基于盈余管理角度的内部审计问题研究论文.doc

毕 业 论 文基于盈余管理角度的内部审计问题研究基于盈余管理角度的内部审计问题研究摘 要：近几年来随着国内外一系列管理层舞弊案的揭露，使从盈余管理角度研究的内部审计问题成为了许多学者的研究焦点。现如今，盈余管理行为在各国的许多公司中普遍存在，这种现象在公司治理中滋长蔓延，大有愈演愈烈之势；而内部审计作为审计监督体系中的一个重要的组成部分，它有助于发现公司盈余管理行为并评价公司重要的风险因素，促进企业进行管理体系的改进，同时又继续发挥其对控制效率及效果的评价作用，使得企业能够保持良好地运作。对于公司中出现的复杂盈余管理方式，我们应该采取相应的内部审计策略，从而降低公司的内部审计风险。本文围绕盈余管理的角度分析了公司内部审计出现的一系列现状，指出了现阶段公司内部审计所存在的问题，并结合内部审计与盈余管理的相关理论，提出解决内部审计所存在问题的措施，从而使得公司的内部审计更加规范化。关键词：内部审计；盈余管理；公司治理Study on the internal audit based on earnings management Abstract：In recent years, with domestic and international exposure of a series of management fraud, internal audit issues from the perspective of earnings management become the research focus of many scholars. Now, the phenomenon of earnings management in companies in many countries widespreads, this phenomenon gets much worse. However, internal audit, as an important component of audit and supervision system, helps to find earnings management behavior and to evaluate the important risk factors in the company, to promote the improvement of enterprise management system, while it contines to play the role of evaluating of its controlling efficiency and effectiveness, to allows companies to maintain a good operation. For the complex way of earnings management in companies, we should take the appropriate strategy for internal audit, thereby we can reduce the companys internal audit risk. This paper analyzes a series of status of internal audit which is focused on earnings management point, pointes out the internal audit problems, and combines with internal audit and earnings management theory, proposes solutions to existing problems of the internal audit. So the companys internal audit will become more standardized.Key words: internal audit; surplus management; corporate governance 目 录摘要() Abstract() 一、序言( 1 )二、盈余管理( 1 )（一）盈余管理的概念界定( 1 ) （二）盈余管理动机( 2 )（三）盈余管理的危害( 4 )三、内部审计对于盈余管理的影响( 5 )（一）审计委员会与盈余管理( 5 )（二）审计委员会与内部审计 ( 5 )（三）内部审计对于盈余管理的影响( 6 )四、影响内部审计发挥作用的原因( 7 )（一）内部审计工作重视不够( 7 )（二）内部审计独立性不足( 7 )（三）内部审计的工作范围过于狭窄( 8 )（四）内部审计手段比较落后，科技含量低( 8 )（五）内部审计人员素质不高( 9 )五、完善公司内部审计的措施 ( 9 )（一）转变内部审计观念，明确内部审计方向 ( 9 )（二）保证内部审计的相对独立性( 10 )（三）拓展内部审计的作业领域( 11 )（四）改变内部审计技术，实现审计手段现代化( 11 )（五）合理配备和使用内审人员，努力提高内审队伍素质( 12 )参考文献 ( 14 ) 致谢 ( 15 )基于盈余管理角度的内部审计问题研究一、序言从国际上看，美国的“安然、世通、施乐”等一系列恶性会计造假案件，使公司内部审计问题成为了研究焦点。