第四章融资租赁会计

第四章租赁会计,第一节租赁的特点及其分类一租赁的性质租赁也称为财产租赁，是指在约定期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。（一种商业信用行为）,二、租赁的特征(一)租赁是一项把资产的所有权与使用权相分离的经济业务；(二)有些租赁把租赁实物资产与筹资结合起来；(三)按期缴纳租金；(四)形式灵活。例：租赁期间、租赁方式、租赁期满资产处置方式等。,三、租赁的种类(一)按与租赁资产所有权有关的风险和报酬是否转移分类1、融资租赁出租人实质上将与资产所有权相关的一切风险和报酬都转移给了承租人的一种租赁。出卖人支付价款出租人承租人,提供货物,支付租金,融资租赁的特点：（1）在租赁期内，出租人仍保留租赁资产的所有权，但与所有权相关的租赁资产的全部风险和收益，实质上已经转移给承租人；（2）租赁资产的折旧、保险、维修等费用均由承租人负担；（3）租期长，几乎接近或等于租赁资产的大部使用年限（75%以上）；（4）租赁期内，一般情况下，租约不因一方的要求而提前解除（因为租金是融资的代价）；（5）出租人通过一次租赁，就可以收回在租赁资产上的全部投资；,（6）租赁期满，承租人有购买租赁资产的优先权，也可以将租赁物退还给出租人，或采取延期租赁的形式；（7）一笔资赁业务，往往涉及出租人、承租人和供货人三方。,2、经营租赁与资产所有权相关的风险和报酬实质上并未转移给了承租人的一种租赁。（指融资租赁以外的租赁，即承租人为生产经营过程中的临时需要或季节性需要而向出租人短期租用某类资产的行为。）特点：（1）出租人不仅保留租赁资产的所有权，而且与所有权有关的租赁资产的大部分风险和利益仍归出租人所有；（2）租赁资产的折旧、保险、维修等费用，均由出租人承担；,（3）租期短，并不打算长期拥有资产；（4）在租赁期间，租约可以因一方要求提前解除；（5）出租人需经过多次租赁，才可以收回在租赁资产上的全部投资；（6）租赁期满，承租人将租赁物退还给出租人，承租人没有购买租赁资产的优先权；（7）一笔资赁业务，仅涉及出租人、承租人两方。,(二)按租赁资产的资金来源不同分类1直接融资租赁2杠杆租赁(又称举债经营租赁)3回租租赁：只适用融资租赁4转租租赁出租人承租人（新出租人）新承租人经营租赁经营租赁融资租赁经营租赁融资租赁,第二节融资租赁的会计处理,一、融资租赁的判断标准如果一项租赁满足以下任意标准，则应将其确认为融资租赁1在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人；2承租人有购买租赁资产的选择权；3即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产尚可使用寿命的大部分。（75%）,4承租人在租赁开始日的最低租赁付款额的现值，几乎相当于（90%以上（含90%）租赁开始日租赁资产的公允价值。5租赁资产形式特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。,二、承租人的会计处理,（一）有关概念1、固定资产的公允价值2、最低租赁付款额指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项，加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值，（加上购买价格）。注：在租赁开始日可以肯定行使购买权的标准：在购买当天购买价远远小于当天资产公允价值。“最低”是最低租赁付款额中不包含或有租金、履约成本等。或有租金：金额不确定、以时间长短以外的其他因素（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。发生时借记“销售费用”或“财务费用”。履约成本：在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。发生时借记“制造费用”、“管理费用”等。,3、就承租人而言的担保余值租赁期满所有权不转归承租人，出租人为了保护自己的权利，防止承租人过度使用而使租赁期满时的实际价值小于公允价值，可要求承租人或与其有关的第三方保证，租赁期满时，处理租赁资产的价值应大于或等于该项资产的公允价值，否则，由承租人负担其差额；4、未担保余值资产余值（10000）=担保余值（8000）+未担保余值（2000）=承租人或与其有关的第三方担保余值（7000）+与承租人无关的第三方的担保余值（1000）+未担保余值（2000）租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。,5、最低租赁付款额的现值关键是确定合适的折现率。我国会计准则给出了以下判断标准：承租人如果知悉出租人的租赁内含利率应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率；如果不知悉出租人的租赁内含利率，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率；如果出租人的租赁内含利率和租赁合同规定的利率均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。