某公司转让销售管理及财务会计分析阶段.doc

第五章 转让及销售阶段 本章重点讨论: 1、按照实际情况，房地产企业销售收款主要有：诚意金及会员费（或订金） 、销售定金、预售款 它们之间有何区别，以及如何进行核算？ 2、发生销售更名、销售退房、销售换房如何处理？ 3、发生面积差的核算？第五章 转让及销售阶段 一、转让及销售阶段业务概述 二、转让及销售阶段纳税处理 三、土地增值税清算 四、转让及销售阶段会计处理第五章 转让及销售阶段一、转让及销售阶段业务概述 房地产开发企业的转让及销售阶段的业务包括转让土地使用权、销售房屋及其他建筑物、附着物、配套设施等。第五章 转让及销售阶段一、转让及销售阶段业务概述第五章 转让及销售阶段二、转让及销售阶段纳税处理 房地产开发企业转让及销售阶段涉及的税种主要有： 预售商品房涉及缴营业税、城建税、教育费附加、印花税、土地增值税和企业所得税。第五章 转让及销售阶段二、转让及销售阶段纳税处理（一）如何核算营业税及附加税费【思考：】ABC房地产公司2010年8月，收取定金10万元，商品房款1200万元，退定金及商品房款7万元，代收有限电视费、管道煤气初装费16万元，办证费用1万元，住房专项维修基金35万元。假定ABC房地产公司所在地为市区。当月应缴营业税及附加税费如何计算？ 第五章 转让及销售阶段（一）如何核算营业税及附加税费 营业税的计税依据为营业额，营业额为房地产开发企业向承购人收取的全部价款和价外费用。 价外费用包括：收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费。 但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或行政事业性收费（1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，或省级人们政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业型收费；（2）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；（3）所收款项全额上缴财政。第五章 转让及销售阶段（一）如何核算营业税及附加税费 房地产开发企业转让土地使用权按照“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目5%的税率征收营业税； 销售商品房及其他建筑物按照“销售不动产”项目5%的税率征收营业税。第五章 转让及销售阶段（一）如何核算营业税及附加税费【解：5-1】1、营业额=10+1200-7+16+1=1220万元2、应交营业税=营业额5%=1220 5%=61万元3、应交城市维护建设税=营业税7%=61 7% =4.27万元4、应交教育费附加=营业税3%=61 3% =1.83万元 第五章 转让及销售阶段（二）印花税 对商品房销售合同按照产权转移书据按合同记载金额的0.5征收印花税； 对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同按产权转移书据征收印花税。第五章 转让及销售阶段（三）土地增值税征税范围：1、转让的土地使用权是否为国家所有；2、土地使用权、地上建筑物及其附着物的产权是否发生转让；3、是否取得收入。 上述三个条件必须同时具备，缺一不可。第五章 转让及销售阶段（四）企业所得税1、销售收入的确认l 采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日，确认收入的实现。l 采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款时确认收人的实现。第五章 转让及销售阶段2、预售收入 首先，计算销售未完工开发产品的预计毛利额 企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定： 开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15。 开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10。 开发项目位于其他地区的，不得低于5。 属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3。销售未完工开发产品的预计毛利额= 销售未完工开发产品取得的收入预计计税毛利率第五章 转让及销售阶段（四）企业所得税2、预售收入 其次，把预计毛利额并入当期应纳税所得额实际利润额=会计利润额-以前年度待弥补亏损-不征税收入-免税收入+预计利润额第五章 转让及销售阶段（四）企业所得税【例：5-2】ABC房地产公司于2009年8月开工开发新城项目，2010年5月符合预售条件开始预售，2010年第二季度取得预售收入2000万元，第三季度取得预售收入3000万元，预计2010年12月完工。