英国Cadbury（1992年）强调了内部审计对于减少盈余管理方面的作用；国际内部审计师协会（IIA）建议大型公司建立内部审计制度，并在2001年6月召开的第60届年会中提出：“随着技术能力的提高，企业和机构风险的扩大，内审部门所面临的风险也日益增大，进行更为严格的质量控制是避免这些风险的内在要求，也是内审职业发展的必然需要。”2002年美国政府相继颁布了萨班斯奥克斯利法案新的标准为内部审计搭建了一个全新的舞台。2003年美国纽约证券交易所要求上市公司建立内部审计，为管理层和审计委员会提供风险管理和内部控制评价服务。这些事实说明，内部审计质量如何实现、内部审计作用如何发挥，已成为内部审计界及监管部门不容回避、必须解决的重大课题。我国证券市场经过十几年的发展，也逐渐壮大起来，但是一些会计舞弊、“内部人控制”及普遍的盈余管理行为也随其呈现出来。特别是上市公司出现的“盈余管理现象”，使得公司的会计盈余信息背离了公司的客观实际，造成会计信息失真，不能客观公允地反映上市公司的真实情况，损害了广大投资者的利益。在一定程度上说，“盈余管理”不都是坏事，恰当的盈余管理具有信号传送作用。但近几年来，随着国内“航油、长虹、伊利、东方电子、美尔雅”等事件的频频曝光更引发了社会对内部审计的关注。所以“内部审计活动”作为公司治理的重要组成部分，对盈余管理行为有没有制约作用，能不能减少上市公司盈余管理行为，以及如何规范公司的内部审计，是一个具有实践意义的课题。因此，本文围绕盈余管理角度研究内部审计的现状，结合内部审计与盈余管理的相关理论，分析了现阶段公司内部审计所存在的问题，以提高内部审计工作的效率及效果，并提出了解决公司盈余管理问题的有关措施；尽可能地为企业内外部信息使用者提供真实有用的信息，以便更公平、更有效地参与到激烈的市场经济竞争当中。二、盈余管理（一）盈余管理的概念界定对于盈余管理的研究已经有20多年的历史了，“盈余管理”一词是直接由Earnings management一词翻译而来。国内外的学者从不同的角度对该词作出了不同的译法，如利润操纵，盈余操纵等。对于盈余管理的概念归纳起来主要有以下观点：1、信息观该观点认为盈余仅仅是用于决策和判断的一个信号，信息观下的人们注重的是会计盈余的“信息含量”，而并不需要真实价值的盈余概念，那么与真实收益有关的计量基准就不存在了，会计数据的真实性不再是重要的属性。按照这种看法，盈余管理不仅包括对损益表中盈余数据的控制，还包括对资产负债表以及财务报告中其他辅助信息的控制。美国著名会计学者凯瑟琳雪普在盈余管理的评论指出，盈余管理是企业管理人员为了获得某种私人利益，而并非仅仅为了中立地处理经营活动，从而有目的地干预对外财务报告过程的一种管理行为，称为“披露管理”。此定义的盈余管理概念是“信息观”的典型体现；英国学者Healy和wahlen又进一步指出，盈余管理是指企业管理层为了误导其他会计信息使用者对企业经营业绩的理解，或影响那些基于会计数据的契约结果，运用职业判断，在编制财务报告和通过规范交易以变更财务报告时，做出判断和会计选择的过程。2、经济收益观该观点认为盈余管理在传统上是个与经济收益有关的概念。企业在一定时期的经济收益是指在期初和期末的企业资本没有变化的情况下，企业本期可以用于消费或分配的最大金额。如果存在真实收益，盈余管理只不过是扭曲盈余数字，使之偏离真实收益，但实际上真实收益是很难计量的。会计收益之所以歪曲了真实收益主要因为两个影响因素：一是应计制会计和公认会计原则，二是盈余管理(会计政策的选择权)。在这个定义中，从“经济收益观”的角度，强调企业管理者对会计盈余或利润的控制，盈余管理的最终目的是得到令管理者满意的财务会计结果，会计盈余是决定财务成果满意与否的重要参数。各国学者对盈余管理的合法性基本上达成了共识，但对这种合法不合理的现象，到底评价是“好”是“坏”并没有达成一致的意见。秦荣生教授认为，盈余管理不同于“会计造假”，会计造假是管理当局蓄意的欺诈行为，而盈余管理则是一种合法的行为，而我认为从本质上讲，盈余管理是十分有害的，因为盈余管理是有背于会计信息的中立性，会导致会计信息的失真。虽然很多学者认为盈余管理既有负面作用也有正面作用，但应具体分析这两方面作用谁大谁小。就我国目前情况而言，资本市场尚处在初步发展阶段，很不完善，特别是最近几年不断出现财务造假的丑闻现象，使投资者对会计信息的质量相当担忧。显然，在我国现阶段，盈余管理的负面作用远远大于正面作用。