会计准则与税法毕业论文.doc

会计准则与税法会计准则与税法毕业论毕业论 文文 目 录 摘摘 要要 I ABSTRACT II 一 会计准则与税法的关系概述一 会计准则与税法的关系概述 1 一 会计准则与税法的基本概念 1 二 会计准则与税收制度发展的历史进程 1 三 会计准则与税法的关系 2 二 会计准则与税法的差异分析二 会计准则与税法的差异分析 3 一 会计准则与税法差异的成因 3 二 会计准则与税法差异的具体表现 4 三 会计准则与税法差异所带来的问题 6 1 造成纳税调整项目增多且纳税调整复杂 6 2 征纳双方容易引起争论 并且难以仲裁 6 3 加大了纳税人的纳税成本和涉税风险 6 4 增加了征税人监管的难度 造成税收征管效率衰减 7 三 会计准则与税法的协调三 会计准则与税法的协调分析分析 7 一 会计准则与税法协调的必要性 7 1 会计目标与税法目标的可协调性 7 2 会计准则与税法充分协调是税收效率原则的要求 7 3 我国税法与会计准则制定的统一性是二者协调的制度保证 7 二 会计准则与税法差异协调的典型模式分析 8 三 西方税务会计模式对我国协调会计准则与税法差异的启示 9 四 会计准则与税法协调的原则及措施四 会计准则与税法协调的原则及措施 9 一 会计准则与税法差异协调的原则 10 二 会计准则与税法的协调方式 10 三 协调会计准则与税法差异的措施 11 1 加快构建税务会计的理论体系 11 2 建立会计准则与税法制定机构之间的协调机制 12 3 税法主动与会计准则协调 12 4 会计准则应积极与税法协调 12 5 加强税务 会计人员队伍建设 全面提高会 税人员素质 13 结结 论论 13 谢谢 辞辞 14 参参考考文献文献 15 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 1 随着我国加入 WTO 我国的会计准则与税收制度正逐步与国际接轨 该如何处理会 计准则与税法的差异 以及如何有效的协调二者之间的差异已成为经济理论界 企业 界 财税部门关注的问题 本文拟通过对会计准则和税法差异的系统分析 找出协调 会计准则与税法差异的思路 并提出协调二者差异的措施 一 会计准则与税法的关系概述 会计准则与税法之间的关系问题 自会计改革以来一直没有中断过讨论 随着改 革的不断深入 特别是在 2006 年 2 月财政部发布了新的会计准则体系之后 就更要求 全面 明确地回答这一问题 为了更好的研究会计准则与税法之间的关系 本部分将从基本概念和历史进程这 两方面出发 一 会计准则与税法的基本概念 1 会计准则 会计准则是会计人员执行会计活动所应遵守的规范和标准 也是对会计工作进行 评价 鉴定的依据 会计准则是一个规范体系 通常 用于指导实际工作的是许多具 体的会计准则 用于指导具体会计准则的准则被称为基本准则 它旨在促使企业提供 相关可比的会计信息 2006年2月财政部发布的新会计准则体系是一个有机整体 由1个基本准则 38个 具体准则和2个应用指南构成 基本准则涉及整个会计工作和整个会计准则体系的指导 思想和指导原则 对38个具体准则起统驭和指导作用 具体准则是根据基本准则制定 的 用来指导企业各类经济业务确认 计量 记录和报告的规范 2006年财政部共发 布了 企业会计准则第1号 存货 等38项具体准则 企业会计准则应用指南是根据基 本准则和具体准则制定 指导会计实务的操作性指南 主要解决在运用准则处理经济 业务时所涉及的会计科目 账务处理 会计报表及其格式 类似于以前的会计制度 2 税法 税法即税收法律制度 是国家制定的 用以调整国家与纳税人之间在征纳税方面 的权利和义务关系维护社会经济秩序和纳税秩序 保障国家和纳税人合法权益的法律 规范的总称 它是国家及纳税人依法征税 依法纳税的行为准则 其目的是保障国家 利益和纳税人的合法权益 维护正常的税收秩序 保证国家的财政收入 由此可见 税法的出发点单纯的是为了国家利益 其制定主要是以国家利益为根本出发点 二 会计准则与税收制度发展的历史进程 所有学科的理论和观念都是在历史上逐渐形成的 我们所以有今天 在很大程度 上取决于我们的昨天 因此要想探讨会计准则与税法的差异与协调 就必须回顾我国 会计准则与税收制度的发展历程 1 我国会计准则发展的历史进程 我国原来的会计模式是在高度集中统一的计划经济体制下 借鉴前苏联经验的基 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 2 础上形成的 以企业预算的拟定 实施和决算的编审为主要内容 1978 年改革开放后 会计制度随着国家经济形势的变化而进行了一系列改革 