,6最低租赁收款额（对出租人而言）指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资产余值。,7、租赁内含利率在租赁开始日，使最低租赁收款额和未经担保余值之和的现值总额等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。,（二）帐户设置1“固定资产”。承租人对租入资产的价值，可在“固定资产”账户下开设“融资租入固定资产”明细账户进行核算，并按期计提折旧。2“长期应付款”。对租赁负债可在“长期应付款”账户下开设“应付融资租赁款”明细账户进行核算。若租约规定资产担保余值的，租赁期满，该账户余额应为资产担保余值。3“未确认融资租赁费用”。该账户核算承租人融资租赁固定资产所发生的未实现融资费用，并对其在租赁期内各个期间进行分摊。,（三）入帐价值的确认1在租赁开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，并将两者的差额记录为未确认融资费用。借：固定资产融资租入固定资产未确认融资费用贷：长期应付款应付融资租赁款2.初始直接费用的处理指在租赁谈判和签订合同过程中承租人发生的、可直接归属于租赁项目的费用，由印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。承租人发生的初始直接费用计入租入资产的价值。,但是，如果该项租赁资产占企业资产总额的比例不大(融资租入资产总额小于承租人资产总额的30%），承租人在租赁开始日可按最低租赁付款额记录租入资产和长期应付款。,3、折旧方法：与自有同类固定资产相一致；年限：（1）能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧；（2）无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧。折旧总额：（1）固定资产的入帐价值减去担保余值加上预计清理费用。（2）固定资产的入帐价值减去预计净残值,4、各期融资费用的确认：采用实际利率法，计算融资租赁费用分摊率。租赁开始日最低租租赁开始日租赁赁付款额按分摊率折现值资产入帐价值（1）租赁资产以最低租赁付款额的现值为入帐价值，分摊率为最低租赁付款额的折现率。（2）租赁资产以公允价值为入帐价值，应重新计算租赁费用分摊率，即使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。,=,（四）帐务处理(1)租入资产时，借：固定资产融资租入固定资产未确认融资费用贷：长期应付款应付融资租赁款银行存款,(2)分期支付租金。借：长期应付款一应付融资租赁款贷：银行存款同时，借：财务费用贷：未确认融资费用,(3)租赁期内计提折旧。借；制造费用管理费用贷：累计折旧,(4)履约成本的帐务处理借：长期待摊费用制造费用管理费用贷：银行存款,（5）或有租金的处理借：销售费用（销售百分比、使用量为依据计算的租金）财务费用（物价指数为依据计算的租金）贷：银行存款,(6)租赁期满，退还资产“长期应付款”账户有贷方余额即为承租人担保余值。借：长期应付款应付融资租赁款累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产,（5）租赁期满，支付购买价格。借：长期应付款应付融资租赁款贷：银行存款同时借：固定资产生产经营用固定资产贷：固定资产融资租入固定资产,练习:1租赁合同2001年12月28日,A公司与B公司签订一份租赁合同.主要条款如下:(1)租赁标的物:程控生产线.（2）租赁开始日：租赁物运抵A公司生产车间之日（即2002年1月1日）（3）租赁期:从租赁期开始日算起36个月（2002,1,1-2004,12,31）(4)租金支付方式:自租赁期开始日起每年年末支付租金1000000元.(5)该生产线在2002,1,1B公司的公允价值为2700000元.(6)租赁合同规定的利率8%(年利率).(7)该生产线为全新设备,估计使用年限为5年.(8)2003年和2004年两年,A公司每年按该生产线所生产的产品年销售收入的1%向B公司支付经营分享收入.,2A公司(1)采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用.(2)采用平均年限法计提固定资产折旧.(3)2003年、2004年，A公司该生产线产品销售收入10000000元和15000000元。（4）2004年12月31日，将生产线退还B公司。（5）A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费10000元。,.答案A帐务处理：1租赁开始日判断租赁类型为：融资租赁。