高级财务会计所得税会计(2).ppt

1,第二章所得税会计,2,学习目的与要求,了解所得税会计的基本理论与核算方法掌握资产负债表债务法下企业所得税的计算方法及账务处理,3,历年考核情况,2008.10：计算递延所得税资产/负债以及所得税费用数额，编制分录。2009.1：计算递延所得税资产/负债以及所得税费用数额。2009.10：计算固定资产的暂时性差异及其对所得税的影响额、编制相关会计分录。2010.10：计算固定资产的暂时性差异和递延所得税资产余额。2011.1：可抵扣亏损对当年及以后各年所得税影响的会计分录,4,第二章所得税会计,第一节所得税会计概述第二节资产、负债的计税基础与暂时性差异第三节递延所得税资产和递延所得税负债的核算第四节所得税费用的核算,5,第一节所得税会计概述一、所得税的性质（理解）二、所得税会计的产生与发展（了解）三、所得税会计核算方法的沿革（了解）四、所得税会计的核算程序（记忆）,6,1.定义：企业所得税是国家对企业在一定期间内生产、经营所得和其它所得依法征收的一种税。我国企业所得税法：在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，应依法就境内和境外的各种所得计算缴纳企业所得税。,一、所得税的性质,7,2.性质：收益分配观（企业理论：社会角度）费用观（业主权益理论：企业所有者角度）我国：1994年以前：收益分配观，所得税列示在企业的利润分配表中；1994年以后：费用观，所得税视为一项费用列示在利润表中。所得税费用=当期应交所得税+递延所得税,一、所得税的性质,二、所得税会计的产生与发展,二、所得税会计的产生与发展,二、所得税会计的产生与发展,11,（一）应付税款法应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间的差额对所得税的影响数额,在当期确认所得税费用，计入本期损益,而不递延到以后各期。这种方法下，本期所得税费用等于本期应交的所得税，时间性差异产生的影响所得税的金额不在会计报表中反映为一项资产或负债，仅在会计报表附注中说明其影响的程度。将所有差异造成的对所得税的影响金额直接计入当期损益，确认为所得税费用，不递延。,三、所得税会计核算方法的沿革,12,（二）以利润表为基础的纳税影响会计法纳税影响会计法是将本期税前会计利润与纳税所得之间的时间性差异造成的影响纳税的金额，递延和分配到以后各期。即将本期产生的时间性差异对所得税的影响，采取跨期分摊的办法。将时间性差异造成的对所得税的影响金额，递延到以后各期。,13,（三）资产负债表债务法（多数国家采用）资产负债观认为，企业的收益是企业期末净资产比期初净资产的净增加额。收益=（期末资产期末负债）（期初资产期初负债）债务法是将本期由于时间性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回已确认的时间性差异的所得税影响金额。资产负债表债务法基于资产负债表观。确认和计量递延所得税资产和递延所得税负债。贯彻了资产、负债等会计要素的界定体现了权责发生制原则交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认。,14,（一）所得税会计的核算程序,确定资产和负债的账面价值,确定资产和负债的计税基础,确定暂时性差异,计算递延所得税资产（或负债）的确认额或转回额,计算当期应交所得税,确定所得税费用,注意账面价值与账面余额的区别（账面价值=账面余额备抵）,关键步骤。难点、重点,按税法规定算出来的,依据期末与期初的差额计算,四、所得税会计的核算程序,所得税会计核算的终极目的,15,（二）所得税会计的核算框架图,资产负债表,利润表,上图中：1.在利润表中计算出利润总额后（会计利润），加减纳税调整事项，计算出应纳税所得额，再按适用税率，计算应纳所得税，填入资产负债表；2.比较账面价值与计税基础，确定递延所得税资产（负债）；3.根据以上两项确定利润表中所得税费用。,16,设：库存商品30100借：资产减值损失30贷：存货跌价准备30期末，存货（库存商品）账面价值70（10030），商品成本则是100，计提的准备对损益（主营业务成本）的计算产生了影响，即对所得税的计算产生了影响。税法规定，计提的准备不允许在所得税前扣除，计算所得税的依据是商品的成本100.会计处理与税法处理在此产生差异。,售出后：借：主营业务成本70存货跌价准备30贷：库存商品100,第二节资产、负债的计税基础与暂时性差异,存货跌价准备,17,（一）资产的计税基础指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支而不需要缴税的金额。资产的计税基础未来可税前列支的金额初始确认时，资产的计税基础一般为取得时的成本某项资产的计税基础该项资产成本以前期间已税前列支的金额例1：见P71页,一、资产、负债的计税基础,18,例：某公司2006年12月1日购入一项设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为0(同税法净残值)。