企业碳排放权会计核算研究硕士论文.pdf

学位论文原创性声明 本人所提交的学位论文 企业碳排放权会计核算研究 是在导师的指导下 独立 进行研究工作所取得的原创性成果 除文中已经注明引用的内容外 本论文不包含任何 其他个人或集体已经发表或撰写过的研究成果 对本文的研究做出重要贡献的个人和集 体 萎三豸斋裹篓詈羹由本人承担 嬲 本声明的法律后果由本人承担 i 幽靶螋嶝燃岑l j i i 论文作者 蚴 彬懈 指导教师确认 凶为乃 弦f 妒年占月 日h 够年多月 多日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解河北经贸大学有权保留并向国家有关部门或机构送交学 位论文的复印件和磁盘 允许论文被查阅和借阅 本人授权河北经贸大学可以将学位论 文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索 可以采用影印 缩印或其它复制手段保 存 汇编学位论文 保密的学位论文在 年解密后适用本授权书 论文作者 签名 j 句矧屏 驷f l p 年6 月 6 日 手嚣 淼崮刁欠脚年厂月 日 摘要 近些年来 社会经济与科学技术发展飞速 随之而来的便是资源的稀缺与环境的污 染 2 0 1 3 年1 月以来 我国中东部地区雾霾严重 交通受阻 全国主要城市的空气污染 指数纷纷 爆表 驱之不散的雾霾遮蔽了视线 影响了社会的可持续发展 阻碍了人 类的进步 同时让我们更加清晰地意识到环境污染的严重性和环境治理的紧迫性 全球 各个国家对此都给予了高度的关注 并达成了一致共识 必须采取措施来改善环境 碳 排放权交易便是其中一项重要举措 碳排放权是一种资源的使用权 碳排放权交易就是 把碳排放权商品化 通过进行市场交易 来提高企业对环境的重视和节能减排的积极性 与国际碳排放权交易市场的繁荣相比 我国的碳排放交易市场处于起步阶段 一些制约 因素的出现 阻碍了企业碳排放权交易的发展进程 缺乏完善的碳排放权会计准则的支 撑 成为企业进行碳排放权会计确认 计量 记录与报告等会计处理面临的最大难题 在前人研究的基础上 本文运用规范研究 案例分析等方法 详细研究了碳排放权 会计的相关问题 本文主要分为七章 首先介绍了研究背景 目的和意义 通过对国内外学者关于碳 排放权会计研究的进行回顾和评述 提出了本文的研究思路与方法 创新点 其次剖析 了碳排放权的理论基础 再次 本文的核心部分是从碳排放权会计属性的确认 计量 记录和会计信息披露四个方面初步构建起企业碳排放权会计核算体系 并辅以案例进行 分析 实现了理论与实务的结合 提升了理论的可操作性 最后总结结论 对碳排放权 的进一步研究提出展望 文章的贡献之处在于根据碳排放权的经济用途不同为其资产分类 解决了碳排放权 的会计确认 计量与报告等问题 并结合实例分析 规范了碳排放权的会计处理过程 填补碳排放权交易实务操作的空缺 笔者通过本文的写作 以期充实国内碳排放权会计的研究内容 丰富企业碳排放权 会计的实务操作 关键词 碳排放权会计会计确认会计计量会计信息披露 i v a b s t r a c t i nr e c e n ty e a r s t h es o c i a le c o n o m ya n dt e c h n o l o g yh a sd e v e l o p e dr a p i d l y t h es c a r c i t yo f r e s o u r c e sa n dt h ee n v i r o n m e n tp o l l u t i o ni sf o l l o w e d s i n c ej a n u a r y2 013 i ne a s t e mc e n t r a l c h i n ah e a v yf o gl o c k a i r l a n dt r a f f i cw a sd i s r u p t e d n e a r l yh a l fc i t yo ft h eu r b a na i rp o l l u t i o n i n d e xa r e t a b l e t h en e v e r e n d i n gh a z eo b s c u r e dt h el i n eo fs i g h t a f f e c t e dt h es u s t a i n a b l e d e v e l o p m e n to ft h es o c i e t y a l s oh i n d e r e dt h ep r o g r e s so fh u m a nb e i n g s 1 e tu sb em o r ec l e a r l y a w a r eo ft h es e r i o u s n e s so fe n v i r o n m e n t a lp o l l u t i o na n dt h eu r g e n c yo fe n v i r o n m e n t a l g o v e m a n c e t h ec o u n t r i e so ft h ew h o l ew o r l dh a v e ah i g ha t t e n t i o no ni t a