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项目6. 产品成本计算的分步法 项目6. 产品成本计算的分步法 分步法是产品成本计算的又一种基本方法。通过本项目的学习，学生能了解产品成本计算分步法的特点和种类；熟悉逐步结转分步法和平行结转分步法的成本计算程序及适用范围；理解和掌握分项结转分步法和综合结转分步法两种具体结转方法；掌握综合结转法的成本还原；理解和掌握平行结转分步法的成本计算原理和方法。任务5.1 认知分步法 认知产品成本计算分步法的基本概念、特点、类型和适用范围。表6.1-1 产品产量资料 计量单位：件项 目第一车间第二车间第三车间本月投产或转入150130100本月完工或转出13010050月末在产数量203050在产品完工程度50%50%50%【案例6.1-1】某企业从2008年1月正式开始生产甲产品，经过三个车间连续加工而成。第一车间生产出的A半成品直接转入第二车间，第二车间生产出的B半成品直接转入第三车间，第三车间生产出甲产成品。原材料在第一车间生产开始时一次投入，有关产品产量资料和成本费用资料见表6.1-1、表6.1-2，假定每个车间月末在产品完工程度均为50%。根据案例6.1-1资料，如何计算完工甲产成品成本？如果成本管理上要求分步控制费用，则又如何计算每个车间的完工半成品成本？结合前面所学到的知识，根据案例6.1-1所提供的资料，按约当产量法计算完工甲产成品成本过程如下表6.1-3：表6.1-2 成本费用资料 计量单位：元摘 要本 月 发 生 费 用直接材料直接人工制造费用合 计第一车间36 0007 0002 80045 800第二车间-6 9003 45010 350第三车间-2 250 750 3 000表6.1-3摘 要直接材料直接人工制造费用合 计第一车间完工产成品负担的本步成本36 00015050=12 0007 00014050=2 5002 80014050=1 00015 500第二车间完工产成品负担的本步成本-6 90011550=3 0003 45011550=1 500 4 500第三车间完工产成品负担的本步成本-2 2507550=1 5007507550=500 2 000完工甲产成品总成本12 0007 0003 00022 000单位成本12 00050=2407 00050=1403 00050=60440很显然，上述产品成本的计算，属于品种法。如果成本管理上要求提供各个生产步骤的半成品成本资料，分步控制费用，则这种成本计算的结果不能满足成本控制的需要和管理上的要求。那么，应该怎么办呢？这就需要我们进一步研究如何按每一步骤计算并结转每个步骤的完工半成品成本，直至完成产品成本计算。这就是产品成本计算的分步法。一、认知分步法（一）分步法的含义产品成本计算的分步法，是按照产品品种及其生产步骤作为成本计算对象来归集生产费用，计算各种产品成本及其各步骤半成品成本的一种成本计算方法。这种方法适用于大量大批多步骤生产的企业，如纺织、造纸、冶金以及大量大批生产的机械制造等。在这些企业中，产品生产可以分为若干个生产步骤进行。如纺织企业可分为纺棉纺纱织布印染等步骤；造纸企业可分为制浆制纸包装等步骤；钢铁企业可分为炼铁炼钢轧钢等步骤；机械制造企业可分为铸造加工装配等步骤。每一步骤的产品，除最后步骤外，都是半成品。这些半成品一般都具有独立的经济意义，既可作为半成品交下步骤继续加工，又可直接作为产成品对外销售。为了加强生产步骤的成本管理，特别是实行分级管理、分级核算的企业，不仅要求按照每种产品计算产品成本，而且还要求按照生产步骤计算产品成本，以便为考核和分析各种产品及其各生产步骤的成本计划完成情况提供资料。需要说明的是，分步计算产品成本的步骤和实际生产工艺步骤不一定一致；分步计算产品成本和分车间计算产品成本也不完全相同。分步计算产品成本可以是分车间计算成本，也可以把几个车间合并为一个步骤计算成本，还可以在车间内分几个步骤计算成本。这主要看管理上对分步提供成本资料的要求而定。