20日,华联公司和A公司达成合并协议,约定华联公司以无形资产和银行存款作为合并对价,取得A公司80%的股权。华联公司投出投出无形资产的账面原价为2200万元,已摊销金额为200万元,未计提形资产减值准备;投出银行存款2500万元。20 x7年3月1日,华联公司实际取得对A公司的控制权。当日,A公司所有者权益总额账面价值为5000万元;华联公司“资本公积股本溢价”科目余额450万元。在华联公司和A公司的合并中,华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、法律服务费用等共计65万元。,(1)确认长期股权投资。初始投资成本=5000 x80%=4000(万元)借:长期股权投资A公司(成本)4000(万元)累计摊销200(万元)资本公积股本溢价450(万元)盈余公积50(万元)贷:无形资产2200(万元)银行存款2500(万元)(2)支付直接合并费用。借:管理费用65(万元)贷:银行存款65(万元),【案例4】丙和丁同为B的子公司，2006年4月30日，丙和丁达成合并协议，约定丙公司增发普通股作为对价向丁投资，占丁公司股份总额的70%，2006年4月30日，丙增发普通股200万股，每股面值1元，发行价3元；丁公司当日所有者权益总额为3000万元。借：长期股权投资2100万贷：股本200万资本公积1900万,【案例】华联股份公司和B公司为同一母公司所控制的两个子公司。根据华联公司和B公司达成的合并协议,20 x7年4月1日,华联公司以增发的权益性证券作为合并对价,取得B公司90%的股权。华联公司增发的权益性证券为每股面值1元的普通股股票,共增发2500万股,支付手续费及佣金等发行费用80万元。20 x7年4月1日,华联公司实际取得对B公司的控制权,当日B公司所有者权益总额为5000万元。其账务处理如下:,初始投资成本:5000 x90%=4500(万元)借:长期股权投资B公司(成本)4500(万元)贷:股本2500(万元)银行存款80(万元)资本公积股本溢价1920(万元),第三节非同一控制下企业合并,一、特点、核算方法方法：购买法按照购买日的公允价值确认取得的资产、负债同时合并方放弃的资产按公允价值减少，差额分别计入商誉或营业外收入。借：资产（被购买方资产的公允价值）商誉（差额）贷：负债（被购买方负债的公允价值）银行存款（购买方支付的价款包括合并中的其他直接费用如审计费评估费）非现金资产（购买方非现金资产的账面价值）营业外收入（购买方非现金资产的增值部分）股本资本公积（股票溢价营业外收入(差额）,合并中的其他直接费用计入合并成本。合并中的若发行股票其他费用如佣金手续费则冲减股票溢价借：资本公积贷:银行存款若有分期购买的方式则尚未支付的产权转让款可以根据付款期的长短在“其他应付款”和“长期应付款”中增设“应付产权转让款”明细账核算。,二、一次交换交易实现企业合并的帐务处理合并成本包括1、购买日转移的资产、或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。2、直接相关费用审计费等3、合同或协议中约定的，能够可靠计量的，未来很可能发生的合并支出应计入合并成本。,案例【6-8】A、B为两个独立的公司。2007年1月1日A吸收合并B公司，购买日A的资产账面价值为1000万，负债账面价值为400万，净资产为600万。B公司资产账面价值为500万，负债为200万，净资产为300万。经评估B公司的资产的公允价为600万，负债为250万，净资产为350万。,若：若A公司支付300万元的现金，支付其他合并直接相关费用50万则合并成本为350万.借：某资产600万（被合并方的资产公允价值）贷：某负债250万银行存款350万若：A公司支付现金200万，账面价值为100万，公允价值为150万的土地使用权和直接相关费用50万则合并成本为400万。借：无形资产50万贷：营业外收入50万借：某资产600万（被合并方的资产公允价值）商誉50万贷：某负债250万银行存款250万无形资产150万,若：发行股票100万股每股面值1元，公允价值2.5元另支付直接相关费用50万，支付股票发行佣金5万元。则合并成本300万元借：某资产600万（被合并方的资产公允价值）贷：某负债250万股本100万银行存款50万资本公积150万营业外收入50万支付股票发行佣金借：资本公积5万贷：银行存款5万,思考、非同一控制下企业合并的处理例6：甲企业以公允价值为14000万元、账面价值为10000万元的资产作为对价对乙企业进行吸收合并，购买日乙企业持有资产的情况如下：账面价值公允价值固定资产60008000长期投资40006000长期借款30003000净资产700011000,甲企业应进行的账务处理为：借：固定资产8000长期投资6000商誉3000贷：长期借款3000相关资产10000营业外收入4000,补充三、非同一控制下企业控股合并1、购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