中级财务会计 第07章　无形资产、商誉和长期待摊费用.ppt

1 第七章无形资产 商誉和长期待摊费用 第一节无形资产第二节商誉第三节长期待摊费用 2 第一节无形资产 一 无形资产的性质二 无形资产的分类三 无形资产的取得四 无形资产的摊销五 无形资产的出租六 无形资产的减值七 无形资产的处置 3 一 无形资产的定义 无形资产 是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认的非货币性资产 一 无形资产的性质 4 二 无形资产的特征 没有实物形态 是非货币性资产 持有目的是使用而非出售 具有较大的不确定性 5 二 无形资产的分类 一 按经济内容分类 二 按来源途径分类 三 按经济寿命期限分类 6 一 按经济内容分类 1 专利权2 非专利技术3 商标权4 著作权5 土地使用权6 特许权 7 土地使用权 企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时 相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本 土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧 但下列情况除外 1 房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物 相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本 2 企业外购的房屋建筑物支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间分配 无法合理分配的 应全部确认为固定资产 企业改变土地使用权的用途 将其作为用于出租或增值目的时 应将其账面价值转为投资性房地产 8 二 按来源途径分类 1 外来无形资产2 自创无形资产 9 三 按经济寿命期限分类 1 期限确定的无形资产2 期限不确定的无形资产 10 三 无形资产的取得 初始计量 无形资产的确认 该项资产产生的经济利益很可能流入企业 能使企业产生一种潜在的有利的效益 该资产的成本能够可靠的计量初始计量 即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出 外购 买价 相关税费 其他支出 自行开发 达到预定用途前发生的支出 投资者投入 合同协议价 11 应设置的帐户 无形资产 取得成本 转出无形资产的成本 现有无形资产的成本 三 无形资产的取得 初始计量 12 三 无形资产的取得 初始计量 一 购入的无形资产 二 接受投资的无形资产 三 接受捐赠的无形资产 四 自行研究开发的无形资产 13 四 自行研究开发的无形资产 研究阶段研究阶段发生的支出 应予以费用化借 研发支出 费用化支出贷 有关科目期末应根据发生的全部研究支出借 管理费用贷 研发支出 费用化支出 14 开发阶段开发阶段发生的应予以资本化支出借 研发支出 资本化支出贷 有关科目确认无形资产时借 无形资产贷 研发支出 资本化支出无法区分研究阶段支出和开发阶段支出的 应当将其所发生的研发支出全部费用化 15 例 20 7年1月1日 甲公司经董事会批准研发某项新产品专利技术 该公司董事会认为 研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持 并且一旦研发成功将降低该公司生产产品的生产成本 该公司在研究开发过程中发生材料费5000万元 人工工资1000万元 以及其他费用4000万元 总计1000万元 其中 符合资本化条件的支出为6000万元 20 7年12月31日 该专利技术已经达到预定用途 16 甲公司的账务处理如下 1 发生研发支出 借 研发支出 费用化支出40000000 资本化支出60000000贷 原材料50000000应付职工薪酬10000000银行存款40000000 2 20 7年12月31日 该专利技术已经达到预定用途 借 管理费用40000000无形资产60000000贷 研发支出 费用化支出40000000 资本化支出60000000 17 四 无形资产的摊销 一 无形资产的摊销期限使用寿命有限 在预计使用寿命内摊销使用寿命不确定 不应摊销 但需要至少于每一会计期末进行减值测试 二 无形资产的摊销方法应依据从资产中获取的未来经济利益的预期实现方式来选择平均年限法 工作量法 双倍余额递减法和年数总和法 并一致地运用于不同会计期间 无法可靠确定经济利益的预期实现方式的 应当采用直线法摊销 18 三 摊销起止时间 无形资产的摊销期自其可供使用 即其达到预定用途 时起至终止确认时止 即当月增加当月开始摊销 当月减少当月停止摊销 19 四 摊销金额和残值 无形资产的应摊销金额 成本 预计残值 已计提减值准备的累计金额 使用寿命有限的无形资产 其残值应当视为零 但下列情况除外 1 有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产 