税收规定允许此类固定资产采用双倍余额递减法计提的折旧可予税前扣除。2008年末企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。2008年末该项设备的计税基础是（）（2009.1）A.800万元B.720万元C.640万元D.560万元,19,解析：按税法规定，计提的减值准备不允许税前扣除，2007年折旧额为100020%=2002008年的折旧为（1000200）20%=1602008年末的计税基础=1000200160=640（万元）,20,（二）负债的计税基础指负债的账面价值减去该项负债在未来期间可予税前列支的金额。负债的计税基础=账面价值未来可税前列支的金额如果将来不允许抵扣，则计税基础等于账面价值，说明对将来纳税没有影响；如果将来允许抵扣，设发生100万元，允许抵扣100万元，则等式右边为0，即计税基础等于0，负债的计税基础与账面价值有差异，说明对将来的纳税有影响。一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算差异主要是因自费用中提取的负债，负债在形成时计入费用，主要是预计负债。,影响损益,21,（一）暂时性差异的概念暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。（二）暂时性差异的分类可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异。,二、暂时性差异,22,1.可抵扣暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税。在可抵扣暂时性差异产生当期，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。产生原因：（1）资产的账面价值小于其计税基础（2）负债的账面价值大于其计税基础,23,2.应纳税暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税。在应纳税暂时性差异产生当期，应确认相关的递延所得税负债。产生原因：（1）资产的账面价值大于其计税基础（2）负债的账面价值小于其计税基础,24,暂时性差异资产或负债账面价值与计税基础之间的差额。分为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异。对应关系：（需要识记）资产账面价值计税基础递延所得税资产资产账面价值计税基础负债账面价值被购买企业可辨认净资产公允价值，差额为商誉；税法：计税时不认可商誉的价值，即商誉的计税基础为0；商誉账面价值与计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异，但所得税准则规定不确认为相关的递延所得税负债。,88,3、不确认递延所得税负债的情况（2）企业合并以外的发生时不影响会计利润和纳税所得的其它交易和事项。（3）投资企业能够控制转回时间且预计未来很可能不会转回的与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异。,89,例：2008年12月31日，某企业购入不需要安装的设备一台，购入成本为80000元，预计使用5年，预计净残值为0。企业采用直线法计提折旧，因符合税法规定的税收优惠政策，允许采用双倍余额递减法计提折旧。假设税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同，年末未对该项设备计提减值准备。该企业适用的所得税税率为25。要求：(1)计算2009年末固定资产账面价值和计税基础；(2)计算2009年暂时性差异及其对所得税的影响额；(3)编制2009年相关会计分录。（2009.10）,90,解：（1）年末账面价值=8000080000/5=64000年末计税基础=800008000040%=48000（2）暂时性差异=6400048000=16000元暂时性差异的所得税影响额（或递延所得税负债）=1600025%=4000元（3）会计分录：借：所得税费用4000贷：递延所得税负债4000,91,（二）递延所得税负债的计量企业对于递延所得税负债的计量，应注意以下两个方面：1、资产负债表日企业对于应纳税暂时性差异应按照预期清偿该负债期间的适用税率计算递延所得税负债。2、递延所得税负债不予折现。,92,第四节所得税费用的核算,一、当期所得税的计算与账务处理二、递延所得税的计算与账务处理三、所得税费用的计算与账务处理,93,企业在利润表中单独列示所得税费用。所得税费用由当期所得税（当期应交所得税）和递延所得税两部分组成，它们均应作为所得税费用或收益计入当期损益。