第十章_固定资产折旧与折耗(折旧及借款费用部分).ppt

第十章固定资产折旧 折耗与减值 教学的目的和要求 通过本章的学习 学生应掌握固定资产折旧和自然损耗的概念 方法及它们对企业资产计价 利润确定和现金流量变动的影响 教学的重点和难点 重点为固定资产的折旧的方法及不同方法对企业财务报告的影响 固定资产的减值处理 第一节固定资产折旧 一 固定资产折旧的性质 一 折旧的概念折旧是指在固定资产使用寿命内 按照确定的方法对应计折旧额进行的合理和系统的分摊 会计上 固定资产是企业一项待服务的潜力 它的价值会随着固定资产的使用而逐渐降低并转移到成本费用中 从企业的最终收入中得到补偿 会计的折旧不是一个计价过程 而是固定资产成本的分配 从本质上讲 折旧也是一种费用 只不过这种费用没有在计提期间付出实实在在的货币资金 折旧是资产成本的分配程序 不是用净值反映市价的手段 二 折旧的原因物质因素和功能因素 物质因素 是指固定资产由于使用和自然力的影响而引起的使用价值和价值的损失 也称有形损耗 功能因素也称经济因素 是由于科技进步等原因而引起的使用价值和价值上的损耗 也称无形损耗 有时固定资产虽在物质形态上有一定的服务潜力 但经济上已不适用 丧失了使用价值 原因 1 生产规模的扩充 例如 旧厂房扩充为新厂房 2 技术上替代 原来的固定资产已被更先进的资产所代替 如电脑技术 更新换代很快 除此之外 产品式样过时 不符合人们的偏好等 物质因素决定了固定资产的最大使用年限 功能因素决定了固定资产的实际经济年限 三 固定资产计提折旧的范围 除了下列情况外 全部的固定资产都应计提折旧 不提折旧的有 1 已提足折旧仍继续使用的固定资产 2 按规定单独作价作为固定资产入账的土地 3 处于修理 更新改造过程而停止使用的固定资产 应当转入在建工程 停止计提折旧 4 持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试 已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产 应按照暂估价入帐 并计提折旧 待办理了决算手续后 再按照实际成本调整原来的暂估价 但不需要调整原已计提的折旧额 持有待售的固定资产 是指在当前状况下仅根据出售同类固定资产的惯例就可以直接出售且极可能出售的固定资产 如已经与买主签订了不可撤销的销售协议等 企业对于持有待售的固定资产 应当调整该项固定资产的预计净残值 使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额 但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值 原账面价值高于预计净残值的差额 应作为资产减值损失计入当期损益 企业一般按月计提折旧 当月增加的固定资产 当月不提折旧 从下月起计提 当月减少的固定资产 照提折旧 从下月起不计提 已提足折旧的 不再提取 提前报废的固定资产 不再补提折旧 二 影响固定资产折旧额的主要因素 一 固定资产原价 即固定资产的账面原价 是计提折旧的基数 二 固定资产的预计净残值是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态 企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额 净残值 残值收入 清理费用 实际中往往用固定资产原值的百分比来估计残值 如净残值率 净残值 原值 固定资产原价扣除其预计净残值后的金额即为应计折旧额 如果已计提了减值准备的固定资产 还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额 三 固定资产的使用年限确定固定资产的使用寿命时 主要考虑下列因素 1 该资产的预计生产能力或实物产量 2 该资产的有形损耗 如设备使用中发生磨损 房屋建筑物受到自然侵蚀等 3 该资产的无形损耗 如因新技术的出现 市场需求变化使产品过时等 4 有关法律规定对资产使用的限制等 固定资产装修费用 应当在两次装修期间与固定资产剩余使用寿命两者中较短的期间内计提折旧 融资租赁方式租入的固定资产发生的装修费用 应当在两次装修期间 剩余租赁期与固定资产剩余使用寿命三者中较短的期间内计提折旧 三 固定资产折旧方法直线法 加速折旧法和其他计价方法等 一 直线法 1 年限平均法 各期折旧额是均等的 年折旧额 固定资产原始成本 预计净残值 折旧年限月折旧率 年折旧率 12月折旧额 固定资产原值 月折旧率 例1 旅业公司在2006年末购入一台设备 原价120 000元 估计使用年限为10年 估计净残值为10 000元 在年限平均法下 每年计提折旧额为11 000元 计算如下 年折旧额 120 000 10 000 10 11 000 元 平均年限法只重使用时间 不考虑使用强度 因而在一个期间内 无论固定资产使用的强度的强弱 其计提的折旧数额都是相等的 由于年限平均法有缺点 有人主张 固定资产的折旧按产品的产量 