本：包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值，以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和帐务处理：借：长期股权投资（企业合并成本）贷：银行存款等营业外收入,【案例】甲和乙达成合并协议，约定甲以一项无形资产（原价800万元，公允价值1000万元）和400万元的银行存款向乙投资，占乙公司股份总额的70%，会计分录为：借：长期股权投资1400万贷：银行存款400万无形资产800万营业外收入200万如果上述无形资产资产的公允价值为500万，则借记“（非同一控制下企业合并“长期股权投资”的计价原则：“长期股权投资”的初始成本按购买日投出资产的公允价值确定，初始成本与支付对价账面价值的差额，记入营业外收支。,【思考】华联和c公司为两个互不关联的独立企业,07年1月,华联和c公司达成合并协议,约定华联以无形资产和银行存款作为合并对价,取得c公司70%的股权。华联投出无形资产的账面原价5805万元,经评估,无形资产的公允价值为6000万元;投出银行存款的金额为1200万元。合并中,华联以银行存款支付审计、评估费等共96万元。,确认长期股权投资初始成本企业合并成本=6000+1200+96=7296(万元)资产增值收益=6000-5800-5=195(万元)借:长期股权投资C公司(成本)7296(万元)贷:无形资产5805(万元)银行存款1296(万元)营业外收入195(万元),四、多次交换交易实现企业合并的帐务处理借：资产（被合并企业的资产公允价值）贷：负债（被合并企业的负债公允价值）长期股权投资营业外收入（差额）,10.甲公司合并乙公司，合并后甲公司拥有乙公司资产并承担其债务，乙公司法人资格随合并而注销，这种合并方式是()A.横向合并B.新设合并11.2010年7月1日，甲公司向乙公司股东发行股票1200万股吸收合并乙公司，股票的面值为1元，发行价格为3元，合并日乙公司可辨认净资产的账面价值为3000万元，公允价值为3200万元，该合并为非同一控制下企业合并，则甲公司应确认的合并商誉是()A.-1800万元B.400万元C.600万元D.1800万元,36.2010年4月1日，甲公司发行每股面值1元的股票900000股，换取乙公司70的股权。合并完成后，乙公司保留法人资格。假设合并前，甲、乙公司同为金洋集团的子公司，合并当日已办妥有关资产转移及股权转让手续，不考虑其他因素的影响。合并日甲、乙公司有关报表资料如下：,甲、乙公司合并日报表资料金额：元,要求：(1)编制甲公司2010年4月1日控股合并乙公司的会计分录。(2)编制甲公司股权取得日合并工作底稿中的抵销分录。,11.在企业合并中，参与合并的各方在合并后其法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业，这种合并属于()A.混合合并B.吸收合并C.新设合并D.纵向合并12.在同一控制下的吸收合并中，合并方转让的非现金资产的账面价值小于被合并方净资产账面价值的差额，应确认为()A.资本公积B.盈余公积C.营业外收入D.其他业务收入13.在合并理论中，将合并财务报表视为企业集团各成员企业经济联合体财务报表的理论是()A.实体理论B.所有权理论C.母公司理论D.控制权理论14.在非同一控制下的企业合并中，编制控制权取得日合并财务报表时，母公司长期股权投资大于子公司可辨认净资产公允价值的差额应作为()A.商誉B.无形资产C.合并价差D.投资收益,8.在企业合并中，两个或两个以上的企业协议合并组成一个新的企业称为()A.控股合并B.新设合并C.吸收合并D.横向合并9.在购买法下，下列确定被合并企业各项资产和负债公允价值的方法中，错误的是()A.长期应收款项按现值确定其公允价值B.应付账款按应支付的金额确定其公允价值C.存在活跃市场的股票按市场价格确定其公允价值D.不存在活跃市场的权益性投资，以其账面价值代替公允价值,26.下列非同一控制下企业合并会计处理的表述中，正确的有()A.合并可能产生商誉B.合并费用计入当期损益C.将被合并企业的留存收益计入合并方财务报表D.以合并中放弃的非现金资产的公允价值作为合并成本E.以在被合并企业净资产账面价值中享有的份额作为合并成本,36.2008年12月31日，甲公司以1100000元购入乙公司70的股权(该合并为非同一控制下的企业合并)，另以银行存款支付合并过程中各项直接费用13000元。控制权取得日乙公司可辨认净资产的公允价值等于账面价值。控制权取得日前甲公司、乙公司资产负债表如下：,37.2008年1月1日，甲公司以一台账面价值为2000000元的全新设备吸收合并乙公司。假设合并前，甲、乙公司同为丙集团的子公司，合并当日已办妥有关资产转移及股权转让手续，不考虑其他因素的影响。合并交易发生前，双方的资产负债表如下：,第六章企业合并帐务处理，从考试来说，做题的切入点是什么?碰到企业合并帐务处理得题建议大家这