如果不加以限制，它会同财务欺诈遥相呼应，甚至超出合法界限，朝向利润操纵方向变化，过度的盈余管理就会变成利润操纵了。当然在市场经济环境下，盈余管理的存在是客观的，完全消除它是不可能，我们要做的就是将它置于一定的控制之中，不能让它放任自流。综上所述，我们将盈余管理定义为：企业管理当局为了误导会计信息使用者对企业业绩的理解或影响那些基于会计数据的契约的结果，通过会计政策的选择、会计估计和“构造”交易事项等方式，蓄意地对财务报告盈余及其辅助信息进行加工、控制的行为，其最终目的为了获得局部或私人利益。（二）盈余管理动机现阶段，一般上市公司所共有的盈余管理动机，主要包括：1、政治动机政治资本主要是企业在财富转移竞争过程中获胜的筹码。因此，如何在竞争中争取更多的筹码，以便获得更多的财富转入而不是财富转出是企业家和管理当局所必须考虑的问题。有些行业面临着与会计数据明显相关的严格的管制和监控，如银行业和保险业。银行必须满足一定的比例的资本金的要求，保险管制要求保险企业必须达到一定程度的财务健康状况。这些规定都使管理者有动机对损益表和资产负债表进行“粉饰”来对付管制。另外一些希望寻求政府帮助和保护的公司也有动机进行盈余管理以达到某种要求。由于我国市场经济还不够完善，许多私营企业害怕“树大招风”，会采用一些会计手段和程序来减少净收益，否则这种较强盈利能力显现时，就会受到公众和政府部门过多的关注，如政府部门可能会对其征收高额税收或对其进行其他限制等，来自各方的压力会导致企业的盈余管理动机，以达到各自的政治目的。2、纳税动机纳税动机可能是进行盈余管理的一个最明显的动机，特别是我国的税法体系还不十分完善，税收优惠政策很多，企业管理者就有进行盈余管理的动机以达到合理避税的目的。不同的会计方法的运用对公司的净利润以及税金会产生不同的影响。例如从有效资本市场角度看，在物价上涨期间存货核算采用后进先出法（2006 年新会计准则已取消）的主题：报告净利润比采用先进先出法的报告净利润低。公司管理人员出于避税目的往往会在不同的会计方法中进行选择，采用会计政策和程序的选择来减少应纳税所得额以达到少交税款的目的。3、管理人员报酬契约动机企业是一系列契约的组合，包括企业与股东、债权人、政府、职工等之间的契约，其中企业与股东之间的契约就是一种委托代理关系。在这种委托代理关系中，委托人与代理人之间的利益不一致，信息的不对称以及委托代理契约的不完全性，加上经济主体的自利性，使得企业管理人员为了自身利益去采取机会主义行为，损害委托人的利益，而且委托人很难监督和约束代理人。盈余管理作为机会主义的行为的一种便得以产生。因此，管理人员为了自己的报酬最大化，就会通过盈余管理来实现自己的目的。如果预期报告收益低于报酬奖金方案的下限，管理者就会通过盈余管理进一步降低净收益的动机。如果预期报告收益高于奖金方案的上限，管理者也会通过各种管理方式降低收益，但这个操作以把报告收益降到奖金方案限为止，因为超过上限部分得不到相应的奖金。只有当预期报告收益在奖金方案的上下限之间时，管理者才会有增加报告收益的盈余管理的动机。我们认为，管理者将会通过会计政策的选择及其它盈余管理方式使得企业报告收益向有利于他们的一面变动。4、推卸责任动机推卸责任的动机包括以下几个方面：（1）在公司进行人事更迭之后，新上任的管理者借着对陈年旧账清理的机会，将公司财务状况进行彻底清洗；（2）在会计制度、会计政策发生重大变革时，提前释放潜亏并将责任归咎于新的会计制度和会计政策；（3）在发生自然灾害或高级管理人员卷入经济案件时，公司也很可能会进行盈余管理，将过去的问题全部以此借口全部暴露出来。5、法律诉讼当一些大公司在经济赔偿诉讼中处于被告位置，面临巨额赔款的可能时，通常不希望本公司当年的盈利过高。因为法院为了严惩侵害人或者违约方，在裁定赔偿数量时会参考被告公司的净资产和净利润等财务指标。净资产和净利润越高，表明公司赔偿能力越强，被判定巨额赔偿的可能性也就越大。所以公司会采用盈余管理来影响当年公司的经济状况和盈利状况，进而影响法庭的判决，减少赔偿数量。（三）盈余管理的危害虽然有学者认为，适当的盈余管理并不违法，而且一定范围内的盈余管理有一定的积极作用，如降低企业的契约成本、树立企业良好的形象等。但是，盈余管理可能的积极作用是有限的，盈余管理仅可能作为企业应对突发事件的手段。若企业不通过实质性措施，如改善经营管理、开拓市场等提升企业的核心竞争力，反而不利于长远发展目标的实现。同时，盈余管理合理的“范围”难以衡量，若企业迷失于盈余管理中无法自拔，其危害无疑是巨大的。盈余管理的危害主要表现在以下几个方面：1、盈余管理不利于企业的长远发展企业的盈余管理一般只是作为眼前的权宜之计，难以充分考虑到企业的长远发展。企业为了短期利益盈余管理并增加当前利润以后，将同时增大预期的目标利润。如果企业没有同时改善经营管理，下一年度目标可能难以达到。为了维护企业形象和管理者的自身利益，管理者只能进行盈余管理，甚至是会计造假。同时，盈余管理将助长管理者的机会主义行为，不利于促进其改善经营管理和提升企业的核心竞争力。