2010.8.13《医院会计制度》二次修订说明.doc

附件二：医院会计制度（征求意见稿）起草说明 财政部会计司为了适应医院各方面情况变化和需要，进一步规范公立医院的会计核算，提高医院会计信息质量，根据中华人民共和国会计法等国家有关法律、法规，我们在大量调查研究的基础上，对现行医院会计制度进行了全面修订，拟定了新医院会计制度（征求意见稿）。现将有关情况说明如下：一、医院会计制度修订背景我国现行医院会计制度发布于1998年，自1999年1月1日起施行，对于规范公立医院的会计行为发挥了积极作用。随着我国公共财政体制的建立和完善，医疗卫生体制改革的不断深化，十年前制定的医院会计制度已经难以满足医院改革和发展的需要，并在运行中显露出如下突出问题：一是滞后于国库集中支付、政府收支分类、国有资产管理等财政改革。我国自本世纪初逐步实施的各项财政改革政策很多都涉及到会计核算方法的调整与改进，现行医院会计制度缺乏与这些改革政策的全面、有机衔接，给医院执行带来不便。二是资产负债项目不完整。突出的问题是医院的基本建设项目在办理竣工决算前不在单位“大账”中核算，与之相关的资产负债未在医院的资产负债表中反映，造成会计信息很不完整，不利于加强医院的资产负债管理，防范和降低财政风险。三是资产价值不真实。按照现行医院会计制度，医院所有固定资产都不计提折旧，这使得固定资产长期按期原值反映在资产负债表中，既不利于反映固定资产的损耗情况，也不能如实反映固定资产的实际价值。四是医疗、药品收支核算不配比。现行医院会计制度将医院提供医疗服务取得的收入和发生的支出分为医疗收支和药品收支，医疗支出和药品支出主要按照医疗人员和药品部门人员的身份来界定，管理费用期末分摊方法不合理。这种机械割裂医疗支出与药品支出的处理方法没有在药品支出中体现医疗人员与药品活动相关的脑力劳动付出，造成药品收支结余过大、医疗收支结余过小或出现亏损、医疗药品收支不配比等问题。五是医疗成本核算体系不健全。现行医院会计制度缺乏对医院医疗成本核算对象、核算范围和口径、核算方法等的合理、统一规定，加之将医疗成本机械割裂为医疗支出和药品支出，造成实践中各医院成本核算口径不一、成本信息缺乏可比性和科学性，难以为政府部门制定医疗改革政策、医疗收费价格以及实施医院绩效评价等提供依据。六是一些重要业务和事项核算混乱。现行医院会计制度缺乏对科研教学收支、计提医疗风险基金、应用软件等业务和事项的统一处理规范，实务中核算较为混乱，既影响了会计信息质量，也给医院监管带来难度。七是会计科目、报表体系不完善。现行医院会计制度下，会计科目体系不完整，核算内容不全面，有关确认计量标准不明确；会计报表结构也不尽合理，缺乏现金流量表等重要报表。广大医院财会工作者对上述问题的反映十分强烈，迫切需要在修订会计制度中加以解决，以提高医院会计信息质量。2009年3月，中共中央、国务院下发关于深化医疗卫生体制改革的意见（以下简称意见），标志着新医改方案正式出台。意见明确提出要推进公立医院管理体制改革、建立规范的公立医院运行机制，并在具体措施中提出要进一步完善公立医院的财务、会计管理制度，严格预算管理，加强财务监管和运行监督。公立医院具有公益性质，坚持以病人为中心，以服务质量为核心，但同时又是一个独立核算的经济组织，具有资金规模大、业务活动复杂等特点。因此，修订医院会计制度，建立完善的会计核算体系，既是深化医疗卫生体制改革、促进公立医院改革的重要内容，也是提升医院内部核算和管理水平、提高医院运营效率的客观要求。二、医院会计制度修订过程医院会计制度修订工作开始于2009年初，至今历时一年多。相关修订过程可以概括为以下三个阶段：第一阶段（2009年年初至2009年月底），调查研究阶段。此阶段，我们深入对国际公共部门会计准则（IPSASs）以及美国、澳大利亚、英国等国涉及医院的会计标准和实务做法进行了认真研究，采取召开座谈会、实地调研等多种方式充分听取各方面对现行医院会计制度存在问题的反映，对改革的相关意见和建议。