27石油天然气开采.doc

企业会计准则第27号石油天然气开采比较与分析 一、新准则的主要内容 （一）历史沿革 油气从开采到最终消费要经过矿区权益取得、勘探、开发、生产、储运、炼制、销售等过程，我国于2006年2月发布了企业会计准则第27号石油天然气开采（下称新准则），它规范了石油天然气企业从事的矿区权益取得、勘探、开发和生产（即“上游活动”）等油气开采活动的会计处理和相关信息披露。 本准则参考国际惯例和我国三大石油公司（中石油、中石化和中海油）的实际情况制定，突出了怕气开采会计与其生产工艺相适应的特点，与国际惯例基本实现了趋同，为我国的石油企业能够融人国际竞争环境创造了坚实的会计基础。 （二）主要内容 新准则由总则、矿区权益的会计处理。油气勘探的会计处理、油气开发的会计处理、油气生产的会计处理和披露共六章内容组成。 1在“总则”部分，主要是对石油天然气开采准则的适用范围做出规定。 油气开采活动包括矿区权益的取得以及油气的勘探、开发和生产等阶段。油气开采活动以外的油气储存、集输、加工和销售等业务的会计处理，适用其他相关会计准则。 2在“矿区权益的会计处理”部分，包括矿区权益的定义，确认和计量，折耗与减值，矿区权益的转让及对未探明矿区的两种处理方法。 （1）定义：矿区权益是指企业取得的在矿区内勘探，开发和生产油气的权利。矿区权益分为探明矿区权益和未探明矿区权益，探明矿区，是指己发现探明经济可采储量的矿区；未探明矿区，是指未发现探明经济可采储量的矿区。 （2）确认和计量：为取得矿区权益而发生的成本应当在发生时予以资本化。企业取得的矿区权益，应当按照取得时的成本进行初始计量。 （3）折耗与减值： 企业应当采用产量法或年限平均法对探明矿区权益计提折耗。采用产量法计提折耗的，折耗额可按照单个矿区计算，也可按照若干具有相同或类似地质构造特征或储层条件的相邻矿区所组成的矿区组计算。 企业对于矿区权益的减值，应当分别不同情况确认减值损失。 （4）矿区权益的转让：企业转让矿区权益的，应当按照下列规定进行处理： 转让全部探明矿区权益的，将转让所得与矿区权益账面价值的差额计人当期损益；转让部分探明矿区权益的，按照转让权益和保留权益的公允价值比例，计算确定已转让部分矿区权益账面价值，转让所得与已转让矿区权益账面价值的差额计人当期损益。 转让单独计提减值准备的全部未探明矿区权益的，转让所得与未探明矿区权益账面价值的差额，计人当期损益。 转让单独计提减值准备的部分未探明矿区权益的，如果转让所得大于矿区权益账面价值，将其差额计人当期损益；如果转让所得小于矿区权益账面价值，以转让所得冲减矿区权益账面价值，不确认损益。 转让以矿区组为基础计提减值准备的未探明矿区权益的，如果转让所得大于矿区权益账面原值，将其差额计人当期损益；如果转让所得小于矿区权益账面原值，以转让所得冲减矿区权益账面原值，不确认损益。 （5）对未探明矿区的两种处理方法： 当未探明矿区（组）内发现探明经济可采储量而将未探明矿区 （组）转为己探明矿区（组）时，应当按照其账面价值转为探明矿区权益转让该矿区（组）最后一个未探叨矿区的剩余矿区权益时，转让所得与未探明矿区权益账面价值的差额，什人当期损益。 未探明矿区因最终未能发现探明经济可采储量而放弃的，应当按照放弃时的账面价值转销未能发现探明矿区权益并计人当期损益。因未完成义务工作量等因素导致发生的放弃成本，计人当期损益。 3在“油气勘探的会计处理”部分，包括油气勘探的定义，确认和计量及对未能确定探井是否发现探明经济可采储量的处理方法等三部分内容。 （1）定义，油气勘探是指为了识别勘探区域或探明油气储量而进行的地质调查。地球物理勘探。钻探活动以及其他相关活动。 （2）确认和计量。 油气勘探支出包括钻井勘探支出和非钻井勘探支出。钻井勘探支出主要包括钻探区域探井。勘探型详探井、评价井和资料井等活动发生的支出；非钻井勘探支出主要包括进行地质调查，地球物理勘探等活动发生的支出。