直至 90 年代末初步形成了我 国社会主义市场经济的会计法规体系框架 财政部 1992 年成立了第一届财政部会计准 则委员会 以下简称 会计准则委员会 同年 11 月颁布 企业会计准则 基本 准则 这是我国自改革开放以来 为了实现与国际接轨 在会计方面实行的重大举 措 在我国会计改革中具有划时代意义 财政部在 2003 年 2 月 20 日对我国会计准则 委员会进行了重大改组 成立了第二届财政部会计准则委员会 并于 5 月 13 日发布了 财政部会计准则委员会工作大纲 会计准则委员会的改组 在全面总结第一届会 计准则委员会工作经验的基础上 提出了一系列新的工作要求 并开始启动 2006 年 2 月财政部在北京举行会计准则体系发布会 发布了 39 项会计准则 这标志着适应我 国市场经济发展要求 与国际惯例趋同的企业会计准则体系的建立 2 我国税收制度发展的历史进程 我国的税制改革50多年来也在不断发展 改革开放前 国家实行以公有制为主体 的计划经济体制 国营企业向国家上缴利润 税收在经济领域中的活动范围较小 严 重地影响了税收职能作用的发挥 1984年为了适应社会主义经济发展的要求 我国进 行了以国营企业 利改税 和全面改革工商税收制度为主要内容的税制改革 1994年 为适应建立社会主义市场经济体制的要求 我国税制改革取得了重大突破 第一 全 面改革了流转税制 实行了以比较规范的增值税为主体 消费税 营业税并行 内外 统一的流转税制 第二 改革了企业所得税制 第三 改革了个人所得税制 第四 对资源税 特别目的税 财产税 行为税等作了大幅度的调整 这次税制改革使国家 税收收入快速增长 国家抵御风险的能力逐渐增强 在国际上的地位不断提高 三 会计准则与税法的关系 从上面会计准则与税收制度发展的历史进程可以知道 改革开放前 我国企业公 有制形式占绝对优势 实行的是计划经济 这就决定了国家是社会总产品的分配主体 在这样的分配体制下 会计是国家税收的基础 会计根据财务制度规定的资产计价和 收益确定标准 规范企业的会计科目 报告格式以及反映和核算的内容 而税法也以 此确定税基 因此 二者的关系是相互承认的 不存在较大的差异 随着我国经济体制改革的深入和建设现代化企业制度的不断进展 会计准则与税 法之间出现了越来越大的差异 如国家制定会计准则的目的必须兼顾各方利益 而不 能像计划经济时代那样只从满足国家利益的需要出发 而制定税法的目的则在于规范 税收根本秩序 保证国家财政收入 运用税收杠杆调节经济运行 从制定目的方面就 可以看出会计准则与税法之间存在着差异 在会计准则和税收法规中 均体现了会计 和税法各自相对的独立性和适当分离的原则 这使会计准则与税法之间的关系表现在 两个方面 一方面 由于两者在立法目的 原则 调整对象和使用范围方面各不相同 会计准则与税法相对独立 各成体系 二者之间存在差异 另一方面 税收工作的开 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 3 展离不开会计规范 国家征税在一定程度上依赖于会计信息资料 会计准则保障税收 工作基础信息资料的真实完整 同时 税法对会计准则正确实施和不断发展一定程度 上起监督和促进作用 二 会计准则与税法的差异分析 我国会计准则建设已经快步走上了与国际会计准则 国际财务报告准则趋同之路 我国的税法改革也已明确与税收国际惯例接轨 协调 两者改革的大方向无疑是正确 的 但如何构建符合我国国情的税法与企业会计准则的最优关系模式 正确认识会计 准则与税法的差异 应该是我们不得不面对的现实问题 下面笔者将从会计准则与税 法差异的成因 差异的具体表现以及差异所带来的问题这三方面来阐述 一 会计准则与税法差异的成因 会计准则和税法都是由国家制定的 用于调整一定的经济关系和维护社会经济秩 序的行为规范 但是 会计准则与税法存在着差异 这种差异在不同的历史时期有所 不同 究其根本原因是由于二者的目标以及所遵循原则的不同引起的 1 会计准则与税法产生差异的根本原因之一 目标的不同 会计准则的目标是指会计活动应达到的境地或标准 也就是会计工作的目的性 具体来说 可分为直接目标和终极目标 直接目标也称财务报告目标 认为会计准则 是以投资人及债权人为主要服务对象 则投资人 债权人使用会计信息的目的亦为财 务会计的目标 换句话说 会计的直接目标就是为投资人及债权人提供财务会计信息 终极目标与企业经营管理的目的具有一致性 其目标是提高经济效率 概括起来 会 计准则的目标是规范企业的会计核算 确保企业向投资人 债权人 政府及其他会计 信息的使用者提供基本统一 可比的会计信息 从而客观地反映会计主体的财务状况 经营成果和现金流量 