房地产会计培训讲义—张伟老师.doc

2007年7月房地产会计讲义（张伟老师）一、所得税政策的变迁现行税制是从1994年分税制改革开始的。问：为什么1994年要进行税制改革呢？1993年会计制度改革、1994年税制改革都和1992年有一个老头在南海边划圈儿有关系。也就是说税收政策和经济大形势是息息相关的。社会主义市场经济体制建立后，就需要配套的会计、税收制度。（一）1994年-2003年从94税改到03年。这一阶段并没有完全针对房地产企业的企业所得税政策，房地产企业缴纳企业所得税适用于一般工商企业的税收原则。事实上房地产企业的收入确认、成本核算等完全不同于一般工商企业，没有量体裁衣的税收政策，等于国家放弃了对房地产企业的税收追索，形成了其“经济的巨人，纳税的侏儒”形象。某市国税部门2005年的实际情况：管理243户房地产企业，有收入的只有19户，亏损面达到91，共申报1239万收入，其中居然有1050万申报的是减免税收入。（二）2003年制定了国税发200383号文件，专门针对房地产企业制定了企业所得税政策。本政策参照了外商投资企业所得税国税发【2001】142号文件，对内资企业的预售收入开始征税，是最核心的规定。该文件的发布，有力的加强了房地产企业所得税稽查。 （三）国税发【2006】31号文的制定。83号文件在执行过程中，产生了很多问题。在税务系统强调精细化管理的大前提下，国家税务总局与时俱进，于2006年制定了31号文件，号称“剑指房地产偷税黑洞”，但是31号文件一些提法仍然有不完善之嫌。31号文件的制定与实施，对房地产业税收产生了深远的影响。对于房地产业税收来说，怎么形容31号文件的重要性也不为过。（四）外资企业所得税政策国税发【1995】153号文件，首先提出了预售收入征税的概念，房地产业所得税政策同其他企业产生重大变化。应该说外资企业税收的理念领先一步，一直到8年以后的2003年，内资企业所得税才提出预售收入征税的概念。所以两税合并后究竟是所得税司的人主导政策制定，还是外税部门的人主导政策制定，对企业利益影响极大。国税发【2001】142号文件的颁布，使外资企业房地产所得税政策进一步明确。但是随着31号文件的颁布，内资房地产税收政策更加详细明确，内外资差异增大。除了一般内资企业和外资企业的税收差异外，房地产企业还有其特殊的差异。冀国税发【2006】7号文件，对142号文件部分内容做了明细解释。问题一：作内资企业好，还是作外资企业好呢？如果是在过去，这个问题的答案，是不言而瑜的，外资企业比内资企业有很多政策上的优惠，虽然外资房地产企业没有生产性企业两免三减半的优惠，但是在扣除标准上、在收入确认上有一系列的好处。随着，明年两法合并，作外资企业是否还有很多额外的好处，现在还说不好。但是，如果是真外资企业的话，至少不吃亏，至少城建税和教育费附加不缴纳吧。如果想筹划为外企，至少必要性没有前些年那么大了。二、 31号文的特点（一）对以往的经济行为有一定溯及力。1.法律的基本规则是“法不朔及及往”。以前没有明确规定的，就不再追究。2.31号文件第十一条第二款规定：2006年1月1日以前，没有明确规定，尚未进行处理的税务事项，按31号文执行。3.之所以这样规定，是因为31号文件之前，很多事项没有明确规定，或政策不明确存在争议。本规定，实际上可解决稽查中的税企争议。（二）剑指房地产偷税黑洞，但又不乏温情脉脉的一面，有所谓人性化规定。1.设立了完工标准。如果没有完工标准，计税成本的规定将名存实亡，所有收入都滞留在预售阶段。2.提高了预计毛利率。原来一律15%，现在对省会城市提高到至少20%。3.对关联交易做了限制。（1）取消了房地产相关企业的税收优惠（2）对利息支出扣除作了更加严厉的规定。4.不允许预提配套设施成本5.新办企业广告费、业务宣传费规定合理化。6.合作建房的纳税时点规定，非常人性化。一、收入问题（一）预售收入（二）预售收入转化销售收入（三）销售收入（四）预租收入（五）视同销售收入二、成本费用扣除（一）六大扣除原则（二）十四项扣除项目三、特殊经济业务税收规定（一）合作建房、土地使用权投资（二）代建房屋31号文件逐条讲解：一、关于未完工开发产品的税务处理问题1、房地产税收政策适用的范围开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品开门见山，说明我们31号文件政策不仅仅针对住宅，而是包括了商业用房、配套设施等所有的开发产品，避免了争议。本句话，着重说明的是31号文件不仅仅适用于住宅，如今比较流行的商铺等也遵循31号文件。2、预售收入（1）开发产品未完工前收取的款项均为预售收入。税务机关认为：包括各种定金、订金、合同保证金等，均为预售收入。而不仅仅是房款。