对增值税查补税款会计处理问题.doc

对增值税查补税款会计处理问题，陈学著同志于本刊2001年第5期发表了关于查补少报（多报）增值税销项税额、进项税额的几个问题的会计处理原则一文后，一些读者来信反映有些问题还不够明确（见附后），为此针对所提问题再作一些说明。 一、对查补企业销项税额会计处理问题原文中没区分对查补税款是如何作具体账务处理，只单列一种情况作事例进行说明，不够明确，现熊汉洪同志来信和顺德市读者分两种情况即收入和成本都未作账务处理、收入和成本已作账务处理来说明，是符合会计核算要求的，因此可按该来信分情况细化会计核算方法处理。二、对使用税率错误、多报的销项税额会计处理问题 熊汉洪同志所提出的方法不十分准确，主要问题是关于查补少报（多报）增值税销项税额、进项税额的几个问题的会计处理原则针对税务检查出现的增值税查补处理问题，都是在已账务处理情况而列举的，而不是正常情况下所出现的，因此对税务检查中出现填开专用发票上使用税率错误的会计处理可按照下列方法处理： 对检查发现由于“适用税率错误、多报的销项税额”的处理方式，如已开具专用发票可先按违反发票管理办法的有关规定予以处罚，借记“营业外支出”科目，贷记“银行存款”科目；同时，对检查发现错开税率的专用发票，可按“销货退回及折让”开具红字发票的规定进行税务及会计处理，先冲销原购进货物的会计分录，借记“应收账款”（红字）科目，贷记“产品销售收入”（红字）、“应交税金?应交增值税（增值税检查调整）（蓝字）科目。再按正确的发票金额、税额作借记“应收账额”等科目，贷记“产品销售收入”、“应交税金?应交增值税（销项税额）”科目，对属开具普通发票的，由于只是涉及销货方税额计算错误，不涉及发票错开和购货方，因此，在处理上只需按本刊第5期第12页的所列方法处理。 三、查补企业进项税额会计处理问题 1.熊汉洪同志所举例子已不符合税法规定，即对未按增值税进项税额抵扣时限规定进行抵扣问题。按国家税务总局国税发1995015号通知规定是作为偷税处理，后国家税务总局国税发199820号通知已作修改，即删去上述规定，因此，对不符合专用发票抵扣时限规定而申报抵扣进项税额的情况，按规定，在当期应予以剔除，待符合抵扣条件后可申报抵扣。在会计处理上，则可在专用发票符合抵扣时限时，按正常会计方法进行核算则可。 2.对取得虚开增值税专用发票的处理问题 熊汉洪同志所列举的方法也不够准确，可按下列方式来处理： 对虚假购进货物及申报抵扣的进项税额，会计处理上可直接作：借记“应付账款”科目，贷记“原材料”、“应交税金?应交增值税（增值税检查调整）”科目。 对属国家税务总局国税发2000182号文（见本刊2001年第1期）列举取得的虚开专用发票情形，该进项税额不论以后是否能取得扣税凭证，均不得抵扣进项税额，按发票管理办法的规定，这种情形属不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，因此，在会计处理上，首先应红字冲销原购进货物的会计分录，即：借记“原材料”（红字）科目，贷记“应交税金?应交增值税（增值税检查调整）”（蓝字），贷记“应付账款”（红字）科目，取得合法购进货物凭证时，借记“原材料”科目，贷记“应付账款”科目。 对属善意取得虚开专用发票，也首先应按上述方式冲销原购进货物会计分录，待取得合法购进货物专用发票后，作借记“原材料”、“应交税金?应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应付账款”科目，也不需要通过“应交税金?应交增值税（增值税检查调整）”科目。 四、关于增值税对企业损益的影响问题 增值税具备价外税的特点，并不直接影响企业损益，即增值税额的增减变化，不影响企业损益相应发生变化。城建税、教育费附加是以应缴纳的流转税（包括增值税）为税基征收，计入企业损益，它的多少会影响企业损益的变化，这种变化是由于两税费征收基础即流转税额的增减引起两税费数额变化而产生的，所以，增值税直接影响的是城建税和教育费附加，而不是企业损益。 另外，按税法和会计法规的有关规定，企业用于馈赠、赞助等自产自用的产品应视同销售计征增值税，这部分自产自用的产品在会计核算上作营业外支出等处理的，即借记“营业外支出”等科目，贷记“产成品”、“应交税金?应交增值税（销项税额）”科目，这种处理直接影响企业损益。因此，我们认为增值税不影响企业损益是总的原则，同时对个别事项也存在例外。但不应作为对总原则的分歧理解。 中山维德税务师事务所东风办熊汉洪同志来信全文如下： 对2001年第5期政策引导栏目关于查补少报（多报）增值税销项税额、进项税额几个问题的会计处理原则一文的一点看法，现想与作者陈学著同志商讨一下。 先不对账务处理原则进行讨论。现先讨论几个具体事项会计处理的举例。 一、 企业少报或多报销项税额的会计处理。我认为应该分不同情况处理。例题见办税园地2001年第5期第12页。 1.以前年度少报的销项税额（未收款）可分两种情况处理： 第一种情况 收入和成本都未作账务处理时 （1） 查补增值税时 借：应收账款?某某单位等1 170 000 贷：以前年度损益调整1 000 000 应交税金?