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第二章 增值税法增值税是以增值额为征税对象征收的一种流转税。对增值额的理解1.从马克思劳动价值理论 劳动者新创造的价值(VM)；2.从单个生产经营单位 销售收入扣除外购的商品和劳务金额后的余额；3.从一种商品生产的全过程 实现消费时的最终销售价格4.从各国的实践看 法定增值额 增值税的类型100 60 20 20 生产型增值税 W C V M原材料、动力等 折旧（50） （10） 增值额 W外购原料、动力 100 50 50 折旧 V M 10 20 20 50 (相当于国民生产总值)收入型增值税 增值额 VM 相当于国民收入 20 20 40 消费型增值税 对生产资料不征增值税，只对消费品征收增值税。增值额 W外购原料、动力当期购入的生产用固定资产的金额 100 50100-50 21、2、3 增值税的基本要素 一、征税范围（一）一般规定1.销售货物 2.进口货物 有形动产3.提供加工、修理修配劳务（单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内）在中华人民共和国境内 境内的概念： 1）销售货物的起运地或者所在地在境内； 2）提供的应税劳务发生在境内。加工指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求，制造货物并收取加工费的业务；修理修配指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。销售、进口、提供，有偿取得货币、货物或其他经济利益。 （二）具体规定1）货物期货 2）银行销售金银业务 3）典当业的死当销售业务和寄售业代委托人销售物品 4）邮政部门以外的单位、个人销售集邮商品或发行报刊；5）电力公司向发电企业收取的过网费1.特殊项目6）一般单位从事融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方； 7）从事热力、电力、燃气、自来水等公用事业的增值税纳税人收取的一次性费用，与货物的销售数量有直接关系的；8）纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的；9）印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税；10）矿产资源开采、挖掘、切割、破碎、分拣、洗选等劳务。11）供电企业利用自身输变电设备对入网企业自备电厂生产的电力产品进行电压调节，属于提供加工劳务。1) 经央行和商务部批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务；2) 邮政部门销售集邮商品、发行报刊；3）融资性售后回租业务中，承租方出售资产的行为；2.不征增值税的项目4）从事热力、电力、燃气、自来水等公用事业的增值税纳税人收取的一次性费用，与货物的销售数量无直接关系的5）纳税人受托开发软件产品，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的；6）增值税纳税人收取的会员费收入； 7）转让企业全部产权涉及的应税货物的转让 企业重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，转让实物资产、债权、负债和劳动力；3.特殊行为 1）视同销售货物 八项行为 P.31 2 代销行为双方合并为四项统一核算机构之间跨县调拨物资用于销售将自产、委托加工的产品用于销售、连续生产应税货物之外的其他用途将外购货物用于三个方面（对外投资、分配股利、无偿赠送）2）混合销售一项销售行为既涉及货物，又涉及增值税非应税劳务（营业税的劳务）。如：销售电视机同时负责运输；销售空调同时负责安装；建筑企业包工包料完成；饭店提供的餐饮劳务特点： 两项行为密不可分，有从属关系。 如何征税？ 工商业性质或为主的企业、企业性单位及个体经营者发生的混合销售行为视为销售货物，征增值税； 其他企业、单位等发生的混合销售，视为提供非应税劳务，征营业税。原则上，混合销售行为只征一种税，要么增值税，要么营业税。 判断一A.从事运输业务的单位与个人，发生销售货物并负责运输，所售货物的混合销售行为，征收增值税。B.纳税人销售林木以及销售林木的同时提供林木管护劳务的行为，征收增值税；C.纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入，按照增值税混合销售的有关规定征收增值税。特殊规定纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税。未分别核算的，由主管税务机关核定其自产货物的销售额。（一）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；（销售设备并安装）（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。 （例2） 3）兼营非应税劳务纳税人在从事应税货物或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务，而且从事的非应税劳务与销售货物或提供应税劳务并无直接的联系。特点：两项行属于两个业务，无从属关系。如何征税？ 分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的收入，分别纳税； 未分别核算的，由主管税务机关核定其销售额。 小结:兼营行为分别缴纳增值税、营业税。 判断二 二、纳税人 P.32 二、 在中华人民共和国境内销售货物、进口货物、提供修理修配劳务的单位和个人。