当地税务机关核定的销售未完工开发产品计税毛利率15%，土地增值税预征率1%，城建税税率7%，教育费附加征收率3%。2009年年初未分配利润为500万元，截至第二季度末，累计会计利润总额为负400万元，截至第三季度末，累计会计利润总额为负300万元。公司采用据实分季预缴企业所得税。分别计算第二季度与第三季度应交企业所得税。第五章 转让及销售阶段（四）企业所得税【解：】（1）2010年第二季度所得税计算：当期预计毛利额=200015%=300万元当期应纳税所得额=300-400-2000（5.5%+1%）=-230万元当期亏损，不缴纳所得税（2）2010年第三季度所得税计算：累计预计毛利额=500015%=750万元累计应纳税所得额=750-300-5000（5.5%+1%）125万元当期应纳所得税额=12525%=31.25万元转让及销售阶段会计处理 （一）土地使用权转让 【例：】ABC房地产公司对外转让已开发完成的土地一块，价值2000万元，实际取得成本为1300万元，已办妥转让手续，价款已收讫并存入开户银行。应进行如下会计处理： （1）确认已实现的土地转让收入： 借：银行存款 2000 贷：主营业务收入土地转让收入 2000 （2）结转已转让土地的实际成本 借：主营业务成本土地转让成本 1300 贷：开发产品商品性土地 1300第五章 转让及销售阶段转让及销售阶段会计处理 （一）土地使用权转让 （3）计算应纳税额（城建税7%，教育费附加3%） 应交营业税=（2000-1300）5%=35万元 应交城市维护建设税=357%=2.45万元 应交教育费附加=353%=1.05万元 应交印花税=20000.5=1万元 应交土地增值税： 扣除项目金额=1300+35+2.45+1.05+1=1339.5万元 增值额=2000-1339.5=660.5万元 增值率=660.51339.5100%=49% 应交土地增值税=660.530%=198.15万元第五章 转让及销售阶段转让及销售阶段会计处理 （一）土地使用权转让 借：营业税金及附加 236.65万元 贷：应交税费应交营业税 35万元 应交城市维护建设税 2.45万元 应交教育费附加 1.05万元 应交土地增值税 198.15万元 借：管理费用印花税 1万元 贷：银行存款 1万元第五章 转让及销售阶段(四)转让及销售阶段会计处理 （二）商品房销售 1.商品房预售的会计处理 商品房预售一般涉及诚意金、办卡费、预售定金、预收款以及代收的配套费用、维修基金、办证费等业务的会计核算。 不论财务上如何核算，房地产开发企业收取定金都应缴纳营业税金及附加。 第五章 转让及销售阶段(四)转让及销售阶段会计处理 （二）商品房销售 2.商品房销售的会计处理 商品房销售收入的确认 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对售出的商品实施控制 收入的金额能够可靠地计量 相关的经济利益很可能流入企业 相关已发生或将发生的成本能够可靠计量第五章 转让及销售阶段(四)转让及销售阶段会计处理 【例：5-5】ABC房地产公司以分期收款方式销售写字楼一栋，写字楼已交付承购人，销售价1000万元，分5期收回房款，每期收取全部价款的20%，该套商品房的成本为800万元。 第五章 转让及销售阶段(四)转让及销售阶段会计处理 【例：5-5】 商品房移交时 借：分期收款开发产品 800万元 贷：开发成品 800万元 根据合同约定的收款金额进行账务处理 借：应收账款 200万元 贷：主营业务收入商品房销售收入 200万元 结转相应成本 借：主营业务成本 160万元 贷：分期收款开发产品 160万元第五章 转让及销售阶段(四)转让及销售阶段会计处理 【例：5-5】 收到承购人支付的分期付款金额 借：银行存款 200万元 贷：应收账款 200万元 在以后各期收回房款时，都按照上述程序进行账务处理。第五章 转让及销售阶段(四)转让及销售阶段会计处理 （三）其他业务的会计核算 房地产开发企业提供售后服务所取得的收入，应按服务业缴纳营业税。 销售材料取得的价款，构成房地产开发企业的材料销售收入，材料销售收入按规定应缴纳增值税、城建税和教育费附加。第五章 转让及销售阶段(四)转让及销售阶段会计处理【例：5-5】ABC房地产公司在开发项目结束后，将一批多余材料对外销售，售价30900元已存入银行，该批材料实际成本为25000元，增值税税率为3%，城建税税率为7%，教育费附加征收率为3%。1.取得材料销售收入：借：银行存款 30900贷：其他业务收入材料销售收入 30000 应交税费应交增值税 900第五章 转让及销售阶段(四)转让及销售阶段会计处理2.计算应缴纳的税金借：营业税金及附加 90贷：应交税费应交城市维护建设税 63 应交教育费附加 273.