代销业务会计处理及涉税分析.doc

企业代销业务的涉税分析与会计处理所谓代销，是指受托方按委托方的要求销售委托方的货物，并收取手续费的经营活动。双方通常签订代销协议，载明代销商品名称、数量、价格、手续费、结算时间、结算方式等。代销方式主要有两种：一是收取手续费形式。受托方必须按委托方规定的价格进行销售，销售收入归委托方所有，受托方按协议要求收取一定比例的手续费。二是加价销售形式。受托方在双方协议价格的基础上，自行加价进行销售，按协议价收取的代销款归委托方所有，实际收取的价款与按协议价收取的代销款的差额归受托方所有。 根据规定单位或个体经营者将货物交付他人代销或销售代销货物的行为视同销售货物，所得收入征收增值税；而受托代销货物取得的手续费收入，征收营业税。委托代销纳税义务发生时间为收到受托方销货清单的当日，会计处理为：1、委托方发出代销商品时，因商品所有权未发生转移，故不作销售处理，只在“库存商品”账户的二级明细科目“委托代销商品”中进行核算。2、销售实现须以受托单位的代销清单及货款为依据，通过“商品销售收入”科目进行核算，手续费支出则记入“经营费用”。受托代销货物的会计处理为：一、买断代销方式账务处理1、收到商品时，按协议价，借记“受托代销商品”科目，贷记“代销商品款”科目。2 、实际销售时，按实际售价，借记“银行存款”科目，贷记“主营业务收入”、“应交税金应交增值税”科目。3、 结转销售成本时，按协议价，借记“主营业务成本”科目，贷记“受托代销商品”科目。4、交付代销清单，收到委托方开具的增值税专用发票时，按发票注明的价款和税金，借记“代销商品款”、“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应付账款”科目。5、 按合同协议价将款项付给委托方时，借记“应付账款”科目，贷记“银行存款”科目。二、收取手续费代销方式账务处理1、 收到商品时，按协议价，借记“受托代销商品”科目，贷记“代销商品款”科目。2、 按协议价实际销售时，借记“银行存款”科目，贷记“应付账款”、“应交税金应交增值税（销项税额）”科目。3 、交付代销清单，收到委托方开具的增值税专用发票时，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应付账款”科目。同时，借记“代销商品款”科目，贷记“受托代销商品”科目。4、 归还委托方货款并计算手续费时，借记“应付账款”科目，贷记“银行存款”、“主营业务收入”科目。例如，A企业委托B企业销售50件商品，协议售价为200元件，该商品成本为150元件，增值税率为17%.A企业按协议售价的10%支付代销手续费。A企业在收到代销清单时，向B企业开具增值税专用发票，注明价款10000元，增值税额1700元。受托方代销手续费营业税适用税率为5%.委托方A企业将甲商品交付B企业时借：委托代销商品 7500贷：库存商品 7500收到代销清单时借：应收账款B企业 11700贷：主营业务收入 10000应交税金应交增值税（销项税额） 1700借：主营业务成本 7500贷：委托代销商品 7500借：营业费用 1000（5020010）贷：应收账款B企业 1000收到B企业汇来的货款净额10700元（117001000）时借：银行存款 10700贷：应收账款B企业 10700受托方1、B企业如果按与A企业的协议售价出售代销货物，并按协议售价的一定比例收取手续费，则收到A企业甲商品时借：受托代销商品 10000贷：代销商品款 10000实际销售商品时借：银行存款 11700贷：应付账款A企业 10000应交税金应交增值税（销项税额） 1700借：应交税金应交增值税（进项税额） 1700贷：应付账款A企业 1700借：代销商品款 10000贷：受托代销商品 10000归还A企业货款并计算代销手续费时借：应付账款A企业 11700贷：银行存款 10700代购代销收入 10000借：代购代销收入50（代销手续费的应纳营业税额直接冲销代购代销收入。）贷：应交税金应交营业税 50（100005%）2、受托方如果加价出售代销货物，并同时按协议售价的一定比例收取手续费。