最低租赁付款额：1000000*3=3000000折现率：8%（P/A，8%，3）=2.5771最低租赁付款额的现值：1000000*2.5771=2577100元小于租赁资产的公允价值：2700000元未确认的融资费用：3000000-2577100=422900初始直接费用：10000,2002.1.1借：固定资产融资租入固定资产2587100未确认融资费用422900贷：长期应付款应付融资租赁款3000000银行存款10000,2分摊未确认的融资费用（本例分摊率为8%）未确认融资费用分摊表（实际利率法）,2002.12.31支付第一期租金（以后类似）借：长期应付款一应付融资租赁款1000000贷：银行存款1000000同时：借：财务费用206168贷：未确认融资费用206168,3折旧费的计提2587100/3=862366.67元每月计提折旧的会计分录：借：制造费用862366.67贷：累计折旧862366.67,4或有租金的处理2003.12.31借：销售费用100000贷：其他应付款B公司1000002004.12.31借：销售费用150000贷：其他应付款B公司150000,5租赁期届满2004.12.31借：累计折旧2587100贷：固定资产融资租入固定资产2587100,三、出租人的会计处理,（一）有关概念1、最低租赁收款额指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资产余值。2、应收租赁款在租赁开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值。,3、未担保余值指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。4、未实现融资收益将最低租赁收款额、初始直接费用与未担保余值之和与其现值之和的差额记录为未实现融资收益。,（二）帐户设置1“长期应收款应收融资租赁款”在租赁开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值。若租约规定有资产担保和未担保余值的，租赁期满，该账户余额应与资产担保余值一致。,2“未实现融资收益”该账户核算租赁期内应收的收益总额，包括手续费、租金利息等并将其在租赁期内各个期间进行分配。出租人应当采用实际利率法计算当期应当确认的融资收入，应将租赁内含利率最为分配率；在与按实际利率法计算的结果无重大差异的情况下，也可以采用直线法、年数总和法等。,3.“未担保余值”：出租人至少应当于每年年度终了，对未担保余值进行复核。4“融资租赁资产”租赁资产帐面价值5“租赁收入”该账户核算企业从事租赁业务而取得的收入。6“租赁保证金”该账户核算承租人交来的租赁保证金。保证金可抵付最后一期或几期的租金，或抵作逾期不付的租金收益；承租人违约时，则予以没收保证金。,（三）帐务处理（1）购入资产借：融资租赁资产贷：银行存款（2）租出资产借：长期应收款应收融资租赁款未担保余值借：营业外支出或贷：营业外收入（按租赁资产公允价值与账面价值的差额）贷：融资租赁资产（原账面价值）未实现的融资收益(差额)银行存款（初始直接费用）,（3）初始直接费用发生时予以资本化，计入长期应收款，出租人在租赁期内确认各期租赁收入时，按各期确认收入与未实现融资租赁收益的比例，分摊初始直接费用，冲减各期租赁收入。为谨慎起见,初始直接费用也可以在租赁开始日,直接调整未实现融资收益。借：未实现融资收益贷：长期应收款应收融资租赁款,将（2）（3）合在一起：借：长期应收款应收融资租赁款（最低租赁收款额）未担保余值借：营业外支出或贷：营业外收入（按租赁资产公允价值与账面价值的差额）贷：融资租赁资产（原账面价值）未实现的融资收益(差额)银行存款（初始直接费用）,（4）收取租金借：银行存款贷：长期应收款应收融资租赁款同时借：未实现的融资收益贷：租赁收入租金逾期未能收回情况下的帐务处理：根据谨慎性原则，超过一个租金支付期未收到租金，出租人应停止确认租金中所含的融资收入，其已确认的租赁收入，应予冲回，转作表外核算。在以后实际收到租金时，将租金中所含融资收入确认为当期收入。,（5）应收租赁款坏帐准备的计提出租人只需对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分合理计提坏帐准备，而不是对应收融资租赁款全额计提坏帐准备。计提时借：资产减值损失贷：坏帐准备确实无法收回的应收融资租赁款借：坏帐准备贷：长期应收款应收融资租赁款已确认并已转销的坏帐损失，以后又收回时：借：长期应收款应收融资租赁款贷：坏帐准备同时借：银行存款贷：长期应收款应收融资租赁款,（6）未担保余值发生减少的帐务处理发生减值时借：资产减值损失贷：未担保余值减值准备以后又恢复时作相反的会计处理以上两种情况发生时，要重新计算租赁内含利率,（7）或有租金的会计处理（在实际发生时确认为当期收入）借：应收帐款或银行存款贷：租赁收入,（8）租赁期满，收回资产存在担保余值，不存在未担保余值借：融资租赁资产贷：长期应收款应收融资租赁款如果收回租赁资产的价值低于担保价值，则应向承租人收取价值损失补偿金，借：其他应收款贷：营业外收入存在担保余值，同时存在未担保余值借：融资租赁资产贷：长期应收款应收融资租赁款未担保余值如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保价值，则应向承租人收取价值损失补偿金，借：其他应收款贷：营业外收入,存在未担保余值，不存在担保余值借：融资租赁资产贷：未担保余值担保余值和未担保余值均不存在，无需作会计处理。,承租人留购租赁资产则所收到的购买价款借：银行存款贷：长期应收款应收融资租赁款还存在未担保余值借：营业外支出处置固定资产净损失贷：未担保余值,上例中B公司有关资料(1）该程控生产线帐面价值2500000元。（2）采用实际利率法确认本期应分配的未实现融资收益。