结转材料销售成本借：其他业务成本材料销售成本 25000贷：库存材料 25000第六章 投资性房地产 一、投资性房地产业务概述 二、投资性房地产纳税处理 三、投资性房地产会计处理第六章 投资性房地产一、投资性房地产业务概述 投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。（一）投资性房地产的范围 1.已出租的土地使用权 指企业通过出让或转让方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。第六章 投资性房地产（一）投资性房地产的范围 2.持有并准备增值后转让的土地使用权 指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。 3.已出租的建筑物 指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建筑物，包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物。第六章 投资性房地产（二）不属于投资性房地产的项目 根据企业会计准则第3号投资性房地产规定，自用房地产、作为存货的房地产不属于投资性房地产。1.自用房地产是指为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。2.作为存货的房地产通常是指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。第六章 投资性房地产二、投资性房地产纳税处理 房地产开发企业对持有的投资性房地产，主要应纳税种有营业税及其相关的城市维护建设税、教育费附加、城镇土地使用税、房产税、印花税和企业所得税等。第六章 投资性房地产二、投资性房地产纳税处理1.营业税及附加 对租金收入依据营业额按照“服务业”计征5%的营业税，并依据实际缴纳的营业税计征城建税和教育费附加。2.印花税 财产租赁按合同记载金额的1贴花，税额不足1元，按1元贴花。 持有并准备增值后转让的土地使用权按合同记载金额的0.5 贴花。 第六章 投资性房地产二、投资性房地产纳税处理3.房产税（1）从价计征 对房地产开发企业持有的以备出租的空置建筑物，尚未出租时，应当采用从价计征的形式缴纳房产税，计税依据为房产原值一次减除10%-30%后的余值，按1.2%的税率计算。 第六章 投资性房地产二、投资性房地产纳税处理3.房产税【例：6-1】ABC房地产公司持有以备经营出租的空置房屋，原值为5000万元，按照当地规定允许减除30%后的余值计税，适用税率为1.2%。 应纳房产税=5000（1-30%） 1.2%=42万元第六章 投资性房地产二、投资性房地产纳税处理3.房产税（2）从租计征 对出租用于经营房产，以租金收入12%计算缴纳房产税；向个人出租用于居住的住房，以租金收入的4%计算缴纳房产税。 第六章 投资性房地产二、投资性房地产纳税处理3.房产税【例：6-2】ABC房地产公司出租办公楼一栋，年租金收入为360万元，适用税率为12%。 应纳房产税=36012%=43.2万元第六章 投资性房地产二、投资性房地产纳税处理4.城镇土地使用税 取得土地使用权后需要以实际占用的土地面积为计税依据，按规定的差别幅度税额计算。第六章 投资性房地产二、投资性房地产纳税处理4.城镇土地使用税 全年应纳税额=实际占用土地面积（平方米）适用税率 企业办的学校、医院、托儿所以及幼儿园，其用地能与企业其他用地明确区分的，免征城镇土地使用税。市政街道、广场、绿化地带等公共用地，免征土地使用税。第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理 房地产开发企业对持有的投资性房地产，主要应纳税种有营业税及其相关的城市维护建设税、教育费附加、城镇土地使用税、房产税、印花税和企业所得税等。第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(一)投资性房地产的初始计量 采用成本模式计量的土地使用权和建筑物，应当按照取得时的实际成本进行初始计量，其成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。自行建造的投资性房地产，其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建安成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。 第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(一)投资性房地产的初始计量 采用公允价值计量投资性房地产，应在“投资性房地产”科目下设置“成本”和“公允价值变动”两个明细科目。 第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(一)投资性房地产的初始计量【例63】209年5月，甲企业计划购入一栋写字楼用于对外出租。