房地产业的税收筹划案例研究

房地产业的税收筹划案例研究摘要：房地产业投资大、风险大、周期长、业务复杂且占用资金量也大，因而利用税收筹划减轻房地产业的税负，增加房地产业的利润，提高房地产业的竞争力，促进其良性发展是非常必要的。本文从营业税、契税、土地增值税、印花税、城镇土地使用税和企业所得税等税种进行税收筹划，提高房地产税后收益。关键词：税收筹划 房地产企业 营业税 企业所得税一、我国房地产企业税收筹划的研究现状1994 年，我国第一部题为税收筹划的专著出版以后，长期以来一直被人们视为神秘禁地的税法区域从此揭开了在我国前所未有的纳税筹划之神秘面纱。在我国，房地产开发企业如何进行纳税筹划，采用哪些策划方法，以及需要掌握哪些节税点，目前我们国家的涉猎者并不多；目前也还没有太多专门研究这一行业纳税筹划的成果。纳税筹划的研究目前也还集中在一定的理论方面，主要论著有：梁云凤主编的房地产企业纳税筹划；段九利，郭志刚主编的房地产企业全程纳税筹划等论著。随着现阶段我国税收环境的日渐改善，已有诸多的中介机构纷纷开始介入房地产开发企业的纳税筹划活动，但是，我们国家房地产开发企业现阶段的纳税筹划研究仍然不容乐观，现对其研究现状归纳如下：（1）相当一部分房地产开发企业对纳税筹划的认识不够明确。（2）我国房地产开发企业的税务代理业务有待进一步提高。（3）我国房地产开发企业的税法宣传及税收法制建设有待于进一步加强。（4）我们国家现行税制的局限性。（5）我国房地产开发企业的税收征管水平还有待于进一步完善。二、房地产企业税收筹划的必要性分析 近年来，我国房地产业得到了突飞猛进的发展，企业数量日益增多，企业规模不断扩大，房地产业在我国国民经济中的地位也不断得到提升。与此同时，房地产企业向国家缴纳税款也呈现逐年递增的趋势，因此该行业的税收筹划工作对房地产企业的运营起着十分重要的作用。（一） 涉及税种范围较广，在开发成本中所占比例较大就我国当前的税收体制来看，涉及到房地产企业的税种数量非常多，房地产企业作为纳税人难以在短时间内使我国的税收体制发生变化，面对各项繁多的税种，房地产企业只能通过科学有效的税收筹划来实现企业税收负担的减轻。只有这样才能够使房地产企业在激烈的市场竞争中具备一定的竞争力。（二）房地产市场竞争日趋激烈由于房地产行业在我国的起步较晚，因此，我国关于房地产行业的税收政策法规也相对不是十分健全，这在一定程度上为我国房地产企业的税收筹划措施提供了一定的可操作性。如果房地产企业能够抓住我国当前税收政策的不完善之处，将会极大的提高其进行税收筹划的水平。（三）我国税收环境不断改善伴随着我国税收法制的不断健全，我国正在逐步走向依法治税的新环境。企业减免税的程序更加规范，各种形式的人为因素干扰税款征收的现象日益得到控制。这种健康的税收环境为我国当前各项税收优惠政策的贯彻落实提供了良好的基础，也为房地产企业科学合理的税收筹划措施的实现提供了可能。基于以上分析可以看到，房地产企业加强自身的税收筹划能力是十分必要的。三、房地产业税收筹划的空间在现行税收政策中涉及房地产行业的税种有十几种，由于我国税制的不完善，各税种在不同程度上有着重复和漏征的问题，如土地增值税与营业税的重复由于土地增值税是在房地产的转让环节征收，每转让一次就征收一次土地增值税；土地增值税除了具有所得税的特征外，还存在着流转税的特点。这就使得在房地产品转让过程中，既要以销售收入、转让收入、租金收入和服务费为计税依据征收营业税，又要以因转让房地产而取得的增值额为计税依据征收土地增值税，造成了重复征税。再者各种税收优惠政策的制定是房地产企业税收筹划的现实基础，并且我国税收优惠政策的制定缺乏系统性和规范性，有些优惠标准较为模糊，这就在一定程度上为房地产企业提供了税收筹划的空间。同时由于税收政策具有宏观调控等效应，政府就把实施税收差别政策作为调整房地产产业结构、扩大就业机会、刺激国民经济增长的重要手段加以利用，制定了不同类型的税收政策，使得无论多么健全严密的税制，税负在不同纳税人、不同纳税期和不同地区之间总是存在差别。