在大量调查研究的基础上，确定了医院会计制度的主要修订原则和主要修订内容。第二阶段（2009年6月初至2009年月中旬），起草和印发首次征求意见稿阶段。此阶段，我们根据前一阶段确定的修订原则和内容，经反复推敲、数易其稿，形成了医院会计制度征求意见稿，于八月中旬下发全国征求意见。征求意见稿体现了计提固定资产折旧、基建纳入“大账”、合并医疗药品收支核算、加强科教收支管理和成本核算等重大改革思路，得到了社会各有关方面的基本肯定。第三阶段（2009年月下旬至今），修改完善形成本次征求意见稿阶段。这一阶段，我们依据各方面反馈的意见和建议，对2009年8月征求意见稿做了进一步修改完善，形成了本次征求意见稿（见附件一）。三、修订医院会计制度的主要内容与现行医院会计制度相比较，本次征求意见稿的主要变化包括如下几个方面：（一）关于调整制度适用范围现行医院会计制度的适用范围为公立医疗机构，包括卫生院等基层医疗卫生机构。按照现行企业会计、民间非营利组织会计和预算会计（包括医院会计制度）三大体系划分，营利性医院执行企业会计制度或小企业会计制度、非公立非营利性医院（即在民政部登记注册的民间非营利医院）执行民间非营利组织会计制度。2009年8月征求意见稿延续了现行医院会计制度的适用范围。不少反馈意见建议将医院会计制度的适用范围扩大到所有的非营利医院。考虑到随着新医改方案有关“鼓励社会资本依法兴办非营利性医疗机构”等政策的贯彻落实，非公立医院将会有较快发展，并且公立医院和其它非营利性医院在运营目标、运营方式、监管要求等方面具有相似性，为便于实施统一评价和监管，本次征求意见稿在维持“公立医院”这一主要适用主体基础上，规定“社会资本举办的非营利性医疗机构可参照本制度执行”。此外，考虑到基层医疗卫生机构在业务活动、资金管理方式等方面的不同，将其排除在医院会计制度适用范围之外，单独制定基层医疗卫生机构会计制度予以规范。（二）关于计提固定资产折旧本次征求意见稿规定对医院除图书外的所有固定资产计提折旧，以反映资产因使用中的消耗而发生的价值减少，从而真实反映资产价值。同时，规定对固定资产折旧区分不同的资金来源进行不同的会计处理：对于财政补助、非财政科教项目收入形成的固定资产折旧，在计提折旧时增加累计折旧，但不计入医疗成本而是冲减待冲基金（待冲基金于使用财政补助、科教项目收入购建固定资产时形成）；对于医院其他资金形成的固定资产折旧，则应在计提折旧时增加累计折旧并计入医疗成本。征求意见稿对无形资产摊销的会计处理也作了相同规定，这里主要以固定资产折旧为例进行说明。采用权责发生制原则，将医院财政补助、科教项目收入以外的资金（主要是医疗收费）形成的固定资产折旧计入各期医疗成本，有利于完善医疗成本核算范围、夯实医疗成本数据，体现医疗成本与医疗收入之间的配比关系。对财政补助及科教项目资金形成的固定资产折旧不计入医疗成本，既可更好地体现医院的补偿机制，又有利于按照预算管理要求对财政项目收支及结余进行核算。 （三）关于将基建会计与医院会计并轨整合近两年来中央预算单位的基建拨款和支出已纳入部门预决算统一编列，会计上实现基建会计与单位会计并轨的要求十分迫切。本次征求意见稿通过增设“基建工程”科目及其明细科目、在“长期借款”科目下增设“基建借款”明细科目、在“财政补助收入”科目下增设“基建项目补助”明细科目，以及在财务报表体系中增加“基建投资表”等，将基建会计与医院会计并轨整合，这将进一步增强医院资产负债及其他会计信息的完整性。（四）关于合并医疗药品收支核算本次征求意见稿将现行制度下的“医疗收入”与“药品收入”两个科目合并为“医疗收入”一个科目，将现行制度下的“医疗支出”与“药品支出”两个科目合并为“医疗成本”一个科目。主要基于如下考虑：一是药品收入与治疗收入、化验收入等一样，都是医院提供医疗服务所取得的收入；医院耗用的药品与医院耗用的卫生材料、发生的医务人员工资一样，都构成医院提供医疗服务所发生的成本。