（3）按合同规定，2003，2004年向A公司取得的经营分享收入分别为100000元和150000元。（4）2004.12.31，从A公司收回该生产线。,B公司帐务处理：1租赁开始日借：长期应收款应收融资租赁款3000000贷：融资租赁资产2500000营业外收入200000未实现的融资收益300000,2计算租赁内含利率R，对未实现的融资收益分配1000000*（P/A，R，3）=2700000R=5.46%,2002.12.31收到第一期租金借：银行存款1000000贷：长期应收款应收融资租赁款1000000同时确认融资收入147420借：未实现的融资收益147420贷：租赁收入147420其他年类似。,3或有租金的计算2003.12.31借：应收帐款A公司100000贷：租赁收入1000002004.12.31借：应收帐款A公司150000贷：租赁收入150000,4租期满收回资产2004.12.31将该生产线从A公司收回，作备查登记。,第四节其他租赁业务的会计处理,一、转租租赁指承租人将租入的资产转租给新的承租人的租赁业务。原出租人原承租人(新出租人)新承租人方式：经营经营融资经营融资,二、售后回租售后回租(简称回租)，是指承租人将资产出售后又租回的一种形式。销售销货方购货方租赁（承租人）（出租人）,1、融资租赁承租人出售设备借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产借：银行存款贷：固定资产清理借：固定资产清理贷：未实现融资收益,租回设备（以净额法为例）借：固定资产贷：长期应付款支付租金借：长期应付款财务费用贷：银行存款,计提折旧借：制造费用管理费用贷：累计折旧分摊递延收益借：未实现融资收益贷：制造费用管理费用,2、经营租赁承租人出售设备同租回设备不需进行帐务处理支付租金借：制造费用/管理费用贷：银行存款分摊递延收益借：未实现融资收益贷：制造费用/管理费用,三、不动产租赁(一)以土地为标的物的租赁(二)以建筑物为标的物的租赁(三)以土地、建筑物为标的物的租赁四、杠杆租赁杠杆租赁，是指出租人一般只需支付租赁资产全部价款的一部分，另以租赁资产作抵押，由金融机构贷款支付其余价款，然后将购入资产用于租赁的一种融资租赁形式。,练习：1担保余值，就承租人而言，是指（）。A由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。B在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。C就出租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人，但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值。D承租人担保的资产余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资产余值。,2某项租赁合同，租赁期为8年，每年年末支付租金100万元，承租人担保的资产余值为50万元，与承租人有关的A公司担保余值为20万元，租赁期间，履约成本共50万元，或有租金20万元。解承租人而言，最低租赁付款额为（）万元。A870B940C850D920,3企业融资租入固定资产，其融资费用的分摊额，应当计入（）。A财务费用B管理费用C营业外支出D融资租入固定资产的价值4下列项目中，影响融资租入固定资产入账价值的有（）A融资租入固定资产占资产总额的比例B融资租入固定资产支付的租赁合同印花税C租赁合同规定的利率D融资租入固定资产的预计净残值。E融资租入固定资产的预计使用年限,5下列项目中，影响承租人每年应付融资租赁款的有（）。A租赁期B租赁资产尚可使用年限C最低租赁付款额D租赁开始日租赁资产的原帐面价值E初始直接费用6关于初始直接费用，下列说法中正确的有（）。A承租人初始直接费用应计入租入资产的价值B承租人初始直接费用应计入管理费用C承租人初始直接费用应当计入当期损益D出租人初始直接费用计入长期应收款。,7承租人对融资租入的资产采用公允价值作为入账价值的，分摊未确认融资费用所采用的分摊率是().A银行同期贷款利率B租赁合同规定的利率C出租人的租赁内含利率D使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。,8乙公司2006年1月10日融资租出一固定资产，合同规定：该设备租赁期为6年，每年支付租金8万元；或有租金4万元；履约成本5万元；承租人提供的租赁资产的担保余值为7万；与承租人和乙公司均无关的第三方提供的担保余值为3万。乙公司2006年1月10日应收融资租赁款为（）万元。A51B55C58D67,9A公司于2005年12月10日与B租赁公司签订了一份设备租赁合同。合同主要条款如下：（1）租赁标的物：甲生产设备（2）起租日：2005年12月31日（3）租赁期：2005年12月31日-2009年12月31日（4）租金支付方式：2006至2009年每年年末支付租金800万元（5）租赁期满，甲设备的估计余值为400万元，其中A公司担保的余值为300万元，未担保余值为100万元。（6）甲设备2005年12月31日的原帐面价值3500万元，已提折旧400万元，公允价值3100万元，已使用3年，预计还可使用5年。（7）租赁合同年利率6%（8）2009.12.31，A将甲设备