石家庄地税部门规定对预收款要开具税务机关监制的收据，但是在我们检查过程中发现，依然有很多企业使用自制收据（相当于白条）。在所得税中，无论你开具了收据，还是没有开具收据，都算作预售收入，要缴纳企业所得税。这一点，内外资企业是统一的。（2）无论是否取得预售许可证，实际取得的款项均为预售收入。实际上未取得预售许可证，就进行预售是非法的。但是，税务机关不是预售许可证的主管机关，也不去分辨这个，总之只要取得收入就要纳税。以前曾经有过教育部门收取非法择校费、三陪小姐坐台费是否要征税的争论。现在我们对于没有取得预售许可证取得的收入，要征税，这个是明确的。提示：假按揭收入是否要征税呢？后面我们会讲到。实际案例：2006年房地产税务稽查过程中，某房地产公司由于五证不齐全，没有取得预售许可证，但是其资金链条紧张，因此通过团购的形式，将款项打入老板个人账户，再以个人借款的方式，将款项借入。问：是否该纳税呢？答案是肯定的，而且此种行为更加恶劣。我们对该房地产公司作了处理。在前几天邯郸国税的检查中，再次发现了此种情况，我个人意见，对这种情形要从重处理。（3）预售收入是收付实现制原则计税。预售收入纳税，必须是实际收到的款项，非现金经济利益不能作为预售收入。实际案例：（拆迁补偿费）冀国税函200723号文件第十一条第八款第一项的规定冀地税函2006244号文件第十九条 也同样规定了按照实际收到的款项计税。问题：当达到完工标准后，收入按照100万，还是30万呢？（4）预售收入征税是房地产企业独特的纳税规定。问：一般企业预售收入征税时点是什么时间呢？发出商品的当天。要理解对预售收入征税实际上是对在产品预收款的征税。而房地产企业比较特殊，对预收账款就要征税。而一般工业企业，当产品还处在“在产品”阶段时，是不可能征税的。3、预计计税毛利率（已废）4、扣除相关的期间费用、营业税金及附加问题：预缴的营业税金及附加是否可以扣除呢？以前对这个问题存在争议，现在全国已经达成共识，即：预缴的营业税金及附加也可以扣除。具体操作如下：（1）借：应缴税金应缴营业税 100万贷：银行存款 100万即：由于是预缴的营业税，在会计上并不确认为费用类支出，而直接计入应缴税金。此时，资产负债表上“应缴税金”可能以负数列示。在本期，属于会计与税收的时间性差异，调减项目。在纳税申报表附表5第17行（其他纳税调减项目）中列示。（2）当开发产品完工后，确认收入，同时确认营业税金及附加。借：主营业务税金及附加 100万贷：应缴税金应缴营业税 100万应缴税金科目将冲平。在本期属于纳税调增项目：所得税纳税申报表附表4第37行，其他纳税调增项目中作调增处理。如果有的企业，没有按照规范的收入与成本配比的原则进行会计处理。在预售阶段：借：主营业务税金及附加 100万贷：应缴税金应缴营业税 100万开发产品完工后，不再确认主营业务税金及附加。虽然，企业的会计处理不符合会计要求，但是同税收的要求符合，税务局认可。但是，上市公司的房地产公司绝不会这样做？问：为什么？因为上市公司更关注其市盈率，关注其利润指标。5、计入当期的应纳税所得额（已废）6、计税成本。首次提出了“计税成本”的概念。在31号文件之前，房地产企业没有提出计税成本概念，完全按照会计制度结转成本，造成税款大量流失。会计制度的一个特点，是会计政策的可选择性，而税法是刚性的，结转计税成本的时点：开发产品达到完工标准后。31号文件对计税成本提出了6大原则和14项明细项目，将在31号文件第八条进行讲解。7、预计计税毛利率的确认（已废）8、税务机关是如何查预售收入的？-预售收入自查指南税务局作的第一件事情是实地查验：我们在售楼处通常会做这么3件事儿。（1）先以购楼人员的名义，到售楼处，询问一些事情，尤其是查验是否有个人卡收取房款的情况，要求给房地产商打款，掌握其个人卡或账外账号。（2）取得销控表。（3）及时亮明身份，突击售楼部经理的微机。取得第一手资料，以待同企业申报表及帐簿资料进行核对。第二步：我们到达企业财务后，在查账之前，通常要作这么3件事情：（1）责令提供发票购领本（包括收据）（2）责令提供盖着备案章的销售合同。（3）责令提供销售台账。用这三者以备通财务账簿和对，同在售楼处取得的资料核对。第三步，对于预售收入进入到实质性检查阶段，大概会采取这么11种方法。1.查“预收账款”科目贷方。看是否有明显的预售收入未缴纳所得税情况。由于征管原因，此类问题的确存在。正宗的预售收入就是应当在“预收账款”科目反映。2.查“应收账款”科目。有的企业不设“预收账款”科目，可以查看“应收账款”科目的贷方。3.查“其他应付款”科目。一般下设二级科目“房款”、“订金”、“定金”、“保证金”等都属于预售收入。4.查是否存在支付给中介机构的费用。如果有支付的佣金发生，意味着肯定有预售收入。