因此，盈余管理可能给企业造成恶性循环，不利于其长远发展。2、盈余管理会降低会计信息的质量企业的盈余管理必然会导致财务报表上反映的经营业绩与实际的经营业绩严重脱节，严重的可能转变成会计造假，会计信息将失去应有的真实性和公允性。同时，企业的过度盈余管理可能导致恶性循环和企业间不正当竞争，会使会计信息丧失可比性，也使会计信息与信息使用者决策的相关性降低，从而降低会计信息的质量。3、盈余管理不利于社会资源的有效配置盈余信息（经营业绩）是最重要的会计信息，盈余信息对投资者、债权人等外部信息使用者的决策有着重大的意义。盈余管理下产生的失真会计信息将影响信息使用者的利益，而且还增加了信息使用者追求真实信息的成本，降低市场的运行效率，影响整个社会资源的分配和使用，不利于社会资源的有效配置。综上所述，盈余管理不利于企业的长远发展，并且降低了会计信息的质量，损害了信息使用者的利益，降低了整个社会资源的配置效率。三、内部审计对于盈余管理的影响国际内部审计师协会（IIA）将“内部审计”定义为是一项独立、客观的保证和咨询活动，其目的在于增加价值和改进组织的经营。它通过系统化、规范化的方法，评价和改进风险管理，控制和管理过程的效果，帮助组织实现其目标。该定义首次将“增加价值”列入了公司治理领域中内部审计的定义，把审计的职能提升到组织的整体水平上，使其成为组织成功的关键因素之一，使内部审计与风险管理、治理过程联系到一起，为组织增加价值服务。研究表明，设立内部审计机构的公司要比未设立内部审计机构的公司受到更加严格的监管，更能有效地抑制管理层的盈余管理行为。（一）审计委员会与盈余管理我国上市公司治理准则提出上市公司董事会可以设立审计委员会，其中独立董事应占多数并担任召集人。审计委员会在公司组织结构中隶属于董事会，是董事会下属的一个专门委员会，一般由独立董事组成。审计委员会的成员具有经济管理或与企业经营业务相关的专业知识，其中至少有一名财务或会计专家。审计委员会下设立内部审计机构，内部审计机构必须接受审计委员会的监督。审计委员会能够最大限度的体现内部审计的独立性和权威性，有利于保证内部审计职能作用的发挥。审计委员会的主要职责是：提议聘请或更换外部审计机构；监督公司的内部审计机构及其实施；负责内部审计与外部审计之间的沟通；审核公司的财务信息及其披露；审查公司的内部控制。2004年颁布并实施的中央企业内部审计管理暂行办法要求国有控股公司和国有独资公司在董事会下设立独立的审计委员会。审计委员会应当由熟悉企业财务、会计和审计等方面专业知识并具备相应业务能力的董事组成，其中主任委员应由外部董事担任。研究表明审计委员会的建立在一定程度上有利于改善财务报表质量，降低企业盈余管理水平。Jean Bedard（2004）等研究发现审计委员会中专家的比例越高，越能有效地抑制盈余管理，审计委员会的成员完全是独立董事时，盈余管理的可能性最小。吴清华、王平心（2006）通过对2003年沪深股市1192家上市公司的实证研究发现，财务独立董事和专司监管财务报告质量的审计委员会，能够帮助我国上市公司很好地降低盈余管理动机和程度，审计委员会和独立董事制度均发挥着重要的作用。（二）审计委员会与内部审计审计委员会主要由独立董事组成，是由外部人组成的非常设机构。审计委员会的专家们虽具备履行监督责任的能力，但缺乏履行责任所需的时间。他们只能通过定期审阅财务报告、召开定期会议和临时会议、听取相关汇报的方式开展工作。在这种体制中，缺乏内部人的参与，一年几次的会议无法与企业规模和业务复杂程度相匹配，也无法将审计委员会的业务功能渗透到企业治理中，最终会导致审计委员会无法实现为董事会实施控制和监督的功能，只是流于形式了。如世界通讯公司的审计委员会形同虚设，对公司财务状况根本不了解，对内部审计也缺乏应有的督导，既没有要求内部审计机构报告内审计划，没有与内部审计建立正式的沟通渠道，也没有采用系统的方法评估和确定内部审计的重点部门和重点领域，其内审工作的随意性较为突出。内部审计是审计委员会功能实现的重要手段、重要资源。国际内部审计师协会（IIA）在2003年强调：在许多方面，内部审计是两种主要的治理活动：一是监督风险；二是确保控制有效的一线行动者，它是公司治理中审计委员会的“耳目”；内部审计的作用包括监督评价和分析组织的风险与各项控制；复核并证实信息可靠并符合相关政策、程序和法律；协助管理者向董事会、审计委员会以及执行管理机构提供风险防范以及治理有效的保证；对有助于组织改善的任何方面提供建议以完善过程、政策与程序。（三）内部审计对于盈余管理的影响审计署关于内部审计工作的规定指出，内部审计工作内容包括：本单位及所属单位的财政收支、财务收支及其有关的经济活动，预算内、预算外资金的管理和使用情况，内设机构及所属单位领导人员的任期经济责任，固定资产投资项目，内部控制制度的健全性和有效性以及风险管理，经济管理和效益情况，法律、法规规定和本单位主要负责人或者权力机构要求办理的其他事项。