n dr e a c ha n a g r e e m e n t w em u s tt a k es t e p st oi m p r o v et h ee n v i r o n m e n t c a r b o ne m i s s i o n st r a d i n gi so n e o ft h ei m p o r t a n ti n i t i a t i v e s t h ee s s e n c eo fc a r b o ne m i s s i o nr i g h t si sak i n do fr e s o u r c e su s e r c a r b o ne m i s s i o n st r a d i n gi sm a k et h ec a r b o ne m i s s i o np e r m i ti n t oc o m m e r c i a l i z a t i o n t h r o u g h m a r k e tt r a n s a c t i o n s t oi m p r o v et h ee n v i r o n m e n t a li m p o r t a n c ee n t h u s i a s ma n de n e r g ys a v i n g s c o m p a r e dw i t ht h ep r o s p e r i t yo ft h ei n t e m a t i o n a l c a r b o ne m i s s i o n st r a d i n gm a r k e t o u r c a r b o ne m i s s i o n st r a d i n gm a r k e ti ni t si n f a n c y h o w e v e r t h ee m e r g e n c eo fs o m er e s t r i c t i n g f a c t o r sh i n d e r e dt h ed e v e l o p m e n to fe n t e r p r i s ec a r b o ne m i s s i o n st r a d i n g a m o n gt h e m t h e l a c ko fp e r f e c tc a r b o ne m i s s i o n sa c c o u n t i n gs u p p o r tt ob e c o m ee n t e r p r i s ec a r b o ne m i s s i o n s a c c o u n t i n g sb i g g e s tp r o b l e m a n dc a r b o ne m i s s i o n sa c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o r m u l a t i o n t h e k e yi st od e a lw i t hc a r b o ne m i s s i o n sa c c o u n t i n gr e c o g n i t i o n m e a s u r e m e n t r e c o r d i n ga n d r e p o r t i n gp r o b l e m s t h ec a r b o ne m i s s i o n sa c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o r m u l a t i o n t h ek e y i st od e a l w i t h c a r b o ne m i s s i o n s a c c o u n t i n gr e c o g n i t i o n m e a s u r e m e n t r e c o r d i n g a n dr e p o r t i n g p r o b l e m s o nt h eb a s i so ft h er e s e a r c hf r o mt h ep r e d e c e s s o r t h i sp a p e ru s i n gt h em e t h o do f n o r m a t i v er e s e a r c h c a s es t u d y m a k eas c r u t i n yi n t ot h ec a r b o ne m i s s i o n sa c c o u n t i n g t h ep a p e ri sd i v i d e di n t os e v e nc h a p t e r s t h ef i r s tm a i n l yi n t r o d u c e s t h eb a c k g r o u n d p u r p o s e a n ds i g n i f i c a n c eo ft h i s p a p e r r e v i e w sa n dc o m m e n t st h