2 可以根据活跃市场得到预计残值信息 并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在 估计无形资产的残值应以资产处置时的可收回金额为基础 残值确定以后 在持有无形资产的期间 至少应于每年年末进行复核 预计其残值与原估计金额不同的 按照估计变更进行处理 如果无形资产的残值重新估计以后高于其账面价值的 则无形资产不再摊销 直至残值降至低于账面价值时再恢复摊销 20 累计摊销 注销减少无形资产的摊销额 每期摊销额 现有无形资产累计摊销额 五 应设置的帐户 21 六 摊销的会计处理 1 自用的无形资产借 管理费用 制造费用等贷 累计摊销2 出租的无形资产借 其他业务成本贷 累计摊销 22 例 20 7年1月1日 A股份有限公司购入一块土地的使用权 以银行存款转账支付8000万元 并在该土地上自行建造厂房等工程 发生材料支出12000万元 工资费用8000万元 其他相关费用10000万元等 该工程已经完工并达到预定可使用状态 假定土地使用权的使用年限为50年 该厂房的作用年限为25年 两者都没有净残值 都采用直线法进行摊销和计提折旧 为简化核算 不考虑其他相关税费 23 A公司的账务处理如下 1 支付转让价款 借 无形资产 土地使用权80000000贷 银行存款80000000 2 在土地上自行建造厂房 借 在建工程300000000贷 工程物资l20000000应付职工薪酬80000000银行存款l00000000 3 厂房达到预定可使用状态 借 固定资产300000000贷 在建工程300000000 4 每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧 借 管理费用l600000制造费用l2000000贷 累计摊销l600000累计折旧l2000000 24 五 无形资产的出租 无形资产的出租 转让无形资产使用权企业出租无形资产取得收入时借 银行存款贷 其他业务收入结转应缴纳的相关税费时借 其他业务成本贷 应交税费支付律师费 咨询费等费用时借 其他业务成本贷 银行存款 25 企业出租无形资产价值的摊销 一般有以下几种方法 1 全部计入其他业务成本 由取得的收入来补偿 借 其他业务成本贷 累计摊销2 一部分计入其他业务成本 由取得的收入来补偿 另一部分计入管理费用 借 其他业务成本管理费用贷 累计摊销3 全部计入管理费用 如果企业出租无形资产取得的收入所占比例不大 按照重要性原则借 管理费用贷 累计摊销 26 例 20 7年1月1日 A企业将一项专利技术出租给B企业使用 该专利技术账面余额为500万元 摊销期限为l0年 出租合同规定 承租方每销售一件用该专利生产的产品 必须付给出租方l0元专利技术使用费 假定承租方当年销售该产品l0万件 应交的营业税金为5万元 27 A企业的账务处理如下 1 取得该项专利技术使用费时 借 银行存款l000000贷 其他业务收入l000000 2 按年对该项专利技术进行摊销并计算应交的营业税 借 其他业务成本550000贷 累计摊销500000应交税费 应交营业税50000 28 六 无形资产的减值 一 无形资产的可收回金额 二 无形资产的减值损失 29 期末 按照无形资产账面价值与可收回金额孰低对无形资产进行计量 对可收回金额低于账面价值的差额 应当计提无形资产减值准备 借 资产减值损失贷 无形资产减值准备 注意 减值准备一旦提取就不允许冲回 30 七 无形资产的处置 一 无形资产的出售 二 无形资产的报废 31 无形资产出售 转让所有权应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益 营业外收入或营业外支出 借 银行存款无形资产减值准备累计摊销贷 无形资产应交税费 应交营业税营业外收入 或借 营业外支出 一 无形资产的出售 32 二 无形资产的报废 无形资产报废是指无形资产由于已被其他新技术所代替或不再受法律保护等原因 预期不能为企业带来经济利益而进行的处置 无形资产报废时借 累计摊销无形资产减值准备营业外支出贷 无形资产 33 第二节商誉 一 商誉的取得二 商誉的期末计价 34 一 商誉的取得 商誉是指企业在购买另一个企业时 购买成本大于被购买企业可辨认净资产公允价值的差额 35 如果企业的购买成本大于被购买方可辨认净资产公允价值 其差额应当借记 商誉 科目 借 资产商誉贷 负债银行存款 36 如果企业的购买成本小于被购买方可辨认净资产公允价值 其差额应当计入当期损益 营业外收入 借 资产贷 负债银行存款营业外收入 37 二 商誉的期末计价 企业合并中形成的商誉 在企业持续经营期间 不进行摊销 每年年末 企业应对商誉进行减值测试 由于商誉难以独立产生现金流量 因此 商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试 38 有关概念 1 资产组产生的根本原因根据规定 如果有迹象表明一项资产可能发生减值的 企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额 