例如，在棉纺织企业中，从原棉投入开始，经过清花、梳棉、并条、粗纺、细纺等工序和织造阶段的络经、整经、浆纱、穿筘、织造、整理、打包等工序都是单独的加工步骤，但在成本计算时并不要求各加工步骤都要单独地进行成本计算，而是分别将它们合为纺部和织部两大步骤，计算棉纱和最终产品棉布的成本。（二）分步法的特点分步法的一般特点主要表现为以下四方面：1、成本计算对象为各种产品的生产步骤和产品品种采用分步法计算产品成本时，生产成本明细账应按照生产步骤和产品品种设立。在大量大批生产一种产品时，成本计算对象是该种产品及其所经过的各个生产步骤的半成品；在大量大批生产多种产品时，成本计算对象是各种产品及其所经过的各生产步骤的半成品，即生产成本明细账按每一步骤的每种产品设立。2、成本计算期与会计报告期一致在大量大批多步骤生产中，由于生产过程较长且可以间断，产品往往都是跨月陆续完工，因此，成本计算工作一般按月进行，即每个会计报告期都要进行产品成本计算。所以，成本计算期与会计报告期一致，而与产品生产周期不相一致。3、生产费用需要在完工产品与在产品之间分配大量大批多步骤生产的特点决定了企业在月末会出现一定数量的在产品，这样，各生产步骤所归集的生产费用就需要采用适当的方法在完工产品与月末在产品之间进行分配，以正确计算完工产品成本和月末在产品成本。4、各生产步骤间需进行半成品成本的结转说一说：1.分步法与品种法、分批法有什么不同？2.分步计算产品成本是否就是分车间计算产品成本？为什么？由于产品生产是分步骤进行的，上一步骤生产的半成品是下一步骤的加工对象，因此，各生产步骤间需进行半成品成本的结转，以计算出各步骤半成品或产成品的成本。（三）分步法的种类在产品按步骤组织生产的情况下，由于各企业对生产步骤成本管理的要求不同（要不要计算各生产步骤的半成品成本），以及出于简化成本计算工作的考虑，各生产步骤成本的计算和结转采用逐步结转和平行结转两种方法。这样，分步法按其是否计算和结转半成品成本分为逐步结转分步法和平行结转分步法两种。逐步结转分步法，也称计算（列）半成品成本法，是逐步计算并逐步结转各生产步骤半成品成本，直到最后生产步骤计算出完工产成品成本的方法。平行结转分步法，也称不计算（列）半成品成本法，它是将各生产步骤应计入同一产成品成本的份额平行汇总，以求得最终完工产成品成本的方法。任务6.2 逐步结转分步法 掌握逐步结转分步法计算产品成本的基本程序和方法过程，了解逐步结转分步法的种类、特点和适用范围。二、逐步结转分步法（一）逐步结转分步法的特点逐步结转分步法是按照产品的加工步骤和先后顺序逐步计算并结转各步骤半成品成本（前一步骤的半成品成本随着半成品实物的转移而结转到后一步骤的产品成本中），直到最后计算出完工产品成本的一种成本计算方法，亦称“计算半成品成本的分步法”。该方法的显著特点是能够提供各步骤完整的半成品成本资料。逐步结转分步法适用于大量大批多步骤连续式生产企业。（二）逐步结转分步法的成本计算程序由于连续多步骤生产的企业，其步骤半成品一般都具有独立的经济意义，需要按步骤半成品作为成本计算对象来计算各步骤半成品的成本。如果我们把各步骤半成品视为产品，其生产费用的归集和分配与按产品为成本计算对象的品种法基本相同的，因此，成本计算的一般程序与前述品种法的成本计算程序也是基本相同的，所不同的仅是各步骤半成品成本的结转。在逐步结转分步法下，当我们把每一步骤的半成品视作产成品（如将棉纱、钢锭、生铁等半成品作为产成品直接对外销售时），或全部直接移交下一步骤加工或在入库后，一部分对外销售，一部分进行下一步骤领用继续加工时，半成品成本随实物的转移而结转，我们看到的逐步结转分步法，实际上不过是品种法在各个步骤的连续应用而已。在半成品从上一步骤转移至下一步骤时，为了使半成品成本的结转与其实物的转移相适应、相联系，其结转程序有两种方式，即直接移交方式和先入库后领用方式。直接移交方式是指上一步骤完工的半成品不通过半成品仓库收发，直接转移至下一生产步骤，其半成品成本随着半成品实物的直接转移而结转至下一生产步骤的产品成本计算单（产品成本明细账）中。这种直接移交方式，不需设立“自制半成品”账户，也不必编制结转半成品成本的会计分录。先入库后领用方式是指上一步骤完工的半成品，不为下一步骤直接使用，而是通过半成品仓库收发；下一生产步骤生产时，再从半成品仓库领用。