ec a r b o ne m i s s i o n s a c c o u n t i n gr e s e a r c h w r i t t e nb ys c h o l a r sf r o md o m e s t i ca n do v e r s e a s p u t st h er e s e a r c h t h o u g h t sa n dm e t h o d st o g e t h e rw i t hi n n o v a t i o n t h es e c o n da n a l y z e dt h ec a r b o ne m i s s i o n s a c c o u n t i n gt h e o r e t i c a lb a s i s a n dt h e nt h ec o r eo ft h i sa r t i c l ei st h o u g ht h ef o u rp a r t sa s a c c o u n t i n gr e c o g n i t i o n c a l c u l a t e r e c o r da n di n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e t r yt oc o n s t r u c tas y s t e m o fc a r b o ne m i s s i o n sa c c o u n t i n g t h e ns u p p l e m e n t e db yc a s es t u d i e s r e a l i z e st h ec o m b i n a t i o n o ft h e o r ya n dp r a c t i c e f o rt h ee n t e r p r i s ep r o v i d e sr e f e r e n c ef o rc a r b o ne m i s s i o n sa c c o u n t i n g v p r a c t i c e t h el a s ti sc o n c l u d eo ft h i sp a p e r a n dp r o s p e c to ft h er e s e a r c ho ff u t u r ec a r b o n e m i s s i o n sa c c o u n t i n g c o n t r i b u t i o no ft h ea r t i c l ei st oc a r b o ne m i s s i o n se c o n o m i cu s ed i f f e r e n tf o rt h e i ra s s e t s d i v i s i o n p r i n c i p l e s o l v e t h e p r o b l e m o fc a r b o ne m i s s i o n s a c c o u n t i n gr e c o g n i t i o n m e a s u r e m e n ta n dr e p o r t i n g a n dc o m b i n e dw i t hc a s ea n a l y s i s s t a n d a r d i z et h ea c c o u n t i n g t r e a t m e n to f c a r b o ne m i s s i o n s f i l lt h ec a r b o ne m i s s i o n st r a d i n gp r a c t i c ev a c a n c y w r i t i n gt h i sp a p e ri si no r d e rt oe n r i c ht h ec o n t e n t so fd o m e s t i cc a r b o ne m i s s i o n s a c c o u n t i n g r i c hp r a c t i c a lo p e r a t i o no fe n t e r p r i s e s c a r b o ne m i s s i o n sa c c o u n t i n g k e yw o r d s c a r b o ne m i s s i o n sa c c o u n t i n ga c c o u n t i n gr e c o g n i t i o na c c o u n t i n g m e a s u r e m e n t a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n sd i s c l o s u r e v i 目录 摘要 i i i a b s t r a c t i v 1 导 硷 1 1 i 研究背景及目的 l 1 1 1 研究背景 l 1 1 2 研究目的 3 1 2 研究意义 3 1 2 1 理论意义 3 1 2 2 现实意义 3 1 3 国内外研究综述 4 1 3 1 国外研究综述 4 1 3 2 