5、查应缴税金-应缴营业税 发生额。看是否有对地税机关申报营业税，而对国税机关隐瞒所得税收入问题。6.查“银行存款”日记账。看是否有莫名的大笔款项转入，隐瞒预售收入。如果有向非金融机构的借款，一定要审查借款合同，看是否有利息发生，无利息发生的借款一般是假的。7.到人民银行去查看账号。石家庄查19户企业，居然有200多个账户。8.核对“银行对账单”与“银行存款日记账”可以借助会计工作，令其作出“银行存款余额调节表”9.实地查验，同账目相核对。如：数空调。确定多少套房屋已经卖出。看是否有违规建筑售出，未缴纳所得税。10.到银行去查按揭款情况。某企业采取伪造销售合同的手段，隐瞒按借款，还声称自己是为了给用户多贷款。11.到房管局查“销售合同”情况你可能问，这么多手段，这么多技巧，所有的检查人员都能掌握么？如果来我这里稽查的人员，水平不高，我不就无所谓了么。有可能这样，如果真是这样，恭喜你，中奖了。但是请不要忘记，我们要对房地产检查过的企业进行复查，我也会不断的巡回讲解这些政策。我坚决不鼓励企业隐瞒收入偷税，你们知道税务机关如何稽查，主要是为了让大家知晓自己如何自查。说实话，就是偷税，咱也来点高难度的，隐瞒收入的手段比较低级。二、关于完工开发产品的税务处理问题（一）完工开发产品的标准竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品（成本对象）已开始投入使用的开发产品（成本对象）已取得了初始产权证明的开发产品（成本对象）1、开发产品完工标准是区分按照预售收入，还是按照销售收入原则纳税的分水岭。我认为开发产品的完工标准是31号文件最大的亮点。2、如果有一栋楼，其中一座房屋投入使用，整座楼就算达到完工标准。注意31号文件用的是成本对象的概念，而成本对象的划分十分重要。3、注意：完工标准的三个条件是熟早的原则4、一般来说，企业的利润率高于预征率，所以企业大多倾向于不结算计税成本。（1）实际利润率预计利润率 晚转成本。（2）实际例如率预计毛利率 早转成本。稽查中一定会发现，很多企业未及时结算计税成本。31号文件可以追溯。在这里往往引起税企争议，因为有很多具体的问题在这里，大家对31号文件融会贯通后在具体体会个中奥妙。5、外资企业“销售开始”（“国税发2001142号文件”）的概念企业应以房地产管理部门出具工程项目合格证明之日，或者首笔房地产使用权交付之日，或者办理首笔产权转让手续之日的较早者为房地产销售开始。企业自房地产销售开始，应根据当期实际房地产销售收入、相关成本费用，计算企业年度实际应纳税额。（二）预售收入和实际销售收入的结转（31号文件原文）按照收入确认的原则，即按照权责发生制的原则，以区别预售收入的收付实现制原则。1.合理的将预售收入确认为实际销售收入。（1）一般来说房屋销售以按揭方式居多。首付30%，按揭70%。因此预售收入转化为实际销售收入时，数额是相同的。（2）一种不普遍的情况，预售收入收到了30万元，但是房屋销售合同注明为100万元。此时应确定销售收入100万元，而不应因其中70万没有收到而不确定销售收入。如：拆迁户回迁。如果对方欠房款，或者耍赖，此时也应该按照权责发生制确认收入。此时销售收入的确认原则由预售的收付实现制确认为销售收入的权责发生制。2.按规定结转其对应的计税成本。31号文件第八条对计税成本的结转做了详细的规定。应当说，达到完工标准后，预售收入的转化只是一个方面，结转计税成本是更为重要的方面。而所得税是由收入和成本两个方面决定的，关注收入的同时更要关注成本。3.计算毛利。销售收入-销售成本=毛利4.差额调整。将实际毛利额与预计毛利额计入完工年度的应纳税所得额。5.将预售收入转化为销售收入。四步骤。例：某企业2006年10月房产达到完工标准。2005年5月收到预售收入1000万元，经计算该企业预售收入对应的计税成本为600万元。2005年发生期间费用30万元，主营业务税金及附加55万元。2006年发生期间费用35万元，未发生主营业务税金及附加，计算税款如下：2005年申报表： 2006年申报表第一行： 0 1000减：第七行： 0 600减：第八行： 55减：第九行： 30 35加：第十四行： 150减：第十五行： 150应纳税所得额： 65 215应纳所得税： 21.45 70.95假设计税成本为900万元，则当年亏损为85万元。但是内资企业不退税，可以按照5年弥补亏损的规定处理。实际填列申报表试验。问题：如果该企业只有一个楼盘将来不会有收入，那么亏损不能退税，对于企业不公平，房地产企业对此问题反应强烈，如何看待该问题？不能退税的解析：1总局认为毛利率低于20%、15%、10%是不正常的，在目前征管力度还不到位的情况下。强制性规定毛利以下不能退税，一定程度上保证了国家税款不流失。