,第四节所得税费用的核算,94,当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即应交所得税。当期所得税=当期应纳税所得额适用的所得税税率应纳税所得额=会计利润暂时性差异其他差异项目,一、当期所得税的计算与账务处理,95,其他差异性项目：1、国债的利息收入：会计上计入投资收益，税法上免税2、罚金、罚款和被没收财物的损失、税收滞纳金、非公益性捐赠支出和赞助支出：会计上列为营业外支出，税法上不允许抵减纳税所得3、从关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出：不得在计算应纳税所得额时扣除4、公益性捐赠支出：企业年度利润总额12%的部分均可税前扣除5、非金融企业间借款的利息支出，超过金融企业同期同类贷款利率的部分：不允许税前扣除,一、当期所得税的计算与账务处理,96,其他差异性项目：6、职工福利费和工会经费分别超过工资薪金总额14%和2%的部分：不允许税前扣除7、职工教育经费支出超过工资薪金总额2.5%的部分：准予在以后纳税年度结转扣除8、与生产经营活动有关的、超过发生额60%的业务招待费（最高不得超过当年营业收入的千分之五）：不允许税前扣除9、符合条件的超过当年营业收入15%部分的广告费和业务宣传费：超过部分准予在以后纳税年度结转扣除,一、当期所得税的计算与账务处理,97,定义：递延所得税是指按照所得税准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债期末应有的金额与原已确认金额之间的差额，即递延所得税资产和递延所得税负债当期发生额的综合结果。,二、递延所得税的计算与账务处理,98,递延所得税=（期末递延所得税负债余额期初递延所得税负债余额）（期末递延所得税资产余额期初递延所得税资产余额）=当期递延所得税负债增加额当期递延所得税资产增加额其中，“递延所得税资产”和“递延所得税负债”账户余额应为扣除直接计入所有者权益、商誉以及营业外收入后的递延所得税资产和递延所得税负债金额。例2-26,二、递延所得税的计算与账务处理,99,三、所得税费用的计算与账务处理所得税费用核算程序（例见P118）1.当期所得税费用应纳税所得额当期适用税率2.递延所得税费用（期末的递延所得税负债期初的）（期末的递延所得税资产期初的）=当期递延所得税负债的净增加额当期递延所得税资产的净增加额（被减、减的顺序不可错，其余额默认的是贷方余额）3.所得税费用当期所得税费用递延所得税费用4.账务处理借：所得税费用贷：应交税费应交所得税递延所得税负债,100,所得税会计的核算框架图,资产负债表,利润表,上图中：1.在利润表中计算出利润总额后（会计利润），加减纳税调整事项，计算出应纳税所得额，再按适用税率，计算应纳所得税，填入资产负债表；2.比较账面价值与计税基础，确定递延所得税资产（负债）；3.根据以上两项确定利润表中所得税费用。,101,所得税会计信息的列示资产负债表递延所得税资产：非流动资产递延所得税负债：非流动负债利润表所得税费用,102,所得税会计信息的披露所得税费用（收益）的主要组成部分对所得税费用（收益）与会计利润的说明未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异、可抵扣亏损的金额（如果存在到期日，还应披露到期日）对每一类暂时性差异和可抵扣亏损，在列报期间确认的递延所得税资产或递延所得税负债的金额，确认递延所得税资产的依据未确认递延所得税负债的，与对子公司、联营企业及合营企业投资相关的暂时性差异金额,103,例：CD公司2009年度利润表中利润总额为2400万元，该公司适用的所得税率为25%。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。与所得税核算有关的情况如下：2009年发生的有关交易和事项中，会计处理与税法处理存在差别的有：（1）2009年1月开始集体折旧的一项固定资产，成本为1200万元，使用年限为10年，净残值为零。会计处理按双倍余额递减法折旧，税法处理按直线法。假定两者规定的使用年限和净残值相同。（2）向关联企业捐赠现金400万元。假定按照税法规定，向关联方捐赠不允许税前扣除。（3）当年度发生研发支出1000万元，其中600万元资本化计入无形资产成本。税法规定企业发生的研发支出可按实际发生额的150%加计扣除。假定所研发的无形资产期末达到预定适用状态。（4）违反环保规定应支付罚款200万元。（5）期末对持有的存货计提了60万元的存货跌价准备。要求：计算2009年应交所得税，递延所得税和所得税费用，并编制会计分录。,104,解：1.计算2009年度应交所得税应纳税所得额=2400+120（多提折旧）+400（捐赠）-1100（应扣1500，但有400已经做费用处理在会计利润中扣除，此处补扣1100）+200+60=2080万元应交所得税=208025%=520万元,105,2.