5月20日，甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买日起将这栋写字楼出租给乙企业，为期3年。6月1日，甲企业实际购入写字楼，支付价款共计1200万元（假设不考虑其他因素，分别写出甲企业采用成本模式、公允价值模式进行后续计量）。第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(一)投资性房地产的初始计量【例63】（1）成本模式下：借：投资性房地产 1200万元贷：银行存款 1200万元（2）公允价值模式下：借：投资性房地产成本 1200万元贷：银行存款 1200万元第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(一)投资性房地产的初始计量1.资本化的后续支出 房地产开发企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，在开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(二)投资性房地产的后续支出2.费用化的后续支出 与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(二)投资性房地产的后续支出【例6-4】ABC公司对经营出租的商场进行改扩建，完工后继续用于出租。4月2日，商场进入改扩建工程；12月20日，商场改扩建完工，共发生支出400万元。4月2日，商场账面余额为3200万元，其中成本3000万元，累计公允价值变动200万元。 ABC公司采用公允价值计量模式。第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理【例】（1）4月2日，转入改扩建工程：借：投资性房地产商场（在建）3200万元贷：投资性房地产成本 3000万元 投资性房地产公允价值变动 200万元（2）改扩建支出借：投资性房地产商场（在建）400万元贷：银行存款等 400万元第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理【例】（3）12月20日工程完工借：投资性房地产成本 3600万元贷：投资性房地产商场（在建）3600万元第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(三)投资性房地产的后续计量1.成本计量模式 应按有关规定，按期计提折旧或摊销，借记“其他业务成本”等科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”。 资产存在减值迹象的，应当计提减值准备，其减值损失在以后的会计期间不得转回。第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(三)投资性房地产的后续计量2.公允价值计量模式 不对投资性房地产计提折旧或摊销，应当以资产负债表日的公允价值为基础其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(三)投资性房地产的后续计量3.后续计量模式的变更 企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，且能够满足采用公允价值模式条件的情况下，才允许从成本模式变更为公允价值模式计量。 已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得转为成本模式。第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(四)投资性房地产的处置 当投资性房地产被处置，或者永久退出使用却不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该投资性房地产。 第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(四)投资性房地产的处置【例：】2009年5月5日，甲公司将其开发的一栋写字楼出租给乙公司，租赁日期为2009年6月1日。该写字楼账面余额3000万元，公允价值为3500万元，采用公允价值模式计量。2009年12月31日，该项投资性房地产公允价值为3300万元。2010年5月31日租赁期届满，甲公司收回该栋写字楼并出售，合同价款为3200万元，出售款项已收讫。