对某一业务往往有多个纳税方案，这就给纳税人寻找降低税收成本、进行税收筹划提供了极大的可能和众多的机会。四、房地产税种筹划案例分析案例所涉及到的税种汇总表税种纳税人计税依据税率营业税转让土地使用权、销售不动产、出租房产的、房地产开发企业营业额5%契税承受土地使用权、房屋所有权的房地产开发企业不动产的价格住宅房: 1.5%；土地使用权及商品房: 3%土地增值税转让国有土地使用权、地上建筑物及附着物、并取得收入的房地产开发企业转让房地产的增值额房产余值: 房产原值(130%)1.2%; 租金收入: 租金收入12%城镇土地使用税新征用土地、出租、出借房产的房地产开发企业实际占用的土地面积每平方米1 12 元的税额印花税发生房屋租赁和房地产所有权转移行为的立合同、立据及证照领受的房地产开发企业房屋租赁合同的租赁金额、房产转移书据所载金额、房屋产权证和土地使用证证数财产租赁合同: 1；房产转移书据:0.5； 房屋产权证和土地使用证: 5元/件企业所得税房地产开发企业房地产开发、转让收入、租赁收入25%（一）营业税的筹划例1：武汉A房地产开发公司准备为一个住宅小区做促销活动。在开盘当日推出了一个面向客户群体的营销方案。方案一：凡在开盘日签订购房合同的客户。均可以享受免交年的物业管理费、送价值千元的冷暖空调一台和新马泰旅游。该销售优惠吸引了不少消费者前来购买。在优惠期间销售住宅，实现销售收入1 600万元，送出空调总价值10万元。优惠的物业管理费合计为4万元。送出的旅游团票价值26万元。方案二：公司采取折扣的方式，优惠2.5，直接送价值40万元的折扣。这个案例涉及营业税中视同销售情况。在方案一中公司直接给业主免交物业管理费用。免费赠送空调和旅游。这些免费赠送的实物和劳务要视同销售。在销售商品房的同时送实物和劳务，等于发生了混合销售行为，所以要将所赠送的实物和劳务的价值加到房屋的销售收入中。合并缴纳营业税，则公司应缴纳的营业税为（160040）5=82万元。在方案二中公司将实物和服务优惠的价值直接作为购房折扣，在成交价中抵减，则可以直接按折扣后的金额作为营业额。公司应缴纳的营业税为（160040）5=78万元。方案二只是修改了优惠方式。由赠送实物转换成直接折扣就节省了营业税4万元。（二）契税的筹划契税是在土地、房屋权属转移时，国家按照当事人双方签订合同以及所确定价格的一定比例。向承受权属者一次性征收的一种行为税。房地产开发公司通过购买、受让、受赠、交换等方式取得土地使用权和房屋所有权时要缴纳契税。例2：A房地产公司要将6000万的物业资产转移到控股的C公司名下。由于所有权发生了转移需要缴纳契税，目前武汉市的税率为1.5。则要缴纳60001.5=90万元的契税。税法规定：“企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业。对派生方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。”尽管本例中C是A的控股企业，但双方的投资主体不全相同。如果A房地产公司采取新设立分公司方式分立，将新设立的分公司注册资本按股份比例分给A公司原来的股东。则被分立公司和分立公司主体一致。就可免征契税。（三）土地增值税的筹划土地增值税税率为四级超率累进税率。税率从30到60，增值额越多。税率越高。此外对于纳税人建造普通标准住宅出售的。如果增值额没有超过扣除项目金额20，免予征收土地增值税。土地增值税筹划的基本思路是根据土地增值税的税率特点及有关优惠政策，控制增值额，从而适用低税率或享受免税待遇。1.控制增值额的方法有减少收入、增加成本。例如将装修收入从收入中分解出去，也可以通过折扣方式适当地降低商品房的价格。这样在加快销售资金回笼的同时，降低了增值额。使企业少缴或免缴土地增值税。增加了企业的效益。2.房地产开发企业还可以通过对开发成。本的研究。适当增加开发项目的一些投资。例如加大对园林绿化的投入，提高住宅的配套设施标准等，这样既增加了开发成本和可扣除项目的金额，同时叉能使整个在建项目的环境更加优美，配套更加完善，有利于促进房地产的销售和房地产开发企业品牌的建设。