1.单位：一切包括 国有、集体、私有、股份制、其他企业和行政事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。2.个人：个体经营者及其他个人3.承租人和承包人4.扣缴义务人纳税人的分类 按其经营规模大小及会计核算健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人使用增值税专用发票，实行税款抵扣制度。小规模纳税人只能使用普通发票，购进货物或应税劳务不得抵扣进项税额。（一）一般纳税人的认定及管理1.一般纳税人的认定标准年应征增值税销售额超过小规模纳税人标准的企业和企业性单位。 生产性企业（货物、劳务或为主的） 50万元 经营规模标准（年应税销售额） 商业性企业（批、零或为主的） 80万元1）年应税销售额指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额。其中：稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款当月的销售额，不计入税款所属期销售额。2）经营期 纳税人存续期内的连续经营期间，含未取得销售收入的月份。2.申请一般纳税人资格的条件1）申请人 年应税销售额未超过小规模纳税人标准以及新开业的纳税人。2）需符合的条件 有固定的生产经营场所/会计核算健全会计核算健全能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账核算，能提供准确的税务资料。3.不需办理一般纳税人资格认定的纳税人1）个体工商业户以外的其他个人；2）选择按小规模纳税人纳税非企业性单位和不经常发生应税行为的企业。4.一般纳税人资格认定的所在地和权限5.办理一般纳税人资格认定的程序6.一般纳税人纳税辅导期管理办法（有特定严重逃、骗税行为的）1）辅导对象 新认定为一般纳税人的小型商贸批发企业/其他一般纳税人 2)辅导管理期 3个月/6个月3）抵扣进项税额的条件 交叉稽核比对无误4）限量限额发售专用发票 每次不超过25份 最高开票限额不超过10万元 /据实重新核定（上次领购并开具的专用发票销售额的3%）5）纳税人一个月内多次领购专用发票的 从第二次领购起，预缴增值税。 预缴的增值税可抵减本期应纳税额。未抵完部分，可抵下次再领购的应当预缴的增值税。 辅导期结束时仍有未抵完金额的，税务机关一次性退还。6）结束辅导期 在辅导期内无偷、逃、骗、抗税或其他税收违法行为的，期满结束。 有以上行为的，期满的次月起重新实行纳税辅导。（二）小规模纳税人的认定及管理 1.认定标准小规模纳税人是年应税销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全的纳税人。1）从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，年应税销售额在50万元以下的。2）从事货物批发或零售纳税人，年应税销售额在80万元以下的。3）年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人（个体经营者除外）。4）非企业性单位和不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。 2.管理 小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人，依照一般纳税人有关规定计算应纳税额。除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得再转为小规模纳税人。有下列情形之一者，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：1）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的；2）除按规定可以选择作为小规模纳税人的纳税人外，纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的。一般纳税人 17% 13%（要注意不属于此税率的列举货物P.37）三、税率 零税率征收率 3%、2%、4%、6% （简易办法征税，不抵扣进项）（一）适用6%征收率的项目一般纳税人销售自产的下列货物，可选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税： 县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力。建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含粘土实心砖、瓦，一律按适用税率征收增值税） 用微生物或其代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品。 自来水商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）。一般纳税人选择简易办法计算缴纳增值税后，36个月内不得变更。 （二）适用4%征收率的项目1.一般纳税人销售货物属于下列情形之一的，暂按简易办法依照4%征收率计算缴纳增值税：寄售商店代销寄售物品（包括居民个人寄售的物品在内）；典当业销售死当物品；经国务院或国务院授权机关批准的免税商店零售的免税品。 2. 一般纳税人销售不得抵扣且未抵扣进项税额的自用过固定资产，按4%征收率减半征税； 固定资产纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。3.