这种通过半成品库来实现实物的转移，需要设置“自制半成品”明细账来反映完工入库和生产领用半成品成本结转情况。半成品验收入库时，借记“自制半成品”科目，贷记“生产成本”科目，下一步骤生产领用时，作相反的会计分录。现对两种不同的半成品成本转移方式，以图式示意于下（见图6.2-1、图6.2-2）图6.2-2 半成品先入库后领用方式下半成品成本逐步结转图示图示第一步骤A半成品成本计算单直接材料：20 000直接人工： 6 000制造费用： 2 000半成品成本：24 000月末在产品成本： 4 000第二步骤B半成品成本计算单半成品： 25 000直接人工：7 000制造费用：5 000半成品成本：31 000月末在产品成本： 6 000第三步骤甲成本计算单半成品： 32 000直接人工：10 000制造费用： 5 000半成品成本：40 000月末在产品成本： 7 000第一步骤A半成品明细账月初余额2 000本月入库24 000本月领用25 000月末结存1 000第二步骤B半成品明细账月初余额3 000本月入库31 000本月领用32 000月末结存2 000图6.2-1 半成品直接移交方式下半成品成本逐步结转图示第一步骤成本计算单直接材料：3 000直接人工：2 000制造费用：1 000半成品成本：5 800月末在产品成本： 200第二步骤成本计算单半成品： 5 800直接人工：1 800制造费用：1 200半成品成本：8 000月末在产品成本： 800第三步骤成本计算单半成品： 8 000直接人工：1 600制造费用：1 400半成品成本：10 000月末在产品成本： 1 000从图6.2-2的成本计算程序中可以看出，采用这种分步法，每月月末，各项生产费用（包括所耗上一步骤半成品成本）在各步骤基本生产成本明细账中归集以后，如果该步骤既有完工的半成品（最后步骤为产成品），又有正在加工中的在产品，为了计算完工的半成品（最后步骤为产成品）的成本，还应将各步骤归集的生产费用，采用约当产量法、定额成本法等适当的分配方法，在完工半成品（最后步骤为产成品）与正在加工中的在产品之间进行分配，然后通过半成品的逐步结转，在最后一个步骤的基本生产成本明细账（或产品成本明细账）中，计算出完工产成品成本。从以上所述可以看出，逐步结转分步法实际上就是品种法的多次连续应用。即在采用品种法计算上一步骤的半成品成本以后，按照下一步骤的耗用数量转入下一步骤成本明细账，下一步骤再一次采用品种归集所耗半成品的费用和本步骤其他费用，计算其半成品成本；如此逐步结转，直至最后一个步骤算出完工产成品成本。（三）逐步结转分步法的种类在采用逐步结转分步法时，按照半成品成本在下一步骤生产成本明细账中反映方式不同，可以分为分项结转方式逐步结转分步法和综合结转方式逐步结转分步法两种具体方法。分项结转方式逐步结转分步法，是将上一生产步骤转入下一生产步骤的半成品成本，按照原始成本项目分别转入下一生产步骤生产成本明细账中的相应成本项目中。综合结转方式逐步结转分步法，是将上一生产步骤转入下一生产步骤的半成品成本，不分成本项目，全部综合列入下一生产步骤生产成本明细账中的“直接材料” 成本项目或专设的“自制半成品”项目中。各步骤半成品成本的结转，既可以按半成品的实际单位成本计算结转，也可以按照半成品的计划单位成本结转。由于后者做法核算工作量较大，因而一般多采用按实际成本结转。任务6.3 逐步结转分步法分项结转 掌握分项结转方式逐步结转分步法计算产品成本的基本程序和方法过程，能够进行相应实训业务处理。二、逐步结转分步法分项结转（一）分项结转方式逐步结转分步法实例【案例6.3-1】 某企业甲产品生产分两个生产步骤，分别由两个车间进行。第一车间生产A半成品，完工后交半成品仓库验收，第二车间从仓库领用A半成品加工成甲产品。领用A半成品成本按全月一次加权平均单位成本计算。两个车间的月末在产品均按定额成本计价。成本计算采用分项结转方式。该企业2008年3月有关产量记录和生产费用资料见下表6.3-1、表6.3-2、表6.3-3所示。