虽然内部审计是对内服务，但公司若要持续发展，长久生存，就应重视内部审计，发挥内部审计的职能。内部审计应该加强以下两个方面的职能，才能有效的减少盈余管理产生：1、内部审计应充分发挥其监督职能公司治理是解决信息不对称问题的制度安排，而内部审计是解决信息不对称的措施之一。内部审计通过审计手段向有关部门或人员提供真实信息，对减少盈余管理现象有着直接的影响。内部审计师对财务报告进行相对独立的审计，可对管理层的会计信息编报权力和充分披露进行约束，缓解管理层与投资者之间的信息不对称。如“世界通信公司”于1993年成立内部审计部门，其职能、规模和范围随着公司发展不断扩大，公司雇用了全职的专业人员。内部审计工作内容专注于经营审计，极少从事与财务相关的审计（财务审计的职能外包给安达信）。后来内部审计人员将内部审计的范围由经营绩效审计秘密扩张至财务审计，最终发现了“世通公司”的会计造假。如果“世通公司”注重内部财务审计，可能也不至于出现严重的后果。2、内部审计应充分发挥其评价服务职能内部治理的核心是风险管理和内部控制。内部审计应通过开展经济责任审计、内部控制审计、经济效益审计等活动，评价和改进风险管理、控制和管理过程的效果，这可以减少盈余管理现象的产生。如开展公司高层管理者任期经济责任审计，设置合理的评价指标，不能仅设置定量指标，也应同时考虑定性的指标，以减少为完成定量指标而进行盈余管理。又如，薪酬管理是公司人力资源管理中的一个重要方面，公司的各种薪酬制度是否适应公司的经营战略，业绩评价标准、激励制度是否合适等都会对盈余管理产生影响。四、影响内部审计发挥作用的原因随着经济全球化趋势加快和公司改革的不断深入，公司内部审计在减少盈余管理、健全公司内部控制机制方面发挥着愈来愈重要的作用。然而，目前我国公司内部审计仍然存在一系列的问题，如审计的独立性差、内审人员素质偏低以及审计手段比较落后等。为了改进我国公司内部审计机制、充分发挥内部审计在减少盈余管理方面的作用，我们不但要发展“服务导向型”内部审计，完善相关法律法规，还要积极培养综合型审计人才，加强行业协会的支持和指导。（一）内部审计工作重视不够内部审计是独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为，是审计监督体系的重要组成部分，也是单位内部管理控制的重要组成部分，是各单位领导决策和民众的“眼睛”，为此加强内部审计对于规范各部门、单位财政财务收支活动的真实、合法和效益，促进加强内部经济管理和实现盈余管理减少的目标等方面有着十分重要的作用。但是一些企业的领导层并没有清醒地意识到这些作用，他们认为内部审计是任何团体和个人主观愿望的产物，而不是基于企业自身求生存、图发展的需要产生和发展的；领导层认为内部审计是给自己出难题、找麻烦的事。这些错误观点是严重阻碍企业发展的，从而也就不能进行盈余管理的内部审计。有些人受到过去观点的影响，对企业内部审计职能与政府审计职能之间的界定模糊，有的还甚至认为内部审计与盈余管理无关，不会妨碍公司内部管理。虽然现在有些企业只是因为制度要求而设立了内部审计部门，但他们并没有真正地履行审计的职能，随意抽调内审人员从事与内审无关的工作；甚至对内审机构和内审人员也下达非审计工作任务。由于企业领导层对于内部审计工作的不重视，淡化了设立内审机构的意识，内部审计人员在工作目标上可操作性不强，影响内审职能的有效发挥；内部审计工作人员也就不能大胆地开展工作，这些都会使得其削弱了内部审计对于解决盈余管理问题的效果。（二）内部审计独立性不足 独立性是审计工作的灵魂。如果不能有效保证审计机构和人员在组织上的独立性及其在业务工作中的自主性和权威性，就不能保证审计质量和规避盈余管理现象，审计变成了事实上的“软指标”，监督、规范都成了一句空话。我国内部审计机构在组织体系上实行领导负责制，即内部审计机构受本部门或本单位主要负责人直接领导各职能部门的制约，使得公司内部审计的独立性不如外部审计，其主要表现在：1、机构不独立有的单位把审计机构设在财会部门中；有的把审计机构和监察部门合并在一起；有的单位由分管钱财物资及账目的人员兼任审计岗；有的单位领导既领导财会工作，又领导审计工作。因此，企业的内部审计很难站在客观、公允的立场上对企业的财务状况做出客观、公正的评价。特别是当面对领导参与或法人违规时，内部审计往往无能为力。在这种情况下，作为企业的内审部门，如若服从于领导意志，不能对企业的财务进行有效监控，不能做出真实、客观的评价，而出具虚假审计报告，就会埋下巨大的隐患。2、经济不独立由于内审人员职位、工资福利等均受单位负责人控制，内审人员难以在实际工作中充分发挥会计监督的职能作用。当单位利益与内审人员利益一致时，内审人员为维护自身的利益，容易对不正当的企业行为采取默许的态度，从而降低了审计作用。3、工作、人员不独立内部审计机构是单位内设机构，在本单位负责人的领导下开展工作，为本单位实现经营目标服务。