国内研究综述 6 1 3 3 文献述评 9 1 4 研究思路与方法 9 1 4 1 研究思路 9 1 4 2 研究方法 11 1 5 本文的创新点 1 1 2 碳排放权会计的相关理论 1 2 2 1 碳排放权会计的理论基础 1 2 2 1 1 可持续发展理论 1 2 2 1 2 外部性理论 1 2 2 1 3 科斯定理 1 3 2 2 碳排放权会计的基本理论 1 4 2 2 1 碳排放权会计的概念界定 1 4 2 2 2 碳排放权会计的核算目标 1 4 2 2 3 碳排放权会计的核算对象 1 5 2 2 4 碳排放权会计的基本假设 1 5 3 碳排放权的会计确认 1 6 v i i 3 1 碳排放权的属性确认 1 6 3 1 1资产定义 1 6 3 1 2 碳排放权确认为资产 1 6 3 2 碳排放权的资产类别 1 7 3 2 1持有目的为自用的碳排放权的资产类别 1 7 3 2 2 持有目的为出售的碳排放权的资产类别 1 7 4 碳排放权的会计计量 1 8 4 1 碳排放权计量属性的选择 1 8 4 1 1 采用历史成本计量模式的情况 1 8 4 1 2 采用公允价值计量模式的情况 1 8 4 2 碳排放权的初始计量 1 9 4 2 1 持有目的为自用的碳排放权的初始计量 1 9 4 2 2 持有目的为出售的碳排放权的初始计量 1 9 4 3 碳排放权的后续计量 2 0 4 3 1 持有目的为自用的碳排放权的后续计量 2 0 4 3 2 持有目的为出售的碳排放权的后续计量 2 0 4 4 碳排放权的处置 2 0 4 4 1 持有目的为自用的碳排放权的处置 2 0 4 4 2 持有目的为出售的碳排放权的处置 2 0 5 碳排放权的会计信息披露与报告 2 1 5 1 碳排放权会计信息披露 2 l 5 1 1 碳排放权会计信息披露的目的 2 1 5 2 2 碳排放权会计信息披露原则 2 1 5 3 3 碳排放权会计信息披露现状 2 2 5 2 碳排放权会计信息报告 2 2 5 2 1 财务报表内的信息披露 2 3 5 2 2 财务报表外的信息披露 2 6 6 碳排放权会计处理的案例研究 2 7 6 1 h g 的基本情况介绍 2 7 6 1 1h g 公司简介 2 7 v i i i 6 1 2h g 公司的碳排放权交易现状 2 7 6 1 3h g 公司的碳排放权交易前景 2 8 6 2h g 公司业务处理 2 8 6 2 1h g 公司业务简介 2 8 6 2 2h g 公司账务处理 2 9 6 3 案例小结 3 l 7 结论与研究展望 3 2 7 1 本文的主要结论 3 2 7 2 研究展望 3 2 参考文献 3 4 后记 3 8 攻读学位期间取得的科研成果 3 9 i x x 1 导论 1 1研究背景及目的 1 1 1 研究背景 1 全球气候变化的影响性 全球气候异常导致了冰川融化 海平面上升 生态系统退化 自然灾害 物种灭绝 一系列灾害的发生 人类活动产生大量的温室气体 其造成的全球气温不断上升和世界 范围内的气候变化问题已逐渐地被人们所重视 全球气候变暖目前已经不仅是自然环境 的问题 而是涉及了政治经济 法律 国家安全等多个方面的综合性问题 保护自然环 境成为了人类面临的一个长期课题 我们必须在经济发展与环境保护之间选择一个科学 均衡的结合点 在不影响环境的情况下发展经济 2 碳排放量增加的紧张性 在新型能源市场巨大推动力的影响下 未来的几年内 石油有可能不再是全球的首 要能源 随着煤炭使用的比重在不断上升和在全球能源结构越来越重的占有比例 煤炭 替代石油成为首要能源的形势日渐明朗 国际能源署发布的一项名为 煤炭市场中期报 告 的报告中显示 现如今煤炭的消耗量已经占到全球能源总消耗量的2 8 并且全球 各个国家对于煤炭的需求程度还在持续上升 我国为全球煤炭的消耗量贡献出了4 6 2 个百分点 这 l t 例到2 0 1 4 年还有可能提升至5 0 3 国际碳排放权交易的普遍性 从交易额方面看 2 0 0 5 年开始 全球碳排放权交易呈现几何级数爆炸式的增长 2 0 0 8 2 0 1 2 年问全球碳交易市场规模平均每年可达6 0 0 亿美元 2 0 1 2 年交易额达到1 5 0 0 亿美元 根据世界银行最新的预测显示 到2 0 2 0 年全球碳排放交易额会达到3 5 万亿 美元 绝对额和相对额均显示碳排放交易增长迅速 从交易市场构建方面看 世界各国 和地区纷纷发展自己的区域性碳交易市场 在2 0 0 9 年召开的低碳博览会上 国际排放 交易协会 i e t a 发布的 温室气体市场民意调查 显示 碳排放权市场各利益相关方都 热切期待着全球碳排放交易市场的蓬勃发展 全球统一的市场的形成和规则的制度指日 可待 国际能源署2 0 1 2 年1 2 月1 8 日发布的 煤炭市场中期报告 4 相关法规出台的及时性 资源的减少 环境的污染以及气候的变化使全世界各国凝聚在一起并通力合作 为 人类的可持续发展而奋斗 在1 9 9 2 年召开的联合国环境与发展大会上签署通过的 联 合国气候变化框架公约 主张 要努力实现温室气体的减排 从根本上遏制全球变暖的 趋势 1 9 9 7 年在日本东京签订了 联合国气候变化框架公约的京都议定书 其目标是将 大气中的温室气体含量稳定在一个适当的水平 进而防止剧烈的气候改变对人类造成伤 害 发达国家从2 0 0 5 