表6.3-1产品产量资料单位：件项 目一车间二车间月初在产品3040本月投入（或领用上步骤）190240本月完工交库200260月末在产品2020表6.3-2 生产费用资料单位：元项 目车间直接材料直接人工制造费用合计月初在产品成本一车间 7 500 4 200 4 800 16 500二车间11 20010 40012 000 33 600本月发生费用一车间53 50038 60042 400134 500二车间-29 76044 480 74 240月末在产品成本（单位定额成本）一车间 250 140 160 550二车间 280 260 300 840表6.3-3 期初自制半成品资料单位：元半成品名称数量（件）直接材料直接人工制造费用合计A半成品10028 00020 30022 90071 200甲产品成本分项结转方式逐步结转分步法的成本计算过程如下:（1）根据各种费用分配表、半成品交库单和第一车间在产品定额成本资料，登记基本生产成本明细账，如表6.3-4所示。表6.3-4 基本生产成本明细账 车间名称：第一车间 产品名称：A半成品 单位：元2008年摘 要数量直接材料直接人工制造费用合计月日31月初在产品定额成本 30 7 500 4 200 4 800 16 500331本月生产费用19053 50038 60042 400134 500331生产费用合计22061 00042 80047 200151 000331完工半成品成本转出200 56 000 40 000 44 000 140 000 半成品单位成本 280 200 220 700在产品单位定额成本 250 140 160 550331月末在产品定额成本 20 5 000 2 800 3 200 11 000在表6.3-4基本生产成本明细账中，“月初在产品定额成本”应根据上月基本生产成本明细账中月末在产品定额成本数据登记；“本月生产费用”应根据本月各种费用分配表登记；“月末在产品定额成本”应根据月末在产品数量以及单位产品材料费用定额、人工费用定额和制造费用定额计算登记。“完工产品成本”应根据账中生产费用合计减去月末在产品定额成本计算登记。（2）根据第一车间的A半成品交库单，编制下列会计分录，并登记自制半成品明细账，见表6.3-5。借：自制半成品A半成品 140 000贷：生产成本基本生产成本第一车间（A半成品） 140 000表6.3-5 自制半成品明细账 数量单位：件半成品名称：A半成品 金额单位：元摘 要数量直接材料直接人工制造费用合计月初余额10028 00020 30022 900 71 200本月增加20056 00040 00044 000140 000合 计30084 00060 30066 900211 200单位成本 280 201 223 704本月减少24067 20048 24053 520168 960月末余额 6016 80012 06013 380 42 240在表6.3-5自制半成品明细账中，“本月增加”行应根据第一车间A半成品交库单所列数额登记；“单位成本”采用加权平均法计算求得，“本月减少”行的数量，根据第二车间领用半成品的领用单所列领用数量登记填列，各项目实际成本应根据领用数量乘以各成本项目单位成本计算填列。“月末余额”应根据累计的数量和实际成本减去本月减少的数量和实际成本计算填列。（3）根据第二车间半成品的领用单，编制下列会计分录：借：生产成本基本生产成本第二车间（甲产品） 168 960贷：自制半成品A半成品 168 960（4）根据各种费用分配表、半成品领用单、自制半成品明细账、完工产品交库单和第二车间定额成本资料，登记填列第二车间甲产品基本生产成本明细账，见表6.3-6。表6.3-6 基本生产成本明细账 车间名称：第二车间 产品名称：甲产品 单位：元2008年摘 要数量直接材料直接人工制造费用合计月日31月初在产品定额成本 4011 20010 400 12 000 33 600331领用A半成品成本24067 20048 240 53 520168 960331本月其他费用29 760 44 480 74 240331生产费用合计28078 40088 400110 000276 800331完工产成品成本260 72 800 83 200 104 000 260 000 产成品单位成本 280 320 400 1 000在产品单位定额成本 280 260 300 840331月末在产品定额成本20 5 600 5 200 6 000 16 800在表6.3-6基本生产成本明细账中，“领用半成品成本”，应根据半成品领用单所列领用数量和实际成本计算填列；“本月其他费用”应根据人工费用分配表和制造费用分配表填列；“完工产成品成本”，应根据生产费用合计减去按定额成本计价的月末在产品成本计算填列。