高级财务会计第九章企业重组与清算会计.ppt

2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,1,第九章企业重组与清算会计,第一节企业重组与清算概述第二节企业重组会计第三节企业清算会计,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,2,第一节企业重组与清算会计概述,一、关于企业重组、清算、破产的概念,二、财务困境的含义及表现,三、财务困境的成因分析,四、财务困境的解救措施,本节重点掌握重点、清算、破产的概念财务困境的解救措施,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,3,（一）企业重组的概念,企业重组,狭义,广义,企业以资本保值增值为目标，运用资产重组、债务重组和产权重组方式，优化企业资产结构、负债结构和产权结构，以充分利用现有资源，实现资源优化配置。,包括企业的所有权、资产、负债、人员、业务等要素的重新组合和配置。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,4,（二）企业清算的概念,清算,是指在企业面临终止的情况下，负有清算义务的主体按照法律规定的方式、程序对企业的资产、负债、股东权益等公司的状况作全面的清理和处置，使得企业与其它社会主体之间产生的权利和义务归于消灭，从而为企业的终止提供合理依据的行为。破产清算和非破产清算（自愿解散和强制解散）,通过法律和会计等必要程序对企业的一切法律关系进行清理和终结，包括收回债权、清偿债务和分配剩余财产等，以真实、合法地反映企业财产、债务以及偿债后剩余财产的分配情况，提供有关资产变现价值和债务清偿程度的相关信息。,企业清算之目的,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,5,（三）企业破产的概念,所谓破产，是指当债务人的全部资产不足以清偿到期债务时，债权人通过一定程序将债务人的全部资产供其平均受偿，从而使债务人免除不能清偿的其他债务，并由法院宣告破产解散。当企业资产的公允价值低于其全部债务，亦无债务展期、和解、重整的可能性时，企业实际上已经破产。从法律上讲，企业破产有两层含义：其一是资不抵债时发生的实际意义上的破产，即债务人因其负债超过其资产的公正价值，不能清偿其到期债务而发生的一种状况；其二是指债务人因不能清偿到期债务而被法院宣告破产。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,6,企业重组、清算、破产之间的联系：第一，都需要进行清算。第二，重组成功的话，企业继续存在；重组失败，企业破产。第三，正常清算中发现资不抵债，转入破产清算，破产企业资产大于负债的，则同正常清算。第四，在财产分配的会计处理上有相似之处。,（四）重组、清算、破产之间的关系,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,7,企业重组仍然是在“持续经营假设”的基础上进行的，企业重组的结果不是公司经营活动的终止，而是使公司“轻装上阵”。但清算与破产则不同，其结果都是公司经营活动的终止。,企业重组、清算、破产之间的区别：,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,8,二、财务困境的含义及表现,财务困境，一般定义为企业履行经营义务时受阻的状态。三层涵义：一是企业资产总额超过负债总额，但资产配置的流动性差，企业的现金净流量低，经营效益差；二是最近两个会计年度净利润为负数，并且最近一个会计年度股东利益低于注册资本；三是企业的负债总额超过企业资产的公允价格，经协商进入重组状态。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,9,注意：重组与清算未必都是因为财务陷入困境而引起的。但是反过来，企业一旦在财务上陷入困境，则往往需要进行重组和清算，以化解危机或终止经营，甚至进入法律程序。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,10,导致企业陷入财务困境的事件,例如：股票股利的减少公司企业的倒闭公司的连年亏损公司大面积的裁员股票价格的暴跌,财务拮据成本加大高级主管的辞职管理层的频繁收购公司偿债能力的大幅度下降出售资产，股权置换开始重组，私下和解等等。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,11,财务困境的主要表现,从企业内部来看：资金周转困难甚至停滞，现金流量出现大额的负差（即现金流出大于现金流入的差额），持久的亏损经营以及资不抵债，导致企业的正常生产经营受阻，权益结构失衡，财务状况恶化。从企业外部来看：财务困境主要表现为现金短缺，无力偿还到期的债务，在社会上出现严重债务危机和信用危机，难以重新举借债务，甚至面临被改组或者是被迫进行清算。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,12,三、财务困境的成因分析,1经营管理上的失误2经济政策和国家法规的影响3丧失核心竞争能力的多元化投资4经营杠杆的负效应,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,13,四、财务困境的解救措施,（一）非诉诸法律的解救措施1.债务重组2准改组,（二）诉诸法律的解救措施1.重整2.和解3.破产清算,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,14,准改组,定义：通过“减资”消除企业账面亏损，并对不符合实际价值的资产按公允价值调低，以减少计入今后会计期间的折旧或摊销费用。遵守公司法和公司章程，经公司董事会和股东大会通过“减资”的决议，报请工商管理部门登记后执行，无需债权人和法院参与，但须征得债权人同意。