（假设不考虑相关税费）第六章 投资性房地产(四)投资性房地产的处置【例：】（1）2009年6月1日，存货转为投资性房地产借：投资性房地产成本 3500万元贷：开发产品 3000万元 资本公积其他资本公积 500万元（2）2009年12月31日，公允价值变动借：公允价值变动损益 200万元贷：投资性房地产公允价值变动 200万元第六章 投资性房地产(四)投资性房地产的处置【例：】（3）2010年6月，出售投资性房地产借：银行存款 3200万元贷：其他业务收入 3200万元借：其他业务成本 3000万元 投资性房地产公允价值变动 200万元 资本公积其他资本公积 500万元贷：投资性房地产成本 3500万元 公允价值变动损益 200万元第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(五)投资性房地产的转换1.投资性房地产转换为自用房地产（2）采用公允价值模式计量 应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。第六章 投资性房地产三、投资性房地产会计处理(五)投资性房地产的转换1.投资性房地产转换为自用房地产（1）采用成本模式计量 转换前账面价值作为转换后的入账价值。转换日，按该项投资性房地产的账面余额、累计折旧或摊销、减值准备等，分别转入“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目。第六章 投资性房地产(五)投资性房地产的转换【例】209年5月9日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业生产商品。该项房地产在转换前采用成本模式计量，其账面价值为2370万元，其中，原价2600万元，累计已提折旧200万元，以提减值准备30万元。第六章 投资性房地产(五)投资性房地产的转换【例】借：固定资产 2370万元 投资性房地产累计折旧（摊销） 200万元 投资性房地产减值准备 30万元贷：投资性房地产 2370万元 累计折旧 200万元 累计折旧减值准备 30万元第六章 投资性房地产(五)投资性房地产的转换2.投资性房地产转换为存货（1）采用成本模式计量 企业将投资性房地产转换为存货时，应当按照该项投资性房地产在转换日的账面价值，借记“开发产品”科目，按照已计提的折旧或摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，原已计提减值准备的，借记“投资性房地产减值准备”科目，按其账面余额，贷记“投资性房地产”科目。 第六章 投资性房地产(五)投资性房地产的转换2.投资性房地产转换为存货（2）采用公允价值模式计量 企业将投资性房地产转换为存货时，应当以其转换当日的公允价值作为存货的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。 第六章 投资性房地产(五)投资性房地产的转换2.投资性房地产转换为存货【例】2009年5月9日，ABC房地产公司将出租在外的一块土地使用权收回用于房屋开发，采用公允价值模式计量。当日该土地使用权的公允价值为5500万元，原账面价值为5300万元，其中，成本为5000万元，公允价值增值为300万元。第六章 投资性房地产(五)投资性房地产的转换2.投资性房地产转换为存货【例】账务处理如下：借：开发成本房屋开发 5500万元贷：投资性房地产成本 5000万元 公允价值变动损益 300万元 公允价值变动损益 200万元第七章 合作开发房地产 一、 合作开发房地产的业务概述： 1、合作开发房地产的概念 2、合作开发房地产的类型 二、合作开发房地产的会计与税务处理 特别是不同类型的处理合作开发房地产 合作开发房地产的概念由来: 实务中合作开发房地产分别使用不同的名称.房地产业称为:“联合开发房地产”有时也称”合作开发”,税法、会计分别使用“合作建房”和“投资入股”合作开发房地产 一、合作开发房地产业务概述 根据最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释（法释20055号）规定：“合作开发房地产合同，是指当事人订立的以提供出让土地使用权、资金等作为共同投资，共享利润、共担风险合作开发房地产为基本内容的协议”。 因此，房地产合作开发可以理解为具有房地产开发资质的一方与提供建设用地使用权或提供资金、技术、劳务等一方或多方在共担风险、共享收益条件下合作开发房地产项目。合作开发房地产 从合作开发房地产的模式主要有三种1.成立新的法人项目公司 即双方投资成立新的房地产开发公司。 特点:责权利明确,不易产生纠纷需评估土地,办理产权转移手续及申报资质,但实践中以土地作价出资,要先办产权转移,才能验资,而公司设立时还不是法律主体,所以一般要分期出资合作开发房地产2.隐名合作开发房地产 即只以具有房地产开发资质的一方申请立项作为建设方，合作另一方作为隐名出线。 特点: 隐名方的利益得不到法律保护 主要类型:以出地方为开发主体 以出资方为开发主体合作开发房地产3.显名合作开发模式 即合作各方均申请立项作为建设方,有时成立联合管理机构,有时不成立联合管理机构。