更主要的是为企业本身的生产经营服务 代表企业的利益 会 计信息应符合国家宏观经济管理的要求 满足有关各方了解企业财务状况 经营成果 和现金流量等方面信息的需要 税法的目标是以国家利益为主要出发点 保障国家的财政收入 利用税收杠杆进 行宏观调控 在市场经济条件下以调节经济 维护公平等为目标 为国家税务部门和 经营者提供有用信息 以合法性和强制性为主要特征 税法目标的确立旨在满足国家 自身的需要而非外部 因此 在使用实现税法目标的手段时是带有强制性的 凡是不 利于自身目标实现的一律加以排斥 国家必须以法律的形式规定政府的征税行为和纳 税人的纳税行为 其相关规定比会计准则更具刚性 在处理方法和程序上强调统一性 很少给纳税人自我选择的特权 由于会计准则与税法的目标不同 从会计角度出发 会计人员即使严格执行企业 会计准则 也不能保证不违反税法的规定 这是我国会计准则与税法差异的根本原因 从税法的目标出发 税法必然对会计准则中可能对税收产生影响的风险估计 收益确 认 费用扣除等方面加以限制 导致了企业会计准则与税法之间的矛盾和差异 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 4 2 会计准则与税法产生差异的根本原因之二 遵循原则的不同 由于上述目标的差异 体现在会计准则与税法遵循的原则上 不仅是名称不同 而且即使名称相同 其含义也不同 税法在确定其遵循原则时 一方面没有抛弃会计 原则 这是因为征税首先必须有客观的依据 从税法的效率原则出发 这个依据只能 来源于企业的经济业务的真实记录 另一方面 税法必须保证国家的财政收入 它具 有法的严肃性 其计税依据的确定性必须具有客观性和唯一性 然而作为会计来说 必须反映市场给企业带来的风险和不确定性 在许多方面存在着许多主观估计和判断 如果税法认同所有的会计原则 站在企业的角度必然会采取有利于企业自身利益的行 为模式 也就是倾向于利用一切可能的方法降低自己的税收负担 这也是税法所不容 的 故会计准则必然与税法有所差异 1 会计准则与税法遵循相关性原则的不同 会计准则中的相关性原则是指财务会计信息应与使用者的决策相关 即对会计信 息使用者提供决策有用的信息 强调其 有用性 而税法中的相关性原则完全是出 于政府征税的目的 强调的是在税的计算时 税前扣除的费用应该与同期收入有因果 关系 即纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与其取得的收入相关 两者根本不 是一回事 2 会计准则与税法遵循谨慎性原则的不同 谨慎性原则 是指会计人员在处理相关事项时所持的态度 它是指在资产计价及 损益确定时 如果有两种以上的方法和金额可供选择 会计人员应选择对本期净资产 及利润较为不利的方法或金额 要求企业在面临不确定因素的情况下进行职业判断时 应当保持必要的审慎 充分估计到各种风险和损失 既不高估资产或收益 也不低估 负债或费用 由于税收行为不能建立在对或有事项的会计估计上 因此税法对谨慎性 原则基本上持否定态度 其主要原因在于 谨慎性原则对收入和费用的处理不对称 当会计事项存在不确定性时 谨慎性原则要求少计收入 多计费用 如果税法认可该 原则 必将使企业减少或滞后缴纳税款 这无异于让税务部门替企业承担风险 另外 谨慎性原则要取决于会计人员的职业判断 而这很难取信于税务部门 政府的征税行 为不能建立在对或有事项的会计估计上 因此 体现在谨慎性原则上的会计与税法之 间的差异是无法调和的 可以说 谨慎原则的运用已成为税法与会计准则差异产生的 一个重要根源 3 会计准则与税法遵循实质重于形式原则的不同 实质重于形式原则是会计的一项重要原则 其内容是企业应当按照交易或事项的 经济实质和经济现实进行会计核算 而不是仅仅根据其法律形式 而税法中对任何涉 税事项的确认 计量则必须有明确的法律依据 必须有据可依 不能估计 其目的是 防止纳税人滥用税法条款 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 5 二 会计准则与税法差异的具体表现 基于会计准则与税法在目标和原则上的不同 使得二者在资产计价 收入 费用 及其它方面的确认都有所不同 笔者将简要地从以下四方面概括说明 1 在资产计价方面的实务处理差异 在固定资产的计价方面 会计准则规定对盘盈的固定资产按净值计价 而税法规 定以重置完全价值计价 在固定资产折旧方面 从折旧范围上看 会计准则对未使用 不需用的固定资产计提折旧 接受捐赠的 盘盈的固定资产都计提折旧 而税法规定 未使用的不需用的固定资产不提折旧 捐赠的 盘盈的固定资产也不准提取折旧 