或工作量 来计提折旧 例2 假定某卡车于2005年12月31日购入 企业的财务年度中止于12月31日 相关的数据如下 卡车成本 41000 元 预计残值 1000 元 预计的使用年限5年总工作量100000公里每年应提折旧额 41000 1000 5 8000 元 2 工作量法 工作效率法 是根据实际工作量计算每期应提折旧额的方法 如汽车根据行驶的里程计提 机器根据使用的小时计提或生产的产量计提 折旧费用是根据某一特定期间的产量乘以每一产量需计提的折旧 计算公式如下 单位工作量折旧额 固定资产原价 预计净残值 预计总工作量某项固定资产月折旧额 该项固定资产当月工作量 单位工作量折旧额例3 接上例 每一工作量的折旧额 固定资产原值 净残值 预计总工作量 41000 1000 100000 0 4 元 产量法下折旧的计算 二 加速折旧法 1 双倍余额递减法双倍余额递减法 或200 余额递减法 是以直线折旧率的两倍计算本期折旧的一种折旧方法 计算公式如下 直线法年折旧率 1 预计净残值率 使用年限双倍余额法年折旧率 2 使用年限月折旧率 年折旧率 12年折旧额 年初固定资产账面净值 年折旧率月折旧额 期初的固定资产账面净值 月折旧率年折旧率 2 5 100 40 注意 在固定资产折旧年限到期前两年转换成直线法 将固定资产的账面净值扣除估计净残值后在剩余两年内进行平均分摊 双倍余额递减法 在双倍余额法下 最后两年被改为直线法 最后两年折旧额 8856 1000 2 3928在双倍余额法下 第一 在最初资产的残值可能被忽略 在第一年 折旧是按照资产的全部成本来计算的 第二 为了将资产的账面价值转为残值 通常在最后两年将折旧方法改为直线法 第三 余额递减法是指其计提的基数在逐渐减少 而折旧率不变 企业采用的折旧率越高 计提折旧的加速度就越快 在美国 根据以往经验和传统 将200 定义为最高界限 美国税法通常规定较低的比率 如直线法的150 以减缓纳税人在申报所得税时对某类资产计提折旧的速度 2 年数总和法 年限积数法 年数总和法是用一个递减的分数乘以固定资产的原价扣除预计净残值来计算折旧额的一种方法 每年折旧额 应计提折旧总额 年折旧率 原始价值 净残值 尚可使用年限 年数总和月折旧率 年折旧率 12月折旧额 原始价值 净残值 月折旧率分数是逐年递减的 因此每期折旧额也是逐期递减的 分子是按计算折旧年初算起的尚可使用年数 年数总和法 三 综合折旧率和分类折旧率 1 分类折旧率 同类固定资产视为单项计算2 综合折旧率 不同类固定资产综合计算 几种折旧方法的比较如下 各种折旧方法下每年的折旧额各不相同 但这四种方法都能把40000元的应记折旧成本费用化 符合会计的基本原则 直线法下每年的折旧额都是相等的 在工作量法下每年底折旧额没有特定的模式 因为折旧额取决于对资产的使用 使用的越多 折旧额越大 而加速折旧法在资产使用的第一年最多 最后一年最少 四 折旧计算的特殊问题1 奇零期的折旧计算企业不一定在年初或年末购入固定资产 不满一年的折旧计算 如果采用工作量法 可按实际工作小时或生产数量计算 如果采用以时间为基础的方法 则要考虑确定折旧期间的问题 1 计提折旧的期间15日为限 15日前购入的按全月计提折旧 15日后购入的 当月不提折旧 处置时与此相反 但在我国实际会计工作中 简化了计提折旧期间的计算 按准则规定当月增加的当月不提 当月减少的当月照提 2 计算折旧额的问题直线法下 无论固定资产何时购入 每月应计提的折旧额是一样的 在用年数总和法计算折旧时 奇零期的折旧是按年份应摊折旧额平均计算各月折旧 在年中购入固定资产起算折旧时 第二年的折旧额中包括 一部分是上一年按应摊折旧平均计算的折旧额 另一部分是本一年按应摊折旧额平均计算的折旧额 例5 01年4月30日购入固定资产原值6500 估计残值500 预计使用年限5年 年数总和法计提折旧 第一年折旧额 6500 500 5 15 2000 按12个月算 其中 01 5月 01 12月 2000 8 12 133302 1月 02 4月 2000 4 12 667第二年折旧额 6500 500 4 15 1600 12个月算 其中 02 5月 02 12月 1600 8 12 106703 1月 03 4月 1600 4 12 533 第三年折旧额 6500 500 3 15 1200 12个月算 其中 03 5月 03 12月 1200 8 12 80004 1月 04 4月 1200 4 12 400第四年折旧额 6500 500 2 15 800 12个月算 其中 04 5月 04 12月 800 8 12 53305 1月 05 4月 800 4 12 267第五年折旧额 6500 500 1 15 400 12个月算 其中 05 5月 05 12月 400 8 12 26706 1月 06 4月 400 4 12 1332 折旧率的变动和更正 见 会计政策 会计估计变更和会计差错更正 章 折旧变动是指折旧方法变动 折旧更正是指折旧估计的更正 五 折旧与所得税现金流量 折旧 所得税之间的关系 