特点:操作简单,随着性大,责权利不够清晰合作开发房地产 在现实情况中结合法释20055号，依据风险承担、利润分配类型分为二类： 实质合作开发房地产行为 指依照双方当事人约定，由一方提供建设用地使用权，另外一方提供资金、技术、劳务等，合作开发土地，建筑房产等项目，共担风险，共享收益的房地产开发方式。 合作开发房地产 以合作开发房地产为名义的其他行为： 1、房屋买卖行为：出资方只分配一定数量的产品或房屋，不承担经营风险 2、非货币性资产交换行为：出地方以土地使用权为对价换取开发产品的行为 3、土地使用权转让行为：约定提供土地使用权一方采取按销售收入的一定比例提成或提取固定利润 4、借款行为：约定提供资金的当事人只收取固定数额货币，不承担经营风险 5、房屋租赁行为：提供资金的当事人不承担经营风险，只以租赁或其他形式使用房屋合作开发房地产 合作开发房地产会计与税务处理主要依据： 1、 企业会计准则 2、国税函1995第156号营业税问题解答之一3、财税 1995第48号财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题的通知 4、国税函200583号国家税务总局关于营业税若干政策问题的批复 5、财税 2006第21号关于土地增值税若干问题的通知 6、国税发 2009第31号房地产开发经营业务企业所得税处理办法 7、国税发 2000第118号国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知 8、最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释（法释20055号）合作开发房地产 为便于理解,我们从现实情况中最常见的两个案例入手: (一)成立独立法人公司合作开发 (二)以合作开发为名的土地使用权转让行为: 其一：在隐名开发中,以出地的一方为主体，出地方采取按销售收入的一定比例提成或提取固定利润的分配方式； 其二：在隐名开发中,以出资的一方为主体，出地方采取按销售收入的一定比例提成或提取固定利润的分配方式；合作开发房地产(一) 成立独立法人公司合作开发案例：A公司以10万平方米的土地使用权出资，B公司以3000万元货币出资，共同成立法人C公司，合作开发房地产。 A公司投入土地使用权的取得成本3000万元，公允价值4500万元，占C公司60%股份， B公司占C公司40%股份，双方约定按出资比例采取利润共享，风险共担。假如当年实现销售收入25000万元，税后利润1500万元，年终股东大会决议以50%的股利支付率用货币方式分配利润。合作开发房地产 本案例我们从三个方面来具体分析： 一、业务实质 二、涉税分析及计算 三、会计分析及处理合作开发房地产 一、业务实质分析： 此案例中，双方按出资比例利润共享，风险共担，属实质的合作开发房地产 二、涉税分析及计算 1、营业税 A公司以土地使用权出资，国税函1995第156号营业税问题解答之一 第十七条，以无形资产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税。B公司以3000万元货币出资，不涉及营业税。 房屋建成后销售环节，对于C公司开发完成对外销售房地产，应按销售不动产交纳营业税。 C公司应交纳营业税=25000*5%=1250（万元）合作开发房地产 2、土地增值税 A公司以土地使用权出资，财税 2006第21号关于土地增值税若干问题的通知规定，“对于以土地使用权作为出资，所组建的独立法人公司从事房地产开发的，需要对以土地使用权作为出资行为征收土地增值税，故A公司应交纳土地增值税；合作开发房地产 C公司在房屋建成后销售环节，若建成后按比例分房自用，对分配房屋的行为，暂免征收土地增值税，建成后转让的，在转让环节应征收土地增值税。（详细计算略）3、契税C公司接受A公司以土地使用权出资，对C公司应征收契税，假如契税税率4%，则C公司应交契税 4500*4%=180（万元）合作开发房地产 4、企业所得税 国税发 2000第118号国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知，企业以经营活动的部份非货币性资产 投资入股，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售非货币性资产和投资两项经济业务，并按规定计算所得或损失。