（5）根据第二车间完工产成品交库单，编制下列会计分录：借：库存商品甲产品 260 000贷：生产成本基本生产成本第二车间（甲产品） 260 000做一做：动手做一做，把案例5.2-1关于A半成品成本转出金额、甲产品完工产品成本的计算过程操作一遍，列出算式。【案例6.3-2】 某厂生产丙产品，生产过程分三个车间连续加工完成，第一车间对投入的原材料进行加工，制造成A半产品；第二车间对A半成品进行加工制造成B半成品；第三车间对B半成品进行加工制造成丙产成品。各车间的在产品采用约当产量法按实际成本进行计算。原材料在第一车间开始生产时一次投入，各车间的在产品完工程度均为50%，各车间完工的半成品不通过半成品仓库收发，直接转入下一车间进行加工。有关产品产量记录见表6.3-7所示，各车间成本资料见表6.3-8所示。表6.3-7产品产量资料单位：件项 目一车间二车间三车间月初在产品 50 50 50本月投入（或领用上步骤）200150100本月完工交库150100140月末在产品100100 10表6.3-8 各车间成本资料 单位：元项 目成 本 项 目直接材料直接人工制造费用合 计月初在产品成本第一车间1 000 200 4001 600第二车间 900 300 4001 600第三车间 900 500 6002 000本月发生费用第一车间3 5001 4002 0006 900第二车间- 300 200 500第三车间- 9101 2802 190要求：采用分项结转方式逐步结转分步法，计算完工丙产品总成本。丙产品完工产品成本计算过程如下：（1）设置三个车间成本计算单，格式如表6.3-9、表6.3-10、表6.3-11所示。表6.3-9 第一车间A半成品成本计算单 单位：元摘 要直接材料直接人工制造费用合计月初在产品成本1 000 200 4001 600本月发生费用3 5001 4002 0006 900生产费用合计4 5001 6002 4008 500约当产量 250 200 200-单位成本 18 8 12 38转出半成品成本(150件) 2 700 1 200 1 800 5 700 月末在产品成本1 800 400 6002 800（2）第一车间A半成品成本计算：表6.3-9、表6.3-10、表6.3-11中，月初在产品成本、本月发生费用和生产费用合计三个栏目是根据案例所给出的资料直接填列及计算加总的。约当产量等于本车间完工半成品（最后步骤为完工产成品）数量加上月末在产品约当产量。月末在产品约当产量，由于材料是在生产开始时一次投入，所以直接材料项目按投料程度100%计算，直接人工和制造费用项目按完工程度50%计算。这样：月末在产品直接材料约当产量 = 100100% = 100（件）直接材料项目约当总产量 = 150 + 100 = 250（件）直接材料分配率= 4 500 250 = 18（元/件）A半成品直接材料 = 150 18 = 2 700（元）A月末在产品直接材料 = 4 500 2 700 = 1 800（元）月末在产品加工费约当产量 = 100 50% = 50（件）直接人工和制造费用等加工费项目约当总产量 = 150 + 50 = 200（件）直接人工分配率 = 1 600 200 = 8（元/件）A半成品直接人工 = 150 8 = 1 200（元）A月末在产品直接人工 = 1 600 1 200 = 400（元）制造费用分配率 = 2 400 200 = 12（元/件）A半成品制造费用 = 150 12 = 1 800（元）A月末在产品制造费用 = 2 400 1 800 = 600（元），则：A半成品完工成本=2 700+1 200+1 800=5 