2事实上，这是税务机关放弃职责的办法，应该对亏损企业加强检查，检查无问题的可以退税。3在国家政策没有变化的情况下，应该严格执行该政策。问题：2006年5月份完工，那么第三季度申报的时候，如何将预售收入转化为销售收入？问我这个问题的人很多，尽管这是个税政问题，我还是说，很简单，就不可能存在这个问题。因为计税成本的结转，31号文件明确规定在第二年的汇算清缴期，根据收入与成本相配比的原则，收入也应当在第二年结转。6. 要注意季度预缴税款，汇算清缴如果多了可以退税，或者抵税，同前面所说的跨年度亏损不能退税不是一回事，不能混淆。例：2006年季度缴纳税款80万元，汇算后应当缴纳50万元，可以退税或抵税30万元。这种退税主要是因为某些费用计算标准在季度不能准确计算造成的。问题: 预缴税款是否能定偷税？预缴税款是否可以加收滞纳金？答案：国税函发19968号 国税函发1995593号注意第二年后的预售收入征税，就不再是预缴税款，而是实际的应纳税所得额。（三）“完工标准”执行的制度性保证两项制度保证：完工情况报告制度、税务鉴定报告制度1.完工情况报告的时间为年度纳税申报时，意味着计税成本只要在年度纳税申报时结转就可以。这对稽查认定来说，意义重大。例如：某企业2007年2月楼盘达到完工标准，检查人员不能说要将预售收入在现在转化为销售收入：如查处200万的假票，但是该企业尚未结算计税成本，现在查处假票，涉及不到税款，而是影响将来的税款。只能按照发票管理办法进行处罚，而不能补税。在06年稽查中，我们查了一个企业，2006年7月份完工，检查人员查获假票、作废票约300万元，要补税款，企业居然还同意了。完工报告制度，在这里没有用审批和备案字眼。所以，我们稽查人员到企业，第一个概念是我查的楼盘是已完工开发产品，还是未完工开发产品。第二个概念是，我查的楼盘是内资企业还是外资企业。2.税务鉴定报告制度没有税务鉴定报告，不能在税前扣除计税成本。九项内容是税务稽查人员应当掌握的。（1）开发项目的地理位置及概况（2）占地面积（3）开发用途（4）初始开发时间（5）完工时间（6）可售面积及已售面积（7）预售收入及其毛利额（8）实际销售收入及其毛利额（9）开发成本及其实际销售成本（四）销售收入的范围1.销售收入为全部价款：包括现金、现金等价物及其他经济利益。而预售收入仅指现金。会计上的说法叫房地产企业收到的全部“对价”前面所说拆迁户产权置换的处理是典型案例。2.代收费用的处理判断代收费用是否纳税主要看出票单位。最典型的是维修基金。例如：代收费用纳税的解析：判断代收费用是否纳税主要看出票单位和是否纳入价内。例如：收取维修基金200万元1开发商将维修基金纳入价内，并开票。纳入价内作收入200万，将来维修基金交给有关部门时，作成本费用200万。2开发商代收款项，不开具发票，并且不纳入销售合同价内。不作收入，移交给有关单位时也不作成本。由以上分析看出：代收款项是否作为收入纳税，并不影响开发商缴纳的税款，但影响税款的利息，影响税款所属期。注意：有线电视费、等各种城建费用，要特别注意出票单位的筹划，以免白白的多缴税款。（五）开发产品销售收入的确认原则明确两点：明确点一：完工以后才能按照以下原则确认收入，即存量房销售。在完工前按照预售收入原则来处理，不适用销售收入的确认原则。明确点二：税务确认销售收入同会计准则和会计制度销售收入的原则不同，但这是个大课题，在此不再深谈。明确点三：外资企业确认销售收入的原则同内资企业大同小异，有所不同，更加宽松。国税法2001142号文件第四条关于外资企业确认销售的原则。等讲完内资的，可以将外资的过一遍。1.一次性全额收款方式。同其他企业销售商品的确认原则相同。2.分期收款方式一般商铺或大客户采用此种方式，散户较少采用。分期付款销售方式：（1）提前付款： 实际付款日是房地产的特殊规定，一般企业无论提前还是滞后，均是合同协议时间。本条款是为了防备，双方达成协议分期付款的时间很长，但是实际上很快就付款了，以此来做避税筹划。比如说5年后付款，但是实际上马上就付款了。（2）及时付款： 约定的付款日。（3）延后付款： 约定的付款日。31号文件暗含这层意思。延后付款，仍然按照约定的付款日来确认收入，体现了“国家不承担企业经营风险”的原则。3.银行按揭方式稽查有三个注意点：第一点，隐瞒首付，第二点，隐瞒按揭款，第三点，假按揭。银行按揭方式：银行按揭方式是目前最重要的销售方式。一般来说首付30%，按揭70%。对于套型面积在90平方米以下，并且自用的住房，首付比例为20%。1、 纳税时间：首付款在实际收到日确认。按揭款在按揭转账日确认。在检查中要特别注意，首付款是否纳税，很多企业在按揭款转账之前，隐瞒收到的首付款。造成滞纳税款。还有一种情况更加恶劣：隐瞒按揭款项。