本例按4500万元销售土地使用权和投资两项经济业务 根据企业所得税法第二十六条，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，为免税收入； A公司、B公司从C公司分配的利润，免征企业所得税合作开发房地产 A公司会计分析及处理 以土地使用权换取长期股权投资，按企业会计准则第7号-非货币性资产交换 （1）按协议投入土地使用权时 借：长期股权投资- C公司45,000,000 贷:无形资产-土地使用权30,000,000 营业外收入 15,000,000合作开发房地产 (2)按投资比例分配利润时: 借:应收股利 4,500,000 贷:投资收益4,500,000说明:占C公司60%,对C实施控制,应按成本法:1500万元*50%*60%) (3)实际分配利润时: 借:银行存款 4,500,000 贷:应收股利 4,500,000合作开发房地产 B公司会计分析及处理 出资方B公司按企业会计准则第2号-长期股权投资进行投资业务,按实际支付的价款作为初始投资成本, B占C公司40%,具有重大影响,应采用权益法 （1）按协议投入资金时 借：长期股权投资- C公司30,000,000 贷:银行存款30,000,000 合作开发房地产 (2)、 C公司实现利润时： 借：长期股权投资 损益调整6,000,000 贷:投资收益6,000,000（说明：1500*40%与A公司是有很大区别） （3）、按照投资比例分得投资收益时 借:银行存款 3,000,000 贷：长期股权投资 损益调整3,000,000 (因本例是按50%分)合作开发房地产 C公司会计分析及处理 C公司接受土地使用权及B公司资金 (1)、收到A、B出资时： 借：无形资产-土地使用权45,000,000 银行存款 30,000,000 贷:实收资本- A公司45,000,000 - B公司30,000,000合作开发房地产 (2)、宣告分配利润时： 借：利润分配-应付股利7,500,000 贷:应付股利- A公司4,500,000 - B公司3,000,000 (3)分配利润时 借:应付股利- A公司4,500,000 - B公司3,000,000 贷：银行存款7,500,000合作开发房地产 假设上述案例中， C公司年终股东大会决议，对投资各方应分配的利润采取分配房屋即实物分配的方式，当年建成住宅用房400套，当年销售300套，每套均价32万元，每套平均成本22万元，其中A公司分配房屋15套， B公司分配房屋10套。这里除分配环节不同，其他会计与税务处理与上述相同，在此进行分配环节的税务与会计处理合作开发房地产 我们还是从涉税分析与会计分析及处理两方面入手 一、涉税分析及计算 1、营业税 C公司将房屋分配给A公司、 B公司后，如果各自销售，按“销售不动产”征税。 讨论：C公司将房屋分配给A公司、 B公司时是否缴纳营业税? 以分配房屋方式实物分红与按比例分房有何区别合作开发房地产 C公司将房屋分配给A公司、 B公司的过程属于视同销售行为，故C公司缴纳营业税：25*32*5%=40（万元） 以分配房屋方式实物分红是承担经营风险后的利润分配形式，只是利润分配形式为房屋而不是货币； 按一定比例分房承担的经营风险较小，在实务中难区分，若税务机关认为不是利润分配，可能面临对A公司以土地使用权出资行为征税的风险合作开发房地产 2、土地增值税土地增值税 财税 199548号 财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题的通知对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征土地增值税，建成后转让的，应征收土地增值税， C公司向A公司、 B公司分配的房屋实物分配行为暂免征收土地增值税合作开发房地产 3、契税 A公司、 B公司接受C公司分配房屋的行为，应缴纳契税，假如契税税率4%。 A公司应缴纳契税=15*32*4%=19.2（万元） B公司公司应缴纳契税=10*32*4%=12.8（万元）合作开发房地产 二、会计分析及处理 1、 A公司 以实物分红可以参照企业会计准则第12号-债务重组以非现金资产清偿债务的原理进行会计处理 借：固定资产房屋4,800,000 贷:投资收益 4,800,000 (说明:按成本法,15*32=480)合作开发房地产 2、 B公司 与A公司相比，因B持有C公司40%，应采用权益法 B取得C公司分配的房屋时 借：固定资产房屋3,200,000 贷:长期股权投资 损益调整3,200,000合作开发房地产 3、C公司 C公司以开发产品分配股利按视同销售处理 借：应付股利8,000,000 贷:主营业务收入8,000,000 借:主营业务成本5,500,000 贷:开发产品-房屋5,500,000合作开发房地产 (二)以合作开发为名的土地使用权转让行为: 其一：在隐名开发中,以出地的一方为主体，出地方采取按销售收入的一定比例提成或提取固定利润的分配方式； 案例:A公司以10万平方米的土地使用权出资，B公司以3000万元货币出资，不成立独立法人公司,以具有房地产开发经营资质的A公司为主体进行开发房地产。双方协议约定, A公司提取5000万元固定资金,房屋建成后,该项目开发的全部开发产品登记为B公司名下合作开发房地产一、业务实质分析：二、税务分析及计算：三、会计分析及处理： 合作开发房地产 (二)以合作开发为名的土地使用权转让行为: 其二：在隐名开发中,以出资的一方为主体，出地方采取按销售收入的一定比例提成或提取固定利润的分配方式；案例:A公司以10万平方米的土地使用权出资，B公司以3000万元货币出资，不成立独立法人公司,以具有房地产开发经营资质的B公司为主体进行开发房地产。