ipo相关的会计问题交流（ppt） .ppt

1,二零一一年十月,ipo相关会计问题交流,2,目录,1.1股份支付1.2高新技术企业所得税税率问题1.3同一控制下业务合并1.4整体改制涉及的税务问题1.5所得税核定征收的问题1.6外资企业不满10年补税的问题1.7清理不规范出资问题1.8其他,3,传闻的窗口指导：发行部首发反馈意见回复期限改为30天，个别问题因特殊原因不能及时答复,可先答复其他问题。若时间过长不答复，则可能终止审核。,4,1.1股份支付（1）审核理念,（一）股份支付适用的条件：发行部要求，判断是否构成以权益结算的股份支付，应把握以下两个条件：1发行人取得职工和其他方提供的服务。向员工（包括高管）、特定供应商等低价发行股份以换取服务的，应作为股份支付进行核算。2服务有对价。对价即公允价值，这是一个市场价格，总会有波动。如不能估值，应说明理由，但这种情况实际不会发生。高管间接入股或受让发行人股份，也属于股付支付。如高管设立投资公司,以该公司间接入股，或从发行人大股东受让取得发行人股份。大股东存量转让、员工增资持有股份不论是直接持有还是通过持股公司间接持有，两种情形均要执行股份支付准则。（讨论：从二股东处受让股份是否属于？）,5,1.1股份支付（2）审核理念,（二）股份支付不适用以下情形：1基于股东身份取得股份，如向实际控制人增发股份，或对原股东配售股份，有时尽管配售比例不一；2对近亲属转让或发行股份，原则上不作股份支付，该交易多为赠与性质。参考关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问题的公告（国家税务总局2010年第27号）中规定：将股权转让给配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人3高管原持有子公司股权，整改规范后改为持有发行人股份，该交易与获取服务无关，不属于股份支付。是否属于股份支付，应由发行人和会计师根据实际情况作出专业判断。,6,1.1股份支付（3）审核理念,（三）公允价值的确定：同期内有高管和外部投资者入股的，高管取得股份的公允价值不能超过pe的价格，但也不能低于每股净资产，特殊行业也有例外，如房地产上市公司股票价格也有低于净资产的。pe要有一定的量，金额太小就会没有代表性。没有说要按pe价格作为高管取得股份的公允价格，公允价值是如何在上述上限与下限之间确定的，应有合理的理由和调整因素，这个要由发行人和会计师专业判断。没有pe的，可以用估值模型确定公允价值，评估价值也可以接受。由于高管间接持有的发行人股份不能直接流通变现，因此，其公允价值与直接持有发行人股份会有所不同，可采用估值模型，有时按净资产确认公允价值也可以。如果高管入股价格低于同批次其他股东入股价格的，要执行准则；如果不是同一次，至少间隔六个月以内的要按准则执行。公允价值确定：可参考pe价格，股份挂牌交易价格，也可采用评估值，或参考同行业上市公司相关数值，但不能低于每股净资产。,7,1.1股份支付（4）审核理念,（四）股份支付相关费用的会计处理：股份支付如存在等待期，可在等待期内分期摊销。如约定高管在取得股份后有一个服务期的，先行权后分期摊销也可以，但必须符合以下条件：在服务期满前高管离职的，与股份相关的利益必须流回公司，否则需一次摊销。发行部不鼓励将股份支付的费用分期摊销。除另发文规定外，股份支付相关费用可作为非经常性损益扣除。确认股份支付会计处理，借：管理费用，贷：资本公积。证监会要求一次性计入管理费用，不能分期摊销，计入非经常性损益。,8,1.1股份支付（5）审核理念,（五）其他：1高管入股距今时间较长（如已间隔一年半以上的），且入股价格不低于入股时企业每股净资产的，可考虑不作为股份支付处理。2已过会企业，对报告期内涉及的高管取得股份的处理原则上不作变动。,9,1.1股份支付（6）审核理念,（六）最新审核理念：1发行部对股份支付的当下态度：准则有明确规定，应执行准则规定，主要判断工作在会计师，不进行会计处理应披露理由及依据。股份支付的条件是提供服务并获得对价。不提供服务的无关第三方不涉及股份支付，提供服务的客户、咨询机构等获得股份也可能涉及股份支付。公允价值与付出成本间差异为相关费用。2申报期之前的不管；报告期前两年的放宽估值方法的确定，但必须超净资产，一年一期内严格执行；产生的费用可作为非经常性损益。3.公允价值的确定，金融工具准则有明确规定。无活跃市场的可参考pe价格，在可量化分析调整因素时，可对价格进行调整，不一定非要按pe价格；无pe的应采取合理值方法确定。4.对股权进行清晰规范、解决代持等不属于股份支付；资产整合过程中的补偿不属于；继承、分割等不属于；配股不属于。股份支付与约定服务期没有必然联系,10,1.1股份支付（7）相关案例,案例1：海默科技（300084，2010年5月20日上市）2008年2月21日，经兰州海默科技股份有限公司2008年度第一次股东大会特别决议，同意公司用回购的1,967,900.00股对公司高中层管理人员和业务骨干进行股权激励，激励价格1.30元/股。公司于2008年3月20日取得了甘肃省工商行政管理局的变更批复。根据企业会计准则第11号-股份支付对于授予后立即可行权的换取职工提供服务的权益结算的股份支付，公司在授予日按照权益工具的公允价值，将取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入资本公积中的股本溢价。