如上例中，假设B企业实际销售该商品时开具的增值税专用发票注明价款12000元，增值税额2040元，仍按协议售价的10%收取代销手续费，则收到A企业商品时借：受托代销商品 10000贷：代销商品款 10000实际销售该商品时借：银行存款14040贷：主营业务收入 12000应交税金应交增值税（销项税额） 2040借：主营业务成本 10000贷：受托代销商品 10000借：代销商品款 10000应交税金应交增值税（进项税额） 1700贷：应付账款A企业 11700按协议售价将货款付给A企业并计算代销手续费时借：应付账款A企业11700贷：银行存款 10700代购代销收入 10000借：代购代销收入 150贷：应交税金应交营业税150120001000010005%代购、代销行为的税收筹划（一）筹划思维销货方（物权所有人或合法处分人）的委托代销与购货方（物权受让人）的委托代购是同一问题的不同视角、不同表述。二者经济活动基础一致，法律关系属性相同。在购、销、代理三方主体既定、购、销需求基本确定或可准确预计或安排的情况下，代购、代销商业模式可以“转换”；此外，代销方式也可以选择。（二）基本方法方法一：以“代购”商业模式取代“代销”模式，避免视同销售纳税义务的发生，并合理分流增值税应税收入。方法二：以“买断式”代销方式取代收取“手续费”的代销方式，避免营业税纳税义务的发生。（三）操作要点“方法一”操作要点：1、 确定（或设定）购、销、代理三方主体，掌握购、销双方的市场需求。2、兼顾“税收成本最小化”原则和节税利益分配的平衡，达成“委托代购”协议。实务中也可“逆向”操作即先掌握委托代销方的销货需求和条件，后发现购货方的购货需求和条件，然后作成代购模式。3、建立起“代购”法律关系后，按照税法规定的要求规范运作资金流、票据流、物流，充分满足适用营业税的条件（相关税务管理要求见前）。4、如果代理方与销货方存在利益共享关系，还可进一步考虑收销售方的销售收入，适当转化为代理方的代理手续费收入。通过改变应税收入的税种，进一步降低流转税。“方法二”操作要点：1、委托销售方与受托销售方依法签订“代销协议”，明确约定：委托方按协议价向受托方收取代销货物的价款，实际售价可由受托方自定，实际售价与协议售价之间的差额归受托方所有。2、避免发票违章。“买断式”代销方式下，受托代销方不但应按实际售价确认销售收入时以自己的名义向其销售对象开具发票，而且负有向委托方按协议价索取进货发票的义务；如果购货方从受托代销方取得委托代销方开具的发票，则构成从第三方取得发票。与此同时，委托方构成向第三方开具发票，代销方构成“应开具发票而未开具发票”的发票违章行为。（四）案例说明甲企（某成套电信设备制造商，一般纳税人）委托A省B市某机电设备经营部门（商业小规模纳税人）代销成套设备（类似区域代理）。B市电信局丙（营业税纳税人）欲购成套设备。乙获此信息，遂以甲代理人的身份与丙协商，双方就标的数量、品质、金额、付款时间、售后服务等事项达成合意。假定甲方设备售价117万元，销售成本75万元，乙方代销手续费为甲方设备不含税销售额的3%，不考虑其他涉税项目，则：甲方：应纳增值税=117/（1+17%）17%=1.7 （万元）应纳城建税及教育费附加=17 （万元）（此项业务）应纳企业所得税=（117177531.7）33%=6.669乙方：应纳增值税=117/（14%）4%=4.5（万元）应纳营业税=35%=0.15（万元）应纳城建税及教育附加=0.465（万元）（此项业务）应纳企业所得税=（30.150.165）33% =0.787（万元）丙方：未发生纳税义务。综上，流转过程中各方综合税收成本为31.271万元。（171.76.669）（4.50.150.4650.787） =25.3695.902 =31.271（万元）现在假定：电信局丙与经营部乙签订委托代购协议，以代购模式完成上述交易，电信局设备购买款一分为二，其中3万元以代购手续费的名义付给乙，余款114万通过乙方以货款名义支付给甲，各方凭票结算。其他条件不变，则：甲方：应纳增值税=114/9117%）17%=16.564（万元）应纳城建税及教育费附加=1.656（万元）应纳企业所得税=（11416.564751.656）33% =6.857（万元）乙方：应纳营业税=35%=0.15（万元）应纳城建税及教育费附加=0.015（万元）应纳企业所得税=（30.150.015）33%=0.937（万元）丙方：未发生纳税义务。综上，流转过程中的综合税收成本为26.179万元。（16.5641.6566.857）（0.150.0150.937）=25.0771.102=26.179（万元）可见，以“代购”模式取代“代销”模式可节税5.092万元。现在，让我们进一步假定：甲、乙之间系利益共同体（如乙系甲股权控制企业或管理控制企业），则可通过提高乙方代购手续费的提取比例，适度削减甲方销售毛利，获取流转税节税收益。如关