700（元）A月末在产品成本=1 800+400+600=2 800（元）根据表6.3-9第一车间A半成品成本计算单，转出A半成品成本，作会计分录：借：生产成本基本生产成本（B半成品） 5 700贷：生产成本基本生产成本（A半成品） 5 700表6.3-10 第二车间B半成品成本计算单 单位：元摘 要直接材料直接人工制造费用合计月初在产品成本 900 300 4001 600本月发生其他费用- 300 200 500上车间转来A半成品2 7001 2001 8005 700生产费用合计3 6001 8002 4007 800约当产量 200 150 150-单位成本 18 12 16 46转出半成品成本（100件）1 8001 2001 6004 600月末在产品成本1 800 600 8003 200（3）第二车间B半成品成本计算：直接材料项目约当产量 = 100 + 100100% = 200（件）直接材料分配率 = 3600 200 = 18（元/件）B半成品直接材料 = 100 18 = 1 800（元）B月末在产品直接材料 = 3 600 1 800 = 1 800（元）直接人工等加工费项目约当产量 = 100 + 10050% =150（件）直接人工分配率 = 1 800 150 = 12（元/件）B半成品直接人工=100 12 =1 200（元）B月末在产品直接人工= 1 800 1 200 = 600（元）制造费用分配率 = 2 400 150 = 16（元/件）B半成品制造费用 = 100 16 = 1 600（元）B月末在产品制造费用 = 2 400 1 600 = 800（元），则：B半成品完工成本=1 800+1 200+1 600=4 600（元）B月末在产品成本=1 800+600+800=3 200（元）根据表6.3-10第二车间B半成品成本计算单，转出B半成品成本，作会计分录：借：生产成本基本生产成本（丙产品） 4 600贷：生产成本基本生产成本（B半成品） 4 600表6.3-11 第三车间丙产品成本计算单 单位：元摘 要直接材料直接人工制造费用合 计月初在产品成本 900 500 6002 000本月发生其他费用 9101 2802 190上车间转来B半成品成本1 8001 2001 6004 600生产费用合计2 7002 6103 4808 790约当产量 150 145 145-单位成本 18 18 24 60转出完工丙产品成本（140件） 2 520 2 520 3 360 8 400 月末在产品成本 180 90 120 390(4)第三车间丙产成品成本计算:直接材料项目约当产量 = 140 + 10100% = 150（件）想一想：1、案例6.3-1与案例6.3-2成本计算过程的主要区别是什么？2、 经过以上内容的学习，对案例6.1-1，要求采用分项结转方式逐步结转分步法计算甲产品成本，你可以做出来吗？结果与表6.1-3会相同吗，为什么？我们把案例6.1-1作为课后实训项目1，请赶快去做做看吧。直接材料分配率 = 2 700 150 = 18（元/件）丙产成品直接材料 = 140 18 = 2 520（元）丙月末在产品直接材料= 2 700 2 520 = 180（元）直接人工等加工费项目约当产量 = 140 + 1050% = 145（件）直接人工分配率 = 2 610 145 = 18（元/件）丙产成品直接人工= 140 18 = 2 520（元）丙月末在产品直接人工 = 2 610 2 520 = 90（元）制造费用分配率 = 3 480 145 = 24（元/件）丙产成品制造费用 = 140 24 = 3 360（元）丙月末在产品制造费用 = 3 480 3 360 = 120（元），则：丙产成品完工成本=2 520+2 520+3 360=8 400（元）丙月末在产品成本=180+90+120=390（元）根据表6.3-11第三车间丙产品成本计算单，转出丙产品完工产品成本，作会计分录：借：库存商品丙产品 8 400贷：生产成本基本生产成本（丙产品） 8 400（二）分项结转分步法的优缺点分项结转中值得注意的问题采用分项逐步结转分步法计算产品成本，半成品按实际成本分项结转，在各步骤在产品成本采用约当产量法计算的情况下，可用两种方法来进行约当产量计算在产品成本。