海默科技确定以2007年度经审计的每股净资产（合并）作为授予职工股份的内涵价值。2007年12月31日兰州海默科技股份有限公司（合并）净资产8023.67万元,每股净资产2.01元，因此确定2008年2月21日授予日授予职工股份的股份内涵价值为2.01元/股。授予日权益工具的公允价值为2.01-1.3=0.71元/股。,11,1.1股份支付（8）相关案例,案例2：安纳达（002136，2007年5月30日上市）公司与第二大股东银川投资签订了股份回购协议书，约定：以2005年末公司经审计的每股净资产1.12元为依据，公司按200.48万元的总价回购银川投资所持本公司179万股股票，作为限制性股票奖励给本公司董事长、高中级管理人员和主要技术(业务)骨干等激励对象，共50位自然人，同时上述激励对象再协议受让银川投资持有的179万股公司股票，激励对象累计受让本公司358万股股票。公司本次回购银川投资持有公司的179万股股份作为限制性股票奖励给激励对象，按照新会计准则的相关规定，确认为授予后即可行权的以权益结算的股份支付。回购股票支出200.48万元，计入相关的成本或费用，其中计入营业成本51.52万元、销售费用6.16万元、管理费用142.80万元。其他案例：瑞和股份、新筑股份、东方精工,12,1.2高新技术企业所得税税率问题（1）,高新技术企业的定义：高新技术企业认定管理办法第二条：在国家重点支持的高新技术领域内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册一年以上的居民企业。高新技术企业所得税税率：企业所得税税法第二十八条：国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。,13,1.2高新技术企业所得税税率问题（2）,高新技术企业的认定：高新技术企业认定管理办法第十条：高新技术企业认定须同时满足以下条件：（一）在中国境内（不含港、澳、台地区）注册的企业，近三年内通过自主研发、受让、受赠、并购等方式，或通过5年以上的独占许可方式，对其主要产品（服务）的核心技术拥有自主知识产权；（二）产品（服务）属于国家重点支持的高新技术领域规定的范围；（三）具有大学专科以上学历的科技人员占企业当年职工总数的30%以上，其中研发人员占企业当年职工总数的10%以上；,14,1.2高新技术企业所得税税率问题（3）,高新技术企业的认定：高新技术企业认定管理办法第十条（续）：高新技术企业认定须同时满足以下条件：（四）企业为获得科学技术（不包括人文、社会科学）新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）而持续进行了研究开发活动，且近三个会计年度的研究开发费用总额占销售收入总额的比例符合如下要求：1.最近一年销售收入小于5,000万元的企业，比例不低于6%；2.最近一年销售收入在5,000万元至20,000万元的企业，比例不低于4%；3.最近一年销售收入在20,000万元以上的企业，比例不低于3%。其中，企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%。企业注册成立时间不足三年的，按实际经营年限计算；（五）高新技术产品（服务）收入占企业当年总收入的60%以上；（六）企业研究开发组织管理水平、科技成果转化能力、自主知识产权数量、销售与总资产成长性等指标符合高新技术企业认定管理工作指引（另行制定）的要求。,15,1.2高新技术企业所得税税率问题（4）,高新技术企业若干注意事项：1、企业成立未满三年可以申请高新技术企业资质，提供研发支出情况等资料时以实际经营期限为准。2、高新技术企业资质有效期自颁发证书之日起有效期为三年。例如：某企业自2010年9月26日取得高新技术企业资质，其有效期应为2010年9月26日至2013年9月26日。但享受所得税税收优惠政策期间为2010年度至2012年度。3、企业即使取得高新技术企业资质，享受企业所得税税率优惠仍应取得当地税务机关的减免税通知书。例如：林洋电子招股说明书披露：2008年10月，江苏省高新技术企业认定管理工作协调小组出具关于认定江苏省2008年度第二批高新技术企业的通知（苏高企协20089号），认定公司为高新技术企业。2009年4月及2010年5月，启东市国家税务局分别出具减免税文书。,16,1.2高新技术企业所得税税率问题（4）,高新技术企业若干注意事项：4、国家税务总局国家税务总局关于高新技术企业资格复审期间企业所得税预缴问题的公告（国家税务总局公告2011年第4号）：在通过复审之前，在其高新技术企业资格有效期内，其当年企业所得税暂按15%的税率预缴。证监会审核精神：对高新技术企业复核期间按15%还是25%的税率计提企业所得税，应根据重新取得高新技术企业认证的可能性确定，如重新取得认证的可能性很大，可以按15%的税率计提所得税。如果申报企业作为高新技术企业的主要条件已经丧失，此时所得税税率按照25%列示为宜。这需由发行人和会计师根据企业高新技术认定条件情况判定。,17,1.3同一控制下业务合并（1）,证监会审核理念：为解决同业竞争问题，需将实际控制人拥有的与发行人从事的相同业务进行整合，这就可能涉及同一控制下业务合并。一项业务合并如属于同一控制下的业务合并，必须能独立核算，需编制被合并业务的模拟财务报表。如不能独立核算的，不属于业务，可不作追溯调整。同一控制下的业务合并，应按账面价值由合并方入账，不得评估调账。