纳税人销售旧货按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。针对经营单位销售收购进来的旧货旧货进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。（三）小规模纳税人（其他个人除外）销售自用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。销售额纳税人销售不同税率的货物或应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。纳税人销售不同税率的货物或应税劳务，并兼营应属一并征收增值税的非应税劳务，其非应税劳务从高适用税率。24 一般纳税人应纳税额的计算应纳税额当期销项税额当期进项税额一、销项税额的计算 销项税额 销售额 适用税率 （一）一般销售方式下的销售额 P.47销售方向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括向购买方收取的销项税额。1）受托加工货物向委托方代收代缴的消费税2）符合条件的代垫运费3）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费： 价外费用不包括由国务院或者财政部批准设立的政府性基金；由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；所收款项全额上缴财政。 5）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。销售额成本利润价外费用消费税 含税销售额的处理换算成不含税的销售额。不含税销售额 商业零售收入、价外费用、没收的包装物押金、混合销售中的非应税劳务的营业额都是含税的。 （二）特殊销售方式下的销售额 区分折扣销售与销售折扣、销售折让； 1.折扣方式销售 按折扣发票的开具方式确定销售额 仅限于货物价格折扣（不包括实物折扣） （例1） 2.以旧换新方式销售 按新货的同期销售价格。 特殊 对金银首饰以旧换新业务，按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。 3.还本销售方式销售 按货物的销售价格。 4.以物易物方式销售 双方均作购、销处理，分别开具发票。 5.包装物押金的处理 收取时单独核算，不计入销售额；逾期没收押金时，计入销售额征税。 （例3） “逾期” 合同期和法律期 注意 区别于包装物租金。 对酒类产品的规定。（啤酒、黄酒以外的酒不适用此规定）6.核定销售额按顺序确定销售额 纳税人销售价格明显偏低并无正当理由以及视同销售项无销售额的。组成计税价格其他纳税人最近期同类产品加权平均价纳税人最近期同类产品加权平均价 1.只征增值税的货物 组价1 = 成本（1+成本利润率10%）2.既征增值税，又征消费税的货物的 见消费税组成计税价格 （例4、5） 成本销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。7.混合销售行为应当缴纳增值税的 销售额为货物的销售额与非增值税应税劳务营业额的合计。 （例6）二、进项税额的确定1. 从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额2.从海关取得的进口增值税专用缴款书上注明的增值税额3.购 3.购进农产品 除增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13的扣除率计算的进项税额。购买 烟叶的买价 收购价格（1价外补贴10%）（1烟叶税20%）4.外购货物和销售货物以及在生产经营过程中所支付的运输费 按运费结算单据所列运费金额和7%的扣除率计算 （运费金额建设基金）5. 混合销售行为按规定要征增值税的非应税劳务所涉及的符合规定的进项税额 6.税务所为小规模纳税人代开的专用发票 1.准予抵扣的例7、8 1）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个 人消费的购进货物或者应税劳务； 注2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；2、不得抵扣的（例9、10 ）3)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等）注 4)国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品； （应征消费税的摩托车、汽车、游艇）5) 1)至4)项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。6）取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的 注注 非增值税应税项目提供非应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不 动产在建工程等。（新建、改建、扩建、修缮、装饰建筑物）个人消费包括纳税人的交际应酬消费。在中不包括既用于增值税应税项目也用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产（机器、机械、运输工具等）。（混合用途的固定资产）只有专门用于非应税项目、免税项目等的固定资产进项税额才不得抵扣，其他混用的固定资产均可抵扣。固定资产比货物的税收待遇更加优惠。货物一般是一次消耗的，用于非应税项目、免税项目不允许抵扣进项税额，混用于生产应税货物和免税货物时，应按照销售额划分不得抵扣的进项税额；机器、机械、运输工具等固定资产与流动资产不同，其用途存在多样性，经常混用于生产应税和免税货物，无法按照销售额划分不得抵扣的进项税额。