但是 在企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的情况下 应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额 2 资产组的定义资产组是企业可以认定的最小资产组合 其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组 资产组应当由创造现金流入相关的资产组成 39 为了资产减值测试的目的 对于因企业合并形成的商誉的账面价值 应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组 难以分摊至相关的资产组的 应当将其分摊至相关的资产组组合 商誉 使用寿命不确定的无形资产到资产负债表日无论是否出现减值迹象 都应进行减值测试 40 在对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时 如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的 应当对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试 比较这些相关资产组或者资产组组合包括所分摊的商誉的账面价值与其可收回金额 如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的 应当确认商誉的减值损失 但确认的各资产组或者资产组合商誉减值损失不应超过其分摊的商誉金额 超过部分属于该资产组或资产组合的减值损失 企业应根据确认的减值损失 借 资产减值损失贷 商誉减值准备相关资产减值准备 41 第三节长期待摊费用 一 长期待摊费用的性质二 开办费三 经营租入固定资产的改良支出四 固定资产大修理支出五 股票发行费 42 一 长期待摊费用的性质 长期待摊费用是指企业当期发生的 应在1年以上的期间内分期摊销计入产品成本或期间费用的支出 主要包括开办费 经营租入固定资产的改良支出等 长期待摊费用与无形资产不同 长期待摊费用虽然也没有实物形态 也是一项长期资产 但其本身没有交换价值 不可转让 长期待摊费用是一种预付费用 一经发生 其消费过程就已结束 只是尚未计入产品成本和期间费用 因此长期待摊费用不具有抵偿债务的价值 更不具有转让价值 43 确认长期待摊费用时 一般应考虑两个条件 1 受益期间在1年以上 在这种情况下 将支出计入长期待摊费用 符合权责发生制原则和配比原则 2 未来会计期间获得的收益能够抵补分期摊销的支出 如果预计未来会计期间获得的收益不能抵补分摊的支出 按照稳健原则 可以将当期发生的支出全部计入当期损益 此外 对于受益期间虽然在1年以上但数额很小的支出 按照重要性原则 也可以不予分期摊销 直接计入当期损益 44 二 开办费 开办费是指企业在筹建期间发生的不能计入各项资产价值的支出 主要包括筹建期间人员的工资 办公费 培训费 差旅费 印刷费 注册登记费 以及不计入固定资产价值的汇兑损益 利息支出等 开办费应在企业生产经营开始之日一次摊销 企业发生各项开办费时借 长期待摊费用贷 有关科目摊销时借 管理费用贷 长期待摊费用 45 三 经营租入固定资产的改良支出 租入固定资产的改良支出是指能增加租入固定资产的效用或延长使用寿命的改装 翻新 改建等支出 经营租入固定资产的所有权不属于租入企业 承租人只获得在在租赁有效期内对改良工程的使用权利 因此发生的支出作为长期待摊费用处理 46 发生改良支出时借 长期待摊费用 改良支出贷 有关科目分期摊销时借 制造费用 管理费用 销售费用贷 长期待摊费用 改良支出 47 四 固定资产大修理支出 企业发生的数额很大且摊销期限超过1年的修理费支出 应作为长期待摊费用处理 发生大修理支出时借 长期待摊费用 大修理支出贷 有关科目分期摊销时借 制造费用管理费用贷 长期待摊费用 大修理支出 48 五 股票发行费 股票发行费是指股份有限公司发生的与股票发行直接相关的支出 主要包括股票承销费 注册会计师费 包括审计 验资 盈利预测等支出 评估费 律师费 公关及广告费 印刷费及其他直接支出等 股份有限公司的股票按面值发行 实际发生的发行费减去股票发行冻结期间的利息收入后的余额 如果数额不大 一般直接计入当期损益 如果数额较大 则应确认为长期待摊费用 在不超过2年的期限内平均摊销 计入损益 49 股份有限公司的股票溢价发行 实际发生的发行费减去股票发行冻结期间的利息收入后的余额 应先从溢价收入中扣除 股票发行费大于溢价收入而未能抵扣部分 如果数额不大 一般应计入当期损益 如果数额较大 则也可以确认为长期待摊费用 在不超过2年的期限内平均摊销 计入损益 50 新变化 根据原会计制度 固定资产的后续支出 如固定资产大修理费用 可以预提或摊销 一般在受益期间或两次修理期间内平均分摊 企业会计制度 基本上沿用了上述会计处理方法 但 企业会计准则 固定资产 对上述会计处理作了较大的变动 企业会计准则 固定资产