在 折旧年限的规定方面 税法明确规定了各种类型固定资产的折旧年限 而会计准则是 根据固定资产的经济使用寿命周期确定折旧年限 当有确凿证据表明固定资产使用寿 命周期估计错误的还可重新估计 在无形资产的计价方面对重新开发的无形资产入账价值 税法规定为开发过程中 的实际支出 而会计准则规定只能是注册费和聘请律师费以及准予资本化的开发费用 对于不符合条件的研究开发费计入当期损益作管理费用处理 在摊销年限方面 会计 准则规定 如果合同没有规定受益年限 法律也没有规定有效年限 摊销年限不应超 过l0年 而税法规定 法律和合同或者企业申请书没有规定使用年限的 或者自行开 发的无形资产 摊销期限不得少于l0年 2 收入确认方面的实务处理差异 在收入确认的处理上 会计准则与税法之间存在较大的差异 会计准则中的收入 是指企业在日常活动中形成的会导致所有者权益增加的 与所有者投入资本无关的经 济利益的总流入 主要是指企业的主营业务收入和其他业务收入 不包括为第三方或 客户代收的款项 而税法规定的收入不仅包括会计准则确认的收入 而且还包括税法 规定的因 视同销售 行为而确认的应税收入 如企业将自产 委托加工和外购原材 料 固定资产 无形资产和有价证券用于对外捐赠的 会计准则不确认收入 税法将 其分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理 作为应税所得额 的一部分 此外 企业会计准则中 对收取包装物押金超过一年未返还不作为收入 仍作其他应付款 但税法规定应确认为收入 依法计征企业所得税 企业用于基本建 设 专项工程及职工福利等方面的本企业商品 产品 会计准则不作为收入处理 但 税法作为收入处理等等 3 费用确认方面的实务处理差异 费用实务处理方面差异主要表现 企业会计准则对实际发生的费用全部确认 而 税法对部分费用的实际发生只允许按一定的比例或份额确认 如借款利息支出 税法 规定 纳税人在生产 经营期间 向金融机构借款的费用支出 按照实际发生数扣除 向非金融机构借款的费用支出 在不高于按照金融机构同期 同类贷款利率计算的数 额以内的部分 准予扣除 税法规定 纳税人的职工福利 职工教育经费分别按计税 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 6 工资总额的14 1 5 计算扣除 实际发放的工资总额高于其计税工资标准的 应按计 税工资标准分别计算扣除 实际发放的工资总额低于其计税工资标准的 应按实际发 放的工资总额分别计算扣除 根据企业会计准则规定的客观性和配比原则 当期应负 担的职工福利费 职工教育经费应全额计入当期的成本费用 公益 救济性捐赠 保 险基金 坏账准备金 业务招待费 广告费等方面都有着费用确认上的差异 4 其他方面的实务处理差异 企业发生的支出或损失按会计准则规定全部确认 从利润总额中扣除 但税法对 部分支出或损失不予以确认 不准从应税所得中扣除 如资本性支出 违法经营的罚 款 被没收财物的损失 各种税收的滞纳金 罚金和罚款 自然灾害或者意外事故损 失有赔偿的部分 超过国家规定允许扣除的公益 救济性捐赠 以及非公益 救济性 的捐赠 各种非广告性质的赞助支出等 三 会计准则与税法差异所带来的问题 1 造成纳税调整项目增多且纳税调整复杂 凡是会计准则中规定应确认的 而税法中规定不应确认的收入或费用 凡是会计 准则中规定不应确认的 而税法中规定应确认的收入或费用 在申报纳税时均需要进 行纳税调整 会计准则与税法相分离越多 调整的项目就会愈多 过多的分离 对会 计核算和税收征管带来的将是麻烦 负担和效率低下 也加重了企业会计人员的工作 量 纳税调整的项目增多 增加了纳税调整的工作量 也增加了纳税调整的难度 同 时调整业务的复杂性也增加了纳税调整的难度 有时同一笔业务要调整多个税种 如 视同销售业务既要调整增值税 又要调整城市维护建设税和教育费附加 还要调整所 得税 2 征纳双方容易引起争论 并且难以仲裁 会计准则对已发生的新经济业务及能预见的新经济业务参照国际惯例作了相应的 规定 但税法并没有做出相应的改革 这就会造成按会计准则核算是正确的 但由于 税法尚未明确而难以辨别 如按企业会计准则规定 企业可以对或有事项确认或有负 债 而税法并没有对此做出明确的规定 这就容易引起争论 难以仲裁 3 加大了纳税人的纳税成本和涉税风险 企业会计人员进行会计核算和纳税申报时 会计核算应当依据会计准则规定进行 处理 纳税时要依据税法中的要求进行调整 这就增加了企业财务核算成本和纳税成 本 而且由于两者存在着大量的政策差异 进行调整时难度很大 纳税人往往由于理 解的偏差 造成计算错误 