例3：A房地产公司开发一住宅小区。住宅可售面积100000平方米，全部都是普通住宅。销售均价为3500元。预计销售总收入为35000万元，缴纳的营业税为1750万元城市建设维护税及教育费附加为175万元，取得土地使用权费用和开发成本为20800万元。方案一：直接按现状开发销售。其中可扣除项目金额为20800(1+10% +20%)+1750+175=28965，增值额为35000-28965=6035，增值率为20.8%。应缴纳的土地增值税为603530%=1810.5万元。方案二：在小区中心花园建设一个喷泉，美化绿化整个小区。在靠近马路的地方建隔音带，追加园林绿化方面的投资300万元，则可扣除项目金额为(20800+300)(1+10%+20%)+1750+175=29355，增值额为35000-29355=5645，增值率为19.2%。正好符合税收优惠政策，可以免交土地增值税。投资了300万对小区进行绿化，提高了小区的配套设施和商品房质量，同时少缴了1810.5万的税收。（四）城镇土地使用税的筹划对城镇土地使用税的筹划主要是利用税收优惠和征收范围。1.房地产开发公司建造商品房用地，原则上应按规定计征土地使用税。但在商品房出售之前纳税确有困难的，其用地是否给予缓征、减征、免征照顾，可由各省、自治区、直辖市税务局根据从严原则，结合具体情况确定。2.税法规定城镇土地使用税征收范围是城市、县城、建制镇、工矿区，因此企业可将注册地选择在城郊结合部的农村。这样既少缴了税款，又不致因交通等问题影响企业的正常生产经营。3.外商投资企业和外国企业不缴纳城镇土地使用税，企业可以寻求外商的资金，把企业转换成外商投资企业和外国企业。例4：A房地产公司要在襄樊开发新的投资项目。已经通过竞拍买下土地100000平方米，打算由下属项目公司D负责进行筹建。方案一：将下属公司D的注册地选择在市区，襄樊市的土地使用税征收标准为4元每平方米。方案二：将下属公司D的注册地选择在城郊结合部的农村。对于方案一，公司要缴纳的土地使用税为40万。而方案二由于是在农村设立的项目公司D则免去了城镇土地使用税。（五）印花税的筹划印花税的筹划方法有分开核算筹划法、模糊金额筹划法、减少流转环节法。第一，同一凭证因载有两个或两个以上经济事项而适用不同税目税率，若分别记载金额应分别计算应纳税额，相加后按合计税额贴花；若未分别记载金额的按税率高的贴花。所以这种情况要尽量分别核算金额。第二，模糊金额筹划法是指当事人在签订数额较大的合同时。有意使合同上所载金额在能够明确条件下不做最终确定，以达到少缴印花税目的。第三，由于在劳务的流转环节中，每一次订立合同均需缴纳一次印花税，所以减少流转环节也是节省印花税的方法。例5：甲房地产公司将一笔价款3000万元的工程承包给A房地产公司，A公司又将其中1000万元的工程分包给乙公司，800万元的工程分包给丙公司。则四个公司应纳印花税税额分别为：甲公司应纳印花税： 30000.03%=0.9万元A公司应纳印花税=30000.03%+10000.03%+8000.03%=1.44万元乙公司应纳印花税=10000.03%=0.3万元丙公司应纳印花税=8000.03%=0.24万元如果A房地产公司与甲房地产公司协商，让甲公司与乙公司、丙公司分别签订1000万元和800万元的合同。剩余1200万元合同由甲与A签订。这样在甲公司、乙公司、丙公司应纳税额不变的前提下，A房地产公司应纳税额变为12000.03%=0.36万元，比原来节省税额1.08(1.44-0.36)万元。（六）企业所得税的筹划企业所得税的筹划有多种技巧，这里着重介绍的是利用借款以及利息支出的筹划方法。房地产开发企业对资金需求量很大资金筹集与融资渠道相结合，构成不同的筹资方法，使得企业所承担的税负也不同。一般情况，企业以自我积累方式所承受的税收负担最重，发行普通股票所承受的税负重于向银行借款承受的税负，向社会发行债券所承受的税负最轻。