年开始承担减少碳排放量的义务 而发展中国家则从2 0 1 2 年开始 承担减排义务 这是人类历史上首次用国际法案的形式限制各国温室气体的排放 京 都议定书 的签订 为人类免受气候变暖的威胁提供了保证 2 0 0 1 年在摩洛哥马拉喀什召开了联合国气候变化框架公约第七次缔约国会议 通过 并落实了有关京都议定书履约问题的一系列的决定 形成马拉喀什协议文件 该协议是 目前碳排放权交易的主要法律依据 为京都议定书的缔约方履行规定的义务铺平了道 路 2 0 0 7 年在印尼巴厘岛举行的联合国气候变化框架公约第十三次缔约国会议 诞生了 巴厘岛路线图 为温室气体减排谈判奠定了基础 2 0 0 9 年在丹麦首都哥本哈根召开联合国气候变化框架公约第十五次缔约国会议 商 讨 京都议定书 到2 0 1 2 年第一承诺期到期之后 各国的减排任务如何分配的方案 来自全球1 9 2 个国家的环境部长和官员们参加了会议并做了积极的探讨 就未来应对气 候变化的全球行动签署了新的协议 这样一个具有划时代意义的全球气候协议书产生 毫无疑问 将会对地球今后的气候变化走向产生决定性的影响 5 我国实施减排的迫切性 我国作为能源消耗和碳排放大国 在全球减少温室气体排放的行动中扮演着日益重 要的角色 我国的经济增长速度居于世界领先地位 与此同时 能源的消耗与环境的恶 化也成为经济再度辉煌的阻碍 经济与环境的极度不匹配使中国迫切地需要发展低碳经 济 我国最新的碳减排目标是 在2 0 2 0 年的碳排放量要比2 0 0 5 年减少一半 面对着巨 大的减排压力 我国先后启动七个碳排放交易市场试点 这些试点的设置是在为未来全 国范围内的碳减排积累经验 我国建立碳排放交易市场是一项长期而艰巨的过程 减少 碳排放 实现低碳经济任重而道远 1 1 2 研究目的 本文以企业的碳排放权为研究对象 将财务会计框架及理论作为基础 研究的主要 目的是构建一个碳排放权会计核算体系 能够满足低碳经济下企业碳排放交易的核算要 求 并根据具体碳排放权交易事项的特点 将其分类并进行确认 计量 记录及会计信 息的披露和报告 1 2 研究意义 1 2 1 理论意义 首先 在理论上规范碳排放权会计的会计处理 通过对企业碳排放权会计信息披露 的研究 得出通过财务报表内部和外部一起进行披露是最佳途径 丰富了会计信息披露 的方式 其次 通过引用实例 对碳排放权会计的实务操作进行展示 增强了理论的可 操作性 为企业进行碳排放权会计的实务操作提供参考 1 2 2 现实意义 1 促使企业向外部披露真实的碳排放权信息 企业公布二氧化碳等温室气体的排放量等相关碳信息 投资者会根据企业的碳排放 相关信息评价企业的经营风险 进而决定买入或卖出该企业的股票 消费者也会根据企 业的相关碳数据来选择购买企业的产品和服务 因此企业了解了碳排放信息会直接影响 企业的经营活动和社会对企业的评价 便能够真实有效的对外披露碳排放权信息 2 督促国家尽快出台关于碳排放权信息披露的法律法规 我国的碳排放权交易起步晚 没有统一的 完整的碳排放权会计信息披露准则 没 有了强制性企业就无法主动的披露碳排放信息 信息不公开所带来的危害性可以促使碳 排放权会计规范性文件的形成 3 推动我国碳排放交易市场的建立 碳排放交易市场的有效运行需要完整的碳排放权会计制度 而内在逻辑严谨的碳排 放权会计制度的形成离不开碳排放权会计基础理论体系的构建 因此碳排放权会计体系 的建立是碳交易市场的稳定发展的前提条件 对碳排放权会计体系的研究会促进我国碳 排放权交易市场的建立 1 3 国内外研究综述 1 3 1 国外研究综述 1 碳排放权会计的定义 碳排放权会计从属于环境会计 早在2 0 世纪8 0 年代由挪威国家统计局和财政部提 出 2 1 世纪之后 各国人们都开始越来越关注企业的碳排放情况 碳交易情况以及企业 相关碳信息的披露情况 这也逐渐引起了会计学界研究者们的重视和关注 一大批会计 学者对碳排放权会计进行了深入的研究与探讨 在期刊杂志上发表了大量关于碳排放权 会计的相关文章 气候变化信息中心 2 0 0 3 深入的研究分析了清洁发展机制 认为应将碳排放会计定 义为 碳排放会计是采用排放源头清除的方式 通过碳会计来实现碳排放量的记录 总结及报告的过程 s t e w a r tj o n e s 2 0 0 8 系统的概述了碳排放会计的含义 他认为 把碳排放会计和碳固会计 c e sa c c o u n t i n g 两个方面合计才能形成碳排放会计 在不断的探索中他发现 企业必须通过这两方面构建起碳排放会计的核算体系 才能形 成碳排放管理体系 2 碳排放权会计的确认与计量 美国财务会计准则委员会 f a s b 与国际会计准则理事会 i a s b 均出台过与碳排 放权相关的会计准则或公告 试图对其属性的确认和计量等问题作出规范 2 0 0 3 年5 月i a s b 下辖的财务报告解释委员会 i f r i c 根据国际财务报告准则的要 求 发布了 总量控制 交易 模式下的征求意见稿 并于2 0 0 3 年1 2 月对此进行了 修订并提出了相应的建议 其中 碳排放权的属性应是以公允价值计量的无形资产 无 偿分配的碳排放权价值与公允价值间的差额记做政府补助 超额排放的碳排放权要支付 罚款确认为预计负债 企业应该对碳排放信息在财务报表中进行披露 2 0 0 4 年1 2 月 i f r i c 发布了 