需要注意的是，会计上同一控制的概念与实务中同一实际控制人的概念是不同的。会计上的控制应符合会计准则关于控制的定义。兄弟姐妹、近亲属可以构成同一实际控制人，但不是会计上的控制。因此，兄弟姐妹、近亲属之间的业务整合在会计核算上不能作为同一控制下合并处理，但此类整合在计算监管指标时，可视作同一控制下的业务整合来计算。,18,1.4整体改制涉及税务问题（1）,资本公积、盈余公积及未分配利润中属于个人股东的部分：国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知（国税发1997198号）：1）股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。注：国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复（国税函发1998289号）：国税发1997198号文中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金，将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税，而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当以“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。2）股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。,19,1.4整体改制涉及税务问题（2）,资本公积、盈余公积及未分配利润中属于居民企业股东的部分：根据上述分析，股票（权）溢价发行形成的资本公积金转增股本，不属于利润分配，居民企业股东不缴纳企业所得税。留存收益（含盈余公积和未分配利润）进行转增时，视同利润分配。根据2008年1月生效的新的企业所得税法，“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”为免税收入。财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知（财税200969号）规定，“2008年1月1日以后，居民企业之间分配属于2007年度及以前年度的累积未分配利润而形成的股息、红利等权益性投资收益”也是属于免税收入。因此居民企业之间利润分配时，不管是否存在税率差，居民企业股东均不需要补缴所得税差额部分。,20,1.4整体改制涉及税务问题（3）,资本公积、盈余公积及未分配利润中属于非居民企业股东的部分：根据上述分析，股票（权）溢价发行形成的资本公积金转增股本，不属于利润分配，非居民企业股东也不缴纳企业所得税。留存收益（含盈余公积和未分配利润）以及不属于股票溢价发行所形成的资本公积转增股本，视同利润分配。这种情况下，非居民企业是否纳税分两种情况。第一，“在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益”为免税收入。第二，“非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。”,21,1.4整体改制涉及税务问题（4）,资本公积、盈余公积及未分配利润中属于非居民企业股东的部分（续）：财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知（财政20081号）规定：“2008年1月1日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年后及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。”因此，针对上述外商投资企业的外国投资者股东，公司整体变更时留存收益以及应纳税的其他资本公积总额，可扣除2008年1月1日之前形成的累计未分配利润后计算应纳税所得额。,22,1.4整体改制涉及税务问题（5）,证监会审核理念：保代培训会议精神：整体改制是否缴纳个人所得税有以下几种类型：1、地方有文件规定可以不纳税（有的地区规定可以在以后有分红后补缴）；2、地方默认不纳税；3、地方要求纳税。鉴于我国相关税收的复杂性，目前审核没有要求必须补缴，主要要求充分披露和承诺如果将来受到追缴时补缴即可。但也会关注要充分披露；关注点在于控股股东、实际控制人是否存在巨额税款未缴纳的情况，是否会影响到控股股东、实际控制人的合规情况及资格，从而影响到发行条件。天健与证监会座谈会：企业在改制环节因将净资产折合为股本，个人股东是否需缴纳个人所得税，怎么缴纳，可由税务部门决定，目前各地税务部门把握不一。现在也有到发审会前后才缴纳的。发行部把握的基本要求是，如发生了股份转让交易的，实际控制人必须缴纳，否则应取得税务部门出具的缓缴文件。这涉及到发行条件问题，即发行人的控股股东合法纳税问题。,23,1.4整体改制涉及到的税务问题（6）解决思路,由于未上市公司分红的税率为20，大部分民营企业不会在上市前分红，致使企业留存收益较高。这样在整体改制折股时，涉及到的用盈余公积、未分配利润转增资本部分可能涉及到个人所得税的事宜，且金额可能相当巨大。由于个人所得税为地方税种，由地方税务局征收，各地操作差异巨大。总体而言，有5种方法。