2、 假按揭纳税问题的认定：什么是假按揭呢？大家都知道，开发商一般都是“空手套白狼”，耍的是空手道，地拿下来，资金基本上就用完了。就以本公司员工或其他亲戚朋友的身分证在银行作假按揭预售，其特征是贷款利息一般在开发企业列支。如何对假按揭问题定性，目前尚无定论，我的观点：（1）假按揭的判定权属于银行监管机构，在银监会判定为假按揭之前，只能按照目前的法律形式，承认房地产企业为按揭销售。并按照此原则缴纳税款。所谓：吹牛要上税。（2）开发商不能列支按揭利息。因为在法律形式上不属于企业的费用支出。即：完全按照按揭的法律形式处理。实际案例：注意账面上的按揭收入同售房合同的一致性。某省会城市采取按揭转账记载40万，实际合同金额为80万的方式偷税。是一种典型的手法。4.委托销售方式委托销售方式：分为四类：（一） 支付手续费方式（二） 视同买断方式（三） 超基价分成方式（四） 包销方式四种方式的共同特点是确认收入的时点相同：均为收到已销开发产品的代销清单时。问题：如果受托方已经销售，但迟迟不给委托方销售清单，如何认定？31号文件针对此种情况，给出了制度性规定：必须要以月或季为结算期，否则要按征管法进行处罚。类似的规定还有财税2005165号文件第二条此前，很多企业发出商品已经销售，不计收入，做委托代销的避税，这两条规定，有力的堵塞了漏洞。（一）支付手续费方式1收入确认时点：收到代销清单时。2收入确认数额。31号文件表述为：按销售合同或协议中约定的价款83号文件表述为：按收到的销售额。例如：受托方和开发商发生纠纷，不给开发商足够的销售款，协议价为1000万，只给开发商800万元。按照83号文件的规定，只能按800万元确认收入，按照31号文件规定要按照1000万确认收入。思考：那么收不到的200万如何处理呢？达到条件后，按照财产损失扣除办法（总局13号令）规定的程序和方法，报税务机关作坏账处理。再次体现了两个原则：1 国家不承担企业经营风险的原则。2 收支两条线的原则。（二）视同买断的方式视同买断，买断的是价格，而非开发产品的所有权。1按照开发商是否参与签订的协议，分为两类：（1）开发商参与签订合同或协议：包括开发商、购买方、受托方三方签订。开发商和购买方双方签订。两类。（2）开发商不参与签订协议。2按照销售合同价格是否高于买断价，又分为两类：（1）合同价买断价（2）合同价买断价将以上两类组合确定销售收入。项目 开发商是否参与签订合同 合同价是否大于买断价 收入确认1 参与 大于 合同价2 参与 小于 买断价3 不参与 大于 买断价4 不参与 小于 买断价分析：只有一种情况下，即：开发商参与签订合同，且合同价大于买断价，此时收入确认按照合同价，其余各种情形均按照买断价确认收入。第一种情况，再次体现了“收支两条线”的原则如果开发商参与签订合同，购房者会将购房款打入开发商账户，如果合同金额大于买断价，开发商要根据合同协议，将超过部分支付给受托方。如：买断价为100万元，合同价为120万元则，开发商确认收入120万元，将来支付给受托方超过买断价20万元，可以作为费用列支。严格遵循了收支两条线原则。按照合同价格计税，对于开发商来说，并不影响所得税款，影响的税款利息。第二种情况：体现“国家不承担企业经营风险的原则”如果合同价小于买断价，则受托销售方将来要将小于买断价的差价补齐，此时差价体现为“应收款项”例如：买断价100万元，合同价80万元。此时应按100万元确认收入。当然，是坏账就有收不回来的可能性，但此时税务机关补考虑这些，这是企业的经营风险，理应由企业自身承担。体现了“国家不承担企业经营风险的原则”如果开发商的确收不回款项，可以按照13号令的程序和方法，申请财产损失税前扣除。也是有法律救济途径的。（三）超基价分成方式基本规定同视同买断方式。1销售收入确认时间：收到代销清单之日2收入确认方式：方式 开发商是否参与签订合同 合同价格是否超基价 收入确认1 参与 超基价 合同价格2 参与 不超基价 基价3 不参与 超基价 基价+分成4 不参与 不超基价 基价关键点在于：开发商支付给受托方的分成额，不得直接从销售收入中扣除，将来如果支付给受托方价款，可以作为销售费用扣除。依然遵循“收支两条线”的原则。（四）包销方式1包销期内，按照以上三项原则，进行收入的确认。2包销期外：按照包销协议执行。等于将房屋卖给了包销方。思考：如果在包销期外，开发商等于将房屋卖给了包销方，包销方将来再卖给用户。是不是要双重缴纳营业税呢？回答是肯定的。根据国税函发1996684号文件规定，对包销期外双重征收营业税。5 先出租再出售方式转作固定资产-解析先租后售是否将开发产品转作固定资产是一项可选择的税收政策。举例：将成本为80万元，市价为100万元的开发产品对外租赁，租期三年，一次性收到租金30万元。