由于内审人员是兼职的，又直接受本单位一把手的领导，往往把内部审计当作是一个额外的任务来完成，复杂的人际关系影响了审计工作的深入开展，内审人员在开展工作时，不可避免地受到内部人际关系的压力，影响了工作的开展和发现问题的处理。在审计过程中打招呼的、卖人情的、甚至公开施加压力的情况屡见不鲜；审计意见或审计决定下达后，拖延推诿、不了了之的情况也相当普遍。有些内审人员秉公办事不仅受到同事的误解和非议，有时还会遭到领导的阻挠，甚至打击报复，致使实行会计监督缺乏有效的保障。（三）内部审计的工作范围过于狭窄内审人员常常将内审工作范围限制在具体财政财务收支的狭小空间上，很少触及到其他工作业务领域。他们仅仅是对企业的财务状况、经营成果进行审查，实施查错防弊的职能，而没有把内审工作的重点放在经济权利的监督与制约上，对促进单位宏观经济管理水平的提高关注度不够，例如经济效益审计、内部控制制度审计、风险管理等很少涉及。而对于企业的财务状况、经营成果的审查主要是注册会计师的职责，这就形成了重复，造成资源浪费；从而导致内审质量不高，影响了内部审计对于盈余管理所发挥的作用。如内部审计人员缺少事前的审计计划、事中的审计程序和报告期的审计复核；审计工作底稿不完整，一般仅记录审计问题事项，而未记录审计人员认为正确的审计事项，使得审计复核、审计质量控制无从入手；审计报告以协调关系为出发点，以肯定工作成绩为基调，问题定性模棱两可。这都使内部审计质量得不到保证，更谈不上防范盈余风险。相比之下,国外的内部审计范围广泛,涉及企业战略和决策审计、投资效益审计、研发审计等,甚至出现了绿色审计和社会责任审计。因此, 从财务审计向经营活动审计的过渡是我国上市公司完善公司治理的客观需要和必然选择。（四）内部审计手段比较落后，科技含量低目前企业内部审计主要采用账项基础审计和制度基础审计，但由于其本身的缺陷，已经很难适应有些企业的业务和产品日新月异的发展要求，而先进的风险基础审计却在实践中运动迟缓，熟练掌握的审计人员偏少，不利于内部审计效率和质量的同步提高。风险基础审计是指审计人员以风险分析、评价和控制为基础，综合运用各种审计技术，搜集审计证据，形成的审计意见。随着计算机技术和信息技术的深入发展及其在一些企业中的广泛应用，传统意义上的会计记录、会计台账、会计报表以及整个财务运作过程逐步实现无纸化，企业的管理方式也因计算机信息技术的应用发生着深刻的变革，传统的内部审计方式面临着新的挑战，这就要求内部审计必须充分利用计算机技术、互联网技术和信息技术，使企业的内部审计逐步向电子审计方向转型。（五）内部审计人员素质不高随着市场经济的建立和发展，企业的投资呈现多元化，如企业的并购、分设、债务重组、非货币性交易等。为了更好地服务企业和规范企业的经济行为，内部审计人员必然要参与到企业的这些经济行为中。然而这就要求内部审计人员的知识多元化，不仅要能懂财务和审计知识，而且还要精通企业的各项相关业务。内部审计人员的素质成为了开展高层次审计监督的关键所在。虽然近年来我国内部审计投入的人力、物力和财力有所增长，但总的来看还远远不够。我国国内从事审计行业的人员数量不少，但内部审计人员的绝大多数是从会计岗位转过来的，科班出身的审计人才也不多，真正具备会计、审计专业知识和现代科技知识的复合型人才更是少之又少。现如今，国内内审人员整体素质不高，知识结构单一，审计的理论水平和业务技能偏低，缺乏与经营、管理、生产等相关的知识和经验，使得内部审计只从凭证和账面找问题，而难以从实际工作的深层次上发现问题；这些都是严重地影响了我国的审计水平、审计质量和审计工作的效率。五、完善公司内部审计的措施针对现阶段在盈余管理角度下公司内部审计所出现的问题，主要有以下几个对策来解决公司内部审计存在的不足，从而加强公司的内部审计作用，减少公司的盈余管理现象。（一）转变内部审计观念，明确内部审计方向在我国的审计监督体系中,内部审计是从微观企业的个体层面出发,实施监督和评价的一种审计组织形式。要减少盈余管理现象,没有一个好的自我约束机制,没有一支精良的控制检查队伍,企业很难在内部审计时改善盈余管理问题。发挥内部审计的作用,不能单靠法律和行政命令,而要充分认识内部审计的重要性,转变观念。内部审计工作应从微观企业利益出发,对内控系统的设计和有效性进行评价,将其定位在较高的管理层面上，并对整个运作全过程进行参与和监督。开展盈余管理的内部审计，不应仅限于事后监督，更多的是事前预防和事中控制，对单位内部控制进行全过程和全防卫的监督和评价。首先，要对企业的计划、决策进行审计，审查决策方法的科学性，审查决策所依据的资料、数据的可靠性，审查决策有关保证措施的可行性和执行情况与结果。在企业经营决策过程中，内审机构应积极参与项目可行性研究，对各方面进行技术分析和论证，提出自己的意见，作为企业的决策参考。等项目上马后，要进行跟踪审计调查，对计划的实施、方案的落实和决策的执行、经济效益和工作效果进行分析。当经济活动结束后，内部审计应对计划、决策的完成情况作全面综合的审查、分析和评价，总结经验教训，并提出改进意见。