面临被处罚的风险 现行企业会计准则给了企业选择会计 政策较大的空间 如折旧政策 计提减值准备等 企业有权根据会计准则选择和制订 企业的会计核算方法 但企业的会计方法一经确定 不得随意变更 一旦变更需按规 定披露 这些政策和规定从宏观上讲 有利于保护税本 增强企业发展的后劲 但企 业根据会计准则规定核算的权益与根据税法核算的权益不一致时 进行纳税调整便影 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 7 响了企业的权益 在市场经济条件下 企业面临激烈的市场竞争 为了保证持续发展 必须时刻防范风险 从会计角度看 市场风险防范的一般方法是遵循谨慎性原则 计 提各种准备金 而现行的税法只承认坏账准备 对于计提的投资和其他各种准备金不 允许在税前扣除 这就造成企业税负过高 降低了企业抵御风险的能力和投资热情 持续经营能力下降 4 增加了征税人监管的难度 造成税收征管效率衰减 会计准则和税收法规存在大量的差异 要求税务人员在税收征管和稽查时首先要 尽量鉴别会计信息的真实性 提高偷税的查获率 这就对税务人员的业务素质 税收 征管和稽查的制度建设提出了更高的要求 特别是对一些会计准则和税法的漏洞 既 给会计人员带来工作的困惑 也更加大两者之间的磨擦 降低制度运行的效率 使税 收征管部门对纳税人税款的缴纳很难控制和管理 三 会计准则与税法的协调分析 税法与会计准则的差异在财会理论界有统一和分离两种对立的观点 如果一味强 求税法与会计准则的一致 则不可避免地会造成会计准则受制于税收法规 必然影响 到会计体系的科学性和会计信息的完整性和真实性 从而不利于会计体系的建立和完 善 按照分离说 则势必人为地扩大税法与会计准则的差异 在实践上难以实现 因 此 税法与会计准则的适度分离 在不损害会计体系的完整性和不影响税法原则的基 础上 对税法与会计准则的关系进行充分地协调 是基于我国现实的必然选择 一 会计准则与税法协调的必要性 1 会计目标与税法目标的可协调性 会计的目标是向会计信息使用者提供客观 真实 公允地反映企业财务状况和经 营成果的财务报告 税法的目标是保证财政收入 调节经济 公平社会分配 正如本 文前面所述 目前我国在会计目标确定时 在很大程度上排斥了政府作为会计信息使 用者的需求 笔者认为这种定位是不现实的 建立健全我国的会计准则体系 一方面 必须与国际接轨 另一方面 又必须充分考虑中国国情 政府作为国有资产的所有者 和社会经济的管理者在国家经济生活中起着重要的作用 会计信息必须满足国家管理 和监督社会经济的需要 而税收又是国家法律管理和监督社会经济的重要手段 因此 会计信息必须为纳税服务 会计准则和税法的目标应尽可能保持协调 2 会计准则与税法充分协调是税收效率原则的要求 税收效率包括经济效率和行政效率 经济效率 就是要求政府课税要有利于资源 的有效配置 使社会从可用的资源中获得最大的利益 其中最重要的一点就是减少纳 税人除税收负担以外的额外负担 税法与会计准则的差异拉大 会计人员不仅要适应 不断变化的新的会计法规 还要不断学习层出不穷的税收法规 稍有疏忽 则可能造 成偷税 由于漏税与偷税在实际工作中难以区分 税务部门一般均按偷税论处 企业 则蒙受额外的损失 形成了企业税收超额负担 行政效率 就是要求政府课税时尽量 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 8 节省税务支出 以保证国家取得更多的财政收入 但差异的存在使得税务人员难以把 握会计准则的变化 而许多涉税事项又隐藏在会计事项之中 造成税收难以做到应收 尽收 因此 协调税法与会计准则的差异 势必可以提高税收效率 3 我国税法与会计准则制定的统一性是二者协调的制度保证 我国的税法和会计准则都由国家统一制定 并强制执行 税法中最高层次的法律 由全国人民代表大会及常务委员会制定 条例层次的由国务院制定 法规层次的由国 家税务总局制定 一般而言 不论哪一个层次的税收法律法规均由国家税务总局拟定 方案 会计准则由财政部拟定方案 并且有的法规由财政部和国家税务总局联合制定 在管理体制上 财政部和国家税务总局是同属于国务院的部级国家机关 这种法律法 规制定的统一性 使制度制定者可以充分考虑税收与会计准则的属性 在各个具体方 面进行协调 二 会计准则与税法差异协调的典型模式分析 纵观世界各国 会计准则与税法差异的具体化和最突出表现就是财务会计与税务 会计的差异 为更好地协调会计准则与税法之间的差异 西方国家相继建立与本国政 治体制 经济体制 法律体制及文化环境相适应的税务会计模式 在当代西方国家里 最典型的税务会计模式是以美国为代表的完全分离型模式 