开发商具有是否将开发产品转作固定资产的选择权：1转作固定资产(1)视同销售 （2）可以提折旧 （3）租金计税 （4）按销售固定资产处理2.不转固定资产（1）不视同销售 （2）按存货处理 （3）租金计税 （4）按销售开发产品处理计算过程1.转作固定资产：（1）视同销售 100-80=20万 *33%=6.6万税（2）提折旧 20年计提折旧，每年提5万元，三年提15万元。（3）租金收入30万元（4）销售时按照固定资产清理处理。思考：是转作固定资产合适呢，还是不转作固定资产合适呢？应该通过计算，来作税收筹划。一般来说因为视同销售的成本利润率为15%，如果不考虑货币的时间价值等因素，出租3年以上的，转作固定资产对企业较有利。稽查中重点考察，如果企业没有将开发产品转作固定资产，是否计提了折旧。视同销售，调增应纳税所得额；租赁期间取得的价款按租金确认收入；允许计提折旧，可作为其他业务支出的构成，折旧应以视同销售价格计提；出售时按固定资产清理处理。不转作固定资产不需要视同销售，无需调整应纳税所得额；租赁期间取得的价款按租金确认收入；不允许计提折旧，应按存货处理；出售时按开发产品确认收入实现。 企业长期租赁是否转固定资产，文件不做统一要求，由企业自行选择。（五）开发产品预租收入的确认问题 一般认为预租收入就是租金的订金。预租收入计税的最重要含义为：预租收入 不纳所得税，区别开预售收入。第一,预租收入在开发产品交付承租人使用之前，不计税。第二，预租收入在开发产品交付使用后，开始计税。第三，确认收入按照国税发【1997】191号文件租金收入原则的规定处理。1、预租收入：新建造的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记，取得产权证前出租取得的收入。2、预租租金确认收入时点：自开发产品交付承租人使用之日起，按租 金确认收入实现。 3、承租方支付的预租费用同时按租金支出进行税前扣除。4.总结：预租收入和预售收入确认原则的标准不同。（六）视同销售行为的税务处理1、视同销售的范围；（1）具体项目；（2）视同销售确认时点： 开发产品所有权或使用权转移时； 实际取得利益权利时。2、视同销售收入的确认方法：（1）本企业近期同类开发产品销售价格；（2）参照当地同类开发产品市场公允价格；（3）成本利润率不得低于15。收入（计税成本主营业务税金及附加）（115）问题：企业将开发产品自用（不是出租），但是企业在账目上没有将开发产品转作固定资产。是否要视同销售呢？（1）区分内外资企业：外资企业，根据国税函2005970号，根本不确定收入，并且可以计提折旧，最为宽松。（2）内资企业根据财税199679号文件第二条，从大的原则上要视同销售。83号文件中又强调要求视同销售。31号文件对视同销售的概念中，没有强制要求将开发产品自用，做视同销售处理。（看31号文件原文）关于这一点，可能存在若干争议，但是你只要认真读，就能得出结论，的确要求一定视同销售。（八）开发产品成本费用的扣除问题总则：第一，区分期间费用和开发成本。其中开发间接费用是可以操作的计税成本。如果组织架构中有现场指挥机构，则可以将其现场管理机构人员工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等，作为开发间接费用。反之，如果不设立现场指挥机构，这些费用则直接计入期间费用。问：企业愿意计入开发间接费用呢？还是愿意计入期间费用呢？不一定。如果仅仅考虑所得税，肯定计入期间费用比较合算，但是要考虑到土地增值税的话，计入开发间接费用更合适，关键看土地增值税的清算力度到底有多大。第二，开发产品会计成本同计税成本的区别。这句话其实主要在说，预提的配套费用不得在税前扣除。第三句话，已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本的界限。其实主要是说，严禁不配比结转成本。1、成本费用扣除的原则（1）权责发生制原则：当期实际发生的，按权责发生制原则计入成本对象，当期尚未发生但应由当期负担的，除税法规定外，一律不得计入当期成本对象。两个问题：第一，应付费用是否可以税前扣除。如果可以扣除的话，为权责发生制，否则的话为收付实现制。第二个问题：配套设施费用是否可以预提。当期尚未发生，但是应有当期负担的，在房地产而言，显然就是指的配套设施。对于这个问题，31号文件反复强调，第四个原则和理性原则以及第三项具体扣除项目：应付费用，用了三条在不同的角度强调这个问题。结论：是不完全的权责发生制。（2）合理性原则成本对象：是指企业在进行成本核算时，应选择什么样的对象为目标，来归集它的开发费用，确定它的实际成本。