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,15,准改组,两种方法：1、实际价值低于账面价值的资产，应重新估价，按公允价值调，调减的金额冲减“留存收益”；2、对于红字“留存收益”，将其调整为零，先用资本公积冲抵，不足弥补的部分减少“股本”，即“减资”，予以全部弥补。股本减少：降低股票每股面值、回购一部分本公司股票予以注销。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,16,资产负债表（准改组前）,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,17,准改组,准改组中，经清查和重新估价，拟减少存货价值20，000元，固定资产价值40，000元（分别减少原值44，000元、累计折旧4，000元）。累计亏损先有资本公积弥补，最后采用减少每股面值的方法冲销。（1）资产减值借：留存收益60，000累计折旧4，000贷：存货20，000固定资产44，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,18,准改组,（2）用资本公积弥补亏损借：资本公积90，000贷：留存收益90，000（3）减少股本：经过资产减值，资本公积弥补亏损处理后，留存收益有红字240，000元（270，000+60，000-90，000）。如果采用减少每股面值的办法减少股本，每股面值需要减少2元，即240，000120，000=2（元）会计分录为借：股本240，000贷：留存收益240，00,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,19,资产负债表（准改组后）,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,20,准改组,如果减少股本采用收购股票的办法，则应于股票市价低于股票面值时进行，用两者的差额冲销亏损。设股票市价为30元，须收购12，000股240，000（50-30），支付银行存款360，000元（12，00030）。收购的库存股应立即注销。借：库存股600，000（5012，000）贷：银行存款360，000资本公积240，000借：资本公积240，000贷：留存收益240，000经批准注销股本时：借：股本600，000贷：库存股600，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,21,资产负债表（准改组后）,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,22,准改组,采用第一种方式：不需动用企业的现金；第二种方式：需支付现金。当企业有较充裕的现金而又暂时找不到投资项目时，采用这种方法可以减少股本总数，在税后利润不变的情况下，能提高每股收益。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,23,破产清算、重整、和解之间关系,破产清算、重整、和解之间既有横向的并列关系，又有纵向的包含关系。破产清算、重整、和解具有相对独立性，当事人可以选择其中之一。这体现的是三者之间横向并列的关系。在提出破产清算，法院受理破产清算后，当事人可以提出重整、和解。和解、重整成功，则完全结束破产程序，如果和解或重整不成功，或和解协议与重整计划不能被法院认可，则人民法院直接裁定宣告破产，进入破产清算程序。这就是所谓的纵向包含关系。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,24,第二节企业重组会计,一、企业重组的种类二、企业重组的程序三、企业重组的会计处理,本节重点掌握：企业重组的种类企业重组的程序企业重组的会计处理,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,25,一、企业重组含义,企业重组（reorganization），也称为企业改组。它是通过一定的法律程序来改变公司的资本结构，从而能合理地解决其所欠债权人的债务，以使公司摆脱所面临的财务困难并继续经营。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,26,1.改制2.产权转让3.合并4.分立5.托管注意：企业重组既可能发生在经营良好的转制企业，也可能发生在经营管理不善的财务困难企业。,一、企业重组种类,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,27,二、企业重组的程序,申请,组成债权人委员会,制订企业重组计划,执行重组计划,提出申请的公司应满足规定条件,债权人委员会应行使规定职责,必须公正、公平、切实可行,由受托人负责实施,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,28,债务重组的方式和会计处理,1、以低于债务账面价值的现金清偿债务；2、以非现金资产清偿债务；包括投资、存货、固定资产、无形资产等3、债务转为资本；债转股，债务人改组除外4、修改其他债务条件（延期等）；5、混合以上两种或两种以上方式的组合。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,29,债务重组的方式和会计处理,1、以低于债务账面价值的现金清偿债务债务人：重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额当期损益；债权人：重组债务的账面价值与收到的现金之间的差额当期损失，先冲已计提的减值准备。营业外收入、营业外支出,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,30,债务重组的方式和会计处理,例13-1A公司欠B公司购货款50，000元。由于A公司财务发生困难，现金不足，经协商B公司同意A公司支付40，000元，余款不再偿还。A公司随即支付了40，000元现款付现支票。