通过事前、事中、事后审计相结合的方法，可以降低企业在项目建设中的消耗，挖掘企业的潜力，从而确保企业预期效益的实现，同时也就会减少出现虚假财务数据现象的机率。此外，内部管理审计的目标重点应放在降低盈余管理的现象、加强经济资源利用、公司开发的有效性和管理的效率及效果上。通过内部审计监督单位负责人是否提供虚假财务信息来混淆公司的领导层，以及是否按规范和效益原则营运资本，使资本保值、增值，达到对出资者资产的负责。 （二）保证内部审计的相对独立性在现行企业中，许多企业经营者不重视内审工作，有的企业将审计机构和监察机构合并，说是为了提高审计的“权威性”；有的在财会部门内设审计人员，说是为了适应与财会工作的“相似性”；有的干脆不设审计机构和人员。由于审计部门与其他部门处于平衡地位，使得内审部门一方面机构设置不规范，缺乏独立性与权威性，另一方面审计观念陈旧，在许多情况下仍停留在财务监督上，局限于财务监督的条条框框，忽视调控、服务功能。要加强企业内审的独立性，应该做到以下几点：1、审计机构的独立性目前，大多数企业的内部审计机构或设置于财务部门，或与财务部门平级，这种状况严重制约了内部审计机构作用的发挥。因此，有必要将内审机构与企业的其他管理机构脱离，对于有限责任公司而言，最有效的办法是设立审计委员会。审计委员会隶属于董事会的组织结构，其主要成员由外部董事组成，内审部门负责人与审计委员会保持直接联系，出席审计委员会的会议，定期向审计委员会报告工作。对于一般国有企业应设置独立的审计部门，并由企业最高管理者直接领导，将有关的审计情况向公司经营班子报告。2、审计职权的独立性按照国家审计署关于内部审计工作的有关规定，内部审计机构不仅有检查权、建议权和反映权，而且对正在进行的严重违法违纪、损失浪费的行为以及阻碍审计工作，拒绝提供有关材料的，经单位负责人同意和批准，可采取临时措施，并可以对有关责任人员提出处理建议。此外，还规定在管理权限范围内，可授予内部审计组织处理、处罚的权利。3、审计人员任免的独立性对于有较多股东的公司，内部审计组织负责人的任免最好是由董事会或是股东大会任命，人选可由董事长或总经理提出，以避免总经理对内部审计人员的操纵；对国有独资公司来说，内部审计组织负责人应由监事任命；对一般国有企业的内部审计组织负责人则由企业经营班子讨论后直接任命。内部审计在企业组织结构中，只有处于较高组织地位，才能提高审计人员的地位，增强审计人员的独立性，同时有助于扩大审计范围，促进内部审计作用的发挥。（三）拓展内部审计的作业领域内部审计的目标是协助组织管理成员和董事会成员履行他们的职责，特别是以合理的成本促进有效的控制。这一审计目标决定了内部审计活动的范围越来越广，进而延伸到经营活动的每个方面，并且包括所有层次的权利结构。要扩大内部审计的工作范围，增强内部审计内容，应该注意以下几个方面：一是公司不能仅把有关财务数据的准确性、差异性作为内部审计的重点，但是对于企业资产运作的合法性、资本结构的合理性以及对外投资的效益性却忽视了，应该加强对这几方面的审核调查，最后将这几方面的内审结果相互结合，才能发挥内部审计的有关作用效应，反映出公司盈余管理现象是否存在，是否需要加强公司盈余风险的防范；二是以往公司一般运用审核凭证、核对账目、计算结果或只衡量经营者业绩大小的单一计量方法，而忽视对企业整体运作的定性分析、未来获利能力的预测、偿债能力研究以及经济责任的界定，所以应该将内审工作范围加以扩展；增加其他方面的监督检查，规范企业的内部审计。三是要改变过去内审只注重经济活动的事中、事后监督，而忽视了内部审计事前的预测、分析、控制与管理的情况。内部审计应转移到事前、事中审计上来；企业的采购计划、生产计划、销售计划、资金计划、投资计划及费用预算等均应做到事前审核、事中控制。既要对企业的重大经营决策、重点投资项目及占用资金数额较大的主营业务实行事前审计,又要监督和评价有关项目预算及合同的真实性、合法性,及时反馈信息并防止错误。四是要对公司预订计划目标的完成情况进行检查、分析、评价和建议。五是内部审计应向内部审计和外部审计相结合的方向发展。内部审计工作中对财务数据真实性、合法性的审计可以外部化, 将工作重点放在对企业的盈余管理及公司经营业务过程中的分析和评价上,并对全过程进行监督。这种结合,既有利于缓解内部审计人员少而任务重的矛盾,又有助于提高内部审计工作质量,促进公司治理结构的改善，从而能够达到减少盈余管理现象的效果。所以，有条件的企业在有效开展财务审计的基础上,内部审计部门应重点向下列领域拓展其作业:内部控制审计、管理经营审计、经济责任审计、合同(合约) 审计、工程项目审计、环境内部审计、质量控制审计、风险管理审计、战略管理审计、管理舞弊审计。内部审计只有不断扩大其审计范围和赋予其新的内容，才能真正的发挥内部审计的职能，做到既立足于财务审计又超越财务审计，在某些专门领域有所建树。（四）改进内部审计技术，实现审计手段现代化改进内部审计技术可以结合审计领域的扩展从两方面着手实行：1、积极采用先进的审计技术与方法账项基础审计与制度基础审计的明显不足之处在于审计资源被不恰当地分配到低风险和高风险审计领域，造成低风险审计项目的审计过量和高风险审计领域的审计不足，从而使内部审计的成本增加、风险加大。