方法一：不缴纳（见案例1）方法二：不缴纳，但大股东作承诺（见案例2、案例3、案例4）方法三：推迟或待上市后缴纳（案例5）方法四：对股东分红，分红款作为纳税资金（案例6、案例7）方法五：争取地方的政策，减免或返还部分地方税收（案例8、案例9）,24,1.4整体改制涉及到的税务问题（7）相关案例,案例1：天龙光电（300029）经有限公司2008年第三次临时股东会决议，有限公司以截至2008年4月30日经审计的净资产15,249799164万元为基数，按1:0.4918的比例折为7,500万股，整体变更为江苏华盛天龙机械股份有限公司。本次整体变更涉及的净资产折股从法律形式和经济业务实质上来说，股东未取得任何股息红利性质的收益，不是股份制企业送红股或转增注册资本的过程，法人股东常州诺亚科技有限公司无须就上述常州华盛天龙机械有限公司改制净资产折股缴纳企业所得税，对于自然人股东也并不适用于国家税务总局国税发1997198号关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知文件应缴个人所得税的规定，自然人股东不会产生应纳个人所得税的义务。目前我国现行法律、法规没有明确规定有限责任公司变更设立股份有限公司时，其自然人出资人应该交纳个人所得税。因此，本次发行保荐机构和发行人律师认为，在有限公司整体变更为股份公司时没有发生法人和自然人股东的纳税义务。,25,1.4整体改制涉及到的税务问题（8）相关案例,案例1：天龙光电（300029）续2011年10月11日财政部发布会计信息质量检查公告（第二十一号），认定：江苏华盛天龙光电设备股份有限公司存在利润不实383万元等会计违规问题，少缴各项税款865万元。其中：该公司2009年共收到地方政府以税收奖励名义返还的已入库税款766万元，公司董事长将收到的383万元存入个人银行账户，未纳入会计账簿核算；该公司2008年以盈余公积、未分配利润折股，自然人股东未缴纳个人所得税789万元。针对上述问题，财政部驻江苏省财政监察专员办事处依法下达了处理决定。江苏华盛天龙光电设备股份有限公司已按照要求进行整改，调整会计账务，并补缴相关税款，公司及董事长个人已退回地方政府违规返还的款项。,26,1.4整体改制涉及到的税务问题（9）相关案例,案例2：天源迪科（300047）根据该审计报告，天源迪科有限公司整体变更为股份公司时，截止至2007年3月31日，天源迪科有限公司的盈余公积金共计7,409,217.77元,未分配利润共计36,201,659.36元.2007年4月25日，南方民和出具深南验字(2007)第057号验资报告,根据该验资报告，截止至2007年3月31日,发行人已将天源迪科有限公司截止2007年3月31日的净资产67,610,877.13元中的67,600,000元转为发行人的股本。天源迪科有限公司自然人股东陈友、吴志东、陈鲁康、李谦益、谢晓宾、杨文庆尚未缴纳相应的个人所得税。对此，陈友、吴志东、陈鲁康、李谦益、谢晓宾、杨文庆均已于2007年4月24日向发行人承诺：“深圳天源迪科计算机有限公司整体变更为股份公司涉及以盈余公积金和未分配利润转增股本,本人作为深圳天源迪科计算机有限公司的自然人股东，将依法向税务机关申报并缴纳相应的个人所得税。”,27,1.4整体改制涉及到的税务问题（10）相关案例,案例3：银之杰（300085）2007年11月28日，发行人前身银之杰有限股东会通过决议，以2007年10月31日经审计的净资产45,024,560.25元为基础，将其中的45,000,000元按照1:1的比例折为4,500万股，每股面值人民币1元，余额24,560.25元计入资本公积，整体变更为深圳市银之杰科技股份有限公司，各发起人按原出资比例持有股份公司的股份。上述整体变更涉及到发行人未分配利润及盈余公积转增资本，发行人未扣缴涉及的45名自然人股东个人所得税。上述45名自然人股东就银之杰有限整体变更为股份公司所涉及的个人所得税问题已作出如下承诺：“如因有关税务部门要求或决定，公司需要补缴或被追缴整体变更时全体自然人股东以净资产折股所涉及的个人所得税，或因公司当时未履行代扣代缴义务而承担罚款或损失，我们将按照整体变更时持有的公司股权比例承担公司补缴（被追缴）的上述个人所得税款及其相关费用和损失。”,28,1.4整体改制涉及到的税务问题（11）相关案例,案例4：海兰信（300065）公司自然人股东申万秋、魏法军、侯胜尧关于发行人整体变更过程中个人所得税事宜作出承诺：1、如税务主管部门任何时候要求本人依法缴纳因本次变更而导致的个人所得税、滞纳金和罚款，本人将依法、足额、及时履行相应的纳税义务。2、如果海兰信因本次变更中的个人所得税问题受到处罚或其他任何经济损失，本人将对海兰信予以全额赔偿，确保海兰信及其公众股东不因此遭受损失。3、本人愿意就此项问题可能对海兰信造成的损失与其他自然人股东承担连带责任。,29,1.4整体改制涉及到的税务问题（12）相关案例,案例5：鱼跃医疗（002223）2007年5月15日，鱼跃有限2007年临时股东会议决议通过，鱼跃有限整体变更为股份公司。2007年6月，鱼跃有限以截至2007年3月31日经审计的净资产11,207.43万元为基数，按1:0.68704比例折为7,700万股，整体变更为江苏鱼跃医疗设备股份有限公司。在此需要说明的是，在鱼跃有限整体变更为股份公司的过程中，公司已根据个人所得税法规定代扣代缴了自然人股东吴光明、吴群、束美珍和宋久光所需要缴纳的个人所得税共计442.47万元；法人股东鱼跃科技和世方联已出具承诺函，承诺在鱼跃有限整体变更为股份公司过程中所涉及的企业所得税将于2007年度企业所得税汇算清缴时予以缴纳。