B公司对该应收款已计提5，000元的坏账准备。根据上述资产，A、B公司应在债务重组日作如下会计分录：债务人A借：应付账款50，000贷：银行存款40，000营业外收入债务重组收益10，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,31,债务重组的方式和会计处理,债权人B借：银行存款40，000坏账准备5，000营业外支出债务重组收益5，000贷：应收账款A公司50，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,32,债务重组的方式和会计处理,2、以非现金资产清偿债务；包括投资（股票、债券等金融资产）、存货、固定资产、无形资产等债务人：重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值和相关税费之和的差额当期损益；债权人：按受让的非现金资产公允价值入账，与重组债务的账面价值的差额当期损失，先冲已计提的减值准备。营业外收入、营业外支出,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,33,债务重组的方式和会计处理,例13-2A公司曾开出一张面值100，000元的票据给B公司，已计应付利息20，000元，现因财务困难进行债务重整。A公司经与B公司协商同意通过移交某项机器设备全部结清该项债务。机器设备的原始成本为120，000元，累计折旧为30，000元，账面净值为90，000元，经评估确认的价值为80，000元。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,34,债务重组的方式和会计处理,债务人A公司，先计算债务重组产生的差额应付票据面值100，000元应付利息20，000元债务重组的账面价值120，000元移交某项机器设备原值120，000元减：累计折旧30，000元转让资产的账面价值90，000元转让资产的公允价值80，000元低于债务重组账面价值的差额40，000元,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,35,债务重组的方式和会计处理,债务人A的会计处理借：固定资产清理90，000累计折旧30，000贷：固定资产120，000借：应付票据100，000应付利息20，000营业外支出出售固定资产损失10，000贷：固定资产清理90，000营业外收入债务重组收益40，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,36,债务重组的方式和会计处理,债权人B的会计处理借：固定资产（公允价值）80，000营业外支出债权重组损失40，000贷：应收票据100，000应收利息20，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,37,债务重组的方式和会计处理,练习、甲公司欠乙公司购货款350，000元。由于家公司发生财务困难，短期内不能支付已于2007.5.1到期的货款。2007.7.1，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为200，000元，实际成本为120，000元。甲公司为增值税一般纳税人，使用的增值税税率17%。乙公司于2007.8.1收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库；乙公司对该项应收账款计提了50，000元的坏账准备。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,38,债务重组的方式和会计处理,债务人甲公司，计算债务重组利得应付账款的账面余额350，000元减：所转让产品的公允价值200，000元增值税销项税额34，000元债务重组利得116，000元借：应付账款350，000贷：主营业务收入200，000应交税费应交增值税（销项税额）34，000营业外收入债务重组利得116，000借：主营业务成本120，000贷：库存商品120，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,39,债务重组的方式和会计处理,乙公司计算债务重组损失应收账款账面余额350，000减：受让资产的公允价值200，000增值税进项税额34，000差额116，000减：已计提坏账准备50，000债务重组损失66，000借：库存商品200，000应交税费应交增值税（进项税额）34，000坏账准备50，000营业外支出债权重组损失66，000贷：应收账款350，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,40,债务重组的方式和会计处理,3、债务转为资本；债务人：重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或实收资本），股本的公允价值总额与股本（或实收资本）之间的差额，确认为资本公积；债权人：应当将享有的股份以公允价值确认为对债务人的投资。重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额当期损益，先冲已计提的减值准备。营业外收入、营业外支出,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,41,债务重组的方式和会计处理,例13-3A公司拖欠某银行短期借款100，000元，应付利息10，000元。经双方协商，同意由A公司以股票100，000股抵偿全部债务，股票面值每股1元。股票市价每股1.10元。