国际财务报告解释公告第三号 碳排放权 正式规范了 总量控制 交易 模式下的碳排放权交易的会计处理 解释提出 将碳排放权确认为无形资产 采用历史成本或重新估价模式对碳排放权无形资产进行后续计量 采用当前价值进行碳 排放权环境负债的后续计量 由于该解释公告具有一定的不合理性 同时存在复合计 量模式 所以自发布到被撤销只有短短的一年时间 随后在2 0 0 7 年1 2 月 f a s b 与i a s b 通力合作 系统讨论了碳排放权交易及管理上的规范 提出了碳排放权的会计处理模式 为单独的碳排放权会计的发布奠定了基础 j a c o b r w a m b s g a n s s 1 9 9 6 就针对 历史成本一存货 模式的缺陷 提出t 果 碳排放权的购买目的是为了补偿未来实际的碳排放量 应将碳排放权确认为存货 j a n b e b b i n g t o n c a r l o sl a r r i n a g a g o n z d l e z 2 0 0 8 认为在碳排放权会计中 要想确认 碳资产和碳负债 可以通过 总额法 和 净额法 两种方法来对碳排放权进行会计处 理 净额法 中 只有购买的碳排放权才能按照购买成本确认为资产 而 总额法 中 所有的碳排放权均应进行确认 j a m e sm f o r n a r o d a v i dg l o d s t e i na n dk e n n e t h a w i n k e i m a n 2 0 0 9 的观点认为 美国对于碳排放权会计的核算仍是以存货 历史成 本的方法为来源 但由于企业的绝大多数碳排放权是由美国环境保护署免费配送 是零 基成本 故美国公认的会计实践不能如实的反应企业碳排放权会计的资产 负债和经营 收入的确认 m a r c e lb r a u n 等学者 2 0 0 9 详尽的阐述了企业从政府无偿获得的碳排 放权的处理问题 碳排放权的取得应按市场价格确认为无形资产 后续计量应进行摊销 出售应将取得的实际收入与摊销后的剩余额的差额记做负债 年末依据公允价值调整负 债的账面价值 3 碳排放成本的核算 j a n e kr a t n a t u n g a 2 0 0 7 认为 企业应该对碳排放成本进行必要的核算和管理 分析了碳排放对企业成本和收益的影响 对于碳排放成本的管理一定要上升到企业战略 管理的高度 r a t n a t u n g a b a l a c h a n d r a n 2 0 0 7 提出碳排放成本核算的两种工具 其一是建立一个核算体系 把与碳排放权相关的成本从企业的传统成本中剥离出来 然 后再进行汇总 归类最后进行合计 其二是运用生命周期理论 把碳排放成本从企业生 产经营的过程中进行提取 然后准确的进行计量和核算 4 碳排放权会计的报告与披露 2 0 0 2 年在伦敦成立的碳信息披露项目 c a r b o nd i s c l o s u r ep r o j e c t c d p 是一 个非盈利组织发起的 致力于研究气候变化与企业经营之间关系的项目 这个项目代表 投资者致函全球多家大型企业 邀请他们参加碳信息披露调查 c d p 搜集 调查继而披 露企业碳排放的信息和数据 根据气候对未来企业发展的影响角度 为企业的决策者和 投资者提供至关重要的环境参考依据 m a r t i nf r e e d m a n b i k k ij a g g i 2 0 0 5 认为 企业应该从全球气候变化问题出发 对企业碳排放的数量 达到减排目标所需的成本 公司应对减排采取的对策等这些角度 进行信息的披露 e u n h e ek i m 2 0 0 7 采用案例分析方法研究了企业碳排放信息披露 对于股东和投资者行动的影响 e l i z a b e t hs t a n n y 2 0 0 9 研究了c d p 对美国5 0 0 强公 司2 0 0 6 2 0 0 8 年的致函调查 发现了碳信息可以通过三种方式来披露 问卷回复 碳排 放信息披露及碳排放核算方法披露 在研究中发现 尽管回复企业的数量再增加 但更 多的公司还只是简单回复 披露内容并没有深入涉及到企业内部碳排放情况的信息 s t e p h e ng k e r r 2 0 0 8 观点认为 企业应该在资产负债表中披露所有关于环境资产和 负债的相关信息 其中包括碳资产与碳负债 同时 对于其他与碳排放相关的情况 如 企业尚未实现的碳损失和碳利得 企业碳排放未来的成本价值 企业因碳排放而产生的 预计负债等 通过对这些信息的披露 企业可以清晰的进行碳排放会计核算 还可以准 确的估计企业碳排放对于企业经济发展的影响 1 3 2 国内研究综述 国内学者研究最多的 是基于清洁发展机制项目下的会计确认和计量 即基于项目 交易下的碳排放权会计研究 1 碳排放权会计的确认 碳排放权的确认主要有以下观点 碳排放权应确认为一项存货 张鹏 2 0 0 0 结合我国清洁发展项目的实际情况 阐 述了如何对企业的碳排放量进行会计的确认和计量 在清洁发展项目中 无论是何种方 式取得的碳排放权 都存在与企业的日常活动中 其最终的持有目的必然是为了销售 碳排放权是一项具有存货性质的资产 碳排放权应确认为一项金融资产 王艳 李亚培 2 0 0 8 的观点是 碳排放权是一 种稀缺而有价值的商品 以公允价值在市场上进行自由交易 