,30,1.4整体改制涉及到的税务问题（13）相关案例,案例6：方圆支撑（002147）2006年12月，方圆有限公司整体变更为股份有限公司，鹏城会计师事务所对截至2006年12月15日止的注册资本进行了审验，出具了“深鹏所验字2006116号”验资报告。根据该验资报告，变更后公司注册资本为5,250万元，发起人投入方圆有限公司截至2006年11月30日的审计净资产扣除因折股应代扣代缴的个人所得税后的余额58,085,926.92元按1.1064：1的折股比例折为5,250万股，余额5,585,926.92元计入公司资本公积。,31,1.4整体改制涉及到的税务问题（14）相关案例,案例7：硅宝科技（300019）本公司系由成都硅宝科技实业有限责任公司依法整体变更设立的股份有限公司，公司发起人为王跃林、王有治、郭弟民、李步春、曾永红、陈艳汶、蔡显中、王有华等8名自然人。公司以硅宝有限截至2008年3月31日经审计的账面净资产扣除因本次折股转增股本应缴纳的个人所得税后的余额56,925,776.09元，按1：0.67折为38,000,000股，作为成都硅宝科技股份有限公司的股本，每股面值为一元，净资产超过股本的部分18,925,776.09元，作为公司资本公积。本公司于2008年6月3日取得四川省成都市工商行政管理局颁发的51019000012750号企业法人营业执照，注册资本3,800万元。,32,1.4整体改制涉及到的税务问题（15）相关案例,案例8：高新兴（300098）本公司在2007年度整体变更为股份有限公司以未分配利润转增资本时未扣缴涉及的个人所得税3,801,980.00元。天河区地方税务局于2008年4月28日出具了减免税批准通知书（穗地税广州天河区地税局减免字2008000136号），同意减免高新兴有限整体变更为股份有限公司时的个人所得税3,801,980.00元，其中：减免刘双广3,632,724.00元，减免李晓波169,256.00元。,33,1.4整体改制涉及到的税务问题（16）相关案例,案例9：奥维通讯（002231）2007年2月8日，沈阳市地方税务局高新技术产业开发区分局根据中华人民共和国个人所得税法第五条、辽宁省地方税务局关于落实有关地方税收政策的通知（辽地税发199950号）减征个人所得税的审批的决定，出具了税务事项通知书（税政类）高新地税减200742号），同意对本次未分配利润800万元转增股本免征个人所得税1,600,000元。,34,1.5所得税核定征收的问题（1）相关法规,对于核定征收方式，国税发200038号核定征收企业所得税暂行办法（已失效）和国税发200830号企业所得税核定征收办法（试行）（现行有效）两个文件，基本都认为财务制度不健全或不规范时适用，具体的适用条件也基本相同。国税发200830号企业所得税核定征收办法（试行）（自2008年1月1日起执行,现行有效）之规定：第三条纳税人具有下列情形之一的，核定征收企业所得税：（一）依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的；（二）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账薄的；（三）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；（四）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；（五）发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；（六）申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。特殊行业、特殊类型的纳税人和一定规模以上的纳税人不适用本办法。上述特定纳税人由国家税务总局另行明确。,35,1.5所得税核定征收的问题（2）相关法规,第四条税务机关应根据纳税人具体情况，对核定征收企业所得税的纳税人，核定应税所得率或者核定应纳所得税额。具有下列情形之一的，核定其应税所得率：（一）能正确核算查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额的；（二）能正确核算（查实）成本费用总额，但不能正确核算（查实）收入总额的；（三）通过合理方法，能计算和推定纳税人收入总额或成本费用总额的。纳税人不属于以上情形的，核定其应纳所得税额。第十四条纳税人年度终了后，在规定的时限内按照实际经营额或实际应纳税额向税务机关申报纳税。申报额超过核定经营额或应纳税额的，按申报额缴纳税款；申报额低于核定经营额或应纳税额的，按核定经营额或应纳税额缴纳税款。,36,1.5所得税核定征收的问题（3）解决思路,之所以所得税核定征收，主要是由于部分企业往往账务不规范，税务局查账也会考虑成本收益的，故其简单使用核定征收。之前的38号文似乎未明确重新鉴定后符合查账征收的，上年度的税收是否应按照查账征收方式缴纳，即如果存在差额，是否需补缴税款的问题，这个问题倒是在30号文中得到了明确。若是发行人，申报期间最好不要有查账征收事宜，这样容易给人产生会计核算不健全的印象，如果存在，一定要补税或大股东作出承诺，而且要视补税金额的绝对大小和相对大小，差异太大，最好运行一段时间再申报则较为合适。如果只是发行人一般的子公司，则视其对发行人的重要性程度进行判断。