非钻井勘探支出于发生时计人当期损益。 钻井勘探支出在完井后，确定该井发现了探明经济可采储量的，应当将钻探该井的支出结转为井及相关设施成本。确定该井未发现探明经济可采储量的，应当将钻探该井的支出扣除净残值后计人当期损益。 确定部分井段发现了探明经济可采储量的，应当将发现探明经济可采储量的有效井段的钻井勘探支出结转为井及相关设施成本，无效井段钻井勘探累计支出转入当期损益。 （3）未能确定该探井是否发现探明经济可采储量的处理方法。 未能确定该探井是否发现探明经济可采储量的，应当在完井后一年内将钻探该井的支出予以暂时资本化。 在完井一年时仍未能确定该探井是否发现探明经济可采储量，同时满足下列条件的，应当将钻探该井的资本化支出继续暂时资本化，否则应当计人当期损益。 该井已发现足够数量的储量，但要确定其是否属于探明经济可采们量，还需要实施进一步的勘探活动； 进一步的勘探活动己在实施中或已有明确计划并即将实施。 钻井勘探支出已费用化的探井又发现了探明经济可采储量的，已费用化的钻井勘探支出不作调整，重新钻探和完井发生的支出应当予以资本化。 4在“油气开发的会计处理”部分，主要包括油气开发的定义及其确认和计量。 （1）定义。油气开发是指为了取得探明矿区中的油气而建造或更新井及相关设施的活动。 （2）确认和计量。油气开发活动所发生的支出，应当根据其用途分别予以资本化，作为油气开发形成的井及相关设施的成本。 油气开发形成的井及相关设施的成本主要包括：钻前准备支出；井的设备购置和建造支出；购建提高采收率系统发生的支出；购建矿区内集输设施。分离处理设施、计量设备、储存设施、各种海上平台、海底及陆上电缆等发生的支出。 在探明矿区内，钻井至现有已探明层位的支出，作为油气开发支出；为获取新增探明经济可采储量而继续钻至未探明层位的支出，作为钻井勘探支出。 5在“油气生产的会计处理”部分，主要包括油气生产的定义、确认和计量。折耗减值等相关规定。 （1）定义。油气生产是指将油气从油气藏提取到地表以及在矿区内收集、拉运。处理。现场储存和矿区管理等活动。 （2）确认和计量。 油气的生产成本包括相关矿区权益折耗，井及相关设施折耗、辅助设备及设施折；日以及操作费用等。 企业应当采用产量法或年限平均法对井及相关设施计提折耗。采用产量法计提折耗的，折耗额可按照单个矿区计算，也可按照若干具有相同或类似地质构造特征或储层条件的相邻矿区所组成的矿区组计算，计算公式如下。 矿区井及相关设施折耗额：期末矿区井及相关设施账面价值调矿区井及相关设施折耗宰 矿区井及相关设施折耗率矿区当期产量/（矿区期末探明已开发经济可采储量 + 矿区当期产量） （3）其他规定。 地震设备、建造设备、车辆、修理车间、仓库、供应站、通讯设备及设施等辅助设备及设施，应当按照企业会计准则第4号固定资产处理。 企业承担的矿L废弃处置义务满足企业会计准则第13号或有事项中预计负债确认条件的，应当将该义务确认为预计负债，井相应增加井及相关设施的账面价值。不符合预计负债确认条件的，在废弃时发生的拆卸。搬移。场地清理等支出，应当计人当期损益。 井及相关设施、辅助设备及设施的减值，应当按照企业会计准则第8号资产减值处理。 6在“披露”部分指出企业应当在附注中披露拥有国内和国外的油气储量年初，年末数据；当期在国内和国外发生的矿区权益的取得。油气勘探和油气开发各项支出的总额；探明矿区权益、井及相关设施的账面原值，累计折耗和减值准备累计金额及其计提方法；与油气开采活动相关的辅助设备及设施的账面原价，累计折旧和减值准备累计金额及其计提方法。 二、新准则与原会计制度差异比较 新准则与原会计制度的差异主要体现在： （一）井及相关设施折耗的计算方法 井及相关设施折耗计算的方法主要有年限平均法和产量法两种。原规定采用年限平均法；新准则允许在年限平均法和产量法中选用一种方法。 （二）新准则允许提取弃置支出准备考虑到以下出素，新准则允许提取弃置支出准备。 1石油企业在生产过程结束放弃生产时，不可避免对环境造成影响。随着公众环保意识的不断提高，国家相关部门有关环保法规、制度日益建立健全，在会计核算中对弃置支出准备加以考虑，成为一个非常重要也急需关注的课题。 2与其他行业相比，一般而言，石油企业为油气生产建造的各类设施的规模大，生产结束时拆除设施和恢复场地的费用也大，为了客观真实地反映每期的损益情况，提取齐置支出准备成为必要。 3国际上，IAS37号、美国FAsl43号以及英国石油行业会计委员会发布实务公报（SORP）都对弃置支出准备的会计处理进行了规定，本着与国际惯例接轨的原则，应该提取弃置支出准备。 原规定：对于矿区废弃处置准备的会计处理没有规定。 新准则规定：法律现定或合同约定企业需要承担矿区废弃处置义务的，且该义务的金额能够可靠计量的，应当将该义务确认为负债，并相应增加井及相关设施的账面价值，没有将废弃处置义务确认为负债的，在废弃时发生的拆卸、搬移。场地清理等支出，应当计人当期损益。 三、新准则与国际会计准则差异比较 国际会计准则没有专门的石袖天然气准则，与本准则相关的主要是国际财务报告准则第6号矿产资源的勘探和评价（2004年12月发布，2005年6月修订）。现比较如下： （一）油气勘探支出的会计处理 对油气勘探支出的会计处理，国际上有成果法和完全成本法两种。在成果法下，只有发现探明经济可采储量的勘探支出才能予以资本化，其他勘探支出要作为当期货用处理，在完全成本法下，全部勘探支出都应当予以资本化。 成果法成本核算符合资产的定义，反映了勘探活动内在的不确定性并与传统配比概念相一致，更能够反映企业在发现新储量过程中的成功率。但是在成果法下，通过增加或减少勘探支出可以影响净损益，则管理者实际上可以控制损益，损益表可能不能正确反映成功发现新储量的业绩。对于勘探成功率较高已勘探处于成长过程中的企业，成果法通常会低估其资产和收益。当勘探趋于稳定或者开始减少时，不成功项目也会减少或开始稳定，又会高估收益。 完全成本法提供了收益与费用更好的配比。如果所有成本在一个大的成本中心生产的所有矿藏中按比例计提折旧，收益和费用会得到更好的配比。而且完全成本法避免企业歪曲利润。如果采用成果法，通常会导致报表的歪曲，因为这种费用每年都会有很大的变化。 必须指出。正如不能将员下培训等支出作为企业人力资源价值一样，无论是成果法还是完全成本法，并不能简单以资本化的成本来代表储量本身的价值，而仅仅是与储量相关的资本化成本。 目前国际上大石油公司主要采用成果法，中小石油公司一般采用完全成本法。造成这种状况的主要原因是不同规模企业的经济实力大小不一，对盈利水平的要求也不同。 考虑到国外主要石油公司和我国三大石油公司大都采用成果法，新准则规定，发现油气探明经济可采储量的矿区权益取得支出和探井支出予以资本化，其他的取得成本和勘探支出予以费用化。 （二）井及相关设施折耗的计算方法 探明矿区权益和井及相关设施的成本，要通过计提折耗加以回收。折耗方法主要有产量法和平均年限法。国际上通行的做法是以产量法计提折耗，我国石油企业国内报表现行做法是既有产量法，也有平均年限法。本准则允许石油公司在产量法和平均年限法中选定一种方法。 四、执行新会计准则对企业财务状况影响分析 （一）井及相关设施折耗采用单位产量法的影响 新准则允许在平均年限法和产量法中选用一种方法，如果企业选择产量法，与原来的平均年限法相比，将产生井及相关设施折耗差异，需要与税法规定的折旧方法相协调。产量法的一个前提是生产的矿物产量在开发期间内不可能保持不变。在石油业中，开始几年年产量要高于随后几年的年产量。如果采用平均年限法，则开始几年单位产量的折旧比随后几年单位产量的折旧低。再考虑到生产后期单位生产成本上升的事实，意味着直线法可能歪曲企业的经营成果，即开始几年的利润比较大，