并且企业取得碳排放权并 持有的目的是了销售 故具有交易性金融资产的特点 时军 王艳龙 2 0 1 0 认为 碳 排放权是一个国家排放二氧化碳的权利 应该作为一项资产核算 但它的持有目的不是 为了短期出售获利 具有金融资产的性质却不是短期流动资产 因此应将其确认为可供 出售金融资产 朱敏 李晓红 2 0 1 0 则认为 在清洁机制发展下 碳排放权作为一种 特殊生产资料 在发达国家和发展中国家之间进行交易 在活跃的市场上有着完善的定 价机制 公允价值可以可靠取得 所以碳排放权具有可交易性金融资产的性质 徐峰林 李晨晨 2 0 1 1 详细的阐述了企业的碳排放权是一种类似于债券的金融市场凭证 在碳 排放权交易市场上自由的进行交易 企业可以选择出售获利 也可以选择套期保值 利 用远期的合约进行碳排放权的投资交易 不管是何种方式 企业利用市场的价格变化 对碳排放权的处理足以看出 碳排放权具有金融资产特征 伴随着碳排放权市场的不断 发展 可进一步将其确定为交易性金融资产 碳排放权应确认为一项无形资产 邹武平 2 0 1 0 认为碳排放权类似于土地使用权 当企业无法完成减排任务时可由市场上购买其他企业的碳排放权 而企业的剩余碳排放 权也可出售 在交易核准过程中的成本可以可靠的计量 由此可见碳排放权是企业控制 的没有实物形态的可辨认非货币性资产 符合无形资产的定义 彭敏 2 0 1 0 通过清洁 发展机制项目的实施步骤 阐述了自己的观点 她认为由于我国的碳排放交易市场条件 不完善 法律环境不成熟 不能将碳排放权作为企业的一项金融资产 但碳排放权是商 品 能够自由买卖并且没有固定形态 在持有过程中会对企业的收益带来风险 故应将 其确定为无形资产 张倩 张国康 2 0 1 1 认为碳排放权是一项能单独从企业分离进行 出售或者转让的资产 它不具有实物形态且完全可以辨认 预期会为企业带来经济利益 因此无论是在符合会计准则的规定还是企业的实际核算方面 碳排放权都应确认为无形 资产 碳排放权确认的其他情形 马晓军 2 0 0 9 指出作为环境会计的一部分 碳排放权 无论是确认成本还是核算收益都要在环境会计反映出来 企业外购的用于自身使用的碳 排放权可确认为递延资产 而持有目的为出售的可确认为环境资产 申金荣 赵亦江 2 0 1 1 在碳排放权的确认上有着自己的观点 他们认为我国的碳排放所有权属于国家 企业实际上是在替国家出售碳排放的使用权 并未承担转移碳排放权的风险与报酬 故 其不应被认定为资产中的任何一类资产 碳排放权满足取得手续费形式的受托代销商品 的确认条件 因此应作为受托代销商品进行会计核算 2 碳排放权会计的计量 现在对于碳排放权会计计量属性并没有统一的定论 但是人们一致认为如果能够明 确碳排放权的资产归属 则碳排放权的计量问题也就迎刃而解了 从资产归属类别上来看 张鹏 2 0 0 0 认为作为一种存货 在进行初始计量时 碳 排放权的成本难以确定 可以根据其可变现净值确定初始成本 在进行期末计量时 由 于碳排放权成本与可变现净值的同质性 期末成本也可按可变现净值确定 在出售时 企业确认的收入和成本相等 并不确认利润 王艳 李亚培 2 0 0 8 等学者认为确认为 交易性金融资产的碳排放权 应当在取得时按照交易价格确定入账价值进行初始计量 在资产负债表日根据当时的市场价格作为公允价值进行后续计量 将公允价值变动计入 当期损益并于出售时将其转入资本公积 何洪峰 刘桂春 2 0 1 0 的观点是 碳排放权 被确认为无形资产 初始计量应选择成本法 后续计量应对碳排放权进行摊销并将其计 入当期损益 在持有期间的价格波动不应计入损益 3 碳排放成本的核算 宁宇新 廖春如 2 0 1 0 对碳成本的含义和管理进行了探索 发现碳成本是企业碳 排放所产生的代价或者牺牲 碳成本与传统的成本不同 它建立在碳排放的基础之上 是一定制度的产物 可以通过交易转化为企业成本 并且通过对产品设计 采购与物流 生产 消费与逆向物流的供应链重塑 来降低碳排放的成本 减小碳排放的压力 张惠 茹 李秀莲 2 0 1 2 基于低碳经济背景 考虑到企业未来会设计到碳排放交易的问题 分别从企业战略定位 经营活动 市场营销以及业绩评价体系这四个角度对碳成本的核 算和管理进行了深入的剖析 4 碳排放权会计的信息披露和报告 虽然学术界对于碳排放权的确认与计量存在着争议 但是对碳排放权的信息披露方 面存在两种普遍的观点 第一种观点认为 企业的碳排放信息不仅要从报表项目里反映 还应在财务报表附 注中详细披露 朱敏 李晓红 2 0 1 0 认为企业向外界披露碳排放权的会计信息 是通 过两种方式相结合 通过在财务报表内部相关项目的披露 来向信息的使用者传递公司 的经营状况 财务状况和现金流量状况等 同时在财务报表外 披露企业清洁发展机制 项目概况 企业获取碳排放权的时间 取得方式 计价的方法 现行价值 以及持有目 的 消耗情况 碳排放权期初和期末的账面价值 企业在节能减排方面开发的减排措施 所引进的先进技术等 第二种观点认为 企业的碳排放权信息应该单独报告 即从碳会计角度提供单独的 资产负债表 利润表 现金流量表等信息 方施 2 0 1 2 在其硕士论文中提出这样的观 点 企业通过财务报表和其附注所披露的碳排放会计信息并不完整 不能将碳排放会计 的处理核算方式系统全面的展示出来 应该编制出统一的碳会计财务报表 企业填列并 进行披露 