对于报告期内存在核定征收事宜，处理方式如下：方法一：补缴相关税收差额（见案例1、案例2）方法二：控股股东出具补缴承诺（见案例3、案例4）,37,1.5所得税核定征收的问题（4）相关案例,案例1：南京朗光电子（未过会）本公司2004年度、2005年度、2006年度及2007年上半年经营活动产生的现金流量净额分别为574.70万元、958.64万元、1,069.20万元和1,937.59万元，其中2006年本公司经营活动产生的现金流增长速度明显下降，其重要原因为本公司企业所得税计征方式由核定征收变更为查账征收，本公司主动补缴了2004年及2005年所得税1,258.24万元所致。本公司自2001年成立以来，最初由于生产规模和盈利能力较小，根据国家税务总局颁布的核定征收企业所得税暂行办法，采取核定征收的税收政策，即按照收入总额的7%缴纳企业所得税。自2004年后，根据中华人民共和国企业所得税法，本公司按照应纳税所得额的33%缴纳企业所得税。,38,1.5所得税核定征收的问题（5）相关案例,案例2：徐州燃控科技股份有限公司（300152）由于公司补充缴纳2007年所得税核定征收与查账征收之间的差额10,642,140.56元，对公司报表进行追溯调整后华远公司截止2008年7月31日财务报表净资产为126,317,695.51元，折股比例变为1.5790:1，股本仍为8000万股。报告期，公司应缴税费较高，主要是由于公司对于缴纳2007年所得税核定征收与查帐征收之间差额税款进行了追溯调整。,39,1.5所得税核定征收的问题（6）相关案例,案例3：上海奇想青晨化工科技股份有限公司（创业板未过会）发行人经上海市金山区地方税务局批准，2006年采用核定征收方式缴纳所得税，即根据当年营业收入的1%征收所得税，上海市地方税务局于2009年9月11日出具的证明对发行人2006年度企业所得税以核定征收方式进行征收的实际情况予以确认。根据立信会计师事务所出具的“信会师报字（2009）第23974-2号”审计报告，公司2006年所得税费用为87.95万元，如果按照33%所得税率计算，公司当年应缴所得税费用为705.67万元，两者差额为617.72万元。2007年公司申请由核定征收所得税方式改为查账征收所得税方式。发行人在2006年时并不具备国家税务总局关于印发的通知（国税发2000第38号）规定的应采取核定征收方式征收企业所得税的情形，发行人2006年适用核定征收的税收征收方式为上海市的地方税收政策，因此不符合国家法律、法规及规范性文件的要求。上海市地方税务局于2009年9月11日出具证明，发行人已对2007年按照33%所得税率计提的所得税费用与上海市地方税务局金山分局实际征缴的所得税差额部分暂挂“应交税金”科目并相应调整财务报表，如发行人未来被税务主管部门追缴该项税金，发行人将予以足额补缴；对于该等追缴税金可能存在的被处罚金的风险，发行人控股股东（投资公司）已出具承诺函，承诺如因税务主管部门追缴发行人2007年所得税而对发行人进行处罚，其将承担所有罚金，或对发行人作出充分和足额的补偿以避免发行人因支付罚金可能产生的任何损失。,40,1.5所得税核定征收的问题（7）相关案例,案例4：东方雨虹（002271）经北京市顺义区地方税务局批准，本公司子公司北京工程公司在报告期内实行核定征收方式征收企业所得税，2005年、2006年和2007年应税所得率分别为6%、6%和9%，即按照收入与应税所得率的乘积计算应纳税所得额并据此按33%的税率计算缴纳企业所得税。2008年1月份，经北京工程公司申请，北京市顺义区地方税务局已开始对北京工程公司按25%的企业所得税率实行查账征收。北京市顺义区地方税务局对北京工程公司实行定率征收企业所得税，符合地方税务机关对建筑工程施工企业的征管实践，其主要依据包括：中华人民共和国税收征收管理法、关于印发核定征收企业所得税暂行办法的通知（国税发200038号）、北京市地方税务局关于对部分城乡集体企业、私营企业实行企业所得税定率征收暂行办法的通知（京地税企1995544号）及北京市地方税务局企业所得税核定征收暂行办法（京地税企2004569号）等有关文件规定。但是，主管税务机关对北京工程公司实行核定征收企业所得税的征管实践做法，与中华人民共和国税收征收管理法规定的有关情形未完全一致，如果有关税务征管机关撤销以前年度对北京工程公司实行核定征收企业所得税的意见，则该公司存在补缴企业所得税的可能。,41,1.5所得税核定征收的问题（8）相关案例,案例4：东方雨虹（002271）具体测算如下：单位：元本公司实际控制人李卫国先生承诺：若发生相关税务机关撤销2005年度、2006年度和2007年度对北京工程公司实行核定征收企业所得税的核定意见，以查账征收方式要求北京工程公司补缴相应税款的情况，本人将代为补缴税款，并承担相应责任。,42,1.6外资企业不满10年补税的问题（1）相关法规,中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法第八条规定：对生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第1年和第2年免征企业所得税，第3年至第5年减半征收企业所得税，但是属于石油、天然气、稀有金属、贵重金属等资源开采项目的，由国务院另行规定。外商投资企业实际经营期不满10年的，应当补缴已免征、减征的企业所得税税款。