债务人A公司，先计算债务重组产生的差额短期贷款100，000元应付利息10，000元债务重组的账面价值110，000元抵偿股票100，000股：面值每股1元100，000元市价每股1.10元，溢价每股0.10元10，000元,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,42,债务重组的方式和会计处理,债务人A的会计处理借：短期借款100，000应付利息10，000贷：股本100，000资本公积（溢价）10，000债权人某银行的会计处理借：长期股权投资110，000贷：短期贷款100，000应收利息10，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,43,债务重组的方式和会计处理,4、修改其他债务条件（延期等）如降低利率、推迟偿还期限、削减本金、豁免积欠利息等债务人：重组债务的账面价值，按修改其他债务条件后的公允价值作为重组后的入账价值，按修改其他债务条件后的公允价值作为重组后的入账价值，重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额计入当期损益；债权人：将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，债券的原账面余额与重组后入账的公允价值间的差额，应优先冲减减值准备，不足部分，计入当期损益。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,44,债务重组的方式和会计处理,不符或有条件时例13-4A公司欠B公司购货款50，000元，应付利息5，000元，经双方协商，同意归还期限延长6个月，并豁免全部利息。债务人A公司的会计处理借：应付账款50，000应付利息5，000贷：应付账款（视为重组后的公允价值）50，000营业外收入债务重组收益5，000债权人B的会计处理借：营业外支出债务重组损失5，000应收账款50，000贷：应收账款50，000应收利息5，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,45,债务重组的方式和会计处理,附或有条件的债务人：将或有支出包括在将来应付金额中，或有支出实际发生时冲减重组后债务的账面价值，结清债务时或有支出如未发生，将该或有支出的原估金额确认为资本公积。债权人：不确认或有收益。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,46,债务重组的方式和会计处理,例13-5A公司持有B公司发行的面值为80，000元的公司债券，现因经济原因，经两公司协商将该项债务条件修改为：在今后4年中，B公司每年支付A公司现金15，000元，作为对公司债务的偿还，但如果B公司当年有盈利，则当年应支付18，000元。在重整日，B公司账上还有应付利息12，000元。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,47,债务重组的方式和会计处理,（1）计算和比较应付债券账面值和未来支付金额如下：应付债券面值80，000应付债券应计利息12，000应付债券账面价值92，000未来支付现金总额（包括或有支出预计负债）(180004）72，000差额-20，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,48,债务重组的方式和会计处理,（2）债务人B公司分录债务重整日借：应付债券债券面值80，000应付利息12，000贷：应付账款72，000营业外收入债务重组收益20，000假设第一、二年没有盈利借：应付账款18，000贷：银行存款15，000营业外收入债务重组收益3，000假设第三、四年有盈利借：应付账款18，000贷：银行存款18，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,49,债务重组的方式和会计处理,（3）债权人A公司债务重整日借：应收账款（不包含或有收益）60，000（150004）营业外支出债务重组损失32，000贷：长期投资债券投资80，000应计利息12，000第一、二年收到还款借：银行存款15，000贷：应收账款15，000第三、四年收到还款借：银行存款18，000贷：应收账款15，000营业外收入3，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,50,三、企业重组的会计处理,（一）企业重组会计的主要内容交付托管资金对公司现有负债进行重组确认并结转重组费用确认重组损益编制重组后资产负债表（二）有关账务处理,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,51,例9-1ABC公司2011.3.1的资产负债表如下表9-1资产负债表（重组前）单位：ABC公司2011.3.1单位：元,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,52,三、企业重组的会计处理,假设ABC公司在同其债权人及全体股东协商后，决定向法院申请重组。重组计划如下：（1）将30000元的现金存入托管的银行账户，用以偿付有优先清偿权的债务和支付重组费用；（2）增发面值1元的200，000股股份，更换已发行在外的价值5元的普通股200，000股；（3）用新发行股份中的36，000股按市价每股15元的比价更换无财产保证的应付票据540，000元；（4）将无财产保证的应付票据中的320，000元的偿付期延至2007.3.1，同时将原来的票面利率10%提高到12%；（5）对已到期的应付账款600，000元，以80%的清偿率偿付其中的480，000元，支付现金280，000元；其余的200，000元，则以公司长期闲置的两台设备抵偿，这两台设备的原价为198，800元，累计折旧为20，400元，公平市价为186，000元。