从国际惯例以及我国医院性质和现状考虑，药品收支都应构成医疗收支的组成部分，在医疗收支下单列，而没有必要将其并列于医疗收支。二是这样处理避免了管理费用在医疗支出和药品支出之间的分摊，解决了药品医疗收支不配比问题。（五）关于完善成本归集和核算体系本次征求意见稿就完善成本归集和核算体系所作的改进包括两个方面：一是在“在加工物资”科目核算说明中，对自制物资的成本项目、成本归集和核算方法作了详细规定；二是要求在“医疗业务成本”科目下设置“临床服务科室成本”、“医疗技术辅助科室成本”两个明细科目，分别归集临床服务类科室和医疗技术辅助类科室发生的直接成本，并要求在两个明细科目下按照具体科室归集成本，以及按照“人员经费”、“卫生材料费”、“药品费”等明细科目进一步归集按性质分类的成本项目。这一规定明确了成本核算对象和成本范围，通过会计科目及其所属各级明细科目的成本归集，可以为各医院进一步分配间接成本（管理费用）、医疗技术辅助成本，进而计算临床服务科室成本提供口径可比、来源可靠的基础数据。（六）关于明确科教收支、医疗风险基金、应用软件等的会计处理针对现行制度下核算依据缺失的一些重要业务和事项，本次征求意见稿做出了明确规范。主要的有：1.明确了科教收支的会计处理。即：医院取得的科研、教学项目资金通过“财政补助收入”、“科教项目收入”科目核算，医院使用科研、教学项目资金所发生的支出通过“财政项目补助支出”、“科教项目支出”科目核算，医院留待下期继续使用的科研、教学结转资金通过“财政补助结转（余）”、“科教项目结转”科目核算。医院取得的与教学相关的培训收入等通过“其他收入”科目核算。医院开展科研、教学项目使用自筹配套资金发生的支出，以及医院开展的不与特定项目相关的医疗辅助科研、教学活动发生的支出，在“医疗业务成本”科目核算。2.明确了计提医疗风险基金的会计处理。即计提医疗风险基金时，增加医疗业务成本并增加专用基金，按规定使用医疗风险基金时，冲减专用基金。3.明确了应用软件的会计处理。即对于应用软件，如果其构成相关硬件不可缺少的组成部分，应当将该软件价值包括在所属硬件价值中，一并作为固定资产进行核算；如果其不构成相关硬件不可缺少的组成部分，应当将该软件作为无形资产核算。（七）关于完善科目体系本次征求意见稿按照有关财政管理改革政策要求以及其他改革要求，对现行制度下的科目体系进行了全面梳理和完善。比如，按照国库管理改革要求，增设“零余额账户用款额度”、“财政应返还额度”科目；按照部门预算管理要求，增设“财政补助结转（余）”科目，并要求“财政补助结转（余）”、“财政补助收入”、“财政项目补助支出”、“医疗业务成本”、“管理费用”等科目按照或参照政府收支分类科目设置明细科目；按照行政事业单位工资津补贴改革要求，将原“应付工资”科目名称改为“应付职工薪酬”，并设置“应付工资（离退休费）”、“应付地方（部门）津贴补贴”、“应付其他个人收入”等明细科目；适应医院业务核算要求，增设“短期投资”、“预付账款”、“固定资产清理”、“长期待摊费用”、“应付票据”、“应付福利费”、“应交税费”等科目；适应本次改革要求，增设“累计折旧”、“累计摊销”、“基建工程”、“待冲基金”、“科教项目结转”、“科教项目收入”、“科教项目支出”等科目。此外，征求意见稿因取消药品售价核算而取消了“药品进销差价”科目；因改变医疗收入确认标准而取消了“应收在院病人医疗款”科目；因医院业务变化将“应缴超收款”科目改为“应缴款项”科目；因本次计提折旧改革取消了“固定基金”科目、“专用基金”科目中的“修购基金”明细科目；因考虑重要性原则取消了“开办费”、“上级补助收入”等科目，而将相关核算内容并入“长期待摊费用”、“其他收入”等科目。除会计科目数量、名称方面的调整外，征求意见稿还对各科目的确认、计量等核算内容作了更为全面、详细的规定。 （八）关于完善财务报表体系较现行制度，本次征求意见稿增加了现金流量表、财政补助收支情况表、基建投资