负债比例越高意味着企业的税前扣除越大，节税效果越明显，但同时企业的经营风险也很大。负债主要是有以下三种形式：1.通过金融机构贷款筹资。金融机构的贷款利率和计息方法较稳定，对于长期贷款还是金融机构有保障。筹措的流动资金，其利息支出可以计入当期损益。但与开发项目有关的长期贷款，其资金成本应计入项目开发成本。当企业处于亏损年度或有前五年亏损可资抵扣时，利息支出应尽早资本化：当企业处于盈利年度，利息支出应尽量费用化，以达到成本费用极大化：此外由于税法对借款利息支出扣除有具体范围和标准的规定，企业向金融机构借款应保证利息支出的合法性，避免税务机关对超额利息的剔除。2.企业间拆借资金。企业及经济组织之间拆借资金的利息在计算方法和资金收回期限方面均有较大的弹性和回旋余地，通常表现为提高利息支付，冲减企业利润，抵消纳税金额，但税法规定按不高于金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内部分计算利息支出，所以要注意权衡高利息支出是否能有效冲减税负。3.通过发行债券筹资。在企业资金短缺时，可通过有关部门批准，发行债券筹集资金，既可以对社会公开发行，也可以局限于企业内部职工。若通过发行股票筹集资金，资本红利和股息都不得在费用中扣除，但债券的利息可以在税前列支，增加了成本费用，有利于降低企业所得税税负。例6：A房地产公司由于建设需要正计划筹资8000万元，现设计三种备选方案。具体如下表：从下表可以看出， 增加债务筹资比例，可以加大债务利息支出的抵税作用，降低总体资本成本，但同时也会加大企业的财务风险。因此，负债比率是否合理是判定资本结构是否优化的关键。因为负债比率大意味着企业经营风险很大，但税前扣除额较大，因而节税效果明显。所以，选择何种筹资渠道，构成怎样的资本结构，限定多高的负债比率是一种风险与利润的权衡取舍。如果A房地产公司，有着良好的信誉，财务状况一直没出过什么问题，而且有着关联企业的支持，那么方案三更适合A房地产公司，能够使该公司明显地节税增收。项目方案一方案二方案三债务融资160040006400股权融资640040001600负债率20%50%80%年利息率6%6%6%权益利息率8%8%8%利息抵税1600*6%*25%=244000*6%*25%=606400*6%*25%=96债务资本成本4.50%4.50%4.50%股权资本成本8%8%8%财务风险小中大（七）流转税与所得税的统筹策划例7：A房地产公司与B投资公司联合竞拍土地，总价8000万元，双方各占50%。A先把50%的土地使用权作为开发商业楼盘设施自用，待开发完后交由B投资，B公司无开发资质，必须收购A公司的股权，约定在收购时，A公司已经开发完成的商业设施留归自己，不被投资公司收购。2007年底，A公司商业楼盘顺利开发完成，转作固定资产6000万元。A公司实行了免税改组， A决定将6000万的商业资产分离给现有的控股公司C，在分立6000万的商业资产的同时分立承担负债5000万，以净资产1000万全部作为对C公司的股权增资，增加对C公司的实收资本。B公司按A所剩的净资产进行收购。在所得税方面主要考虑了“免税分立改组”。税法规定，分立企业在支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业的股权以外的非股权支付额不高于股权票面价值的20的，经税务机关审核确认，被分立企业可不确认分离的资产的转让所得或损失，不计算所得税。由于A公司分离的1000万净资产全部用于增加现有分立企业C的股权，没有取得任何非股权支付额，可不确认A公司分离的6000万资产的转让所得。在营业税方面主要考虑以不动产投资可以不缴纳营业税的规定。“自2003年1月1日起，以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。”由于A公司将资产全部用于投资，与接受投资方C公司参与利润分配，共同承担风险，所以6000万元资产所有权转让