以法国为代表的一体化模 式和以日本为代表的调整型模式 1 完全分离型协调模式 在以英美国家为代表的非立法会计国家和部分立法会计国家 会计准则独立于税 法的要求 财务会计报告主要服务于投资人 债权人 税务机关也是使用者 但不是 主要使用者 即不是主要服务对象 英美等国的财务部门认为会计主要是提供真实和 公允的会计信息 以保证报表使用者不被误导 同时从本身的立场出发 根据 实质 重于形式 的原则 公司会寻找各种途径使税后收益最大化 为了尽可能低估收益 谨慎性原则 在财务会计中显得尤为重要 而作为税务当局 则力求尽可能公允有 效地征税 为了保证税收完整 在计税过程中不允许存在不确定性 他们不赞成高估 收益 但也不允许导致收益低估的原则 因此 当某种特定的会计方法会造成上述情 况时 即使是会计公认接受的方法 税务当局也会采取其认为必要的措施 调整按会 计方法得出的不符合需要的结果 企业主要遵循财务会计原则处理日常的经济业务 即使在与税法不符的情况下也是如此 只有在纳税申报时按税法进行调整 由于税务部门的目标与会计目标相差甚远 导致了会计准则与税法的分离 形成 了各自的分支学科 在税务会计与财务会计各自独立的模式下 企业的原始凭证当然 只能有一套 但账簿要设置两套 即财务会计按会计准则设置一套账 税务会计按税 法的要求 单独设置一套账 以完整反映企业各项税务会计要素的确认 计量 记录 和报告过程 月末 按税务会计确定的应交税金 分税种 调整财务会计的有关收入 成本 费用等 该模式强调 真实与公允 为保护债权人 投资者的利益 要求会 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 9 计为投资者进行投资决策提供客观公允的信息 2 一体化协调模式 在大多数欧洲大陆国家 会计一直是国家的工具 比如为了征税 比较在法国 德国等立法会计的国家 其会计准则从属于税法 特别是所得税法 该模式以税法为 导向 税法对纳税人的财务会计所反映的收入 成本 费用和收益的确定发生直接的 影响 会计准则与税法 还有商法 公司法等相关内容 的规定一致 对会计事项的财 务会计处理严格按照税法的规定进行 由于计算的会计收益与应税收益一致 所以无 需进行税务会计调整 此模式强调财务会计报告必须符合税法的要求 纳税人的财务 报表按税法的要求设置 编报 财务报表编报的目的不在于满足投资者的决策需要 而是满足政府的要求 该模式的指导思想源于法国 主要是受法国重商主义以及拿破仑法典的影响 它 强调政府对企业以及企业会计的管理和控制 在法国 税法凌驾于会计准则之上 税 务当局是商法所明确规定的法定会计信息使用者 税法高度独立 税务当局不仅可以 确定用于纳税申报的财务报表的内容与格式 而且规定了许多关于财务会计及其报告 的实务 由于税法一般是从国家政治 经济的宏观目标以及纳税控制管理的角度制定 相应条款 法定财务报表只要求记录当期应交所得税 通常不会出现递延税项 从而 使财务报表反映的内容影响了会计信息质量 3 调整型协调模式 该模式以企业为导向 兼有以上两种模式的特点 吸收以上模式的优点 避免了 单一模式的不足 更具实用性 但具体采用时又各有其特色 有的倾向于完全分离型 模式 有的倾向于一体化模式 如日本会计深受 商法 证券交易法 和 公司 所得税法 的影响 日本所得税法对公司会计有直接的影响 它要求按会计收益计算 应纳税款 这是典型的一体化税务会计模式 但股东大会通过并经各方核准的财务报 表上所反映的收益额不能直接用于纳税申报 要在财务报表收益额的基础上进行必要 的调整后再计算纳税所得 但哪些项目可以调整 哪些项目可以灵活处理 哪些项目 不可以调整 都要遵循税法规定 从这个角度看 它又具有完全分离型模式的特点 三 西方税务会计模式对我国协调会计准则与税法差异的启示 总体来讲 我国经济体制 法律制度等环境因素与法国 日本接近 而与美国高 度发达的市场经济 证券市场有一定的差距 另外从国内看 企业进行股份制改革 发展证券市场已成为不可扭转的趋势 也就是说 企业的组织形式与融资渠道都将会 有一个大的转变 逐渐向以美国为首的发达国家看齐 可以说 美国财务会计与税务 会计完全分离的模式是我国协调会计准则与税法差异的一个远期目标 待我国市场经 济体制发展到一定程度 国家法治化程度较高 股份制企业成为企业的主要组织形式 民众的观念有所改变时 两者必将会进一步分离 实现税务会计完全独立的目标 但 是 就目前而言 我国的 会税 体系还不具备建立英美国家那种完全分离形式的 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 