从而使信息的使用者清晰直观的了解企业的碳排放情况 5 碳排放权会计的处理研究 张姗 刘静 2 0 11 认为我国的碳排放权会计处理应该分为两个阶段 在第一阶段 中 由于在清洁发展机制下 没有完善的国际准则来规范碳排放权交易 发展中国家与 发达国家之间签订协议 会计处理上应把批准销售的碳排放权作为存货核算 在第二阶 段中 由于经济的发展和交易的成熟 我国在世界温室气体排放中所处的地位将会越来 越重 碳排放权交易必然会受到国际条约的约束 政府硬性摊派碳排放额度使得企业更 为灵活的持有碳排放权 我国的碳排放权交易会逐渐与发达国家接轨 此时碳排放权更 适合作为金融资产进行会计处理 崔琪 b 华 2 0 1 1 认为不能对碳排放权的经济性质 进行单一的理解 对于不同的企业而言 碳排放权的来源不同导致会计处理存在很大区 别 因此应从取得碳排放权的方式入手 分别从政府无偿取得和企业市场购买两个角度 来对碳排放权进行会计核算 1 3 3 文献述评 在仔细阅读相关文献的过程中发现 随着经济的飞速发展和环境的不断恶化 二氧 化碳的排放问题得到了全球各个国家的广泛关注 诸多学者对碳排放权的问题做出了深 入详细的研究 国内外会计学界研究方向和分歧点主要集中在 碳排放权的确认问题 是无形资产 存货还是金融资产 碳排放权核算过程中的会 计计量模式的选择问题 是选取历史成本模式还是公允价值模式 碳排放权会计处理方 法问题以及碳排放权信息披露的问题 我国学者的研究主要围绕着清洁发展机制展开 亟待建立一个完善且健全的碳排放 权会计确认 计量和信息披露的规范体系 指导我国企业进行碳排放权的核算 以便更 好地从清洁发展机制项目中获益 在通过研究前人的基础上 本文希望能针对这些分歧问题提出自己的一些建议和意 见 1 4 研究思路与方法 1 4 1 研究思路 本文分为五个部分 第1 章为本文第一部分 主要介绍了研究背景 目的和意义 对国内外学者关于碳 排放权会计研究的进行回顾和评述 提出了研究思路与方法 和可能的创新点 第2 章为本文第二部分 主要介绍了本文的相关理论 对可持续发展理论 外部性 理论和科斯定理与碳排放权的关系分析 对碳排放权相关概念进行界定 进而论述了碳 排放权会计的基本理论 为后续进行碳排放权会计处理奠定了理论基础 第3 5 章为本文的第三部分 主要从碳排放权会计属性的确认 计量记录 会计信 息披露和报告三个方面对企业碳排放权的会计核算体系进行完整的论述 第6 章为本文的第四部分 引用h g 钢铁公司的实例 将上一部分提出的碳排放权 的会计处理理论进行展示 论证理论的可操作性 为碳排放权的实务操作提供参考 第7 章为本文的第五部分 对本文的结论作出总结 提出本文写作的不足之处 并 对为了的研究方向进行展望 技术路线图如下图1 1 所示 导论 l 可持续发展理论 概念界定 外部性理论 碳排放权相关理论 核算目标 科斯定理p 核算对象 基本假设 碳排放权会计核算体系 7 l 碳排放权的确认 碳排放权的计量记录碳排放权的披露报告 碳排放权会计案例分析 r 结论与展望 图1 1 技术路线图 1 4 2 研究方法 1 规范研究法 本文收集 整理了国内外学者的有关低碳经济发展 碳会计 及碳会计信息披露的 理论 并加之以回顾 总结和分析 使本文的理论基础科学有效 同时系统的理论对比 与分析 也为本论文逻辑框架的建立提供了基础 2 案例分析法 通过对h g 钢铁公司的举例研究 将碳排放权的会计处理过程予以清楚展示 从而 实现了理论与实务的结合 1 5 本文的创新点 1 本文提出对于企业持有的碳排放权应按其经济用途分类 并对分类后的各种 情况作出详细分析 2 本文列举实际公司的经济业务 并对其会计处理进行分析 填补了碳排放权 交易实务操作的空缺 2 碳排放权会计的相关理论 2 1 碳排放权会计的理论基础 2 1 1 可持续发展理论 可持续发展的概念 最先是1 9 7 2 年在斯德哥尔摩举行的联合国人类环境研讨会上 正式开始讨论的 这次讨论云集了全球各个国家的代表 大家在一起共同界定这个新型 发展观的定义 1 9 8 7 年 联合国环境与发展委员会在 我们共同的未来 报告中对可持 续发展的定义是 既满足当代人的需要 又不对后代人满足其需要的能力构成危害的发 展 这个定义一提出就被接受并广泛地被引用 可持续发展的目标是 要建设创造可持续发展的社会 经济和环境 发展可持续的 科技与教育 可持续发展观具体包括两方面内容 1 发展是基础 首先 它至少应含有人类社会物质财富的增长 因此经济增长 是发展的基础 其次 发展作为一个国家或区域内部经济和社会制度的必经过程 它以 所有人的利益增进为标准 以追求社会全面进步为最终目标 2 持续是关键 首先 自然资源的存量和环境的承载能力是有限的 这种物质 上的稀缺性和在经济上的稀缺性相结合 共同构成经济社会发展的限制条件 其次 在 经济发展过程中 当代人不仅要考虑自身的利益 而且应该重视后代的人的利益 既要 兼顾各代人的利益 要为后代发展留有余地 可持续发展将经济核算和生态价值结合起来 这为碳排放权会计奠定了理论基础 碳排放权会计把环境问题纳入企业经营和国民经济运行中去 是可持续发展理论在实践 中的具体体现 2 1 2 外部性理论 英国剑桥大学的新古典经济学派代表马歇尔教授首次提出了 外部经济 与 内部 经济 两个概念 随后 福利经济学之父 庇古对 外部性理论 进行扩充 提出了