一般来讲，在确定成本核算对象时，应结合开发工程的地点、用途、结构、装修、层高、施工队伍等因素，分别作如下处理：一般开发项目，应以每一独立编制的设计概算，或每一独立的施工图预算所列的单项开发工程作为一个成本核算对象。同一开发地点，结构类型相同的群开发项目，如果开竣工时间相近，又由同一施工队伍施工，可以合并为一个成本核算对象。直接成本、间接成本和共同成本间接成本（开发间接费用）指房地产开发企业内部独立核算单位在开发现场组织管理开发产品而发生的各项费用，包括现场管理机构人员工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。直接成本和共同成本开发成本开发产品经营成本（生产成本）（产成品）（销售成本）开发成本土地开发成本XX（）房屋开发成本XX（）配套设施开发成本XX（）代建工程开发成本XX（）（）里的三级科目：土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费建筑安装工程费配套设施费开发间接费土地开发成本企业开发的土地，其费用可分清负担对象的，应直接计入有关房屋开发成本，在“开发成本房屋开发成本”科目进行核算。（直接成本）企业开发的土地，如分不清负担对象，应由两个或两个以上成本核算对象负担的，其费用可先通过“开发成本土地开发成本”进行归集，待土地开发完成投入使用后，再按一定的标准将其分配计入有关房屋开发成本。（共同成本）配套设施开发成本对能分清并直接计入某个成本核算对象的，可直接计入有关房屋等开发成本，在“开发成本房屋开发成本”账户中归集其发生的支出。（直接成本）对不能直接计入有关房屋开发成本的支出，应先在“开发成本配套设施开发成本”账户进行归集，于开发完成后再按一定标准分配计入有关房屋等开发成本中。（共同成本）对能有偿转让的配套设施支出，应在“开发成本配套设施开发成本”账户进行归集，不需往“开发成本房屋开发成本”中结转。（3）配比原则（特别加以关注）解决如何将各种费用分配到不同的成本对象，31号文件提出了三个分配方法，实际上还有按照直接成本的比例，算出分配率。 31号文件提出了按照占地面积、建筑面积、工程概算来配比。（4）真实性原则（国税法200084号文件）除税法另有规定外，预提（应付）费用不得计入开发成本。真实性原则实际上在说：扣除项目必须有合法的扣税凭证。（5）合法性原则这是税法的基本原则。在纳税上，会计必须服从税收，但是过大的会计与税法差异增加了税收遵从成本，因此目前一些税法与会计的差异也在协调。例如国税法200345号文件就是会计同税法协调的经典文件。（6）及时性原则成本结转不得提前或滞后，年度申报前。实际上对于房地产企业来说，遵守及时性原则的几乎没有。晚结转成本已经成为大多数企业的选择，这里需要注意的是及时性原则中的及时，是指在第二年汇算清缴期结算计税成本即可。2、成本费用扣除的主要项目实际上结算计税成本有三个步骤：第一步，确定成本对象。运用合理性原则。第二步，属于完工前发生的成本，运用配比原则，将间接成本和共同成本分配到不同的成本对象中去。第三步，计算已销产品的计税成本。第四步，在成本对象完工后发生的成本，应该进行两次分摊。计税成本的调整。是房地产企业的特殊性所在。实际上是重复第二步和第三步。而税务稽查就是对这个过程的复核，在检查过程中，税务部门将在以下几个大的方面关注：第一，成本项目所依据的合法凭证是否齐全、完整。第二，成本对象的划分是否合理第三，是否有预提费用存在。是否有真票虚开的成本存在。第四，已销开发产品的成本和未销开发产品的成本结转是否配比。第五，是否存在关联交易。（1）已销开发产品的计税成本已销开发产品的计税成本已实现销售的可售面积可售面积单位工程成本可售面积单位工程成本成本对象总成本/总可售面积可售面积 ：建设部有明文规定，房管局进行实地测量。一般来说为确权面积。（2）计入开发产品成本中的费用前期工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、土地征用及拆迁费、建筑安装工程费、开发间接费 属于成本对象完工前发生的费用：直接成本直接计入；能分清成本对象的间接成本直接计入；不能分清成本对象的间接成本、共同成本按权责发生制原则配比计入。属于成本对象完工后发生的费用：二次分摊第一次 第二次已销开发产品：当期扣除 已完工成本对象未销开发产品：销售时扣除 未完工成本对象专题：国税部门对内外资企业跨期费用的扣除。内资企业关于跨期费用扣除的规定关于跨期费用问题，首先起源于财税199679号文件，然后在国税发1997191号文件中作了补充说明。目前对于费用项目，基本上执行的是过期不扣的政策，但是相对于成本项目来说，动辄几千万，如果一味坚持79号文件，就不合时宜。