本法施行前国务院公布的规定，对能源、交通、港口、码头以及其他重要生产性项目给予比前款规定更长期限的免征、减征企业所得税的优惠待遇，或者对非生产性的重要项目给予免征、减征企业所得税的优惠待遇，在本法施行后继续执行。从事农业、林业、牧业的外商投资企业和设在经济不发达的边远地区的外商投资企业，依照前两款规定享受免税、减税待遇期满后，经企业申请，国务院税务主管部门批准，在以后的10年内可以继续按应纳税额减征15至30的企业所得税。本法施行后，需要变更前三款的免征、减征企业所得税的规定的，由国务院报全国人民代表大会常务委员会决定。国家税务总局关于外商投资企业和外国企业原有若干税收优惠政策取消后有关事项处理的通知国税发200823号：外商投资企业按照中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法规定享受定期减免税优惠，2008年后，企业生产经营业务性质或经营期发生变化，导致其不符合中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法规定条件的，仍应依据中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法规定补缴其此前（包括在优惠过渡期内）已经享受的定期减免税税款。各主管税务机关在每年对这类企业进行汇算清缴时，应对其经营业务内容和经营期限等变化情况进行审核。,43,证监会审核理念：1、公司补缴以前年度已免征、减征的企业所得税款不属于企业会计准则第28号会计政策、会计估计变更和差错更正规范的内容；2、所得税返还、补缴等政策性行为，通常在实际收到或补缴税款时计入会计当期，不作追溯调整，这样处理符合谨慎性原则；以“保证比较报表可比性”为由对此项所得税补缴进行追溯调整的做法较为牵强，会计处理不宜采用。企业在将补缴的减免所得税计入缴纳当期的同时，应当将该项费用支出列入非经常性损益。,1.6外资企业不满10年补税的问题（2）相关法规,44,1.6外资企业不满10年补税的问题（3）解决思路,鉴于该事项税法中已作明文规定，具体的解决思路如下:方法一：按照税法补缴（见案例1、案例2）方法二：不补缴，但寻求地方性法规或者其他税收政策来支撑其结论（见案例4、案例5）,45,1.6外资企业不满10年补税的问题（4）相关案例,案例1：太阳鸟（300123）本次股权转让完成后，经珠海市金湾区对外贸易经济合作局以珠金外资管字【2008】133号文批复，珠海太阳鸟由外资企业变更为内资企业。珠海太阳鸟由外资变更为内资所需缴纳的税款已缴纳完毕。珠海市金湾区地方税务局平沙税务分局于2009年9月15日出具了证明：对于由地税部门负责征收的部分，该公司由外资变更为内资所需缴纳的税款都已按时缴纳。珠海市金湾区国家税务局平沙税务分局于2009年9月24日出具了证明：对该企业外资变内资有关税收补交情况进行了清查，现已全部补交完毕。,46,1.6外资企业不满10年补税的问题（5）相关案例,案例2：中瑞思创（300078）股权转让完成后，思创安防将由中外合资企业转变为内资企业。由于思创安防作为中外合资企业经营期限未满十年，经公司初步测算，思创安防变更为内资企业后，需补缴以前年度减征和免征的企业所得税约147万元，金额较小，对公司的经营不构成重大影响。思创安防已将上述股权转让情况报外经贸部门审批，预计在3月份完成外经贸部门的审批工作，4月份完成税务核算和补缴工作，5份完成全部股权转让工作。,47,1.6外资企业不满10年补税的问题（6）相关案例,案例3：上海金仕达卫宁软件股份有限公司（创业板未过会）2008年8月，winninginternationaltechnologyltd.将其所持有的发行人90%股权全部转让给周炜、王英和刘宁，发行人的公司企业类型由中外合资企业变更为内资企业，如果税务机关认定发行人需要补交2004年至2008年度已享受的免征、减征企业所得税税款，则该等需要补交的税款将由承诺人周炜、刘宁、王英按照其持有的发行人的股权比例共同承担。（对法律法规理解不到位，应补缴税款）,48,1.6外资企业不满10年补税的问题（7）相关案例,案例4：深圳海联讯科技股份有限公司（创业板未过会）公司2000年1月4日成立时为外商投资企业，根据原中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法及其实施细则规定，经深圳市地方税务部门批准享受“两免六减”的企业所得税税收优惠政策，即2001-2002年免征企业所得税，2003-2007年减半缴纳企业所得税。公司于2008年4月2日变更为内资企业，作为外商投资企业的经营期限不满十年，根据原中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法及其实施细则的规定，应当补缴已免征、减征的企业所得税税款。同时，深圳市1988232号深圳市人民政府关于深圳特区企业税收政策若干问题的规定第八条规定：“对从事工业、农业、交通运输等生产性行业的特区企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征所得税，第三年至第五年减半征收所得税；属于基础工业和经深圳市人民政府确认为先进技术企业的，第六年至第八年减半征收所得税”。2001-2007年，公司按外商投资企业所得税优惠政策实际所享受的企业所得税优惠与作为内资有限责任公司适用深圳市人民政府关于深圳特区企业税收政策若干问题的规定（深府1988232号）企业所得税优惠政策享受的企业所得税优惠，二者相比较，享受的期限相同、金额相等，故公司不需补缴2001-2007年度企业所得税。