应交增值税（增值税检查调整） 170 000 （2） 计算相应的销售成本（假设为750 000元） 借：以前年度损益调整750 000 贷：产成品750 000 （3） 计算应交城建税及教育费附加 借：以前年度损益调整17 000 贷：应交税金?应交城市维护建设税 11 900（170 0007%） 其他应交款?应交教育费附加 5 100（170 0003%） （4） 计算应交企业所得税（1 000 000-750 000-17 000）33% 借：以前年度损益调整76 890 贷：应交税金?应交所得税76 890 （5） 结转以前年度损益调整 借：以前年度损益调整156 110 贷：利润分配?未分配利润156 110 （6） 支付查补税金时 借：应交税金?应交增值税（增值税检查调整） 170 000 应交税金?应交所得税76 890 应交税金?应交城市维护建设税11 900 其他应交款?应交教育费附加5 100 贷：银行存款263 890 第二种情况 收入成本都已作账务处理，未申报纳税时 （1） 查补税款时 借：有关科目170 000 贷：应交税金?应交增值税（增值税检查调整） 170 000 （2） 计算应交城建税及教育费附加 借：以前年度损益调整170 000 贷：应交税金?应交城市维护建设税 11 900（170 0007%） 其他应交款?应交教育费附加 5 100（170 0003%） （3） 结转以前年度损益调整 借：利润分配?未分配利润17 000 贷：以前年度损益调整17 000 （4） 支付查补税款（略）2.将自产货物作为投资少报的销项税额 （1） 查补税款时 借：长期投资5 000 贷：应交税金?应交增值税（增值税检查调整）5 000 （2） 计算应交城建税及教育费附加 借：长期投资500 贷：应交税金?应交城市维护建设税350 其他应交款?应交教育费附加150 3.适用税率错误、多报的销项税额。该问题较为复杂，不应该简单地借记“应交税金?应交增值税（增值税检查调整）”贷记“应收账款?某某单位”。因为适用税率错误，导致税额的错误，购货方则多抵扣税额。我认为，处理办法是：首先，同购货方及其主管税务机关取得联系，看购货方发票是否入账、申报抵扣税款，如未入账申报抵扣：可将发票联和抵扣联退回销货方以填写有误、作废，销货方据此开具红字发票冲销原发票数额，然后补开正确税率的专用发票。如购货方已入账申报抵扣税额：购货方应到其主管税务机关开具销售货物退回及折让证明。交给售货方，据此开具红字专用发票，冲销使用税率错误的发票，然后开具正确税率的专用发票。 （1） 查账时账务处理 借：应交税金?应交增值税（增值税检查调整） 贷：应交税金?应交增值税（转出多交增值税） （2） 开具红字发票时账务处理（未收款） 借：应收账款?某某单位（红字） 贷：产品销售收入（红字） 应交税金?应交增值税（销项税额）（红字） （3） 开具正确发票时账务处理 借：应收账款?某某单位 贷：产品销售收入应交税金?应交增值税（销项税额） 二、 关于查补企业少报或多报进项税的会计处理 对例1“当期不得抵扣的进项税额 借：应交税金?应交增值税（进项税额） 170 000 贷：应交税金?应交增值税（增值税检查调整）170 000 我认为此项业务实际是未按增值税进项税抵扣时限规定进行抵扣。应视同偷税，以后不得再抵扣。所以，会计处理应为： 借：原材料等科目 170 000 贷：应交税金?应交增值税（增值税检查调整）170 000 对例3取得虚开发票不得抵扣进项税额的会计处理，我认为，取得虚开发票有恶意、善意取得之分，与实际是否购进货物来进行处理。1.恶意取得虚假购进货物发票的会计处理（1） 红字冲销原会计凭证分录 借：原材料等科目 100 000 应交税金?应交增值税（进项税额） 17 000 贷：应付账款 117 000 同时， 借：应交税金?应交增值税（进项税额）17 000 贷：应交税金?应交增值税（增值税检查调整）17 000 2.恶意取得但确有购进货物发票的会计处理 （1） 红字冲销原会计凭证分录 借：原材料 100 000 应交税金?应交增值税 （进项税额）17 000 贷：应付账款 117 000 同时， 借：应交税金?应交增值税（进项税额）17 000 贷：应交税金?应交增值税（增值税检查调整）17 000 （2） 补取得合法发票时，（专用发票也不得抵扣） 借：原材料117 000 贷：应付账款?某某单位117 000 3.善意取得虚开增值税专用发票时，同前一样处理，首先冲销原会计凭证，之后对例4应抵扣未抵扣的进项税额，应为： 借：应交税金?应交增值税（增值税检查调整） 1 050 贷：原材料等科目 1 050 现讨论：“增值税并不影响企业损益”的观点。通过以上会计处理的讨论可看出增值税额也会影响企业的损益。增值税额的增减会影响城建税和教育费附加的增减。增值税进项税额不得抵扣，会影响企业成本。所以，“增值税并不影响企业的损益”的观点是否有不妥。 另顺德一会计也来信提到：2001年第5期关于以前年度少报销售的会计处理，是否只属于以前年度已结转销售成本的处理方法。对以前年度少报销售，当时又没有结转该部分销售成本，仓库账面虚