仍用前例 卡车于2005年12月31日购入 企业的财务年度中止于12月31日 相关的数据如下 卡车成本 41000 元 预计残值 1000 元 预计的使用年限5年工作量100000公里年折旧额 41000 1000 5 8000 元 假设税务部门允许采用双倍余额递减法 企业在资产使用第一年的现金收入为400000元 付现费用为300000元 所得税率为30 直线法双倍余额递减法收入400000400000经营费用300000300000税前经营现金流入100000100000折旧费用 非付现金 800016400税前利润9200083600所得税2760025080净利润6440058520税前营业现金流入100000100000所得税2760025080经营的现金流入7240074920若采用加速法可用于投资的额外现金流量 74920 72400 2520 折旧是一种税收的抵减费用 折旧费用越高 因而交纳的所得税越低 因此 加速折旧法有助于企业保留更多的现金 若企业采用加速折旧法 其在第一年末可比直线法节约2520元 如果公司在第二年将这笔资金用于投资 其收益率为10 那么它将赚得252元 使用加速折旧法可以使企业增加现金收入 六 固定资产折旧的会计处理借 生产成本管理费用相关科目贷 累计折旧 第二节折耗 一 折耗的性质折耗是指对矿山 油气田 森林等自然资源的采掘 开发 砍伐等 使其逐渐减少的价值 这些减少的价值随着开采 砍伐等过程转移到所产生的产品成本中去 折耗与折旧在性质上有所不同 1 递耗资产不开采 就不会发生折耗 2 递耗资产一般不可重置 除森林外 3 递耗资产的产品都可供直接销售 折耗费用构成产品成本的一部分 二 折耗的方法 见教材页 1 产量法 2 百分比的折耗法3 递耗资产上固定资产的折旧 补充 自行建造固定资产企业会计准则第17号 借款费用 第六节借款费用资本化 17号准则 一 借款费用的确认 一 借款费用的概念借款费用 是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本 借款费用包括借款利息 折价或者溢价的摊销 辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等 借款利息 包括企业向银行或其他金融机构等借入资金发生的利息 发行公司债券发生的利息 以及为购建或者生产符合资本化条件的资产而发生的带息债务所承担的利息等 折价或者溢价的摊销 主要包括发行公司债券等所发生的折价或者溢价在每期的摊销金额 辅助费用 包括企业在借款过程中发生的诸如手续费 佣金 印刷费等交易费用 因外币借款而发生的汇兑差额 是指由于汇率变动导致市场汇率与账面汇率出现差异 从而对外币借款本金及其利息的记账本位币金额所产生的影响金额 二 借款费用的确认原则企业发生的借款费用 可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的 应当予以资本化 计入相关资产成本 其他借款费用 应当在发生时根据其发生额确认为财务费用 计入当期损益 符合资本化条件的资产 是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产 投资性房地产和存货等资产 符合借款费用资本化条件的存货 主要包括房地产开发企业开发的用于对外出售的房地产开发产品 企业制造的用于对外出售的大型机械设备等 这类存货通常需要经过相当长时间的建造或者生产过程 才能达到预定可销售状态 其中 相当长时间 是指为资产的购建或者生产所必需的时间 通常为一年以上 含一年 三 借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款 也包括一般借款 专门借款 是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项 一般借款 是指除专门借款以外的其他借款 对于一般借款 只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时 才应将与该一般借款相关的借款费用资本化 否则 所发生的借款费用应当计入当期损益 四 借款费用资本化期间的确定包括三个时间的确定 即 借款费用开始资本化时点的确定 借款费用暂停资本化时间的确定 借款费用终止资本化时点的确定 1 借款费用开始资本化时点的确定借款费用允许开始资本化必须同时满足下列条件 资产支出已经发生 借款费用已经发生 为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始 1 资产支出已经发生 资产支出包括支付现金 转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出 其中 支付现金 是指用货币资金支付符合资本化条件的资产的购建或生产支出 例1 某企业用现金或者银行存款购买为建造或者生产符合资本化条件的资产所需用材料 支付有关职工薪酬 向工程承包商支付工程进度款等 