而风险基础审计一方面通过对被审计单位风险的评价，可以把审计资源倾向于高风险的审计领域，通过降低检查风险，把审计风险降低到审计人员可以接受的水平；另一方面通过风险评估，能够确定实质性测试的重点和测试水平；确定如何收集、收集多少和收集何种性质的证据，从而可以节约审计成本，提高审计效率。因此，企业应当加强对风险基础审计的理论学习和业务培训，尽快熟悉并掌握风险基础审计的操作程序和方法，在工作实践中大胆尝试采用风险基础审计。2、加强内部审计的硬件和软件建设，逐步实现审计手段现代化企业配备必要的电脑设备，实现无纸化办公；手工和账表审计与计算机和网络审计相结合，加快审计实用软件的开发和应用，在审计手段上实现从手工操作向计算机应用程序审计的转变；进一步优化非现场审计软件，运用企业网络大力开展非现场审计，以减少现场审计时间，实现实时控制，及时发现和控制风险；加快审计信息化建设步伐，以企业网络为平台建立内部审计信息数据库，为内审部门提供数据支持，辅助审计人员及时取得审计线索和相关资料，从而可以提高现场审计效率，节约审计资源。企业内部审计建设必须要与企业的发展同步，企业经营规模的扩大、管理层次的增多，是内部审计发展的原动力。内部审计只有立足于企业经营管理的需要，结合企业实际情况，合理设置组织模式，努力创新，不断提高审计工作的质量和效果，才能发挥减少盈余管理的作用，同时也可以起到有效的监督作用。（五）合理配备和使用内审人员，努力提高内审队伍素质随着内部审计职能定位的转变，对审计人员的素质要求也越来越高。据统计，目前我国内部审计人员整体素质较低，与现代企业制度的要求不相适应，严重影响了内部审计的效果和权威性。面对新的发展趋势，企业内部审计必须加强内审人员队伍的建设，不断地提高内审人员的素质，才能充分发挥审计委员会的作用。组织一个高素质、强有力的内部审计队伍是顺利完成审计任务的关键；我们可以从以下几个方面入手：第一，提高内部审计人员上岗资格的获取条件。我们可以参照国际内部审计师协会建立国际注册内部审计师制度的做法，在我国建立注册内部审计师资格考试办法，提高内部审计人员的从业门槛，提升内部队伍的整体素质。要想成为一名合格的内部审计人员，必须通过规定的考试课程，并对其进行专业知识的培训，颁发统一的合格证书，方可执业。第二，改善企业内审人员的结构。由于内审领域的扩展和审计层次的提升，原来单纯的财会人员结构已经不能适应内审工作的需要，内部审计机构在人员构成上也应该多元化，可以配备工种技术、企业管理、法律以及计算机的专业技术人员等精通企业各项业务的专门人才，将实践经验丰富、业务水平较高的人员充实到内部审计队伍中。建立起一支知识结构多元化、专业知识技能化、职业道德标准化的企业内部审计队伍，以适应现代经济对内部审计的高层次要求。第三，加强内部审计人员的培训和考核。一方面企业要为内审人员知识结构多元化的发展提供条件，促进内审人员不仅能够精通财会、审计方面知识，还能具备企业管理、工种技术等多方面的专业知识。公司应该建立内部审计人员的培训制度；不管是具有实际经验的内部审计人员，还是刚从大学毕业的内部审计人员，面临着新领域的内部审计工作，都需要进行培训。另一方面要加强对内审人员的考核，实行持证上岗，增强其竞争意识，不断进行知识更新，以保证内审质量，减少盈余风险，使其适应现代企业内部审计的要求。第四，审计工作必须与时俱进。审计人员要以发展的眼光，认真研究解决工作中的新问题、新情况，创造性的开展工作，推进审计理论、审计内容、审计技术和审计方法的创新，包括审计章程和准则在内的所有审计理论与审计技术都需要不断发展和完善，才能保质保量的完成内审工作，达到内审效果，减少盈余管理的产生。综上所述，根据上文对内部审计与盈余管理相关理论的分析研究，得出内部审计是一种旨在增加组织价值和改善组织营运的独立、客观的确认、咨询活动的结论。搞好内部审计工作任重道远，它不仅需要内审人员细致入微的工作，实事求是的态度，更需要审计人员大胆地学习和借鉴国内外先进的审计方法和手段。只有这样，内部审计的职能作用才能得到更好的发挥。我认为，由内部审计及审计委员会实施的财务审计、内部控制、风险评价、绩效审计等行为确实能在一定程度抑制盈余管理行为。审计委员会通过加强与外部审计师的沟通、强调由独立董事构建审计委员会、建立独立的权力体系及与管理层执行职能的沟通渠道，可以有效地提高财务信息质量，为内部审计提供制度保障，进而能够抑制盈余管理行为。内部审计向审计委员会报告工作，利用自身的专业技能加强审计委员会的监督职能，进而提高公司绩效。因此，从某种程度上讲，治理盈余管理行为可以从有效发挥内部审计作用入手，完善公司内部审计制度，提高公司治理水平，以达到减少上市公司盈余管理机会的目的。参 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