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,53,三、企业重组的会计处理,（1）将30000元的现金存入托管的银行账户借：托管资金30，000贷：银行存款30，000（2）偿付有优先清偿权的职工薪酬和应交税费(未给的数据)借：应付职工薪酬14，000应交税费8，500贷：托管资金22，500（3）支付重组的费用借：重组费用7，500贷：托管资金7，500,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,54,三、企业重组的会计处理,（4）增发面值1元的200，000股股份，更换已发行在外的价值5元的普通股200，000股；借：股本普通股1，000，000贷：股本普通股（面值1元）200，000资本公积股本溢价800，000（5）用新发行股份更换无财产保证的应付票据；借：应付票据540，000贷：股本普通股（面值1元）36，000资本公积504，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,55,三、企业重组的会计处理,（6）用现金和设备清偿已经到期的应付账款600，000元。借：应付账款600，000贷：银行存款280，000固定资产清理178，400（198，800-20，400）营业外收入处置固定资产净收益7，600（186，000-178，400）营业外收入重组收益134，000重组结束时，报表如下,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,56,表9-2资产负债表（重组后）单位：ABC公司2011.3.1单位：元,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,57,一、企业清算的种类二、企业清算的程序三、企业清算的主要会计事项四、企业清算会计的特点及科目设置五、企业非破产清算的会计处理六、企业破产清算的会计处理,第三节企业清算会计,本节重点掌握：企业清算的含义及种类企业清算会计的特点及科目设置企业破产与非破产清算的会计处理,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,58,一、企业清算的种类（一）企业清算的含义,清算是指在企业面临终止的情况下，负有清算义务的主体按照法律规定的方式、程序对企业的资产、负债、股东权益等公司的状况作全面的清理和处置，使得企业与其它社会主体之间产生的权利和义务归于消灭，从而为企业的终止提供合理依据的行为。企业的清算是基于企业面临终止的情况发生的。企业清算制度是公司治理结构中最后而且十分重要的一环。这一环的重要性在于不仅保护了股东的权益、而且保护广大债权人的权益，是清除公司法人制度弊端的最锋利的武器、最有效的良药，是促使公司法人制度存在的基石。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,59,企业清算的原因：企业营业期届满而自行终止企业章程所设立的经营目标业已达到，企业不需继续经营企业章程规定的终止事由出现股东大会或最高权利机构决定终止企业因合并或分立而要求企业终止因企业违反国家法律法规危害社会利益而被依法撤销企业宣告破产,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,60,（二）企业清算的种类,破产清算,非破产清算,企业清算的最基本分类,公司法人资产足以清偿债务的情况下进行的，依照公司法的规定所进行的清算。包括自愿解散的清算和强制的解散清算。此种清算的财产除用以清偿公司的全部债务外，还要将剩余的财产分配给债权人和股东。,在企业不能清偿到期债务的情况下，依照破产法的规定所进行的清算。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,61,（二）企业清算的种类,企业清算,按是否依据法律规定处理企业财产进行分类,任意清算,法定清算,按清算的法律程序不同进行分类,普通清算,特别清算,又称破产清算,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,62,小知识清算的其他解释,一、证券交易所的清算业务证券交易所的清算业务是指将买卖股票的数量和金额分别予以抵消，然后通过证券交易所交割净差额股票或价款的一种程序。清算的意义，在于同时减少通过证券交易所实际交割的股票于与价款，节省大量的人力、物力和财力。,二、公司清算公司清算是企业在终止过程中，为终结企业现存的各种经济关系，对企业的财产进行清查、估价、变现、清理债权、债务、分配剩余财产的行为。为满足市场经济发展的要求，为保护投资者和债权人的合法权益，企业财务制度和有关法则对企业清算作出了规定。公司解散、歇业以后，公司不复存在，其权利义务无承受者，所以，公司解散时，对其存在期间所发生的各种法律关系都应妥善了结，进行清算。三、破产清算破产清算是指在债务人全部财产不足以清偿其债务，或无力清偿其到期债务的情况下，依法就债务人的全部财产对债权人进行公平清偿的一种司法偿债程序。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,63,二、企业清算的程序,（一）企业非破产清算的程序根据我国公司法的规定，公司清算的一般程序：1.组织清算组；2.公告和通知债权人，催报债权。3.编造财产账册，制定清算方案。4.清偿债务。公司财产足以清偿全部债务的，按下列顺序清偿：第一，支付清算费用；第二，职工工资和劳保费用；第三，缴纳所欠税款；第四，清偿公司债务。5.分配剩余财产。在清偿债务后，公司的剩余财产由公司的股东按持股的比例进行分配。6.清算完毕后，向登记机关申请公司注销登记或登记机关公告注销登记，注销登记的同时，法人资格即告终止。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,64,（二）企业破产清算的程序,按照破产法相关规定，公司破产清算的程序主要包括1.成立清算组2.破产管理人接管破产公司3.破产财产分配4.清算终结5.注销登记,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,65,（三）企业破产清算与非破产清算的程序之比较,两者的主要不同有：1.清算的条件不同2.清算的法律依据不同3.