10 会税 体系条件 因此 我国在协调模式的选择上 在考虑国际化的同时也要适当顾及我国的客观 现实 目前 应保持税法与会计准则适度分离 明确两者有不同的目标 并制订具体 措施保证两者目标的实现 同时积极准备并发展我国的税务会计理论体系 四 会计准则与税法协调的原则及措施 我国会计准则与税法产生差异有着深刻的历史背景和理论根源 由于会计准则与 税法所规范的经济关系不同 这种矛盾是客观的 然而 从我国的现状来看 这种矛 盾又并非不可协调 片面的强调各自的独立性 会产生较强的负面影响 关键在于在 正确原则的指导下 充分协调二者的关系 力求既能不断完善会计体系 又能维护税 法 做到理论上发展 实践中可行 一 会计准则与税法差异协调的原则 会计准则与税收的差异与协调是一个不断博弈的过程 在差异分析的基础上 二 者的协调应遵循以下原则 1 全面性原则 从会计方面来看 自1992年财政部颁布基本准则以来 到目前为止 相继发布了 一系列的行业会计制度 具体会计准则以及大量的针对个别问题的补充文件 在2006 年2月财政部又发布了1个基本准则 38个具体准则 从税法方面来看 自1994年税制 改革以来各种法律法规 条例及暂行规定不下几百个 要协调好税法和会计准则 既 要从建立健全会计体系的角度考虑以便对现行的企业会计准则体系进行审视 又要对 现行的税法体系进行审视 找出相互不适应的方面 并加以研究 以便协调 而不能 一味地满足某一方的需要 2 现实性原则 要充分考虑我国的国情 当前正值企业改革的关键时期 在会计准则中 通过修改 基本会计准则和制定具体会计准则 必须给予企业相当大的理财自主权 同时 也应考 虑税收收入占GDP比重偏低的问题 加大税收征管力度 增强税法的 刚性 3 严肃性原则 无论是会计准则还是税法 在协调过程中 需要做出修改时 都必须十分慎重 要经过周密规划 调查和论证 待时机成熟时才能进行 以保证会计准则和税法的稳 定性 严肃性和权威性 4 差异的协调与国家一定阶段的经济发展总方针相符原则 无论是会计准则还是税法 都体现着国家在某一阶段的经济意图 该意图是国家 经济发展总方针的组成部分 应该符合总方针的要求 就我国现阶段而言 目前的经 济处于由计划经济向市场经济的转轨时期 国家财政收入不能满足支出的需要 公民 纳税意识淡薄 当会计准则与税法出现分歧时 应该以税法为标准进行调整 优先满 足国家的需要 即不能以国家利益损失为代价换取纳税人经营上的好处 因此 在调 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 11 整过程中 要首先考虑税收的利益 但并不等于完全置企业的利益于不顾 在照顾企 业利益的时候 贯彻抓大放小的原则 对于涉及面广 影响大的方面 应该向税法靠 拢 对于由企业自行支配更为合理的项目 可以交给企业进行控制 充分发挥国家社 会管理者的作用 使调整措施能够贯彻下去 二 会计准则与税法的协调方式 在遵循以上原则的基础上 二者的协调必然要以其中一种规范为主要参照 进而 做出合理的调整 协调的过程要依照业务性质的差异采取不同的标准 在差异分析的 基础上对会计准则与税收法规的协调提出以下思路 1 会计准则与税法的协调是一个相互协调的过程 会计改革与税法改革总是相伴而来 会计准则和税法都要适应经济发展和经营的 现实需要而各自做出相应的调整 但一般而言 会计准则较为先行 尽管出于不同的 业务有不同的协调要求 税收法规在制度层面上应当积极谋求与会计准则的协调 另 一方面 会计准则一定要关注税收监管的信息需求 在会计准则与税法的协调中发挥 会计对税收法规的信息支持作用 2 协调过程中要充分听取市场行为主体的意见 从我国税法与会计准则的实践来看 税法对会计的制约 从内在遵从向内在遵从 与外部调整并存形式的转变是由政府主导的 这当然有利于相关部门加快对两者差异 的协调 但该协调过程一定要充分反映市场力量的要求 而目前这方面还存在许多差 距 如在会计准则制定方面 目前主要表现为财政部直接制定会计准则 而与会计准 则相关程度最高的上市公司等并没有主动参与到准则的制定中来 在对企业高层管理 人员和财务人员所做的调查中发现 市场行为主体参与税法与会计准则协调过程的积 极性还不够高 这些都需要改进 三 协调会计准则与税法差异的措施 1 加快构建税务会计的理论体系 目前 我国会计准则与税法处于一个不断发展 完善的阶段 各种规范性文件屡 屡下发 这势必造成我国现行税制的复杂性和操作上的难度性 也造成企业会计处理 与交纳税金的困难 税务会计作为税收和会计两大学科融合的产物 既满足了国家作 为所有者和宏观经济管理部门获取企业会计信息的需要 