计算2009年度递延所得税该公司2009年度资产负债表相关项目金额及其计税基础如下表所示（单位：万元）：,106,递延所得税资产=18025%=45递延所得税负债=60025%=150递延所得税=15045=105,2.计算2009年度递延所得税,107,3.所得税费用的确定所得税费用=当期所得税费用递延所得税费用=520105=625（万元）会计分录如下：借：所得税费用625递延所得税资产45贷：应交税费应交所得税520递延所得税负债150,注：递延所得税资产（负债）是资产（负债）的定义，应分别确认和计量，不能像过去一样笼统地计入递延税款，那样模糊了资产和负债的定义。在会计实务中，难点是找出会计处理与税法处理不一致的地方。,108,承上例：有关资料如下：设该公司2010年当期应交所得税为924万元，资产负债表中有关资产、负债的账面价值与计税基础相关资料如下表所示。除所列项目外，其他资产、负债项目不存在会计与税法的差异。,109,解析：1.当期应交所得税=924万元（已知）2.递延所得税的计算（1）期末递延所得税负债=54025%=135期初递延所得税负债=150递延所得税负债=135150=-15（2）期末递延所得税资产=59225%=148期初递延所得税资产=45递延所得税资产=14845=103（3）递延所得税=-15103=-1183.计算所得税费用所得税费用=924118=806（万元）,借：所得税费用806递延所得税资产103递延所得税负债15贷：应交税费应交所得税924,110,本章小结,一、本章主要内容有：1.资产、负债的计税基础及暂时性差异的计算2.递延所得税资产（负债）的核算（确认与转回的计量和账务处理）3.所得税费用的会计核算,111,确定资产和负债的账面价值,确定资产和负债的计税基础,确定暂时性差异,计算递延所得税资产（或负债）的确认额或转回额,计算当期应交所得税,确定所得税费用,注意账面价值与账面余额的区别（账面价值=账面余额备抵）,关键步骤。难点、重点,按税法规定算出来的,依据期末与期初的差额计算,二、关于所得税会计的核算程序,所得税会计核算的终极目的,112,1.按照相关企业会计准则的规定，确定资产负债表中除递延所得税负债和递延所得税资产外的其他资产和负债项目的账面价值。2.按照企业会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税法法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。这是最难、最重要的一步。3.比较资产、负债的账面价值与其计税基础，存在差异的，分析性质，除特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定该资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额。4.确定利润表中的所得税费用。这是所得税准则中所得税会计处理的终极环节。,核算程序：,113,直击考点,1.甲公司于2007年购买新设备，2008年该设备会计上计提折旧35万元，税法上允许计提折旧55万元，所得税税率为25，则甲公司的递延所得税负债余额应该是（）A0万元B5万元C35万元D55万元2企业采用资产负债表债务法核算所得税时，一般应选择的是在（）A财务报告公布日B财务报告审计日C税务稽查日D资产负债表日3资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额，称为（）A永久性差异B收益性差异C暂时性差异D税务性差异,114,4.“所得税费用”账户核算的内容，正确的有()A借方登记当期所得税费用B贷方登记递延所得税费用的增加额C借方登记递延所得税费用的增加额D贷方登记递延所得税费用的减少额E期末本账户的余额转入“本年利润”账户5.下列各种情形中，会产生可抵扣暂时性差异的有（）A.资产的账面价值大于其计税基础B.资产的账面价值小于其计税基础C.负债的账面价值大于其计税基础D.负债的账面价值小于其计税基础E.资产的账面价值等于其计税基础,ACDE，BC,115,6.在不考虑其他影响因素的情况下，企业发生的下列交易或事项中，期末会引起“递延所得税资产”增加的有（）A.本期计提固定资产减值准备B.本期转回存货跌价准备C.本期发生净亏损，税法允许在未来5年内税前补亏D.实际发生产品售后保修费用，冲减已计提的预计负债E.根据预计的未来将发生的产品售后保修费用，确认预计负债正确答案：ACE答案解析：选项AC一般会引起资产账面价值小于其计税基础，从而产生可抵扣暂时性差异，并引起“递延所得税资产”的增加；选项E，计税基础=0，账面价值计税基础，产生可抵扣暂时性差异，递延所得税资产增加。选项B，转回存货跌价准备会使资产账面价值恢复，从而转回可抵扣暂时性差异，