注 意味着企业的自然灾害损失或者其他损失不需要做进项税额转出了注 扣税凭证增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及运输费用结算单据。 三、应纳税额的计算 应纳税额当期销项税额当期进项税额 （一）销项税额“当期”的确定（P.74 一、二） 是否属于当期销项税额取决于纳税义务发生时间和纳税期限的规定。 销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。按结算方式具体有：1.直接收款方式销售货物 不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；2.托收承付和委托银行收款方式销售货物 为发出货物并办妥托收手续的当天；3.赊销和分期收款方式销售货物 为书面合同约定的收款日期的当天；无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的 为货物发出的当天；4.预收货款方式销售货物 为货物发出的当天；但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；5.委托其它纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；6.销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天；7. 视同销售（3）（8） 货物移送当天. 8.进口货物 报关进口当天 （二）进项税额“当期”的确定是否属于当期进项税额取决于纳税期限和进项税额申请抵扣的时限规定。1.防伪税控系统开具的专用发票 认证期 开具后90日内 抵扣期 认证当月2.海关完税凭证 开具之日起90天后的第一个纳税申报期结束以前申报抵扣。3.取得的运输发票 自开票之日起90天内比对，比对当月申报抵扣。 属于当期的销项税额未计入当期、不属于当期的进项税额计入当期，视作偷税行为进行处理。（一个原则：进项税不得提前抵扣，销项不能拖后计算。） （三）应纳税额计算的其它规定1.进项税不足抵扣时，结转下期继续抵扣。2.扣减发生期进项税额的规定购进货物改变用途或非正常损失 例11进项税额转出的方法 1） 知道原进项，直接转出。2）如不知道，要计算，注意运费的处理。 A.材料损失： 应转出进项(材料成本包含的运费)17%B.运费损失： 应转出进项材料所包含的运费（1-7%）7%C、如果损失的原材料是免税农产品， 进项转出原材料成本（1-13%）13% 3）如果无法准确确定进项税的，按实际成本和当期适用税率计算应扣减的进项税。 实际成本（买价运费保险费其他费用）4）兼营免税项目或非应税项目无法准确划分不得抵扣的进项税额的 例12不得抵扣的进项税额 当月无法划分的全部进项税额 年度终了，纳税人应对按月计算无法划分的不得抵扣进项税额进行年度清算并调整。（因为按照月度计算的不得抵扣税额可能存在不合理的情况） 3.销货退回或折让 （ P.47）无论何时发生，购销双方均在发生销货退回或折让的当期处理。1）因销货退回或折让而退还给买方的增值税额，应从发生退回或折让当期的销项税额中扣减；2）因进货退出或折让而收回的增值税额，应从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减。4.向供货方取得返还收入对商业企业向供货方收取的与商品销售数量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税额 当期冲减进项税额 增值税税率 25 小规模纳税人应纳税额的计算1、计算公式： 应纳税额销售额征收率（3%） 销售额与一般纳税人计算公式中的销售额的含义相同。 2、含税销售额换算 小规模纳税人销售货物只能开具普通发货票，标明的是含税价格，需换算为不含税销售额： 销售额含税销售额（1征收率）28 进口货物征税 一、进口货物征税的范围及纳税人1.征税范围申报进入我国海关境内的货物；对来料加工、进料加工复出口的减免税个人携带或者邮寄进境自用物品的增值税，连同关税一并计征。2.纳税人进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人。代理进口货物以海关开具的完税凭证上的纳税人。二、进口货物应纳税额计算按照组成计税价格和规定税率（13%或17%，同国内货物）计算应纳税额，不得抵扣任何税额。应纳进口增值税组成计税价格税率1只增值税的 组成计税价格关税完税价格 关税 关税完税价格（关税税率）（例14、15）.既征增值税又征消费税的组成计税价格关税完税价格 关税 消费税 三、进口货物的征收管理1纳税义务发生时间 报关进口的当天2纳税地点 报关地海关3纳税期限 海关填发税款缴纳书之日起15日内缴纳税款。4征收管理依据 税收征收管理法、海关法、进出口关税条例和进出口税则210 征税管理 一、纳税义务发生时间 1基本规定 1）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。 2）进口货物，为报关进口当天。 二、纳税期限（了解）（仅适用于小规模纳税人）纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。 纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。扣缴义务人解缴税款的期限，依照前两款规定执行。三、纳税地点 1固定业户的（主要采取属人原则）1）向其机构所在地主管税务机关申报纳税。 2）到外县（市）销售货物或应税劳务的持机构所在地主管税务机关开具的外出经营活动税收管理证明，回机构所申报纳税