一是在成本计算中每个成本项目都应区分开“上步骤”与“本步骤”，并加以单独反映；第二步骤以后，本步骤对“上步骤”转来的成本，不论完工产品与在产品都应按100%负担费用，不存在对其进行约当产量折算问题，而对本步骤发生的其他费用，才需要按约当产量折算在产品成本。这种方法计算结果正确，但计算比较繁琐。例如案例6.3-2中表6.3-10第二车间B半成品成本计算单应为下列6.3-10*（假定期初在产品成本中的加工费用均为本步骤，其余类推，不再赘述）所示：表6.3-10* 第二车间B半成品成本计算单 单位：元摘 要直接材料直接人工制造费用合计上步骤本步骤上步骤本步骤上步骤本步骤月初在产品成本 900300 4001 600本月发生其他费用- 300 200 500上车间转来A半成品2 7001 2001 8005 700生产费用合计3 6001 2006001 8006007 800约当产量 200 200150200150-单位成本 18 6494 41转出半成品成本（100件）1 8006004009004004 100月末在产品成本1 800 600200 9002003 700注意：请比较表6.3-10与表6.3-10*的差别。二是对“直接材料”项目，凡是一次投料，上步骤和本步骤一律按100%计算，其余项目均按加工程度计算（如案例5.2-2），这是一种简化的计算方法，但其成本计算结果往往不够准确（本书采用第二种方法）。从以上所述可以看出，采用分项结转分步法结转半成品成本，其优点是：可以直接提供按原始成本项目反映的产品成本资料，便于从整个企业的角度考核与分析产品成本计划的执行情况。缺点是：半成品成本结转和登记工作量较大，而且在各步骤完工产品成本中，不能反映所耗上一步骤半成品成本和本步骤的加工费用，不利于各步骤完工产品成本的分析。因此，分项结转分步法一般适用于成本管理上不要求计算各步骤完工产品所耗上一步骤半成品费用和本步骤的加工费用，而要求按原始成本项目计算产品成本的企业。想一想：1. 分项结转分步法的“分项结转”如何理解？ 2. 分项结转分步法有哪些优点？有哪些缺点？ 3. 分项结转分步法一般适用于哪些企业？任务6.4 逐步结转分步法综合结转 掌握综合结转方式逐步结转分步法计算产品成本的基本程序和方法过程，能够进行相应业务处理和成本还原。四、逐步结转分步法综合结转在综合结转方式下，各生产步骤所耗半成品都是以“直接材料”或“半成品”项目综合反映的。半成品成本可以按实际成本结转，也可以按计划成本结转。为了帮助理解综合结转方式逐步结转分步法的成本计算，这里只介绍按实际成本综合结转法。采用实际成本结转方法，各生产步骤所耗上一生产步骤半成品成本，应根据所耗半成品的实际数量乘以半成品的实际单位成本计算。由于各月所产半成品的单位实际成本不同，因而所耗半成品单位实际成本的计算，可以根据企业的实际情况，选择使用先进先出法或加权平均法等方法确定。（一）综合结转方式逐步结转分步法实例【案例6.4-1】 仍以前述【案例6.3-1】某企业生产甲产品为例，采用综合结转方式逐步结转分步法计算产品成本。（1）设置并登记第一车间A半成品基本生产成本明细账，如表6.4-1。表6.4-1 基本生产成本明细账 车间名称：第一车间 产品名称：A半成品 单位：元2008年摘 要数量直接材料直接人工制造费用合计月日31月初在产品定额成本 30 7 500 4 200 4 800 16 500331本月生产费用19053 50038 60042 400134 500331生产费用合计22061 00042 80047 200151 000331完工半成品成本转出200 56 000 40 000 44 000 140 000 半成品单位成本 280 200 220 700在产品单位定额成本 250 140 160 550331月末在产品定额成本 20 5 000 2 800 3 200 11 000根据第一车间A半成品交库单，编制会计分录如下：借：自制半成品A半成品 140 000贷：生产成本基本生产成本第一车间（A半成品）140 000（2）登记自制半成品明细帐，如表6.4-2所示。