因此河北省国地税分别给出了自己的答案，我今天注重讲国税部门的解答。因为由于时间原因，并且我看到明天地税的那个老师也将涉及到这个问题。首先，扣除问题必须发生在开发产品已经完工的基础上。如果开发产品未完工，那么扣除问题将不成为问题，无论计入哪一年都不影响成本的累积。以下争议经常发生在例如2006年已经达到完工标准，但是企业未及时进行竣工清算，税务机关07年6月认定企业不能按照预售纳税，要计算税款。这时，成本究竟扣除在哪一年，就至关重要了。1、报告年度发生，并且暂估入账，在第二年4月30日之前取得发票的，可以在报告年度扣除。2、报告年度发生，未暂估入账，在第二年4月30日之前取得发票的，是否可以扣除存在争议。我个人认为，只要企业有充分的证据证明成本的确是在报告年度发生的，应该在报告年度扣除。目前，省局持这种观点，市局尚存在争议。3、1-4月实际发生的成本，计入当年度。4、报告年度实际发生，在第二年4月30日后才取得发票，应当扣除在发票取得年度。总结：同样是1-4月的发票，要看是报告年度实际发生的，还是当年度实际发生的，发票形式相同，但是扣除的年度不同。外资企业：外资企业是按照项目进行清算，因此无论是什么时间取得的发票均可以计入项目成本，重新调整所得税款。但是政策虽如此，建议企业还是要尽快取得发票，否则风险多多。成本部分常用检查方法与查出问题：1成本明细表-成本部或预算部（先弄建安）建安成本和土建成本是两个最容易造假的环节。由于建安成本2合同台帐所有类的包括（土地合同、工程施工合同、前期开发合同、销售合同）-财务部和成本部、销售部都有。3要结算书。-最终确定双方盖章的。-成本部有-现场签证。4外调协查发票来源，代开发票，合同、决算书，公司的名称6、决算报告 可以从决算报告入手，看企业的成本项目构成，以及每一项成本项目的发票情况。（3）应付费用凭合法凭证计算扣除外部凭证：发票、合同、司法部门判决内部凭证（自制凭证）：工资表、折旧表第一，并不是所有的应付费用都是可以扣除的。向非金融机构支付利息执行收付实现制，只有支付才能扣除。广告费用执行的也是收付实现制，在讲到后面广告费、业务宣传费、业务招待费的时候再重点讲。向非金融机构支付利息的合法凭证。国税部门为合同协议与支付凭证。地税表述为“资金占用费”，在冀地税函2006244号第三条中表述已经计提但未支付的资金占用费不能扣除。即，向非金融机构借款的利息支出为收付实现制，应付费用不能得到扣除。第二，青苗补偿费、赔偿费、遮阳费、拆迁补偿费的特殊扣税凭证。冀地税函2006224号文件地十九条第二款中规定了拆迁补偿费可以凭借个人出具的签字证明材料。冀国税函200723号第十一条第五款规定青苗补偿费、赔偿费拆迁补偿费可以凭借个人签字和合同协议在税前扣除。以前在稽查中，这个经常引起争议，现在国地税两家都给出了几乎相同的答案。预提费用除税法另有规定外，不得在税前扣除。目前内资企业没有例外性规定，国税发2001142号文件第六条规定，外资企业可以预提配套设施费用。冀国税发20067号文件第7条规定，预提比例不能超过1%，并且要主管税务机关审核同意后方可执行。（4）维修费用实际案例。 日常零星的维护、保养、修理等费用 零星的标准暂参照国税发【2004】84号文第三十一条的规定执行。固定资产的20作为改良支出的标准，但对房地产企业比例有点偏高。（5）共用部位、共用设施设备维修基金已计入销售收入的维修基金于实际移交时扣除。代收代缴的维修基金和预提的维修基金不得扣除。（6）会所等配套设施建造费用明确几个概念：第一：视同配套设施费用意味着，1、不受公益救济性捐赠比例限制。2、不用视同销售。3、要进行两次分摊计入开发成本。第二，视同自建固定资产。意味着，1、不用视同销售。2、可以提取折旧。第三，视同开发产品处理。意味着， 1、销售时或无偿赠送时，适用一般的税收规则。2、意味着不得计提折旧。第四，作为单独的成本对象处理。意味着其成本必须单独核算，而不能直接混入已完工开发产品的开发成本。非营利性且产权属于全体业主无偿赠与地方政府、公用事业单位按公共配套设施处理，可以计入开发成本。营利性或产权归开发企业所有的或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外的单位开发企业自用按建造固定资产处理，不需要视同销售；其他一律按建造开发产品处理（7）邮电通讯、学校、医疗设施出售的，按销售开发产品处理；出租的，按建造固定资产处理，不需要视同销售，并且可以提取折旧；配套设施由于其功能不同，同开发产品出租有不同的税收待遇。无偿赠与国家有关业务管理部门的，按配套设施进行处理；有偿移交国家有关业务管理部门，取得补偿的，直接抵扣建造成本，抵扣的差额可计入当期应纳税所得额。（8）售房部、接待处、样板房建设及装修能够单