这些支出均属于资产支出 转移非现金资产 是指企业将自己的非现金资产直接用于符合资本化条件的资产的购建或者生产 例2 某企业将自己生产的产品 包括自己生产的水泥 钢材等 用于符合资本化条件的资产的建造 或者生产 同时 企业还将自己生产的产品向其他企业换取用于符合资本化条件的资产的建造或者生产所需用工程物资 这些产品成本均属于资产支出 承担带息债务 是指企业为了购建或者生产符合资本化条件的资产所需用物资等而承担的带息应付款项 如带息应付票据 例3 某企业因建设长期工程所需 于2007年3月1日购入一批工程用物资 开出一张100 000元的带息银行承兑汇票 期限为6个月 票面年利率为6 对于该事项 企业尽管没有为工程建设的目的直接支付现金 但承担了带息债务 所以应当将100 000元的购买工程用物资款作为资产支出 自3月1日开出承兑汇票开始即表明资产支出已经发生 2 借款费用已经发生 借款费用已经发生 是指企业已经发生了因购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入款项的借款费用或者占用了一般借款的借款费用 例4 某企业于2007年1月1日为建造一幢建设期为2年的住宅楼从银行专门借入款项50 000 000元 当日开始计息 在2007年1月1日即应当认为借款费用已经发生 3 为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始 是指符合资本化条件的资产的实体建造或者生产工作已经开始 例如 主体设备的安装 厂房的实际开工建造等 不包括仅仅持有资产 但没有发生为改变资产形态而进行的实质上的建造或者生产活动 例5 某企业为了建造写字楼购置了建筑用地 但是尚未开工兴建房屋 有关房屋实体建造活动也没有开始 在这种情况下 即使企业为了购置建筑用地已经发生了支出 也不应认为为使资产达到预定使用状态所必要的购建活动已经开始 例6 判断下列各题是否应予以资本化 1 某企业专门借入款项建造某符合资本化条件的固定资产 相关借款费用已经发生 同时固定资产的实体建造工作也已开始 但为固定资产建造所需物资等都是赊购或者客户垫付的 且所形成的负债均为不带息负债 发生的相关薪酬等费用也尚未形成现金流出 不应当 因没满足第一个条件 2 某企业为了建造一项符合资本化条件的固定资产 使用自有资金购置了工程物资 该固定资产已经 开始动工兴建 但专门借款资金尚未到位 也没有占用一般借款 不应当 因没满足第二个条件 3 某企业为了建造某一项符合资本化条件的厂房 已经使用银行存款购置了水泥 钢材等 发生了资产支出 相关借款也已开始计息 但厂房因各种原因迟迟未能开工兴建 不应当 没有满足第三条 2 借款费用暂停资本化时间的确定符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断 且中断时间连续超过3个月的 应当暂停借款费用的资本化 在中断期间发生的借款费用应当确认为费用 计入当期损益 直至资产的购建或者生产活动重新开始 如果中断是所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序 借款费用的资本化应当继续进行 例7 某企业于2007年1月1日利用专门借款开工兴建一幢办公楼 支出已经发生 因此借款费用从当日起开始资本化 工程预计于2008年3月完工 2007年5月15日 由于工程施工发生了安全事故 导致工程中断 直到9月10日才复工 分析 该中断属于非正常中断 因此 上述专门借款在5月15日 9月10日间所发生的借款费用不应资本化 而应作为财务费用计入当期损益 非正常中断 通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见的原因等所导致的中断 比如 企业因与施工方发生了质量纠纷 或者工程 生产用料没有及时供应 或者资金周转发生了困难 或者施工 生产发生了安全事故 或者发生了与资产购建 生产有关的劳动纠纷等原因 导致资产购建或者生产活动发生中断 均属于非正常中断 非正常中断与正常中断显著不同 正常中断通常仅限于因购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序 或者事先可预见的不可抗力因素导致的中断 正常中断期间的借款费用应当继续资本化 比如 某些工程建造到一定阶段必须暂停下来进行质量或者安全检查 检查通过后才可继续下一阶段的建造工作 这类中断是在施工前可以预见的 而且是工程建造必须经过的程序 属于正常中断 某些地区的工程在建造过程中 由于可预见的不可抗力因素 如雨季或冰冻季节等原因 导致施工出现停顿 也属于正常中断 例8 某企业在北方某地建造某工程期间 正遇冰冻季节 工程施工因此中断 待冰冻季节过后方能 继续施工 由于该地区在施工期间出现较长时间的冰冻为正常情况 由此导致的施工中断是可预见的不可抗力因素导致的中断 属于正常中断 分析 由于该地区在施工期间出现较长时间的冰冻为正常情况 由此导致的施工中断是可预见的不可抗力因素导致的 