,49,1.6外资企业不满10年补税的问题（8）相关案例,案例4：深圳海联讯科技股份有限公司（创业板未过会）深圳市地方税务局于2009年11月19日出具了深圳市地方税务局关于深圳海联讯科技股份有限公司有关涉税问题的函，经其认定：依据深圳市人民政府关于深圳特区企业税收政策若干问题的规定（深府1988232号），我局下属基层局给该公司的批复文件关于海联讯信息网络科技（深圳）有限公司减免所得税的复函（深地税三检函2002509号）和关于海联讯信息网络科技（深圳）有限公司延长3年减半征收企业所得税问题的复函（深地税三检函2006361号）有效，公司按照上述两个批复文件规定从2001年到2007年度享受相应的企业所得税减免税优惠不会因该公司经济性质的变化（2008年4月从外商投资企业变更为内资企业）而受影响。由于深府1988232号文是深圳市政府的地方性税收优惠规章，因此，公司因享受上述优惠而少缴的税款存在被追缴的可能。若无该减免税收优惠政策，本公司从2001年至2007年应补缴的企业所得税税款合计698.35万元。就该可能发生的税款补缴事宜，公司实际控制人、控股股东章锋以及股东孔飙、邢文飚、苏红宇已出具承诺，若日后国家税务主管部门要求公司补缴因享受有关税收优惠政策而少缴的企业所得税，则实际控制人、控股股东章锋以及股东孔飙、邢文飚、苏红宇将无条件连带地全额承担在公司上市前应补缴的税款及/或因此所产生的所有相关费用。,50,1.6外资企业不满10年补税的问题（9）相关案例,案例5：易联众（300096）2006年6月，发行人由外商投资企业变更为内资企业。根据法律规定，不能再依据外商投资企业的相关规定享受企业所得税优惠政策，并且发行人实际经营期限未满十年，应当补缴已减免的企业所得税税款。根据关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知（以下简称“通知”）的规定，软件企业自开始获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。通知规定的软件企业享受的企业所得税优惠税率与外商投资企业所得税优惠税率相同。经与主管税务部门沟通后，发行人取得关于享受企业所得税优惠具体情况以及不需要补缴税款的证明。,51,1.7清理出资不规范行为（1）相关法规,公司法2005年修订前的公司法是采用列举的方式对出资形式进行了明确，包括货币、实物、工业产权、非专利技术、土地使用权。其中需要说明的一点是，对于以债权出资（以债权转股权）虽然未在列，但在现实中也并不少见，对资产管理公司所持企业债权转股权当然有明确依据，但对于一般企业的债权转股权，最高人民法院关于审理与企业改制相关民事纠纷案件若干问题的规定（法释20031号）第十四条规定：“债权人与债务人自愿达成债权转股权协议，且不违反法律和行政法规强制性规定的，应当确认债权转股权协议有效。”而实践中，只要是债权真实、程序合法，无论从工商部门还是证券监管部门也是予以认可的。2005年修订后的公司法采取概括的形式对出资方式予以了规定，包括货币、实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资（法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外）,52,1.7规范出资不规范行为（2）相关法规,公司注册资本登记管理规定（2005年12月27日修订）“股东或者发起人不得以劳务、信用、自然人姓名、商誉、特许经营权或者设定担保的财产等作价出资”。股权出资登记管理办法明确以下情形的股权不得出资：股权公司的注册资本尚未缴足；已被设立质权；已被依法冻结；公司章程约定不得转让或法规及国务院规定转让需批准而未获批的;著作权法著作权包括人身权和财产权：其中，发表权，署名权，修改权，保护作品完整权为人身权，人身权仅限于作者自身使用，而只有复制权、发行权、展览权、表演权、放映权、广播权等财产权方能转让给或许可他人使用，这也决定了著作权中的人身权是不能出资的。,53,1.7规范出资不规范行为（3）审核理念,证监会审核理念：企业历史上出资存在不规范，带有瑕疵，规范起见有的采用以现金重新补入。如股东以发行人拥有的无形资产出资，以现金进行重新出资，可对原账务处理进行调整。有的以实物出资，出资时存在不合规的情况，也有的企业股东以与存在不合规出资额等值的现金补入，这有股东捐赠性质，可作为资本公积。怎么对瑕疵出资清理进行会计处理，不是原则问题。,54,1.7整体改制涉及到的税务问题（4）相关案例,案例1：天虹商场（002419）1993年，天虹商场经董事会（中外合营企业的最高权力机构是董事会）决议，合资双方中航技深圳公司与五龙贸易对天虹商场增资，其中中航技深圳以其拥有产权的中航苑2号大厦两层共72个月的房产使用权作价3840万元出资。对此的规范及解决情况如下：一、天虹商场与其现有全体股东2008年9月签署协议，确定当时中航技深圳当年的出资义务是3840万元，并经各方一致同意，中航技以现金方式履行和完成其在该协议下的出资义务；二、2008年9月，中航科技作为其原出资人，以现金3840万元补足其出资，原出资形成的资产、股权比例和总股本维持不变，现金支付后，计入天虹商场的资本公积科目；,55,1.7整体改制涉及到的税务问题（5）相关案例,案例2：瑞普生物（300119）瑞普生物的子