又能促使企业按照税法规定 及时 足额地履行纳税义务 使企业充分考虑税收因素 改善经营管理 提高经济效 益 税务会计从本质看是一种会计系统 是企业作为核算主体 将会计准则计算出来 的结果调整为税收法规下的应纳税额的一种处理方法 典型的例子是企业所得税会计 它是研究如何处理按照会计准则计算的税前利润 或亏损 与按税法计算的应税所得 或 亏损 之间差异的会计理论和方法 税务会计理论体系的构建 将是推进税法和会计准 则共同发展的关键因素 鉴于西方税务会计体系及给我们带来的启示 笔者认为 根据我国现有的环境 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 12 有必要在目前 独立纳税体系 的基础上建立 适度分离 的税务会计模式 即 首 先坚持企业会计准则与所得税会计分离的模式 坚持以独立的思路分别考虑会计所得 与税法所得的核算办法 所得税会计和企业会计准则各自以其特殊的原则目标 方法 自成体系 其次 企业会计准则与所得税会计的差异不能完全任其自由发展 而必须 有意识地控制在一定的范围之内 以适应国家宏观调控的政策 会计管理体制 法律 法制等因素的特殊需要 要达到这一目标 制度制定者应考虑企业会计准则与税法两 方面改革的具体情况 一是政府不能限制企业会计准则市场化的方向 二是要加强税 收法律法规体系的完善 在全面考虑各种因素综合影响下 规定所得税会计与会计准 则最适宜的差异范围和差异程序 在保证国家税收利益的同时 保证纳税人的基本经 济利益 2 建立会计准则与税法制定机构之间的协调机制 在市场经济条件下 税法和会计准则由于目标和规范的对象不同 两者的差异将 是无法克服的 为了确保两者之间的协调性 解决的途径就是通过制度层面上加强税 法与会计准则的协作 税法应借鉴会计准则中合理 有效的成分 尽快弥补其滞后的 一些规定 如对资产减值准备的确认等 应及时研究新会计准则实施后出现的税收工 作新情况 按照国家宏观经济政策的要求 分别按照上市公司 非上市一般纳税企业 和小规模纳税企业设计企业所得税纳税申报表 明确相应的纳税调整范围 内容 程 序等 由于中小企业逃避纳税的愿望比大型企业更为强烈 中小企业会计准则的设计 应充分听取国家税务机关的意见 并建立磋商机制 应充分考虑企业申报纳税和国家 税收征管的需要 有助于政府部门进行税收征管 3 税法主动与会计准则协调 从税法的制定来看 当前突出的矛盾表现在 当所发布的税收法规会对企业会计 处理产生影响时 缺乏配套的会计处理规定 往往只在税收法规中规定 无论会计规 定怎样处理 均按本规定计算纳税 或者在很长一段时间后才由财政部制定有关会 计处理规定 这种政策制定的不完善 不明确 给实际会计工作造成了混乱 因此建 议在出台有关税收法规时 如可能影响到企业会计处理 则应当明确相应的会计处理 方法 税法应放宽对企业会计处理方法选择的限制 随着市场竞争的日益激烈和技术进 步的加快 企业的固定资产在实物上的有形磨损和因技术落后产生的无形损失都迅速 增加 会计准则在折旧年限和折旧方法上给予了企业更大的选择空间 企业出于对资 本保全的考虑 更倾向于缩短折旧年限和采用加速折旧的方法 税法限制企业会计政 策的选择 目的在于防止企业利用会计政策的选择来偷税或延迟纳税 但是 目前税 法对企业的有些固定资产折旧年限和折旧方法限制过死 不利于企业技术进步和增强 竞争力 同时也增加了会计工作的难度 对此 税法应取消对折旧年限的限制并允许 所有企业采用加速折旧方法 为防止企业利用会计政策变更避税 可以规定在企业发 大连交通大学 2006 届本科生毕业论文 13 生会计政策变更时 必须报请税务机关批准或备案 并且会计政策在一定年限内不得 再作变更 4 会计准则应积极与税法协调 首先 充分考虑税务部门对会计信息的需求 从目前我国的企业会计准则来看 在一定程度上没有考虑税务部门对会计信息的需求 对此 笔者建议制定 企业会计 准则 涉税交易及事项的信息披露规则 或者暂时在相关准则中增加涉税信息的披 露条款 其次 尽可能缩小会计政策的选择范围 由于企业管理人员对会计政策的了 解程度不同 会计人员的业务水平参差不齐 使得会计政策的选择各不相同 这一方 面不可避免地导致会计信息质量良莠不齐 甚至对会计信息使用者产生误导 另一方 面由于税法在会计政策上规定过死 必然产生大量的纳税调整事项 违背成本效益原 则 因此 会计准则应尽量缩小会计政策的选择范围 规范会计收益与应税收益的差 异调整方法 简化税款计算 5 加强税务 会计人员队伍建设 全面提高会 税人员素质 一是在现有队伍中充实专业知识层次较高的会 税人员 每年吸收一定比例的大 学专业对口的学生 二是加