属于正常中断 在正常中断期间所发生的借款费用可以继续资本化 计入相关资产的成本 3 借款费用终止资本化时点的确定购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时 借款费用应当停止资本化 在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用 应当在发生时根据其发生额确认为费用 计入当期损益 购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态 可从下列几个方面进行判断 1 符合资本化条件的资产的实体建造 包括安装 或者生产活动已经全部完成或者实质上已经完成 2 所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求 合同规定或者生产要求相符或者基本相符 即使有极个别与设计 合同或者生产要求不相符的地方 也不影响其正常使用或者销售 3 继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生 购建或生产符合资本化条件的资产需要试生产或试运行的 在试生产结果表明资产能正常生产出合格产品 或试运行结果表明资产能够正常运转或营业时 应当认为该资产已达到预定可使用或可销售状态 界定借款费用停止资本化的时点 1 购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工 且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售 且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的 应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化 2 购建或者生产的资产的各部分分别完工 但必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的 应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化 例9 某企业利用借入资金建造由若干幢厂房组成的生产车间 每幢厂房完工时间不同 但每幢厂房在其他厂房继续建造期间均可单独使用 这种情况下 当其中的一幢厂房完工并达到预定可使用状态时 企业应当停止与该幢厂房相关的借款费用的资本化 例10 ABC公司借入一笔款项 于2007年2月1日采用出包方式开工兴建一幢办公楼 2008年10月10日工程全部完工 达到合同要求 10月30日工程验收合格 11月15日办理工程竣工结算 11月20日完成全部资产移交手续 12月1日办公楼正式投入使用 此种情况下 企业应当将2008年10月10日确定为工程达到预定可使用状态的时点 作为借款费用停止资本化的时点 后续的工程验收日 竣工结算日 资产移交日和投入使用日均不应作为借款费用停止资本化的时点 否则会导致资产价值和利润的高估 例11 某企业在建设某一涉及数项工程的钢铁冶炼项目时 每个单项工程都是根据各道工序设计建造的 因此只有在每项工程都建造完工后 整个冶炼项目才能正式运转 达到生产和设计要求 所以每个单项工程的完工均不应认为资产已经达到了预定可使用状态 企业只有等到整个冶炼项目全部完工 达到预定可使用状态时 才能停止借款费用的资本化 二 借款费用资本化金额的确定 一 借款利息资本化金额的确定在资本化期间内 每一会计期间的利息 包括折价或溢价的摊销 资本化金额 应当按照下列规定确定 1 专门借款利息费用的资本化金额以专门借款当期实际发生的利息费用 减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行 暂时性投资取得的投资收益后的金额 确定为专门借款利息费用的资本化金额 并应当在资本化期间内 将其计入符合资本化条件的资产成本 专门借款应当有明确的专门用途 即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的款项 通常应有标明专门用途的借款合同 2 一般借款利息费用的资本化金额应予资本化的利息金额应当按照下列公式计算 一般借款利息费用资本化金额 累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数 所占用一般借款的资本化率 所占用一般借款的资本化率 所占用一般借款加权平均利率 所占用一般借款当期实际发生的利息之和 所占用一般借款本金加权平均数 所占用一般借款本金加权平均数 所占用每笔一般借款本金 每笔一般借款在当期所占用的天数 当期天数 资本化期间 是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间 借款费用暂停资本化的期间不包括在内 3 借款存在折价或者溢价的 应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额 