双方协议约定, 房屋建成后，A公司提取500万元固定利润方式参与分配,剩余利润归B公司所有，该项目结束后A公司收回投资。(假如土地使用权公允价为4500万元)合作开发房地产一、业务实质分析：二、税务分析及计算：三、会计分析及处理： 第八章 利润形成及利润分配 一、利润形成及分配业务概述 二、利润形成及分配会计处理第八章 利润形成及利润分配一、利润形成及分配业务概述(一)利润 营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益（-公允价值变动损益）+投资收益（-投资损失） 第八章 利润形成及利润分配一、利润形成及分配业务概述(一)利润 利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出 净利润=利润总额-所得税费用第八章 利润形成及利润分配一、利润形成及分配业务概述(二)利润分配顺序1.弥补以前年度亏损2.提取盈余公积3.向投资者分配利润第八章 利润形成及利润分配二、利润形成及分配会计处理【例8-1】ABC房地产公司2010年年初未分配利润为-800万元，2010年实现净利润2000万元。ABC房地产公司按如下顺序进行分配：（1）弥补以前年度亏损；假设亏损额-800元均可税前弥补；（2）按税后利润的10%提取盈余公积；（3）向投资者分配利润200万元。第八章 利润形成及利润分配1.弥补以前年度亏损800万元不需进行专门的账务处理2.提取法定公积金借：利润分配提取法定盈余公积 120万元贷：盈余公积法定盈余公积 120万元3.向投资者分配利润借：利润分配应付股利 200万元贷：应付股利 200万元第八章 利润形成及利润分配4.结转“利润分配”的明细科目借：利润分配未分配利润 320万元贷：利润分配提取法定盈余公积 120万元 应付股利 200万元5.利润分配结束后，累计未分配利润 2000-800-320=880万元第九章 所得税会计纳税调整事项-暂时性差异 1）工资薪金支出(外资企业应付工资余额)：外资企业应据实列支其工资薪金支出。该调增项在支付当期调减； 2）职工教育经费 (2.5%)：超过税法规定限额的列支额，准予在以后纳税年度结转扣除； 3）应视同为固定资产的模具摊销支出：该部分模具应预留10%残值，年度摊销额的10%部分调增；纳税调整事项-暂时性差异 4）超过税法扣除限额的广告费和业务宣传费 (15%)：超过当年销售（营业）收入15的部分，可在以后纳税年度结转扣除； 5）固定资产折旧：与税法规定的折旧方法、最低年限(新税法修订)、残值率等不一致的折旧费用； 6）生产性生物资产的折旧：与税法规定的折旧方法、最低年限(新税法修订)、残值率等不一致的折旧费用；纳税调整事项-暂时性差异 7）超过税法扣除限额的坏账准备金：待实际发生坏账损失时，根据税务机关的审批文件调减； 8）其他各类跌价准备、减值准备等：待实际发生损失时，根据税务机关的审批文件调减；或转回时，直接调减； 9）三年(外资：两年)以上未支付的应付款项：待实际支付或者确实不用支付转营业外收入时调减；纳税调整事项-暂时性差异 10）冲减在建工程成本的在建工程试运行收入：因相关成本已记入在建工程成本，故以实际收入额调增，以后以折旧转回； 11）未报税务机关审批的资产处置损失：待取得税务机关的批准文件时调减当期应纳税所得额； 12）按权益法确认的投资损益：待实际处置发生损失或实际收到投资利润时调整当期应纳税所得额；纳税调整事项-暂时性差异 13）本期未确认融资费用：实际发生摊销或者处置等交易时调整当期应纳税所得额； 14）无形资产等摊销差异：与税法规定的摊销方法、摊销年限不一致的摊销费用； 15）预提类费用：包括所有科目列示的预提类成本费用，待转销时做调减处理； 16）计提而尚未支付的补充社会保险费：待实际支付时做调减处理；纳税调整事项-暂时性差异 17）计提但尚未未缴纳的特许权使用费和并调增。待实际支付时调减当期应纳税所得额； 18）开办费摊销差异：会计规定开办费自经营之日起一次性记入损益，但税法规定要按照期限摊销； 19）本期公允价值变动损益：待金融工具实际处置时调整当期应纳税所得额；纳税调整事项-暂时性差异 20）存货盘亏损失：指净盘亏损失，非盘盈亏抵减后的数字。待取得税务机关审批文件时调减； 21）因毁损、被盗、自然灾害造成的非常损失：待取得税务机关的批准文件时调减当期应纳税所得额； 22）外购商誉支出：外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。纳税调整事项-永久性差异 1）工资薪金支出：非外资企业，超过2000元/人的部分和超过工效挂钩工资的部分调增； 2）工会经费 (2%)：分两部分调增：超过税法规定限额的列支额；没有工会专用收据的列支额； 3）职工福利费 (14%)：超过税法规定限额的列支额，包括所有福利费性质的支出