是否进入破产程序，由法院主持和监督4.针对财产的执行程序是否中止5.债务人是否免责,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,66,三、企业清算的主要会计事项,（一）企业非破产清算的会计事项1编制清算年度年初至清算日的财务报表；2编制债权债务清册；3评估资产净值；4反映和监督清算费用；5资产变现并偿还债务；6核算企业清算损益；7按清算净收益计算、缴纳所得税；8在所有者之间分配剩余财产，并结清会计账簿，编制清算报告。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,67,非破产清算步骤,编制清算日的资产负债表,核算剩余股东权益,编制清算费用表、清算利润表和清算结束日资产负债表,核算清算费用,核算变卖财产物资的损益,核算收回的债权和清偿的债务,弥补以前年度亏损,归还各类所有者权益,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,68,（二）企业破产清算的会计事项,1破产财产清查2编制破产清算日的有关报表3变卖破产财产4收取各种债权5单独核算破产清算损益6破产财产对公司债权人的分派7编报破产财务报表,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,69,（三）企业破产清算与非破产清算会计事项之比较,相同：1清理公司财产，编制资产负债表和财产清单；2处理公司未了结的业务，包括代表公司参加民事诉讼或仲裁活动；3进行资产评估；4制定清算方案；5资产经过评估后，清算组应在征得债权人同意后，会同财政部门和国有资产管理部门批准后，进行变卖或拍卖；6清偿债务：清算组应将享有优先受偿的债务，包括有抵押、质押、留置权益的债务进行优先。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,70,不同非破产清算不适用于正常生产经营的会计制度，国家没有出台非破产清算会计处理的单独规定,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,71,四、企业清算会计的特点及科目设置,会计目标计量基础及确认原则会计循环报表体系,反映企业清算过程中的财产变现、债务清偿、资金流转和清算损益信息,以变现价值为计量基础，采用清算价格原则和收付实现制原则,会计循环周期以清算业务实际完成所耗用的时间为准，不以年度为单位,会计报表包括：财务现状类报表、变现偿债类报表和清算损益类报表,（一）企业清算会计的特点,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,72,（二）会计科目的设置,（1）“清算费用”科目本科目核算清算期间发生的清算人员的酬金、公告费用、咨询费用、诉讼费用和利息等支出。（2）“清算损益”科目本科目核算清算期间所发生的收益或损失。（3）“土地转让收益”科目本科目核算被清算企业转让土地使用权取得的收入，企业所支付的职工安置费，发生的与转让土地使用权有关的成本、税费，如应缴的有关税金、支付的土地评估费用等。,会计核算的关键：,清算费用的发生清算损益的确认有关清算报表的编制,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,73,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,74,清算损益,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,75,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,76,清算结束时，清算收益减去清算费用和清算损失，加上土地转让收益后的差额为清算净收益，在依照税法规定弥补以前年度亏损后，应当视同利润按照规定的税率缴纳所得税。该科目余额应转入“利润分配”科目。,清算损益的计算公式为：,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,77,例9-2某企业于2012.10.1宣告终止，实行清算，9.30的资产负债表见表8-3表9-3资产负债表2012.9.30单位：万元,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,78,清算过程中，首先对该企业的资产和负债进行全面清查，然后处理这些资产和负债，假定该企业清算情况如下：（1）应收账款收回货币资金5，400，000元，发生360，000元坏账损失。（2）存货盘亏500，000元，其余变卖收到货币资金6，000，000元。（3）待摊费用240，000元予以转销。（4）长期投资收到转让所得4，000，000元。（5）固定资产全部变现，收到货币资金14，000，000元。（6）无形资产转让所得600，000元。（7）负债2，880，000元全部予以偿还（不计利息）。（8）发生清算费用1，000，000元。由以上资料可以计算该企业的清算损益。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,79,（1）清算收益3，720，000其中：长期投资4，000，000-2，000，0002，000，000固定资产14，000，000-（18，000，000-5，520，000）1，520，000无形资产600，000-400，000200，000（2）清算损失1，800，000其中：应收账款5，760，000-5，400，000360，000存货7，200，000-6，000，0001，200，000待摊费用240，000（3）清算费用1，000，000（4）清算损益3，720，000-1，800，000-1，000，000920，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,80,五、企业非破产清算的会计处理,（一）非破产清算会计处理的步骤（1）编制清算日的资产负债表；（2）核算清算费用；（3）核算变卖财产物资的损益；（4）核算收回的债权和清偿的债务；（5）弥补以前年度亏损；（6）核算剩余股东权益；（7）编制清算费用表、清算利润表和清算结束日资产负债表；（8）归还各类所有者的权益。