调整每期利息金额 每一会计期间的利息资本化金额 不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额 例12 ABC公司于2007年1月1日正式动工兴建一幢办公楼 工期预计为1年零6个月 工程采用出包方式 分别于2007年1月1日 2007年7月1日 2008年1月1日支付工程进度款 公司为建造办公楼于2007年1月1日专门借款2 000万元 借款期限为3年 年利率为8 另外 在2007年7月1日又专门借款4 000万元 借款期限为5年 年利率为10 借款利息按年支付 闲置借款资金均用于固定收益债券短期投资 该短期投资月收益率为0 5 办公楼于2008年6月30日完工 达到预定可使用状态 公司为建造该办公楼的支出金额见下表 单位 万元 由于ABC公司使用了专门借款建造办公楼 而且办公楼建造支出没有超过专门借款金额 因此公司2007年 2008年为建造办公楼应予资本化的利息金额结算如下 1 确定借款费用资本化期间为 2007年1月1日 2008年6月30日 2 计算在资本化期间内专门借款实际发生的利息金额 2007年专门借款发生的利息金额 2 000 8 4 000 10 6 12 360 万元 2008年1月1日 6月30日专门借款发生的利息金额 2 000 8 6 12 4 000 10 6 12 280 万元 3 计算在资本化期间内利用闲置的专门借款资金进行短期投资的收益 2007年短期投资收益 500 0 5 6 2 000 0 5 6 75 万元 2008年1月1日 6月30日短期投资收益 500 0 5 6 15 万元 4 由于在资本化期间内 专门借款利息费用的资本化金额应当以实际发生的利息费用减去将闲置的借款资金进行短期投资取得的投资收益后的金额确定 因此 公司2007年的利息资本化金额 360 75 285 万元 公司2008年的利息资本化金额 280 15 265 万元 有关账务处理如下 2007年12月31日 借 在建工程2 850 000应收利息 或银行存款 750 000贷 应付利息3 600 000 2008年6月30日 借 在建工程2 650 000应收利息 或银行存款 150 000贷 应付利息2 800 000 例13 沿用 例12 假定ABC公司建造办公楼没有专门借款 占用的都是一般借款 ABC公司建造办公楼占用的一般借款有两笔 具体 1 向A银行长期贷款2 000万元 期限为2006年12月1日 2009年12月31日 年利率为6 按年支付利息 2 发行公司债券1亿元 于2006年1月1日发行 期限为5年 年利率为8 按年支付利息 假定这两笔一般借款除了用于办公楼建造外 没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或生产活动 全年按360天计算 其他资料同 例12 鉴于ABC公司建造办公楼没有占用专门借款 而占用了一般借款 因此 公司应当首先计算所占用一般借款的加权平均利率作为资本化率 然后计算建造办公楼的累计资产支出加权平均数 将其与资本化率相乘 计算求得当期应予资本化的借款利息金额 具体 1 计算所占用一般借款资本化率 一般借款资本化率 年 2 000 6 10 000 8 2 000 10 000 7 67 2 计算累计资产支出加权平均数 2007年累计资产支出加权平均数 1 500 360 360 2 500 180 360 2 750 万元 2008年累计资产支出加权平均数 4 000 1 500 180 360 2 750 万元 3 计算每期利息资本化金额 2007年为建造办公楼的利息资本化金额 2 750 7 67 210 93 万元 2007年实际发生的一般借款利息费用 2 000 6 10 000 8 920 万元 2008年为建造办公楼的利息资本化金额 2 750 7 67 210 93 万元 2008年1月1日 6月30日实际发生的一般借款利息费用 2 000 6 180 360 10 000 8 180 360 460 万元 上述计算的利息资本化金额没有超过这两笔一般借款实际发生的利息费用 可以资本化 4 根据上述计算结果 账务处理如下 2007年12月31日 借 在建工程2 109 300财务费用7 090 700贷 应付利息9 200 0002008年6月30日 借 在建工程2 109 300财务费用2 490 700贷 应付利息4 600 000 例14 沿用 例12 例13 假定ABC公司为建造办公楼于2007年1月1日专门借款2 000万元 借款期限为3年 年利率为8 除此之外 没有其他专门借款 在办公楼建造过程中所占用的一般借款仍为两笔 一般借款有关资料同 例13 其他相关资料均同 例12 和 例13 在这种情况下 公司首先计算专门借款利息的资本化金额 然后计算所占用一般借款利息的资本化金额 具体如下 1 计算专门借款利息资本化金额 2007年专门借款利息资本化金额 2 000 8 500 0