根据第二车间A半成品领用单，编制会计分录如下：借：生产成本基本生产成本第二车间（甲产品） 168 960贷：自制半成品A半成品 168 960表6.4-2 自制A半成品明细账 金额单位：元2008年摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额31月初100712 71 200331入库200700140 000300704211 200331领用240704168 96060704 42 240（3）第二车间甲产品基本生产成本明细账，如表6.4-3所示。表6.4-3第二车间甲产品基本生产成本明细帐 单位：元2008年摘 要数量半成品直接人工制造费用合计月日31月初在产品成本40 11 20010 40012 000 33 600331本月发生费用240168 96029 76044 480243 200331生产费用合计280180 16040 16056 480276 800331完工产成品成本260 174 560 34 960 50 480 260 000 产成品单位成本671.38134.46194.16 1 000在产品单位定额成本280 260 300 840331月末在产品定额成本20 5 600 5 200 6 000 16 800根据甲产品入库单和第二车间基本生产成本明细账，结转完工产品成本，分录如下：借：库存商品甲产品 260 000贷：生产成本基本生产成本第二车间（甲产品） 260 000【案例6.4-2】 某企业分三个车间连续加工生产丁产品，第一车间生产M半成品，第二车间将M半成品加工成N半成品，第三车间将N半成品加工成丁产品。原材料在第一车间生产开始时一次投入，半成品在各车间之间直接转移，各步骤月末在产品完工程度均为50%，各步骤采用约当产量法分配完工半成品（第三车间为产成品）成本与在产品费用。该企业2008年3月份产品产量记录、月初在产品费用以及本月费用发生额资料分别见表6.4-4、表6.4-5、表6.4-6所示。表6.4-4 本月产量记录项 目第一车间第二车间第三车间月初在产品504080本月投入或上步转入300320300本月完工或转入下步320300360月末在产品306020表6.4-5 月初在产品费用项 目第一车间第二车间第三车间直接材料 7 600-自制半成品-6 00014 400直接人工 560 400 980制造费用 390 200 620合 计8 5506 60016 000表6.4-6 本月发生费用项 目第一车间第二车间第三车间直接材料34 400-直接人工 4 8006 200 7 900制造费用 4 3003 100 5 300合 计43 5009 30013 200按综合结转方式逐步结转分步法计算丁产品成本的程序如下：（1）设置产品成本明细账，归集生产费用，按M半成品、N半成品和丁产品为对象，设置三个车间产品成本明细账，根据上述资料分别登记各项费用，见表6.4-7、表6.1-8、表6.4-9所示。表6.4-7 第一车间产品成本明细账产品名称：M半成品 2008年3月 单位：元摘 要直接材料直接人工制造费用合计月初在产品成本 7 600 560 3908 550本月发生费用34 4004 8004 30043 500费 用 合 计42 0005 3604 69052 050约 当 产 量 350 335 335-单 位 成 本 120 16 14 150转出完工半成品成本（320件） 38 400 5 120 4 480 48 000 月末在产品成本 3 600 240 210 4 050表6.4-8 第二车间产品成本明细账产品名称：N半成品 2008年3月 单位：元摘 要自制半成品直接人工制造费用合 计月初在产品成本 6 000 400 200 6 600本月发生费用48 0006 2003 10057 300费 用 合 计54 0006 6003 30063 900约 当 产 量 360 330 330-单位成本（分配率） 150 20 10 180转出完工半成品成本（300件） 45