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,81,1、企业由于经营期限届满而进行的清算,例9-3假设宏达股份有限公司于2002.8.1开业，按照公司章程规定经营期为10年，2012.8.1结业。2012.8.1经股东大会讨论一致通过决议决定终止经营，自即日起办理清算，清算会计处理步骤如下：（1）编制清算日的资产负债表,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,82,表9-4资产负债表（清算前）编制单位：宏达股份有限公司2012.7.31单位：万元,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,83,（2）核算清理费用2012.8.18.31整个清算期间一共发生各项清算费用210，000元（包括清算人员薪酬60，000元，公告费用24，000元，利息支出102，000元，咨询费用24，000元），全部用银行存款支付。借：清算费用210，000贷：银行存款210，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,84,（3）核算企业财产物资变卖损益首先，处理存货，其中：原材料账面价值2，400，000元，出售价2，800，000元；在产品账面价值2，400，000元，出售价2，200，000元；低值易耗品账面价值800，000元，出售价400，000元；产成品账面价值7，200，000元，出售价8，400，000元；借：银行存款13，800，000贷：原材料2，800，000库存商品8，400，000生产成本2，200，000低值易耗品400，000借：原材料400，000库存商品1，200，000贷：清算损益1，600，000借：清算损益600，000贷：生产成本200，000低值易耗品400，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,85,（3）核算企业财产物资变卖损益其次，处理固定资产。企业将所有固定资产变卖共获得收入7，000，000元，超过账面净值1，600，000元，先将变价收入入账。借：银行存款7，000，000贷：固定资产7，000，000再次，将累计折旧冲销固定资产，将溢价收入转入“清算损益”科目。借：累计折旧3，000，000贷：固定资产1，400，000清算损益1，600，000最后，将长期待摊费用200，000元一次摊销完毕。借：清算损益200，000贷：长期待摊费用200，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,86,（4）核算企业债权债务首先，收回应收票据1，400，000元借：银行存款1，400，000贷：应收票据1，400，000其次，核算收回的应收账款8，600，000元，冲销坏账准备200，000元，其余200，000元无法收回，作为坏账损失列入“清算损益”科目。借：银行存款8，600，000坏账准备200，000清算损益200，000贷：应收账款9，000，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,87,最后，归还银行短期借款600，000元（应支付利息30，000元，已列入清算费用），偿还应付票据400，000元，偿还应付账款400，000元，归还长期借款1，200，000元（支付利息72，000元也已列入清算费用）。借：短期借款600，000贷：银行存款600，000借：应付票据400，000贷：银行存款400，000借：应付账款400，000贷：银行存款400，000借：长期借款1，200，000贷：银行存款1，200，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,88,（5）核算剩余股东权益首先，将清算费用转入“清算损益”科目借：清算损益210，000贷：清算费用210，000到现在为止，“清算损益”科目的借方发生额为1，210，000元，贷方发生额为3，200，000元，经过计算，将清算损益结转到“利润分配”科目。借：清算损益1，990，000贷：利润分配1，990，000其次，按清算净损益计算并缴纳所得税（25%）借：利润分配497，500贷：银行存款497，500最后，支付本年度优先股17月份股利。(未给的数据)借：利润分配400，000贷：银行存款400，000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,89,（6）编制清算费用表（表95）、清算利润表（表96）、清算结束日资产负债表（表97）。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,90,表9-5清算费用表编制单位：宏达股份有限公司2012.8.31单位：元,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,91,表9-6清算利润表编制单位：宏达股份有限公司2012.8.1-8.31单位：元,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,92,表9-7资产负债表（清算后）编制单位：宏达股份有限公司2012.8.31单位：元,2007.3,东北财经大学会计学系列教材高级财务会计,93,（7）分配剩余资产清算结束后的剩余财产为货币资金33，993，000元，由于该公司是股份有限公司，所以剩余财产必须先分配给优先股股东，然后再分配给普通股股东。借：股本优先股6，000，000贷：银行存款6，000，000假设普通股共有18